ANN GAEREMYNCK ALEXANDRA VAN DEN ABBEELE MARLEEN WILLEKENS
ANN GAEREMYNCK ALEXANDRA VAN DEN ABBEELE MARLEEN WILLEKENS
Financieel boekhouden is bestemd voor studenten hoger onderwijs en voor diegenen die zich meer willen verdiepen in de verschillende aspecten van het boekhouden. Aan de hand van vele voorbeelden worden de boekhoudkundige technieken en de verschillende Belgische boekhoudregels verduidelijkt en omgezet in de praktijk.
ANN GAEREMYNCK is gewoon hoogleraar aan de Faculteit Economie en Bedrijfskunde van de KU Leuven. ALEXANDRA VAN DEN ABBEELE is hoogleraar aan de Faculteit Economie en Bedrijfskunde van de KU Leuven. MARLEEN WILLEKENS is gewoon hoogleraar aan de Faculteit Economie en Bedrijfskunde van de KU Leuven.
Financieel boekhouden - Tweede editie [druk].indd 1
FINANCIEEL BOEKHOUDEN
Alle rubrieken van de jaarrekening en de bijbehorende rekeningen komen in dit boek uitvoerig aan bod, met waar nodig verwijzingen naar het boekhoudrecht en naar de adviezen van de Commissie voor Boekhoudkundige Normen.
FINANCIEEL BOEKHOUDEN
Tweede editie
7/08/18 11:03
FINANCIEEL BOEKHOUDEN
FINANCIEEL BOEKHOUDEN
Ann Gaeremynck Alexandra Van den Abbeele Marleen Willekens
Tweede editie
Antwerpen – Cambridge
Financieel boekhouden. Tweede editie Ann Gaeremynck, Alexandra Van den Abbeele en Marleen Willekens
Š 2018 Intersentia Antwerpen – Cambridge www.intersentia.be
ISBN 978-94-000-0943-1 D/2018/7849/73 NUR 786
Alle rechten voorbehouden. Behoudens uitdrukkelijk bij wet bepaalde uitzonderingen mag niets uit deze uitgave worden verveelvoudigd, opgeslagen in een geautomatiseerd gegevensbestand of openbaar gemaakt, op welke wijze ook, zonder de uitdrukkelijke voorafgaande toestemming van de uitgever. Ondanks alle aan de samenstelling van de tekst bestede zorg, kunnen noch de auteurs noch de uitgever aansprakelijkheid aanvaarden voor eventuele schade die zou kunnen voortvloeien uit enige fout die in deze uitgave zou kunnen voorkomen.
Inhoud
DEEL I. HET BOEKHOUDKUNDIG PROCES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 HOOFDSTUK 1. BOEKHOUDEN: DEFINITIE ENÂ SITUERING . . . . . . . . . . 3
Intersentia
1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4
2
Boekhouden gedefinieerd . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4
3
Het nut van boekhouden en boekhoudkundige informatie . . . . . . . . . . . . . . . 4 3.1 Interne beslissingsnemers: het management . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5 3.2 Externe beslissingsnemers . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5
4
Financieel boekhouden versus beleidsboekhouden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5
5
Boekhoudprincipes en wetgevend kader . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Boekhoudprincipes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.1 Principes met betrekking tot de fundamenten van boekhouding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.1.1 De boekhoudkundige entiteit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.1.2 Periodiciteit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.1.3 ContinuĂŻteit (going concern) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.1.4 Kwantitatief . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.1.5 Getrouw beeld (true & fair view) . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.2 Principes met betrekking tot de waarderingsregels . . . . . . . . . . 5.1.2.1 Geldswaarde-uitdrukking (money measurement) . . 5.1.2.2 Historische kost . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.2.3 Realisatie. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.2.4 Overeenstemmingsprincipe (matching) . . . . . . . . . . . 5.1.2.5 Materialiteit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6 7 7 7 7 7 7 7 8 8 8 8 8 8
v
Inhoud
5.2
5.1.2.6 Voorzichtigheid. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.2.7 Consistentie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.2.8 Volledigheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.2.9 Objectiviteit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Accountingstandaarden en wetgevend kader . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8 8 8 9 9
HOOFDSTUK 2. BASISASPECTEN VAN FINANCIEEL BOEKHOUDEN: DUBBEL BOEKHOUDEN, BALANS EN RESULTATENREKENING . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12
2
Balans . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Activa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Passiva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Wettelijk schema van de balans in de statutaire Belgische jaarrekening . . . . . . . . . . 2.3.1 De hoofdrubrieken van de balans . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3.1.1 Activa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3.1.2 Passiva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3
Effect van transacties op de balans . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17
4
De resultatenrekening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22
12 13 13 14 14 15 16
HOOFDSTUK 3. HET BOEKEN VAN TRANSACTIES IN HET JOURNAAL EN HET GROOTBOEK . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26
2
De rekening en het verband met de balans . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26
3
Geïntegreerd voorbeeld: KDR Consultancy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28
4
Regels voor het debiteren en crediteren van individuele rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30
5
Het boeken van transacties . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Het boeken van transacties van KDR Consultancy uit de operationele cyclus. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Het boeken van transacties van KDR Consultancy uit de investeringscyclus . . . . . 5.3 Het boeken van transacties van KDR Consultancy m.b.t. de financieringscyclus . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
31 31 39 43
6
Tips voor het gebruik van het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 46
vi
Intersentia
Inhoud
HOOFDSTUK 4. HET BOEKEN VAN EINDEJAARSVERRICHTINGEN EN DE AFSLUITING VAN HET BOEKJAAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 47 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 48
2
Proef- en saldibalans als voorbereiding voor het opstellen van de eindbalans en de resultatenrekening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 48
3
Eindejaarsverrichtingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Eindejaarsverrichtingen met betrekking tot de operationele cyclus . . . . . . . . . . . . . 3.1.1 Voorraden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1.2 Vorderingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1.3 Overlopende rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1.3.1 Toerekening van kosten of opbrengsten komt na de geldbeweging . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1.3.2 Toerekening kosten of opbrengsten gaat vooraf aan de geldbeweging. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Eindejaarstransacties met betrekking tot de investeringscyclus . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3 Terug te vorderen of te betalen btw . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
49 50 50 51 51 52 53 53 55
4
Aangepaste saldibalans . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 56
5
Bepalen van het resultaat en opstellen van de resultatenrekening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 58
6
Resultaatverwerking . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 59
7
Afsluiting van de balansrekeningen en opstelling van de eindbalans . . . . . . . . . . . . . . . . . . 60
8
Het boekhoudproces samengevat . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 61
9
De toelichting bij de jaarrekening: een bondige bespreking . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 61
HOOFDSTUK 5. TOEPASSING VAN HET BOEKHOUDPROCES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 65 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 66
2
Gegevens over Trade Company . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 66
3
Verrichtingen tijdens het boekjaar van Trade Company . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 66
Intersentia
vii
Inhoud
4
Opgaven m.b.t. alle stappen in het boekhoudproces . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67
5
Oplossing van de opgaven . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 68
DEEL II. BALANS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 139 HOOFDSTUK 1. ACTIEF VAN DE BALANS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 141 Rubriek I. Oprichtingskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 142 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 142
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 142
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 142
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 143 Rekening 200. Kosten van oprichting en kapitaalverhoging . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 143 Rekening 201. Kosten bij uitgifte van leningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 145 Rekening 202. Overige oprichtingskosten. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 146 Rekening 204. Herstructureringskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 146
Rubriek II. ImmateriĂŤle vaste activa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 150 Rekening 210. Kosten van onderzoek en ontwikkeling . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 150 Rekening 211. Concessies, octrooien, licenties, knowhow, merken en soortgelijke rechten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 155 Rekening 212. Goodwill . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 161 Rekening 213. Vooruitbetalingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 162
viii
Intersentia
Inhoud
Rubriek III. Materiële vaste activa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 163 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 163
2
Definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 163
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 163
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 164 Rekening 22. Terreinen en gebouwen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 164 Rekening 23. Installaties, machines en uitrusting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 174 Rekening 24. Meubilair en rollend materieel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 177 Rekening 25. Vaste activa in leasing of op grond van een soortgelijk recht. . . . . . . . . . . 178 Rekening 26. Overige materiële vaste activa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 182 Rekening 27. Vaste activa in aanbouw en vooruitbetalingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 183
5
Speciaal geval: Intercalaire interesten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 184
Rubriek IV. Financiële vaste activa. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 188 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 188
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 188
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 188
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 189 Rekening 280. Deelnemingen in verbonden ondernemingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 190 Rekening 281. Vorderingen op verbonden ondernemingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 196 Rekening 282. Deelnemingen in ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 197 Rekening 283. Vorderingen op ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 198 Rekening 284. Andere aandelen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 199
Intersentia
ix
Inhoud
Rekening 285. Overige vorderingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 199 Rekening 288. Borgtochten betaald in contanten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 199 Rubriek V. Vorderingen op meer dan één jaar en Rubriek VII. Vorderingen op ten hoogste één jaar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 200 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 200
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 200
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 201
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 202 Rekening 2900. Handelsdebiteuren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 202 Rekening 2901. Te innen wissels . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 202 Rekening 2906. Vooruitbetalingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 203 Rekening 2907. Dubieuze debiteuren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 203 Rekening 2909. Geboekte waardeverminderingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 203 Rekening 400. Handelsdebiteuren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 203 Rekening 401. Te innen wissels . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 204 Rekening 404. Te innen opbrengsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 213 Rekening 406. Vooruitbetalingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 214 Rekening 407. Dubieuze debiteuren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 215 Rekening 409. Geboekte waardeverminderingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 215 Rekening 410. Opgevraagd, niet gestort kapitaal. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 218 Rekening 411. Terug te vorderen btw . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 218 Rekening 412. Terug te vorderen belastingen en voorheffingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 218 Rekening 414. Te innen opbrengsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 218 Rekening 417. Dubieuze debiteuren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 219 Rekening 418. Borgtochten betaald in contanten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 219
x
Intersentia
Inhoud
Rekening 419. Geboekte waardeverminderingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 219 Rekening 291. Overige vorderingen / Rekening 416. Diverse vorderingen . . . . . . . . . . 220 5
6
Speciaal geval: Factoring . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Inhoud . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Factoringovereenkomst zonder insolventiedekking en zonder financiering (service factoring) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3 Factoringovereenkomst met insolventiedekking en zonder financiering (maturity factoring) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.4 Factoringovereenkomst met financiering, zonder insolventiedekking . . . . . . . . . . 5.5 Factoringovereenkomst met financiering en insolventiedekking (old line factoring) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
221 221
Speciaal geval: Vorderingen met speciaal waarderingssysteem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1 De nominale waarde omvat rente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2 De aanschaffingswaarde is lager dan de nominale waarde . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3 Vorderingen in termijnen betaald . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.4 Renteloze vorderingen of vorderingen met abnormaal lage rente . . . . . . . . . . . . . .
