Fiscaal recht in essentie 2020

Fiscaal recht in essentie 2020

Inge Van De Woesteyne promoveerde in 1999 aan de KU Leuven tot doctor in de rechten.

Momenteel is zij professor aan de Universiteit Gent. Zij doceert het algemene vak fiscaal recht en de grondige studies personenbelasting en vennootschapsbelasting, alsook boekhoudrecht en financiĂŤle analyse.

Inge Van De Woesteyne

Dit boek vormt een eerste kennismaking met de belangrijkste onderdelen van het fiscaal recht, nl. de personenbelasting, de vennootschapsbelasting, de fiscale procedure en de belasting over de toegevoegde waarde.

Als inleiding wordt in een eerste algemeen deel ingegaan op de beginselen die in het fiscaal recht gelden, zoals het legaliteitsbeginsel, het eenjarigheidsbeginsel, het gelijkheidsbeginsel, het niet-retroactiviteitsbeginsel, ne bis in idem, het rechtszekerheids- en het vertrouwensbeginsel.

Vervolgens wordt de personenbelasting behandeld. Hierbij wordt de nadruk gelegd op de totstandkoming van de belastbare grondslag, die bestaat uit de onroerende inkomsten, de roerende inkomsten, de winsten, de baten, de bezoldigingen van werknemers en bedrijfsleiders en de diverse inkomsten. Wat de berekening van de personenbelasting betreft, komt slechts de essentie aan bod. De regionalisering van de personenbelasting ten gevolge van de zesde staatshervorming laat niet toe de berekening van de personenbelasting te behandelen binnen het bestek van een basiswerk.

Bij het bepalen van de belastbare grondslag in de vennootschapsbelasting gelden in principe dezelfde regels als voor de winst in het kader van de personenbelasting, tenzij de vennootschapsbelasting hier uitdrukkelijk van afwijkt. De gelijkenissen en verschilpunten met de personenbelasting worden dan ook belicht. Daarnaast komen de belangrijkste figuren aan bod die specifiek zijn voor de vennootschapsbelasting, zoals de vrijstelling en aftrek voor innovatie-inkomsten, de DBI-aftrek en de notionele interestaftrek.

Tot slot worden de hoofdlijnen van de fiscale procedure in de inkomstenbelasting geschetst en worden bondig de basisbegrippen van de belasting over de toegevoegde waarde besproken.

Inge Van De Woesteyne

Fiscaal recht in essentie 2020

Editie 2020

Fiscaal recht in essentie 2020 [druk 17x24].indd 1

4/02/20 08:48

FISCAAL RECHT IN ESSENTIE 2020

IN ESSENTIE

FISCAAL RECHT IN ESSENTIE 2020

Prof. dr. Inge VAN DE WOESTEYNE

Volledig geactualiseerd tot het Belgisch Staatsblad van 24 januari 2020

Antwerpen – Cambridge

Fiscaal recht in essentie 2020 Inge Van De Woesteyne

Omslagbeeld: Unitone Vector - Shutterstock

Š 2020 Intersentia Antwerpen – Cambridge www.intersentia.be

ISBN 978-94-000-1153-3 D/2020/7849/35 NUR 826

Alle rechten voorbehouden. Behoudens uitdrukkelijk bij wet bepaalde uitzonderingen mag niets uit deze uitgave worden verveelvoudigd, opgeslagen in een geautomatiseerd gegevensbestand of openbaar gemaakt, op welke wijze ook, zonder de uitdrukkelijke voorafgaande toestemming van de uitgever.

Ondanks alle aan de samenstelling van de tekst bestede zorg, kunnen noch de auteurs noch de uitgever aansprakelijkheid aanvaarden voor eventuele schade die zou kunnen voortvloeien uit enige fout die in deze uitgave zou kunnen voorkomen.

INHOUD

HOOFDSTUK 1.