224 225 226 227 230
222 222 223 224
Rubriek VI. Voorraden en bestellingen in uitvoering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 231 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 231
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 231
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 232
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 233 Rekening 30. Grondstoffen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 233 Rekening 31. Hulpstoffen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234 Rekening 32. Goederen in bewerking . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234 Rekening 33. Gereed product. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234 Rekening 34. Handelsgoederen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234 Rekening 35. Onroerende goederen bestemd voor verkoop . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234 Rekening 36. Vooruitbetalingen op voorraadinkopen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 235 Rekening 37. Bestellingen in uitvoering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 235
Intersentia
xi
Inhoud
5
Voorraadwijzigingen: permanente of niet-permanente inventaris . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 236 5.1 Niet-permanente inventaris (periodieke inventaris) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 236 5.2 Permanente inventaris . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 237
6
Waardering van de voorraden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1 Waarderingsbasis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.1 Waardering tegen aanschaffingsprijs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.2 Waardering tegen vervaardigingsprijs. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.3 Waardering tegen vervaardigingsprijs met eventueel toegerekende winst 6.1.3.1 Voorzieningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.3.2 Interesten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2 Voorraadwaarderingsmethoden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.1 Individueel identificeerbare prijs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.2 FIFO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3 LIFO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.4 Gewogen gemiddelde prijzen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.5 Overzicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3 Waardeverminderingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.1 Voorraden (exclusief goederen in bewerking en bestellingen in uitvoering) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.2 Bestellingen in uitvoering en goederen in bewerking . . . . . . . . . . . . . . . . . .
238 238 238 239 241 244 245 245 246 247 250 251 252 253 253 255
7
Btw: periodieke afrekening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 257
8
Kortingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.1 Commerciële kortingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.1.1 Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.1.2 Boekhoudkundige verwerking . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.1.2.1 Aankoop . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.1.2.2 Verkoop . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2 Financiële kortingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2.1 Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2.2 Boekhoudkundige verwerking . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2.2.1 Aankoop . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2.2.2 Verkoop . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.3 Commerciële en financiële kortingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9
Retourzendingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 263 9.1 Uitgaande retouren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 263 9.2 Inkomende retouren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 264
xii
Intersentia
258 258 258 258 258 260 261 261 261 261 262 262
Inhoud
10
Speciale gevallen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.1 Vervoerkosten verbonden aan de levering van goederen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.1.1 Principe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.1.2 CommerciĂŤle en financiĂŤle kortingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.1.2.1 Vervoerkosten vermeld op de factuur . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.1.2.2 Vervoerkosten niet vermeld op de aankoopfactuur . . . . . . . . . . . 10.2 Te ontvangen facturen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.3 Te innen opbrengsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.4 Ontvangen voorschotten en vooruitbetalingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.5 Verpakkingsmateriaal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.6 Zichtzendingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
266 266 266 266 266 267 268 269 270 272 273
Rubriek VIII. Geldbeleggingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 275 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 275
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 275
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 275
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 276 Rekening 50. Eigen aandelen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 276 Rekening 51. Aandelen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 278 Rekening 52. Vastrentende effecten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 278 Rekening 53. Termijndeposito’s . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 280
5
Realisatie van geldbeleggingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 281
Rubriek IX. Liquide middelen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 282 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 282
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 282
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 282
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 283 Rekening 54. Te incasseren vervallen waarden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 283 Rekening 55. Kredietinstellingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 284
Intersentia
xiii
Inhoud
Rekening 5501. Uitgeschreven cheques . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 284 Rekening 56. Postcheque- en girodienst . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 285 Rekening 561. Uitgeschreven cheques . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 285 Rekening 57. Kassen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 285 Rekening 58. Interne overboekingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 286 Rubriek X. Overlopende rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 287 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 287
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 287
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 288
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 288 4.1 Niet-continu overlopende rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 289 Rekening 490. Over te dragen kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 289 Rekening 491. Verkregen opbrengsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290 Rekening 492. Toe te rekenen kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290 Rekening 493. Over te dragen opbrengsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 292 4.2
Continu overlopende rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 294 Rekening 499. Wachtrekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 296
HOOFDSTUK 2. PASSIEF VAN DE BALANS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 297 Rubriek I. Kapitaal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 298 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 298
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 298
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 299
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 299
xiv
Intersentia
Inhoud
Rekening 100. Geplaatst kapitaal. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 299 Rekening 101. Niet opgevraagd kapitaal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 300 5
Boekhoudkundige verwerking van de oprichting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 301
6
Boekhoudkundige verwerking van een kapitaalverhoging . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 304 6.1 Kapitaalverhoging met nieuwe inbreng . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 304 6.2 Kapitaalverhoging zonder nieuwe inbreng . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 304
7
Boekhoudkundige verwerking van een kapitaalvermindering. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 304
Rubriek II. Uitgiftepremies . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 305 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 305
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 305
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 305
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 305 Rekening 11. Uitgiftepremies . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 305
Rubriek III. Herwaarderingsmeerwaarden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 308 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 308
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 308
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 308
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 309
Rubriek IV. Reserves . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 310 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 310
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 310
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 311
Intersentia
xv
Inhoud
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 311 Rekening 130. Wettelijke reserve . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 311 Rekening 131. Onbeschikbare reserves . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 312 Rekening 1310. Reserve voor eigen aandelen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 312 Rekening 1311. Andere onbeschikbare reserves . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 313 Rekening 132. Belastingvrije reserves . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 313 Rekening 133. Beschikbare reserves . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 313
Rubriek V. Overgedragen winst en verlies . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 314 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 314
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 314
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 314
4
Bespreking van de rekening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 314 Rekening 14. Overgedragen winst (of Overgedragen verlies (–)) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 314
Rubriek VI. Kapitaalsubsidies . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 316 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 316
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 316
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 316
4
Bespreking van de rekening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 317 Rekening 15. Kapitaalsubsidies . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 317
5
xvi
Speciaal geval: Interest- en bedrijfssubsidies . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 320 5.1 Interestsubsidies. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 320 5.2 Bedrijfssubsidies . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 321
Intersentia
Inhoud
Rubriek VIbis. Voorschot aan de vennoten op de verdeling van het actief (–) . . . . . . . . . . . . . . . . 322 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 322
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 322
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 322
4
Bespreking van de rekening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 322 Rekening 19. Voorschot aan de vennoten op de verdeling van het nettoactief (–) . . . . 322
Rubriek VII. Voorzieningen en uitgestelde belastingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 324 VII.A. Voorzieningen voor risico’s en kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 324 1
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 324
2
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 325
3
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 326 Rekening 160. Voorzieningen voor pensioenen en soortgelijke verplichtingen . . . . . . . 326 Rekening 161. Voorzieningen voor belastingen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 327 Rekening 162. Voorzieningen voor grote herstellings- en onderhoudswerken . . . . . . . 327 Rekening 163. Voorzieningen voor milieuverplichtingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 327 Rekening 164-165. Voorzieningen voor overige risico’s en kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . 327
4
Boekhoudkundige verwerking. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1 Aanleggen van een voorziening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2 Regularisatie op balansdatum . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2.1 De voorziening is ‘correct’ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2.2 De voorziening is te klein. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2.3 De voorziening is te hoog . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3 Aanwending van de voorziening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.1 De aangelegde voorziening is correct gevormd . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2 De aangelegde voorziening is te groot. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.3 De aangelegde voorziening is te klein . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Intersentia
328 328 328 329 329 329 329 329 330 330
xvii
Inhoud
VII.B. Uitgestelde belastingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 332 1
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 332
2
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 332
3
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 332
Rubriek VIII. Schulden op meer dan één jaar en Rubriek IX. Schulden op ten hoogste één jaar 336 1
Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 336
2
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 336
3
Situering in de balans en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 337
4
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 339 Rekening 170. Achtergestelde leningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 339 Rekening 171. Niet achtergestelde obligatieleningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 339 Rekening 172. Leasingschulden en soortgelijke . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 340 Rekening 173. Kredietinstellingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 340 Rekening 1730. Schulden op rekening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 340 Rekening 1731. Promessen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 340 Rekening 1732. Acceptkredieten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 340 Rekening 174. Overige leningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 341 Rekening 1750. Leveranciers . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 341 Rekening 1751. Te betalen wissels . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 341 Rekening 176. Ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 341 Rekening 178. Borgtochten ontvangen in contanten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 341 Rekening 179. Overige schulden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 341 Rekening 42. Schulden op meer dan één jaar die binnen het jaar vervallen . . . . . . . . . . 341
xviii
Intersentia
Inhoud
Rekening 430. Leningen op rekeningen met vaste termijn . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 342 Rekening 431. Promessen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 342 Rekening 432. Acceptkredieten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 342 Rekening 433. Schulden in rekening-courant . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 342 Rekening 439. Overige leningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 343 Rekening 440. Leveranciers . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 343 Rekening 441. Te betalen wissels . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 343 Rekening 444. Te ontvangen facturen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 343 Rekening 450. Geraamd bedrag der belastingschulden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 343 Rekening 451. Te betalen btw. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 344 Rekening 452. Te betalen belastingen en taksen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 344 Rekening 453. Ingehouden voorheffingen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 350 Rekening 454. Rijksdienst voor Sociale Zekerheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 350 Rekening 455. Bezoldigingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 351 Rekening 456. Vakantiegeld . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 351 Rekening 46. Ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 352 Rekening 47. Schulden uit de bestemming van het resultaat . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 352 Rekening 471. Dividenden over het boekjaar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 353 Rekening 473. Andere rechthebbenden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 354 Rekening 480. Vervallen obligaties en coupons . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 354 Rekening 488. Borgtochten ontvangen in contanten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 354 Rekening 489. Andere diverse schulden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 355 Rubriek X. Overlopende rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 356
Intersentia
xix
Inhoud
DEEL III. RESULTATENREKENING EN -VERWERKING . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 357 Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 358 HOOFDSTUK 1. CREDIT VAN DE RESULTATENREKENING . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 359 Rubriek I. Bedrijfsopbrengsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 360 1
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 360
2
Situering in de resultatenrekening en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 361
3
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 362 Rekening 70. Omzet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 362 Rekening 71. Wijzigingen in voorraden en in bestellingen in uitvoering . . . . . . . . . . . . 363 Rekening 72. Geproduceerde vaste activa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 363 Rekening 74. Andere bedrijfsopbrengsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 364 Rekening 760. Terugneming van afschrijvingen en waardeverminderingen . . . . . . . . . 364 Rekening 7620. Terugneming van voorzieningen voor niet-recurrente bedrijfsrisico’s en kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 365 Rekening 7630. Meerwaarden op de realisatie van immateriële en materiële vaste activa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 366 Rekeningen 764 tot 768. Andere niet-recurrente bedrijfsopbrengsten . . . . . . . . . . . . . . 366
HOOFDSTUK 2. DEBET VAN DE RESULTATENREKENING . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 367 Rubriek II. Bedrijfskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 368 1
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 368
2
Situering in de resultatenrekening en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 370
3
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 372 Rekening 60. Handelsgoederen, grond- en hulpstoffen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 372 Rekening 61. Diensten en diverse goederen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 373
xx
Intersentia
Inhoud
Rekening 62. Bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 373 Rekening 63. Afschrijvingen, waardeverminderingen en voorzieningen voor risico’s en kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 374 Rekening 64. Andere bedrijfskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 377 Rekening 660. Niet-recurrente afschrijvingen en waardeverminderingen (toevoeging) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 378 Rekening 6620. Voorzieningen voor niet-recurrente risico’s en kosten . . . . . . . . . . . . . . 379 Rekening 6630. Minderwaarden bij realisatie buiten de normale bedrijfsactiviteit van vaste activa. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 379 Rekeningen 664 tot 667. Andere niet-recurrente bedrijfskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 380 Rekening 6690. Als herstructureringskosten geactiveerde niet-recurrente bedrijfskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 380 Rubriek III. Bedrijfswinst (bedrijfsverlies) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 381 Rubriek IV. Financiële opbrengsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 382 1
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 382
2
Situering in de resultatenrekening en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 382
3
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 383 Rekening 750. Opbrengsten uit financiële vaste activa. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 383 Rekening 751. Opbrengsten uit vlottende activa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 383 Rekening 752. Meerwaarden op de realisatie van vlottende activa . . . . . . . . . . . . . . . . . . 384 Rekening 753. Kapitaal- en interestsubsidies . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 384 Rekening 754. Wisselresultaten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 385 Rekening 755. Resultaten uit de omrekening van vreemde valuta . . . . . . . . . . . . . . . . . . 385 Rekeningen 756 tot 759. Diverse financiële opbrengsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 386 Rekening 761. Terugneming van waardeverminderingen op financiële vaste activa. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 386
Intersentia
xxi
Inhoud
Rekening 7621. Terugneming van voorzieningen voor niet-recurrente financiële risico’s en kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 387 Rekening 7631. Meerwaarden op de realisatie van financiële vaste activa. . . . . . . . . . . . 387 Rekening 769. Andere niet-recurrente financiële opbrengsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 387 Rubriek V. Financiële kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 388 1
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 388
2
Situering in de resultatenrekening en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 388
3
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 389 Rekening 650. Kosten van schulden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 389 Rekening 651. Waardeverminderingen op vlottende activa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 390 Rekening 652. Minderwaarden op de realisatie van vlottende activa . . . . . . . . . . . . . . . . 391 Rekening 653. Discontokosten op vorderingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 391 Rekening 654. Wisselresultaten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 392 Rekening 655. Resultaten uit de omrekening van vreemde valuta . . . . . . . . . . . . . . . . . . 392 Rekening 656. Voorzieningen met financieel karakter . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 392 Rekeningen 657 tot 659. Diverse financiële kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 392 Rekening 661. Waardeverminderingen op financiële vaste activa (toevoeging) . . . . . . 393 Rekening 6621. Voorzieningen voor niet-recurrente financiële risico’s en kosten . . . . . 394 Rekening 6631. Minderwaarden op de realisatie van financiële vaste activa . . . . . . . . . 394 Rekening 668. Andere niet-recurrente financiële kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 394 Rekening 6691. Als herstructureringskosten geactiveerde niet-recurrente financiële kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 394
Rubriek VI. Winst (verlies) van het boekjaar voor belasting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 395
xxii
Intersentia
Inhoud
Rubriek VII.A. Onttrekking aan de uitgestelde belastingen en Rubriek VII.B. Overboeking naar de uitgestelde belastingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 396 1
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 396
2
Situering in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 396
3
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 396 Rekening 680. Overboeking naar de uitgestelde belastingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 396 Rekening 780. Onttrekkingen aan de uitgestelde belastingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 397
Rubriek VIII. Belastingen op het resultaat . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 398 1
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 398
2
Situering in de resultatenrekening en in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 398
3
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 399
Rubriek IX.A & IX.B. Onttrekking aan & overboeking naar de belastingvrije reserves . . . . . . . . 400 1
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 400
2
Situering in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 400
3
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 400
Rubriek X. Te bestemmen winst (verlies) van het boekjaar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 401 1
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 401
2
Situering in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 401
3
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 401 Rekening 690. Overgedragen verlies van het vorige boekjaar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 402 Rekening 790. Overgedragen winst van het vorige boekjaar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 402 Rekening 691. Toevoeging aan het kapitaal en aan de uitgiftepremies . . . . . . . . . . . . . . . 403 Rekening 692. Toevoeging aan de reserves . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 403
Intersentia
xxiii
Inhoud
Rekening 693. Over te dragen winst . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 403 Rekening 694. Vergoeding van het kapitaal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 403 Rekening 695. Bestuurders of zaakvoerders . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 404 Rekening 696. Werknemers . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 404 Rekening 697. Andere rechthebbenden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 404 Rekening 791. Onttrekking aan het kapitaal en aan de uitgiftepremies . . . . . . . . . . . . . . 406 Rekening 792. Onttrekking aan de reserves . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 406 Rekening 793. Over te dragen verlies . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 407 Rekening 794. Tussenkomst van vennoten (of van de eigenaar) in het verlies . . . . . . . . 407 DEEL IV. TOELICHTING EN ORDEREKENING . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 409 Rubriek “Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen” . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 421 1
Wettelijke definitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 421
2
Situering in het MAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 421
3
Bespreking van de rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 421 Rekening 00. Zekerheden door derden gesteld voor rekening van de vennootschap . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 422 Rekening 01. Persoonlijke zekerheden gesteld voor rekening van derden . . . . . . . . . . . 422 Rekening 02. Zakelijke zekerheden gesteld op eigen activa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 423 Rekening 03. Ontvangen zekerheden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 424 Rekening 04. Goederen en waarden gehouden door derden in hun naam, maar ten bate en voor risico van de vennootschap . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 425 Rekening 05. Verplichtingen tot aan- en verkoop van vaste activa . . . . . . . . . . . . . . . . . . 425 Rekening 06. Termijnovereenkomsten. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 426 Rekening 07. Goederen en waarden van derden gehouden door de vennootschap . . . 426 Rekening 09. Diverse rechten en verplichtingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 427
xxiv
Intersentia
Inhoud
BIJLAGEN. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 429 Bijlage 1. Schema van de jaarrekening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 431 Bijlage 2. Schema van de resultatenrekening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 433 Bijlage 3. Minimumindeling van het Algemeen Rekeningenstelsel. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 435 Bijlage 4. Neerleggingsformulier: volledig model voor ondernemingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 447
Intersentia
xxv
Deel
I
Het boekhoudkundig proces
1
Boekhouden: definitie en situering
I. Het boekhoudkundig proces
1
Inleiding
In dit inleidende hoofdstuk wordt ‘boekhouden’ of ‘accounting’1 eerst gedefinieerd. Daarna wordt ingegaan op het nut van boekhoudkundige informatie aan de hand van een bespreking van de verschillende doelgroepen of ‘gebruikers’ van de financiële verslaggeving (of de informatie die voortspruit uit het financiële boekhoudsysteem). Vervolgens wordt bondig het onderscheid tussen financieel en beleidsboekhouden uitgelegd. Ten slotte worden ook de fundamenten van de financiële verslaggeving en het financieel boekhouden verduidelijkt.
2
Boekhouden gedefinieerd
Boekhouden is het proces van het meten, registreren en verwerken van economische transacties van een entiteit en het samenvatten ervan tot financiële informatie. Het doel van boekhouden is het creëren en verschaffen van (financiële) informatie over de entiteit. De informatie die voortkomt uit het boekhoudproces kan verschillende vormen aannemen. Zo kan de informatie samengevat worden in managementrapporten voor intern gebruik of in financiële verslaggeving voor extern gebruik door diverse belangengroepen (ook ‘stakeholders’ genoemd).