ALGEMEEN DEEL . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 1. Bevoegdheid om belastingen te heffen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 2. Indeling van belastingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2 2.1. Belastingheffende overheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2 2.2. Wijze van berekening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3 2.3. Persoonsgebonden elementen of niet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3 2.4. Directe en indirecte belastingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4 2.4.1. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4 2.4.2. Opdeling van de directe belastingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4 2.5. Fiscale wetboeken . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5 3. Beginselen in het fiscaal recht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6 3.1. Algemene rechtsbeginselen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6 3.2. Legaliteitsbeginsel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8 3.2.1. Artikel 170 van de Grondwet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8 3.2.2. Rol van het legaliteitsbeginsel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8 3.2.3. Betekenis van artikel 172, tweede lid van de Grondwet . . . . . 9 3.2.4. Het legaliteitsbeginsel geldt voor belastingen . . . . . . . . . . . . . 10 3.2.4.1. Belastingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10 3.2.4.2. Vergoedingsretributie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10 3.2.4.3. Socialezekerheidsbijdrage . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11 3.2.5. Delegatie van essentiële bestanddelen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12 3.2.5.1. Uitgangspunt: geen delegatie van essentiële bestanddelen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12 3.2.5.2. Nuancering: toch delegatie van essentiële bestanddelen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14 3.2.6. Delegatie aan de minister van Financiën of fiscale ambtenaren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15 3.2.7. Wetstoepassing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15 3.2.7.1. De fiscale schuld ontstaat niet uit een overeenkomst . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15

Intersentia

v

Fiscaal recht in essentie 2020

3.3.

3.4.

3.5.

3.6.

vi

A. Overeenkomst met de fiscale administratie . . 15 B. Overeenkomst tussen belastingplichtigen . . . 16 3.2.7.2. De fiscale administratie mag niet afwijken van de fiscale wet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16 3.2.7.3. Strikte interpretatie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17 A. Verbod van analogische interpretatie . . . . . . . 18 B. In dubio contra fiscum . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 18 C. In dubio pro fisco . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19 3.2.8. Van belastingontduiking tot wetsontduiking . . . . . . . . . . . . . 19 3.2.8.1. Keuze van de minst belaste weg . . . . . . . . . . . . . . . . 19 3.2.8.2. Belastingontduiking . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20 3.2.8.3. Artikel 344, § 1 WIB zoals ingevoerd door de wet van 22 juli 1993 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 21 3.2.8.4. Artikel 344, § 1 WIB zoals vervangen door de programmawet van 29 maart 2012 . . . . . . . . . . . . . 23 A. Theorie van wetsontduiking . . . . . . . . . . . . . . . 23 B. Analyse van het nieuwe artikel 344, § 1 WIB . . 24 C. Legaliteitsbeginsel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26 Eenjarigheidsbeginsel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27 3.3.1. Fiscaal eenjarigheidsbeginsel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27 3.3.2. Begrotingstechnisch eenjarigheidsbeginsel . . . . . . . . . . . . . . . 28 Gelijkheidsbeginsel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30 3.4.1. Beperking van de fiscale autonomie van de wetgever . . . . . . 30 3.4.2. Inhoud van het gelijkheidsbeginsel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 31 3.4.3. Toetsing van het gelijkheidsbeginsel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 32 3.4.3.1. Fiscale reglementen van provincies en gemeenten . . 33 3.4.3.2. Fiscale wetten, decreten, ordonnanties . . . . . . . . . . 33 3.4.4. Schending van het gelijkheidsbeginsel bij de toepassing van de belastingwet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34 Niet-retroactiviteitsbeginsel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35 3.5.1. Beperking van de fiscale autonomie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35 3.5.2. Onmiddellijke inwerkingtreding en juridische retroactiviteit. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 36 3.5.3. Aanvullende gemeentebelastingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 38 Ne bis in idem-beginsel. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39 3.6.1. Geen fiscaal algemeen rechtsbeginsel. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39 3.6.2. Constitutieve elementen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40 Intersentia

Inhoud

3.6.2.1. Dezelfde belastbare materie . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.6.2.2. Dezelfde persoon . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.6.2.3. Hetzelfde jaar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.6.2.4. Dezelfde overheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.6.2.5. Dezelfde belasting. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.6.3. Wettelijke bepalingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.7. Rechtszekerheidsbeginsel. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.7.1. Inhoud van het rechtszekerheidsbeginsel . . . . . . . . . . . . . . . .

3.7.2. Formeel of objectief rechtszekerheidsbeginsel . . . . . . . . . . . .

3.7.2.1. Werking contra legem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.7.2.2. Handhaving van een ongrondwettigheid . . . . . . . .

3.8. Vertrouwensbeginsel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.8.1. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.8.2. Rechtspraak van het Hof van Cassatie . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.8.3. Rechtspraak van het Hof van Justitie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4. Verhouding met andere rechtstakken . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

40 41 41 41 41 41 43 43 44 44 46 47 47 48 49 50

HOOFDSTUK 2.