3
Het nut van boekhouden en boekhoudkundige informatie
De gebruikers van de boekhoudkundige informatie van een entiteit (i.e. een onderneming, een vzw, een gemeente, …) kunnen zowel interne als externe beslissingsnemers zijn. Figuur 1 geeft een schematisch overzicht van de verschillende soorten gebruikers van boekhoudkundige informatie.
Figuur 1. Informatie die voortvloeit uit het accountingsysteem en de gebruikers ervan Transacties van de entiteit
Boekhoudkundig informatiesysteem
Interne rapporten voor het management (beleidsboekhouden)
Management
‘Externe’ financiële verslaggeving (financieel boekhouden)
Aandeelhouders Kredietverschaffers Klanten Werknemers Overheidsinstanties Maatschappij...
Andere rapporten: bv. belastingaangiften
Overheidsinstanties
Andere...
1
4
In dit boek worden de termen ‘boekhouden’ en ‘accounting’ als synoniemen gezien.
Intersentia
1. Boekhouden: definitie en situering
3.1 Interne beslissingsnemers: het management Managers gebruiken financiële gegevens voor activiteiten op het niveau van planning en controle. Enkele voorbeelden waarvoor het management financiële informatie gebruikt, zijn de productieplanning, de beheersing van de kosten, de samenstelling van de kosten en het opvolgen van de liquiditeitspositie van de onderneming. Het accountingsysteem dat deze gegevens aanreikt, wordt beleidsboekhouden of management accounting genoemd. Management accounting concentreert zich dus op de informatie voor de interne beslissingsnemers van een onderneming.
3.2 Externe beslissingsnemers Ook externe partijen gebruiken accountinginformatie voor het nemen van allerlei economische beslissingen. Aangezien de externe gebruikers van accountinginformatie niet over interne gegevens van de onderneming beschikken, bestaat er informatieasymmetrie tussen hen en de ondernemingsleiding. Net daarom is de correctheid en betrouwbaarheid van de financiële informatie die door het management wordt vrijgegeven erg belangrijk. Kredietverschaffers hebben bijvoorbeeld accountinginformatie nodig bij de eventuele toekenning en opvolging van kredieten. Ook aandeelhouders baseren zich op financiële informatie bij aankoop- en verkoopbeslissingen van aandelen. De overheid heeft onder meer accountinginformatie nodig om het niveau van de te betalen belastingen te bepalen. Verder zullen onder andere leveranciers, concurrenten, mogelijke overnemers, klanten en werknemers beslissingen nemen op basis van de beschikbare financiële informatie. Het accountingsysteem dat in de gegevens voorziet voor externe gebruikers van financiële informatie wordt financieel boekhouden of financial accounting genoemd.
4
Financieel boekhouden versus beleidsboekhouden
Zoals in de voorgaande paragraaf reeds aangegeven werd, bestaan er twee belangrijke types van boekhouden: financieel boekhouden (financial accounting) en beleidsboekhouden (management accounting) en deze verschillen op een aantal vlakken. Een eerste verschil tussen beide betreft de doelgroep van de accountinginformatie. Beleidsboekhouden is bedoeld voor de interne beslissingsnemers in organisaties, terwijl financieel boekhouden veeleer (maar niet uitsluitend) als doel heeft externe belangenpartijen te informeren. Niet alleen de gebruikers maar ook het algemene kader van beide types accounting is sterk verschillend. Vooreerst is de beslissingsvrijheid beperkter bij financieel boekhouden. Omdat de informatie die voortvloeit uit het financieel boekhoudproces door externe stakeholders zal worden gebruikt, is het essentieel dat de getrouwheid en objectiviteit van deze informatie wordt bewaakt. Om die reden moet het financieel boekhouden gebeuren in overeenstemming met de algemeen aanvaarde boekhoudprincipes en het
Intersentia
5
I. Het boekhoudkundig proces
boekhoudrecht. De Generally Accepted Accounting Principles (G.A.A.P.) of algemeen aanvaarde boekhoudprincipes bepalen immers hoe en tegen welke waarde transacties in het boekhoudsysteem zullen worden opgenomen en samengevat. Zo bepalen deze principes bijvoorbeeld of een gemaakte kost of een geïnde betaling in de resultatenrekening dan wel in de balans opgenomen dient te worden. Voor een verdere detailbespreking van de algemene boekhoudprincipes verwijzen we naar een volgende paragraaf. Bij beleidsboekhouden zijn er minder beperkingen, aangezien de informatie die eruit voortvloeit alleen gebruikt wordt door de onderneming zelf. Bij het verzamelen en verwerken van accountinginformatie moet in principe enkel rekening gehouden worden met het afwegen van de kost van extra informatieverzameling in vergelijking met de baten ervan. Een derde verschil betreft het tijdskader. Financieel boekhouden is georiënteerd op het verleden en er wordt gerapporteerd over vaste (voorbije) periodes (een kwartaal, 6 maanden, een jaar), terwijl bij beleidsboekhouden het tijdskader veel minder stringent is. Vaak wordt er maandelijks gerapporteerd om de beleidsbeslissingen tijdig en goed geïnformeerd te nemen. Het toekomstelement komt ook veel meer aan bod bij beleidsboekhouden, aangezien er vaak ook gebudgetteerde cijfers bedrijfsintern worden gerapporteerd. Ten slotte kan nog opgemerkt worden dat financial accounting samenvattende rapporten produceert waarin de nadruk ligt op het bedrijf als entiteit. Dit is in tegenstelling tot management accounting, dat juist zeer gedetailleerde rapporten kan produceren. De informatie kan bijvoorbeeld per fabriek, per afdeling, per merk of per klant gerapporteerd worden zodat er betere beslissingen genomen kunnen worden binnen het bedrijf. In dit handboek is het niet de bedoeling om verder in te gaan op beleidsboekhouden, maar wel de basisprincipes van financieel boekhouden toe te lichten.
5
Boekhoudprincipes en wetgevend kader
Zoals aangehaald, is financieel boekhouden gebaseerd op boekhoudprincipes en boekhoudrecht. Accountants ontwikkelden doorheen de tijd regels en gewoonten voor het registreren van economische en bedrijfstransacties. De algemeen aanvaarde regels, gewoontes en procedures die gebruikt worden bij het opstellen van jaarrekeningen, worden Generally Accepted Accounting Principles (G.A.A.P.) genoemd. Deze principes worden als basis gebruikt in de verschillende nationale boekhoudwetgevingen. Aangezien deze principes op diverse vlakken nogal ‘vaag’ zijn, leidt de invulling ervan niet altijd tot hetzelfde resultaat en bestaan er verschillende nationale boekhoudwetgevingen. Zo bestaat er bijvoorbeeld USGAAP, Belgian GAAP en UKGAAP. Deze GAAP-bepalingen zijn van toepassing op de ondernemingen in de desbetreffende landen. Met de globalisering van de kapitaalmarkten wordt er echter wel gestreefd naar een uniform accountingkader. Dit betekent dat de accountingstandaarden dezelfde zijn in verschillende landen, waardoor de financiële informatie van ondernemingen in verschillende landen beter vergelijkbaar wordt. De IFRS of International Financial Reporting Standards vormen zo een uniform accountingkader. Veel maar niet alle landen in de wereld verplichten ondernemingen om de IFRS te gebruiken bij het opstellen van de jaarrekening. Sinds 1 januari 2005 worden Europese beursgenoteerde ondernemingen verplicht
6
Intersentia
1. Boekhouden: definitie en situering
te rapporteren volgens de IFRS. Dit betekent dus dat deze internationale standaarden in de landen van de Europese Unie de accountingstandaarden voor beursgenoteerde Europese ondernemingen werden. Nietbeursgenoteerde ondernemingen hanteren wel nog steeds de diverse nationale accountingstandaarden.
5.1 Boekhoudprincipes De internationale en de diverse nationale accountingstandaarden moeten rekening houden met enkele algemeen aanvaarde basisprincipes. Deze basisprincipes kunnen ingedeeld worden in twee grote groepen: Er zijn principes met betrekking tot de fundamenten van het boekhouden, en principes die iets zeggen over de manier waarop bepaalde bestanddelen van een onderneming gewaardeerd moeten worden.
5.1.1 Principes met betrekking tot de fundamenten van boekhouding 5.1.1.1 De boekhoudkundige entiteit Boekhoudkundige gegevens moeten beperkt blijven tot de activiteiten van de organisatie zelf. De privéactiviteiten van de individuen die de organisatie bezitten of leiden, moeten uitgesloten worden. 5.1.1.2 Periodiciteit Rapporten moeten opgemaakt worden op het einde van een vooraf gedefinieerde tijdsperiode. Er wordt dus telkens gerapporteerd op vaste tijdstippen over een even lange periode. In de praktijk rapporteert de onderneming over de afgelopen 12 maanden, maar verlenging van het boekjaar is mogelijk tot 23 maanden (bv. bij de opstart van een onderneming). 5.1.1.3 Continuïteit (going concern) Bij het opstellen van de rekeningen wordt ervan uitgegaan dat de entiteit minstens in het komende boekjaar blijft voortbestaan. 5.1.1.4 Kwantitatief Alleen gegevens die op een objectieve wijze kwantificeerbaar zijn, worden in het boekhoudkundige systeem opgenomen. Dit draagt bij tot een grotere objectiviteit. 5.1.1.5 Getrouw beeld (true & fair view) De jaarrekening dient een getrouw beeld te geven van het vermogen, de financiële positie en het resultaat van de onderneming. Dit is het belangrijkste principe, dat steeds doorslaggevend is in geval van twijfel.
Intersentia
7
I. Het boekhoudkundig proces
5.1.2 Principes met betrekking tot de waarderingsregels 5.1.2.1 Geldswaarde-uitdrukking (money measurement) Gegevens moeten in monetaire termen worden uitgedrukt vooraleer ze in het boekhoudsysteem worden ingebracht. Zo zal bijvoorbeeld niet het aantal stuks in voorraad worden gerapporteerd, maar wel de waarde ervan. 5.1.2.2 Historische kost FinanciĂŤle gegevens moeten geregistreerd worden aan hun historische kost. Dit wil zeggen dat activa gewaardeerd worden aan hun oorspronkelijke aanschaffingsprijs. 5.1.2.3 Realisatie Opbrengsten moeten in de boekhouding worden geregistreerd op het moment dat de rechten erop overgaan van de ene partij naar de andere. Dit betekent concreet dat een opbrengst pas kan worden geboekt wanneer het goed of de dienst geleverd is. 5.1.2.4 Overeenstemmingsprincipe (matching) Er dient overeenstemming te zijn tussen de aan de periode toegerekende opbrengsten en de kosten die ermee verband houden. Concreet betekent dit dat als een opbrengst in een bepaald jaar geboekt wordt, alle kosten verbonden aan deze opbrengst in hetzelfde boekjaar geboekt dienen te worden. 5.1.2.5 Materialiteit De basisregels van het boekhouden dienen toegepast te worden op alle niet-verwaarloosbare posten. Relatieve belangrijkheid betekent bijvoorbeeld dat de geldwaarden in een boekhouding niet tot op tien cijfers na de komma dienen te worden gegeven. 5.1.2.6 Voorzichtigheid Het gerapporteerde resultaat moet een getrouw beeld geven van de realiteit, wat betekent dat met alle mogelijke kosten rekening moet worden gehouden. Dit betekent concreet dat kosten geboekt worden zodra ze voldoende vast staan. Zo kan het inleiden van een geschil voor de rechtbank door een klant van de onderneming leiden tot het boeken van het bedrag van de vermoedelijke schadevergoeding. 5.1.2.7 Consistentie Boekhoudkundige keuzes mogen niet veranderd worden, tenzij er een fundamentele verandering is in de omstandigheden waardoor de oorspronkelijke keuzes herbekeken moeten worden, bijvoorbeeld wanneer de jaarrekening niet meer beantwoordt aan het getrouw beeld. Consistentie is noodzakelijk om de financiele cijfers van verscheidene jaren te kunnen vergelijken. 5.1.2.8 Volledigheid Alle verrichtingen van de onderneming moeten worden geregistreerd.
8
Intersentia
1. Boekhouden: definitie en situering
5.1.2.9 Objectiviteit Het boeken van kosten en opbrengsten dient te gebeuren op basis van bewijsstukken, die bijdragen tot objectiviteit van de gerapporteerde cijfers. Samengevat kan men stellen dat al deze principes bijdragen tot het getrouw beeld, d.w.z. de jaarrekening moet een getrouw beeld geven van het vermogen, de financiële toestand en het resultaat van de onderneming. Het getrouw beeld is immers het belangrijkste boekhoudprincipe.
5.2 Accountingstandaarden en wetgevend kader De hierboven vermelde boekhoudprincipes zijn ingeschreven in het nationale boekhoudrecht, waarnaast nog verschillende andere items behandeld worden, zoals de wijze van voorstelling van de financiële cijfers en welke informatie er verplicht verstrekt dient te worden aan de gebruikers. In België zijn niet-beursgenoteerde bedrijven verplicht volgens Belgian GAAP te rapporteren (KB van 30 januari 2001). Zoals eerder al aangegeven, zijn alle beursgenoteerde bedrijven in Europa sinds 1 januari 2005 verplicht IFRS te gebruiken. De algemene boekhoudprincipes zijn niet precies (het zijn immers ‘principes’), en de concrete uitwerking ervan heeft geleid tot verschillende boekhoudstandaarden in andere landen. Een voorbeeld kan dit illustreren. Zoals aangegeven, is ‘de historische kostprijs’ een belangrijk waarderingsprincipe. Echter, indien een onderneming grondstoffen tegen fluctuerende prijzen aankoopt op verschillende tijdstippen tijdens het boekjaar, hoe moet dan de kostprijs van de verkochte goederen op het einde van het boekjaar bepaald worden? Verschillende waarderingen zijn immers mogelijk afhankelijk van welke assumptie men maakt: waardeert men op basis van de gemiddelde kostprijs, de meest recente kostprijs of de kostprijs van de eerst aangekochte goederen? In sommige landen wordt er maar één van de drie methoden toegestaan, terwijl in andere landen elk van deze drie mogelijkheden wordt toegestaan en men kan kiezen welke methode men hanteert. Welk systeem ook gebruikt wordt, het boekhoudprincipe van de historische kostprijs zal telkens nageleefd worden wanneer de kostprijs van de verkochte goederen in functie van het aantal verkochte goederen ten laste wordt gelegd van het resultaat van het boekjaar. Nochtans zal dit leiden tot andere kostencijfers in de jaarrekening.
Intersentia
9
2
Basisaspecten van ďŹ nancieel boekhouden: dubbel boekhouden, balans en resultatenrekening
I. Het boekhoudkundig proces
1
Inleiding
In hoofdstuk 1 hebben we boekhouden zeer algemeen gedefinieerd en gesitueerd in een institutionele context. Dit tweede hoofdstuk zoomt in op een aantal basisbegrippen inzake het financieel boekhoudproces. We introduceren de balans, de resultatenrekening en het begrip dubbelboekhouden. We tonen verder aan dat elke ondernemingstransactie aanleiding geeft tot een andere balanssituatie.
2
Balans
Een financiële boekhouding wordt gevoerd voor een bepaalde entiteit en over een bepaalde periode. In dit handboek zullen wij het heel specifiek hebben over de financiële boekhouding van ondernemingen, maar een soortgelijke boekhouding kan ook gevoerd worden voor andere entiteiten zoals vzw’s, overheidsinstellingen enz. De balans van de onderneming geeft de financiële toestand van de onderneming weer op een bepaald tijdstip. Concreet worden in de balans alle bezittingen (B) en schulden (S) van de onderneming op een bepaald ogenblik opgenomen en gewaardeerd. Aangezien de boekhouding wordt gevoerd op het niveau van de onderneming als entiteit (bv. een NV, een BVBA, …), worden niet alleen de schulden van de onderneming ten opzichte van derden (Sd), zoals bijvoorbeeld leveranciers en banken, weergegeven op de balans, maar ook die ten opzichte van de eigenaars (Se) van de onderneming of de aandeelhouders. Strikt genomen zijn de aandeelhouders geen schuldeisers van de onderneming in de juridische betekenis van het woord. De onderneming hoeft het geld dat de aandeelhouders in de onderneming geïnvesteerd hebben, niet op korte of langere termijn terug te betalen zoals bij andere schulden. Aandeelhouders worden niet verondersteld hun geld terug op te eisen. Indien zij niet langer wensen te investeren in de onderneming, dienen zij hun aandelen in de onderneming te verkopen. De bezittingen van de onderneming worden ‘activa’ genoemd; de schulden (in de ruime betekenis van het woord) ‘passiva’. Het totaal van de bezittingen of activa van een onderneming moet ALTIJD gelijk zijn aan het totaal van de schulden (in de ruime zin) of passiva, omdat alle activa op een of andere manier werden gefinancierd door passivabestanddelen. De activa zijn de aanwendingen van de middelen (of het vermogen) van de onderneming, terwijl de passiva de oorsprong of bron van de middelen (of het vermogen) weergeven. Een balans is dus een weergave van ondernemingsmiddelen of het ondernemingsvermogen, en wordt daarom ook wel de ‘vermogensstaat’ van de onderneming genoemd. De gelijkheid van de balans wordt hieronder weergegeven.
Bezittingen (B) = Schulden t.a.v. de eigenaars (Se) + Schulden t.a.v. derden (Sd) Aanwendingen van middelen/vermogen = Bronnen van middelen/vermogen ACTIVA = PASSIVA
12
Intersentia
2. Basisaspecten van financieel boekhouden: dubbel boekhouden, balans en resultatenrekening
2.1 Activa De activa van een onderneming zijn de vermogensbestanddelen waarvan de onderneming eigenaar is, zoals bijvoorbeeld de bedrijfsgebouwen in eigendom. Activa kunnen echter ook tegoeden zijn vanwege derden t.a.v. de onderneming, ook wel vorderingen t.a.v. derden genoemd. De activa van een bedrijf kunnen opgedeeld worden in twee groepen, namelijk de vaste activa en de vlottende activa. Vaste activa zijn duurzaam binnen de onderneming aanwezig. Er wordt niet van verwacht dat ze binnen het jaar gerealiseerd worden (of omgezet worden in liquide middelen). Meestal worden ze verworven om ingezet te worden bij de productie van goederen of diensten door de onderneming. Sommige vaste activa zijn materieel (tastbaar), zoals fabrieken, machines of motorvoertuigen. Andere vaste activa zijn immaterieel (niet tastbaar), bijvoorbeeld octrooien, merken en concessies. Vlottende activa zijn minder lang in de onderneming aanwezig. Er kan redelijkerwijs verwacht worden dat vlottende activa binnen de twaalf maanden zullen worden verkocht, verbruikt of gerealiseerd in geld. Dit kunnen bijvoorbeeld voorraden zijn of vorderingen die het bedrijf heeft op klanten.