PERSONENBELASTING . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 53 1. Toepassingsgebied van de personenbelasting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.1. Woonplaats. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.2. Zetel van fortuin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.3. Bewijslast . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.4. Overleden rijksinwoner . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.5. Bijzondere gevallen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.5.1. Op grond van het WIB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.5.2. Op grond van internationale verdragen. . . . . . . . . . . . . . . . . .

2. Grondslag van de personenbelasting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.1. Soorten inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.2. Totaal netto-inkomen en belastbaar inkomen . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.3. Wereldwijd inkomen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3. Onroerende inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.1. Belastbare personen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.2. Goederen die onroerend inkomen opleveren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.2.1. Onroerend uit hun aard . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.2.2. Onroerend door bestemming . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.3. Opbrengsten uit te sluiten als onroerend inkomen . . . . . . . . . . . . . . .

53 53 54 55 56 57 57 59 59 59 60 60 61 61 62 62 63 63

Intersentia

vii

Fiscaal recht in essentie 2020

3.3.1. Meerwaarden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.3.2. Onroerende inkomsten met beroepskarakter . . . . . . . . . . . . .

3.3.3. Onroerende inkomsten gekwalificeerd als diverse inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.4. Kadastraal inkomen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.4.1. Vaststelling van het kadastraal inkomen . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.4.2. Schatting, herschatting en herziening . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.4.2.1. Schatting en herschatting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.4.2.2. Buitengewone en speciale herziening . . . . . . . . . . .

3.5. Bruto onroerend inkomen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.5.1. Niet verhuurd . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.5.1.1. Onroerende goederen gelegen in België . . . . . . . . .

3.5.1.2. Onroerende goederen gelegen in het buitenland . . . .

3.5.2. Verhuurd . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.5.2.1. Onroerende goederen gelegen in België . . . . . . . . .

A. Verhuurd aan een natuurlijke persoon voor privégebruik . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Verhuurd overeenkomstig de pachtwetgeving voor land- of tuinbouw . . . . . . . . . . . . .

C. Verhuurd aan een rechtspersoon voor bewoning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

D. Verhuurd in andere omstandigheden . . . . . . .

E. Combinatie van privé- en beroepsmatig gebruik door de huurder-natuurlijke persoon . .

F. Verhuur en onderverhuur . . . . . . . . . . . . . . . . .

G. Herkwalificatie in bezoldigingen van bedrijfsleiders . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.5.2.2. Onroerende goederen gelegen in het buitenland . .

3.5.3. Combinatie van onroerende en roerende verhuur . . . . . . . . .

3.5.4. Vestiging of overdracht van erfpacht, opstal of gelijkaardige onroerende rechten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.5.4.1. Toepassingsgebied . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.5.4.2. Vergoedingen en voordelen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.5.5. Bijzonderheden bij het vaststellen van het bruto onroerend inkomen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.5.5.1. Vaststelling of wijziging van het kadastraal inkomen tijdens het belastbaar tijdperk . . . . . . . . . viii

63 64 64 64 64 66 66 66 67 67 67 67 68 68 68 69 69 70 72 73 74 75 75 76 76 77 77 77

Intersentia

Inhoud

3.5.5.2.