2.2 Passiva De passiva geven de bronnen van het vermogen van de onderneming weer. Een gedeelte van het vermogen wordt verschaft door de eigenaar(s) van de onderneming (de aandeelhouders). Dit wordt het eigen vermogen van de onderneming genoemd. Het andere gedeelte is het vreemd vermogen en wordt van externe kredietverschaffers verkregen. Het vreemd vermogen is dus wat de onderneming verschuldigd is aan externen (banken, leveranciers, obligatiehouders …). Het vreemd vermogen kan worden opgedeeld in kortetermijnschulden en langetermijnschulden. Kortetermijnschulden zijn de verplichtingen waaraan in de nabije toekomst moet worden voldaan. Meestal zijn ze verschuldigd nog binnen het lopende financiële jaar (bv. handelsschulden of bankschulden op korte termijn). Langetermijnschulden moeten pas na een periode van een jaar betaald worden. Dit kunnen bijvoorbeeld leningen op lange termijn zijn. Het eigen vermogen van een onderneming kan gezien worden als de schuld (in de ruime zin) aan de eigenaar(s). Het eigen vermogen kan berekend worden door het vreemd vermogen van de totale activa af te trekken. Het geeft dus het bedrag weer dat de eigenaars zouden krijgen indien alle activa gerealiseerd zouden worden aan de boekwaarde en alle schulden afbetaald zouden worden aan de boekwaarde. Het eigen vermogen bevat dus het initieel ingebrachte kapitaal door de aandeelhouders alsook de gerealiseerde en overgedragen resultaten van de onderneming, die immers toebehoren aan de eigenaars van de onderneming. Het balansevenwicht kan dus als volgt herschreven worden:
Vaste activa + Vlottende activa = Eigen vermogen + Vreemd vermogen
Intersentia
13
I. Het boekhoudkundig proces
2.3 Wettelijk schema van de balans in de statutaire Belgische jaarrekening De balans van een onderneming wordt voorgesteld in scontrovorm, met aan de linkerkant de activa en aan de rechterkant de passiva van de onderneming. De Belgische wetgeving (KB van 30 januari 2001) heeft de volgorde binnen de balans vastgelegd. In deze paragraaf bespreken we bondig de hoofdrubrieken van de balans. Een detailbespreking volgt in Deel II van dit handboek.
2.3.1 De hoofdrubrieken van de balans BALANS OP …/ …/20 …
Activa
I.
Oprichtingskosten
Eigen vermogen
Vaste activa
I.
II. III. IV.
II. III. IV. V. VI.
Immateriële vaste activa Materiële vaste activa Financiële vaste activa
Passiva
Kapitaal
Uitgiftepremies Herwaarderingsmeerwaarden Reserves Overgedragen winst (verlies) Kapitaalsubsidies Voorschot van de vennoten op de VIbis. verdeling van het nettoactief (–) VII.
Voorzieningen en uitgestelde belastingen
Vlottende activa V. VI. VII. VIII. IX. X.
Vorderingen op meer dan 1 jaar Voorraden Vorderingen op ten hoogste 1 jaar Geldbeleggingen Liquide middelen Overlopende rekeningen
Totaal der activa
Schulden VIII. IX. X.
Schulden op meer dan 1 jaar Schulden op ten hoogste 1 jaar Overlopende rekeningen
Totaal der passiva
Merk op dat de rubrieken aan de activazijde geordend zijn volgens liquiditeitsgraad. Dit wil zeggen dat activa die gemakkelijker te realiseren zijn, lager op de balans staan. De passiva zijn geordend volgens opvraagbaarheid. De passiva die het gemakkelijkst opgeëist kunnen worden, staan onderaan. De inhoud van de verschillende hoofdrubrieken zal nu bondig toegelicht worden. Achtereenvolgens worden de activa en de passiva besproken.
14
Intersentia
2. Basisaspecten van financieel boekhouden: dubbel boekhouden, balans en resultatenrekening
2.3.1.1 Activa Onder rubriek I. Oprichtingskosten kunnen kosten geboekt worden die gemaakt werden om de onderneming op te starten, verder te ontwikkelen of te herstructureren. Dit kunnen bijvoorbeeld notariskosten zijn. Rubriek II. Immateriële vaste activa omvat niet-tastbare activa die een bepaalde gebruikswaarde voor de onderneming bezitten. Dit kunnen bijvoorbeeld licenties, merken, knowhow of goodwill zijn. Activa die materieel (tastbaar) van aard en duurzaam in het bedrijf aanwezig zijn worden geboekt onder III. Materiële vaste activa. Onder andere de terreinen, de gebouwen, de machines, de vrachtwagens en het meubilair van de onderneming worden onder deze rubriek geboekt. De rubriek IV. Financiële vaste activa betreft voornamelijk eigendoms- en controlerelaties tussen moederen dochterondernemingen en hun wederzijdse financiële vorderingen. Een deelneming in een verbonden onderneming zal dus onder deze rubriek geboekt worden. In rubriek V. Vorderingen op meer dan 1 jaar worden de vorderingen opgenomen met een looptijd van meer dan één jaar. Als een vordering een looptijd heeft van ten hoogste één jaar, wordt ze opgenomen in rubriek VII. Vorderingen op ten hoogste één jaar. Vorderingen worden opgedeeld in handelsvorderingen en overige vorderingen. Handelsvorderingen hebben te maken met de gewone commerciële activiteit, terwijl overige vorderingen niet het gevolg zijn van commerciële activiteiten (bv. een vordering op de belastingadministratie ten gevolge van te veel voorafbetalingen). De waarde van de voorraden en de bestellingen in uitvoering van een onderneming kan men terugvinden in rubriek VI. Voorraden en bestellingen in uitvoering. Voorraden zijn activa die doorverkocht worden. Dit betekent dat wat opgenomen wordt onder de voorraden in belangrijke mate gecorreleerd is aan de commerciële activiteit van de onderneming. Rubriek VIII. Geldbeleggingen omvat risicovolle en risicoloze beleggingen die niet het duurzame karakter van financiële vaste activa hebben. Het doel van deze beleggingen is louter het realiseren van kortetermijnrendementen. In rubriek IX. Liquide middelen van een onderneming vinden we de middelen in kas en de tegoeden op de zichtrekening bij een financiële instelling. Liquide middelen zijn onmiddellijk ter beschikking. Rubriek X. Overlopende rekeningen van het actief omvat over te dragen kosten en verworven opbrengsten. Deze rubriek heeft als bedoeling ervoor te zorgen dat aan elk boekjaar de juiste kosten en opbrengsten kunnen worden toegerekend. De introductie van deze rubriek steunt in belangrijke mate op het matchingprincipe. Dit wordt in het vierde hoofdstuk in detail toegelicht.
Intersentia
15
I. Het boekhoudkundig proces
2.3.1.2 Passiva In rubriek I. Kapitaal wordt het kapitaal geboekt dat door de eigenaars van de onderneming werd ingebracht. Rubriek II. Uitgiftepremies wordt gebruikt bij een kapitaalverhoging binnen een bestaande onderneming wanneer de nominale waarde van een aandeel lager is dan de prijs die moet worden betaald voor een nieuw aandeel. In rubriek III. Herwaarderingsmeerwaarden worden niet-gerealiseerde meerwaarden op vaste activa geboekt. Het moet gaan om een duurzame en vaststaande meerwaarde ten opzichte van de boekwaarde. Rubriek IV. Reserves betreft gerealiseerde winsten die niet uitgekeerd worden, maar binnen de onderneming gehouden worden. Door het aanleggen van reserves stijgt het eigen vermogen van de onderneming. Gerealiseerde winsten (of verliezen) die nog geen definitieve bestemming hebben gekregen, worden geboekt in rubriek V. Overgedragen resultaat. Rubriek VI. Kapitaalsubsidies omvat kapitaalsubsidies die van de overheid werden verkregen voor investeringen in vaste activa gefinancierd met eigen vermogen. Indien er risico’s en kosten zijn die op de balansdatum waarschijnlijk of zeker zijn, maar waarvan het bedrag niet vaststaat, wordt hiervoor een voorziening aangelegd. Dit kan bijvoorbeeld een voorziening zijn om te voldoen aan brugpensioenen en andere pensioenen. Deze worden samen met de uitgestelde belastingen geboekt in rubriek VII. Voorzieningen en uitgestelde belastingen. Uitgestelde belastingen vormen een toekomstige belastingschuld. De schuld bestaat feitelijk nog niet en is nog niet afdwingbaar, maar toch is het al zeker dat de schuld in de toekomst door de belastingdienst geïnd zal worden. Een uitgestelde belastingschuld ontstaat voor ondernemers door een tijdelijk verschil tussen de bedrijfseconomische en de fiscale jaarrekening. Een bron van uitgestelde belastingschulden zijn bijvoorbeeld afschrijvingsverschillen tussen de bedrijfseconomische en de fiscale jaarrekening. Schulden op meer dan één jaar worden geboekt in rubriek VIII. Schulden op meer dan één jaar. Schulden die binnen het jaar vervallen worden geboekt in rubriek IX. Schulden op ten hoogste één jaar. Schulden worden onderverdeeld in financiële schulden, handelsschulden, ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen en overige schulden. Rubriek X. Overlopende rekeningen van het passief omvatten toe te rekenen kosten en over te dragen opbrengsten. Deze rubriek heeft als bedoeling ervoor te zorgen dat aan elk boekjaar de juiste kosten en opbrengsten kunnen worden toegerekend. Dit wordt in het vierde hoofdstuk toegelicht. Voorbeeld Het gebruik van een balans kan geïllustreerd worden aan de hand van een eenvoudig voorbeeld. Jos Pieters richtte een aantal jaar geleden Company X op, een bedrijfje dat herstellingen aan computers doet. Hij bracht 63 410 EUR kapitaal in. Op het einde van 20N0 bezit het bedrijf een gebouw ter waarde van 85 000 EUR, een terrein ter waarde van 20 000 EUR en machines ter waarde van 36 900 EUR. Er zijn nog voorraden die 4 870 EUR waard zijn. Het bedrijf moet nog 5 930 EUR van klanten ontvangen. Op de bankrekening staat er nog 16 780 EUR. Company X heeft een langetermijnlening bij de bank ten belope van 67 000 EUR en nog uitstaande schulden bij leveranciers die samen 6 920 bedragen. Het overgedragen resultaat bedraagt 32 150 EUR. Op het einde van 20N0 wordt de volgende balans opgesteld.