Wijziging van belastingplichtige tijdens het belastbaar tijdperk . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 78 3.5.5.3. Wijziging van de bestemming tijdens het belastbaar tijdperk . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 78 3.5.5.4. Goederen in onverdeeldheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 78 3.5.6. Vrijstellingen en verminderingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 79 3.5.6.1. Eigen woning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 79 A. Toepassingsgebied . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 79 B. Vrij te stellen onroerend inkomen . . . . . . . . . . 79 C. Betrokken door personen die geen deel uitmaken van zijn gezin. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 79 D. Gebruikt voor beroepsactiviteit . . . . . . . . . . . . 80 E. Verhuis tijdens het belastbaar tijdperk . . . . . . 80 F. Meerdere woningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 80 3.5.6.2. Onroerende goederen bestemd voor bepaalde doeleinden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 81 A. Afwezigheid van winstbejag . . . . . . . . . . . . . . . 81 B. Rechtstreeks of onrechtstreeks gebruik. . . . . . 82 C. Soortgelijke weldadigheidsinstellingen . . . . . . 82 3.5.6.3. Verhuur onder loopbaanpacht . . . . . . . . . . . . . . . . . 82 3.5.6.4. Overdracht erfpacht, opstal of een gelijkaardig onroerend recht. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 83 3.5.6.5. Onproductieve en vernielde onroerende goederen . . 83 A. Niet-gemeubileerd gebouw . . . . . . . . . . . . . . . . 84 B. Vernielde onroerende goederen . . . . . . . . . . . . 87 3.6. Van het bruto onroerend inkomen aftrekbare kosten . . . . . . . . . . . . . 87 3.6.1. Onderhouds- en herstellingskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 87 3.6.2. Interestaftrek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 88 3.6.2.1. Verwerven of behouden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 88 3.6.2.2. Lening voor een woning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 89 A. Eigen woning op ogenblik van de betaling . . . 89 B. Niet de eigen woning op ogenblik van de betaling. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 90 3.6.2.3. Belastbaar onroerend inkomen . . . . . . . . . . . . . . . . 90 3.6.2.4. Aftrekbaar van totaal bruto onroerend inkomen. . . . 91 3.6.2.5. PrivĂŠ-interesten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 91 3.6.3. Aftrek door erfpachter of opstalhouder . . . . . . . . . . . . . . . . . . 91 3.7. Uittreksel uit de aangifte in de personenbelasting . . . . . . . . . . . . . . . . 92 Intersentia

ix

Fiscaal recht in essentie 2020

4. Roerende inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93 4.1. Belastbare roerende inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93 4.2. Opbrengsten uit te sluiten als roerend inkomen . . . . . . . . . . . . . . . . . 93 4.2.1. Meerwaarden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93 4.2.2. Roerende inkomsten met beroepskarakter . . . . . . . . . . . . . . . 93 4.2.3. Roerende inkomsten gekwalificeerd als diverse inkomsten . . . 94 4.3. Dividenden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 94 4.3.1. Belastbare dividenden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 94 4.3.1.1. Eigenlijke inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 95 A. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 95 B. Stockdividenden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 95 C. Dividenden in natura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 95 D. Inschrijvingsrechten. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96 4.3.1.2. Terugbetaling van kapitaal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96 4.3.1.3. Terugbetaling van uitgiftepremies . . . . . . . . . . . . . . 99 4.3.1.4. Gehele of gedeeltelijke verdeling van een vennootschap of verkrijging van eigen aandelen . . . . 100 A. Tot en met 31 december 2001 . . . . . . . . . . . . . 100 B. Vanaf 1 januari 2002 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100 C. Vanaf 1 januari 2015. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101 4.3.1.5. Interesten van voorschotten . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101 A. Definitie voorschotten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101 B. Berekening . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 102 C. Hoedanigheid van de verstrekker . . . . . . . . . 103 D. Hoedanigheid van de vennootschap . . . . . . . 103 E. Uitsluitingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 103 4.3.2. Vrijstellingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 104 4.3.3. Roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 104 4.3.3.1. Gewoon tarief . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105 4.3.3.2. Tarieven van 20% of 15% . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105 A. Voorwaarden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105 B. Bedoelde dividenden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106 C. Kapitaalvermindering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106 4.3.3.3. Tarieven van 20% of 5% . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106 4.3.3.4. Tarief van 15% . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106 4.3.3.5. Vrijstellingen van roerende voorheffing . . . . . . . . 107

x

Intersentia

Inhoud

4.4. Interesten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 107 4.4.1. Leningen, gelddeposito’s en elke andere schuldvordering . . . 107 4.4.1.1. Belastbare interesten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 107 A. Eigenlijke inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 107 B. Vastrentende effecten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 108 C. Gelddeposito’s . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 111 4.4.1.2. Vrijstellingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 112 4.4.2. Kapitalen uit individuele levensverzekeringscontracten . . . 113 4.4.2.1. Belastbare kapitalen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 113 4.4.2.2. Vrijgestelde kapitalen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 113 4.4.2.3. Belastbaar bedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 113 4.4.3. Instellingen voor collectieve belegging . . . . . . . . . . . . . . . . . 114 4.4.3.1. Artikel 19bis WIB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 114 4.4.3.2. Artikel 19, § 1, eerste lid, 4° WIB . . . . . . . . . . . . . . 115 4.4.4. Roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 116 4.4.4.1. Tarief van 30% . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 116 4.4.4.2. Tarief van 15% . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 116 4.5. Verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 116 4.5.1. Belastbare inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 116 4.5.2. Belastbaar bedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 118 4.5.3. Roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 118 4.6. Inkomsten begrepen in lijfrenten of tijdelijke renten . . . . . . . . . . . . 119 4.6.1. Belastbare inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 119 4.6.2. Belastbaar bedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 120 4.6.3. Roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 120 4.7. Auteursrechten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 120 4.7.1. Belastbare inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 120 4.7.2. Belastbaar bedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 121 4.7.3. Roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 121 4.8. Belastbaar tijdstip . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 122 4.9. Roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 122 4.9.1. Schuldenaar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 122 4.9.2. Inhouding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 122 4.9.3. Grondslag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 123 4.9.4. Betalingstermijn . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 123 4.9.5. Vrijstelling of verzaking . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 124 Intersentia

xi

Fiscaal recht in essentie 2020

4.10. Aangifte in de personenbelasting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.10.1. Roerende inkomsten waarvoor roerende voorheffing is ingehouden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.10.2. Roerende inkomsten waarvoor geen roerende voorheffing werd ingehouden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.10.3. Vrijgestelde roerende inkomsten waarvoor roerende voorheffing werd ingehouden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.10.4. Schematisch . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.11. Grondslag in de personenbelasting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.11.1. Bruto roerend inkomen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.11.2. Van het bruto roerend inkomen aftrekbare kosten . . . . . . .

4.11.2.1. Innings- en bewaringskosten . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.11.2.2. Interesten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.11.2.3. Verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen en auteursrechten . . . . . .

4.12. Aanvullende gemeentebelasting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.13. Verrekening en terugbetaling van ingehouden roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5. Beroepsinkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1. Winsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.1. Belastbare personen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.1.1. Handelsonderneming . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.1.2. Nijverheidsonderneming . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.1.3. Landbouwonderneming . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.2. Het winstbegrip . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.2.1. Nettoactiefbenadering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.2.2. Verhouding met het boekhoudrecht . . . . . . . . . . .

5.1.2.3. Boekhoudverplichtingen van de natuurlijke persoon . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.3. Belastbare winst . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.3.1. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.3.2. Ogenblik van belastbaarheid. . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Zekere en vaststaande schuldvordering . . . .

B. Opschortende voorwaarde . . . . . . . . . . . . . . .

C. Ontbindende voorwaarde . . . . . . . . . . . . . . . .

D. Voorschotten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

E. Overlopende rekeningen . . . . . . . . . . . . . . . . . xii

124 124 125 127 127 128 128 128 128 128 128 129 129 129 129 129 130 130 131 131 131 133 134 136 136 136 136 137 138 138 138

Intersentia

Inhoud

5.1.3.3.

5.1.3.4.

5.1.3.5.

5.1.3.6.

5.1.3.7.

Intersentia

F. Disconto in vorderingen . . . . . . . . . . . . . . . . .

G. Subsidies. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

H. Verkrijging van activa om niet . . . . . . . . . . . .

Niet-gerealiseerde winsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Exploitatiewinst . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Algemeen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Het loon van de ondernemer . . . . . . . . . . . . .

C. Voordelen van alle aard . . . . . . . . . . . . . . . . . .

D. Inkomsten uit speculatie . . . . . . . . . . . . . . . . .

E. Terugbetaling van ontleende kapitalen . . . . .

F. Sommen gebruikt voor de uitbreiding van de onderneming of om de waarde van activa te verhogen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

G. Reserves, voorzorgsfondsen of voorzieningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

H. Compensatievergoedingen voor een vermindering van de werkzaamheid . . . . . . .

I. Compensatievergoedingen voor een tijdelijke winstderving . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Waardevermeerderingen van bedrijfsactiva en waardeverminderingen van passiva . . . . . . . . . . .

A. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Belastbare waardevermeerderingen van bedrijfsactiva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

C. Vrijgestelde waardevermeerderingen van bedrijfsactiva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

D. Uitgestelde en gespreide taxatie . . . . . . . . . . .

E. Afzonderlijke aanslagvoet van 16,5% . . . . . .

F. Waardeverminderingen van passiva . . . . . . .

Onderwaarderingen van activa en overwaarderingen van passiva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Onderwaardering van activa . . . . . . . . . . . . .