16
Intersentia
2. Basisaspecten van financieel boekhouden: dubbel boekhouden, balans en resultatenrekening
BALANS OP 31/12/20N0
Activa Vaste activa III. Materiële vaste activa A.Terreinen en gebouwen B. Installaties, machines en uitrusting
Vlottende activa VI. Voorraden VII. Vorderingen op ten hoogste 1 jaar A. Handelsvorderingen IX. Liquide middelen Totaal der activa
3
105 000
Passiva
Eigen vermogen I. Kapitaal
63 410
V.
Overgedragen resultaat
32 150
Schulden VIII. Schulden op meer dan 1 jaar A. Financiële schulden IX. Schulden op ten hoogste 1 jaar C. Handelsschulden
67 000
36 900
6 920
4 870 5 930 16 780 169 480
Totaal der passiva
169 480
Effect van transacties op de balans
De balans is een zeer belangrijk instrument van de boekhouding. Ten eerste begint de boekhouding steeds met de gegevens van de balans, m.n. met de beginbalans. Deze beginbalans is de oprichtingsbalans voor een nieuwe onderneming of de eindbalans van het vorige boekjaar voor een bestaande onderneming. Verder zou de boekhouding eigenlijk kunnen bestaan uit een opeenvolging van balansen, omdat er na elke verrichting steeds een nieuwe balans opgemaakt kan worden. Zo krijgt men telkens een nieuw overzicht van het vermogen. Dit wordt geïllustreerd met een eenvoudig voorbeeld. Om didactische redenen stellen wij in dit voorbeeld de boekhouding voor als het invullen van een spreadsheet waarbij elke kolom een balansrubriek voorstelt. Bij elke transactie passen we de relevante kolommen (rubrieken) aan, m.a.w., de rubrieken die veranderen ten gevolge van de transactie. Telkens als er een transactie wordt geregistreerd in de spreadsheet, verandert de balans van de onderneming (herinner: de balans is een momentopname!). Merk op dat er bij elke transactie ten minste twee rubrieken van de balans moeten veranderen opdat de balans op elk ogenblik en na elke transactie in evenwicht zou blijven. Voorbeeld Ethan beslist om een schoonmaakbedrijf op te starten op 1 juni 20N0, Ethans Cleaning Services, of ECS. Ethan haalt 30 000 EUR van zijn persoonlijke spaarrekening, plaatst die op een bankrekening van het nieuwe bedrijf en krijgt in ruil voor dit geld aandelen. Op dit ogenblik ontstaat de entiteit ‘Ethans Cleaning Services’ en het is van deze entiteit dat we de balans gaan opstellen door middel van een spreadsheet. De spreadsheet waarin Ethan de stand van de vermogensbestanddelen van ECS bijhoudt, ziet er na de oprichting als volgt uit:
Intersentia
17
I. Het boekhoudkundig proces
Activa Datum
Vaste activa III. Materiële vaste activa
Passiva
Vlottende activa VII. Vorderingen IX. Liquide op < 1 jaar middelen
Eigen vermogen V. Overgedragen I. Kapitaal resultaat
1 juni 20N0
+30 000
+30 000
Balans na oprichting
30 000
30 000
Vreemd Vermogen
Aan de activazijde heeft het bedrijf liquide middelen ter waarde van 30 000 EUR en die werden gefinancierd met hetzelfde bedrag aan aandelenkapitaal, dat wordt weergegeven in de kolom “Kapitaal” aan de passivazijde. Moest ECS na de oprichting een balans volgens het wettelijke schema opstellen, dan zou die er zo uitzien:
BALANS OP 01/06/20N0
Activa Vaste activa
Passiva
Eigen vermogen I. Kapitaal
Vlottende activa IX. Liquide middelen
30 000
Schulden
Totaal der activa
30 000
Totaal der passiva
30 000
30 000
ECS koopt schoonmaakuitrusting aan op krediet op 2 juni 20N0 voor een bedrag van 14 000 EUR. De helft van dit bedrag zal binnen twee weken betaald moeten worden en de andere helft pas binnen twee maanden. Naar aanleiding van deze transactie past Ethan de spreadsheet van zijn bedrijf ECS als volgt aan: Activa Datum
Vaste activa III. Materiële vaste activa
1 juni 20N0 2 juni 20N0
+14 000
Balans op 2 juni 20N0
14 000
Passiva
Vlottende activa VII. Vorderingen IX. Liquide op < 1 jaar middelen
Eigen vermogen V. Overgedragen I. Kapitaal resultaat
+30 000
+30 000
Vreemd Vermogen IX. Schulden < 1 jaar
+14 000 30 000
30 000
14 000
Schoonmaakuitrusting behoort tot de materiële vaste activa en die zijn toegenomen met 14 000 EUR. Er is ook een schuld op korte termijn ontstaan voor hetzelfde bedrag. Deze transactie geeft aanleiding tot een nieuwe balans op 2 juni 20N0.
18
Intersentia
2. Basisaspecten van financieel boekhouden: dubbel boekhouden, balans en resultatenrekening
Op 2 juni ziet de balans van Ethan Cleaning volgens het wettelijke schema er als volgt uit:
BALANS OP 02/06/20N0
Activa Vaste activa III. Materiële vaste activa B. Installaties, machines en uitrusting
14 000
Vlottende activa IX. Liquide middelen Totaal der activa
Passiva
Eigen vermogen I. Kapitaal
30 000
30 000
Schulden IV. Schulden op minder dan 1 jaar
14 000
44 000
Totaal der passiva
44 000
Ethans schoonmaakbedrijf levert op 5 juni 20N0 schoonmaakdiensten aan verscheidene klanten, die hiervoor samen 1 200 EUR cash betalen. Opnieuw verandert de boekhoudkundige situatie van ECS en bijgevolg past Ethan de spreadsheet van ECS na deze verkooptransacties als volgt aan: Activa Datum
Vaste activa III. Materiële vaste activa
1 juni 20N0 2 juni 20N0
Vlottende activa VII. Vorderingen IX. Liquide op < 1 jaar middelen
Eigen vermogen Resultaat van I. Kapitaal het boekjaar
+30 000
+30 000
+14 000
5 juni 20N0 Balans op 5 juni 20N0
Passiva
14 000
Vreemd Vermogen IX. Schulden < 1 jaar
+14 000 +1 200
+1 200
31 200
1 200
30 000
14 000
Het geld dat Ethans Cleaning Services ontving naar aanleiding van de geleverde diensten wordt toegevoegd aan de kolom “Liquide middelen”, wat de totale stand op 31 200 EUR brengt. Deze verkoop betekent ook dat het resultaat van het bedrijf toeneemt met het bedrag van de verkopen. Omdat de resultaten uiteindelijk toebehoren aan de eigenaars (aandeelhouders) van het bedrijf, wordt het bedrag van deze verkopen ingeschreven in een kolom op de passivazijde die deel uitmaakt van het eigen vermogen en “Overgedragen Resultaten” wordt genoemd. Ethan voegt 1 200 EUR toe aan deze kolom. Op 5 juni ziet de balans van Ethans Cleaning Services volgens het wettelijke schema er als volgt uit:
Intersentia
19
I. Het boekhoudkundig proces
BALANS OP 05/06/20N0
Activa Vaste activa III. Materiële vaste activa B. Installaties, machines en uitrusting
Passiva
14 000
Eigen vermogen I. Kapitaal V. Overgedragen resultaat
30 000 1 200
Vlottende activa IX. Liquide middelen
31 200
Schulden IV. Schulden op minder dan 1 jaar
14 000
Totaal der activa
45 200
Totaal der passiva
45 200
Er gebeuren nog een aantal transacties binnen ECS tijdens de maand juni, die we hieronder weergeven en dan rij per rij in de spreadsheet invullen. Daarna zullen we de balans opstellen op 30 juni 20N0: – Op 8 juni maakt Ethans Cleaning Services een hotel schoon en stuurt een factuur van 550 EUR op voor geleverde diensten. Deze factuur wordt niet contant betaald. – Op 12 juni betaalt ECS 450 EUR aan lonen. – Op 15 juni ontvangt ECS het bedrag dat werd gefactureerd op 8 juni. – Op 17 juni betaalt ECS de helft van het verschuldigde bedrag voor de aangekochte schoonmaakuitrusting op 2 juni. – Op 30 juni merkt Ethan dat hij te weinig persoonlijke middelen heeft en gaat een lening aan bij ECS van 200 EUR. De spreadsheet wordt verder als volgt ingevuld. Merk op dat we geen balansen meer opstellen na elke transactie, maar dit zou perfect mogelijk zijn. Activa Datum
Vaste activa III. Materiële vaste activa
Passiva
Vlottende activa VI. Voorraden IX. Liquide middelen
Eigen vermogen Resultaat van I. Kapitaal het boekjaar
+30 000
+30 000
1 juni 20N0 2 juni 20N0
+14 000
+14 000
5 juni 20N0
+1 200
8 juni 20N0
+550
12 juni 20N0
–7 000
30 juni 20N0
+200
–200
200
24 100
14 000
–450
+550
17 juni 20N0 Balans op 30 juni 20N0
20
–550
+1 200 +550
–450
15 juni 20N0
Vreemd Vermogen IX. Schulden < 1 jaar
–7 000
1 300
30 000
7 000
Intersentia
2. Basisaspecten van financieel boekhouden: dubbel boekhouden, balans en resultatenrekening
Op 8 juni werden diensten geleverd die niet contant werden betaald en daarom ontstaat er een vordering ten aanzien van de klanten ten bedrage van 550 EUR. Datzelfde bedrag wordt ook ingeschreven in de kolom “Overgedragen resultaat”. Op 12 juni worden lonen betaald en daardoor dalen de liquide middelen met 450 EUR. Lonen zijn kosten en worden daarom ook in mindering gebracht in de resultaatkolom. Op 15 juni betaalt een klant ECS 550 EUR, waardoor de liquide middelen met dit bedrag toenemen en de vordering ten aanzien van die klant verdwijnt. Op 17 juni betaalt ECS de helft van de schoonmaakuitrusting die werd aangekocht op 2 juni. Hierdoor dalen de liquide middelen met 7 000 EUR, en ook de schuld die werd aangegaan om de uitrusting te financieren daalt met dat bedrag. Ten slotte betaalt ECS op 30 juni 200 EUR uit als een lening aan de vennoot Ethan en hierdoor dalen de liquide middelen met dat bedrag. Door deze transactie ontstaat er een vordering van ECS op Ethan. Op 30 juni maakt ECS de kolomtotalen voor elk van de rubrieken in deze spreadsheet en op basis van deze saldi kan het een eindbalans op 30 juni 20N0 opstellen. Die ziet er als volgt uit:
Activa
BALANS OP 30/06/20N0
Vaste activa III. Materiële vaste activa B. Installaties, machines en uitrusting
14 000
Vlottende activa VII. Vorderingen op ten hoogste 1 jaar IX. Liquide middelen
200 24 100
Totaal der activa
38 300
Eigen vermogen I. Kapitaal V. Overgedragen resultaat Schulden IX. Schulden op ten hoogste 1 jaar
Totaal der passiva
Passiva 30 000 1 300
7 000
38 300
Uit dit eenvoudige voorbeeld kunnen we reeds een aantal belangrijke lessen trekken over boekhouden. Vooreerst is het duidelijk dat iedere transactie een dubbel effect op de balans heeft. Als het totaal der activa verandert, moet ook het totaal der passiva veranderen. Activa en passiva moeten immers op elk ogenblik, dit betekent na elke transactie, in evenwicht zijn. Algemeen kunnen we stellen dat opdat Actief = Passief, of B = Sd + Se, de volgende scenario’s mogelijk zijn: a. Mutaties in activa: een actiefbestanddeel neemt af en een ander neemt toe (– B en + B), bijvoorbeeld: een klantenvordering (– B, klantenvorderingen) wordt betaald (+ B, bankrekening). b. Mutaties in passiva: een passiefbestanddeel neemt af en een ander neemt toe (– Sd en + Sd), bijvoorbeeld: een deel van een langetermijnlening (– Sd) moet binnen het jaar moet afgelost worden en wordt overgeboekt naar een kortetermijnschuld (+ Sd). c. Stijging van activa en stijging van passiva (+ B en + Sd), bijvoorbeeld: er wordt geld (+ B, kas) geleend bij een bank (+ Sd, schulden). d. Daling van activa en daling van passiva (– B met – Sd), bijvoorbeeld: terugbetaling van leveranciersschulden (– Sd, leveranciersschuld) via een bankrekening (– B, bankrekening). Merk op dat sommige bedrijfsgebeurtenissen aanleiding kunnen geven tot wijzigingen in meer dan twee vermogensbestanddelen.
Intersentia
21
I. Het boekhoudkundig proces
In dit eenvoudige voorbeeld kwamen ook twee van de boekhoudprincipes duidelijk naar voren. Ten eerste wordt elke transactie in geld uitgedrukt vooraleer ze geregistreerd kan worden (geldswaarde-uitdrukking). Ten tweede is de eigenaar gescheiden van zijn zaak (boekhoudkundige entiteit). Ethan en ECS zijn twee verschillende entiteiten. De boekhouding wordt gevoerd vanuit het standpunt van het bedrijf en niet van de aandeelhouder. Tot slot kunnen we in de spreadsheet niet alleen de balanstotalen van elk vermogensbestanddeel berekenen, maar we kunnen ook het resultaat berekenen dat tijdens een periode gerealiseerd werd. Voor ECS was dit 1 300 EUR tijdens de maand juni. Omdat er meer gedetailleerde informatie wenselijk is over hoe deze winst tot stand is gekomen, wordt echter ook de resultatenrekening opgesteld. Daarin wordt het resultaat opgesplitst in zijn verschillende onderdelen. De volgende paragraaf behandelt deze topic.
4
De resultatenrekening
De resultatenrekening duidt de nettovermogenswijziging over een bepaalde periode aan. Er wordt met andere woorden nagegaan of er al dan niet een positief resultaat gerealiseerd is. De resultatenrekening kan als het complement van de balans beschouwd worden. De balans geeft een overzicht van de vermogensbestanddelen en vermeldt de bezittingen, de schulden aan derden en het eigen vermogen. Het eigen vermogen op het einde van de boekhoudperiode bestaat uit het eigen vermogen bij het begin van het boekjaar en de nettovermogenswijziging sinds dat ogenblik. De resultatenrekening geeft aan hoe deze nettovermogenswijziging tot stand gekomen is. Denken we terug aan hoe we de boekhouding voerden met behulp van het invullen van een spreadsheet. Wanneer een bedrijf kosten of opbrengsten realiseerde, boekten we die als een wijziging in de resultaatkolom en dit resultaat is een onderdeel van het eigen vermogen. Met andere woorden, het resultaat is het gevolg van opbrengsten en kosten die worden gerealiseerd en leiden tot een vermogenswijziging. De resultatenrekening geeft dus de financiële prestatie van het bedrijf weer over een bepaalde periode. Het schema van de Belgische resultatenrekening onderging recent enkele wijzigingen naar aanleiding van de omzetting van de Europese Boekhoudrichtlijn 2013/34/EU in Belgisch recht door de wet en het koninklijk besluit van 18 december 2015. Voor deze omzetting werd er in de Belgische resultatenrekening een onderscheid gemaakt tussen bedrijfs-, financiële en uitzonderlijke kosten en opbrengsten. Sinds de omzetting van de Europese Boekhoudrichtlijn werden de rubrieken van de resultatenrekening met betrekking tot de uitzonderlijke opbrengsten en kosten opgeheven (voor het boekjaar dat is ingegaan na 31 december 2015). Dit heeft geleid tot belangrijke aanpassingen in de resultatenrekening.
22
Intersentia
2. Basisaspecten van financieel boekhouden: dubbel boekhouden, balans en resultatenrekening
Vóór deze wijziging zag de structuur van de resultatenrekening er als volgt uit:
Resultatenrekening (tot 31 december 2015) I.
Bedrijfsopbrengsten (a)
II.
Bedrijfskosten (b)
III.
Bedrijfsresultaat (A)
IV.
Financiële opbrengsten (c)
V.
Financiële kosten (d)
VI.
Resultaat uit de gewone bedrijfsvoering vóór belasting (B)
VII.
Uitzonderlijke opbrengsten (e)
(a – b)
(A + c – d)
VIII. Uitzonderlijke kosten (f) IX.
Resultaat van het boekjaar vóór belasting (C)
X.
Belastingen op het resultaat (g)
XI.
Winst/verlies van het boekjaar na belastingen
(B + e – f)
(C – g)
Kosten en opbrengsten werden dus naargelang hun karakter geboekt bij de bedrijfs-, de financiële of de uitzonderlijke resultaten. Bedrijfsresultaten hebben te maken met de dagelijkse bedrijfsactiviteiten. De omzet van de onderneming vormt bijvoorbeeld een bedrijfsopbrengst. De personeelskosten en de kosten van grondstoffen zijn voorbeelden van bedrijfskosten. Financiële resultaten hebben te maken met de financiering van het bedrijf alsook met de financiële beleggingen(bv. investering in aandelen). Het kan bijvoorbeeld gaan om opbrengsten uit aandelen of interestkosten verbonden aan schulden. Uitzonderlijke resultaten kunnen beschreven worden als toevallige mee- of tegenvallers. Als bijvoorbeeld een terrein verkocht wordt aan een lagere waarde dan de geboekte waarde, wordt de minderwaarde geboekt als uitzonderlijke kost. Sedert 2016 bestaat het resultaat volgens het nieuwe wettelijke schema nog slechts uit twee grote componenten, namelijk het bedrijfsresultaat en het financiële resultaat. De uitzonderlijke kosten en opbrengsten worden niet meer in een afzonderlijk onderdeel opgelijst.
Resultatenrekening (sinds 1 januari 2016) Bedrijfsopbrengsten (a) Bedrijfskosten (b) Bedrijfsresultaat (A)
(a – b)
Financiële opbrengsten (c) Financiële kosten (d) Winst (Verlies) van het boekjaar vóór belasting (C)
(A + c – d)
Belastingen op het resultaat (e) Winst/verlies van het boekjaar
Intersentia
(C – e)
23
I. Het boekhoudkundig proces
Kosten en opbrengsten worden dus naargelang hun karakter geboekt bij de bedrijfs- of financiële resultaten. Bedrijfsresultaten hebben net zoals vroeger te maken met de dagelijkse bedrijfsactiviteiten. Wel worden niet-recurrente (de vroegere ‘uitzonderlijke’) opbrengsten en kosten die een bedrijfskarakter hebben, nu onder de bedrijfsopbrengsten en -kosten geboekt. Financiële resultaten hebben nog steeds te maken met de financiering van het bedrijf en met de financiële beleggingen (bv. investering in aandelen). Niet-recurrente (de vroegere ‘uitzonderlijke’) opbrengsten en kosten die een financieel karakter hebben, worden nu dus onder de financiële opbrengsten en kosten geboekt. De resultatenrekening volgens het wettelijke schema van ECS voor de maand juni zou er als volgt uitzien (enkel posten waarvan het bedrag verschillend is van 0 werden weergegeven): Bedrijfsopbrengsten Omzet
1 750 1 750
Bedrijfskosten Bezoldigingen
(450) 450
Bedrijfswinst
1 300
Winst van het boekjaar
1 300
Merk op dat een onderneming slechts verplicht is om éénmaal per jaar een balans en resultatenrekening op te stellen. Ze kan echter beslissen om dit voor interne doeleinden zo vaak te doen als ze zelf wenselijk acht. In de praktijk gebeuren er elke dag enorm veel transacties in een onderneming. Omdat het omslachtig is na elke transactie opnieuw de vergelijking van de balans op te stellen, wordt er met rekeningen gewerkt. In het volgende hoofdstuk wordt uitgelegd hoe dit in zijn werk gaat.
24
Intersentia