C. Overwaardering van passiva . . . . . . . . . . . . . .

D. Bijzondere aanslagtermijn van artikel 361 WIB. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Reconstitutiemeerwaarden . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

139 140 142 142 143 143 143 144 145 146

146 148 156 158 159 159 160 164 167 169 170 171 171 171 172 173 173 xiii

Fiscaal recht in essentie 2020

5.1.4.

xiv

Werkelijke beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.4.1. Voorwaarden van aftrekbaarheid. . . . . . . . . . . . . .

A. De kost moet zijn gedaan of gedragen om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. De kost moet tijdens het belastbaar tijdperk zijn gedaan of gedragen . . . . . . . . . . . . . . . . . .

C. De echtheid en het bedrag van de kost moeten worden bewezen . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.4.2. Kosten uit waardering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Waardeverminderingen . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Voorraadwijzigingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

C. Afschrijvingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.4.3. Kosten met betrekking tot onroerende goederen . .

5.1.4.4. Interesten van leningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Marktrente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Landen met aanzienlijk gunstigere belastingregeling . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.4.5. Lasten, renten en soortgelijke uitkeringen betreffende de onderneming . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.4.6. Persoonlijke socialezekerheidsbijdragen . . . . . . . .

5.1.4.7. Bijdragen verzekering arbeidsongeschiktheid wegens ziekte en invaliditeit . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.4.8. Bezoldigingen van het personeel, met inbegrip van de ermee verband houdende kosten . . . . . . . .

A. Bezoldigingen van het personeel . . . . . . . . . .

B. Kosten die verband houden met de bezoldigingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.4.9. Beroepskosten aftrekbaar voor 120% . . . . . . . . . .

A. Gemeenschappelijk vervoer van werknemers . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Kosten van beveiliging . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

C. Kosten ter bevordering van het fietsgebruik . .

5.1.4.10. Beroepskosten waarvan de aftrek wordt beperkt . .

A. Verplaatsingskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Restaurantkosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

C. Receptiekosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

D. Relatiegeschenken. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

174 174

174 176 179 180 181 184 185 195 196 196 197 197 198 199 199 199 200 200 200 201 201 202 202 207 208 210

Intersentia

Inhoud

5.1.4.11. Niet-aftrekbare beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Kledijkosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Elektronische maaltijdcheques, sport- en cultuurcheques of ecocheques . . . . . . . . . . . .

C. Sociale voordelen toegekend aan het personeel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

D. Kosten m.b.t. jacht, visvangst, jachten en lusthuizen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

E. Kosten die op onredelijke wijze de beroepsbehoeften overtreffen . . . . . . . . . . . . .

F. Terugbetaalde vrijgestelde compensatievergoedingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

G. Omkoping . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

H. Boeten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

I. Belastingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.5. Forfaitaire beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.6. Progressief en afzonderlijk belastbare inkomsten . . . . . . . .

5.1.6.1. Werkelijke beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.6.2. Forfaitaire beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.7. Meerdere beroepsactiviteiten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.8. Aftrekken van de nettowinst . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.8.1. Bijkomend personeel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Artikel 67 WIB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Artikel 67ter WIB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.8.2. Stagebonus . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1.8.3. Sociaal passief ingevolge het eenheidsstatuut. . . .

5.1.8.4. Investeringsaftrek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. In aanmerking komende investeringen . . . .

B. Berekening van de investeringsaftrek . . . . . .

C. Overdracht van de investeringsaftrek . . . . . .

5.1.9. Bepalen van het belastbaar nettoberoepsinkomen . . . . . . . .

5.2. Baten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.1. Belastbare personen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.1.1. Vrije beroepen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.1.2. Ambten of posten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.1.3. Winstgevende bezigheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.2. Belastbare baten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Intersentia

210 210 212 212 213 213 214 214 214 216 216 217 217 217 218 218 218 219 219 220 220 221 221 223 225 225 227 227 228 228 228 229 xv

Fiscaal recht in essentie 2020

5.2.2.1.

Algemeen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Ogenblik van belastbaarheid. . . . . . . . . . . . . .

5.2.2.2. Ontvangsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Belastbare baten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Vrijgestelde baten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

C. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.2.3. Voordelen van alle aard . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.2.4. Verwezenlijkte meerwaarden op bedrijfsactiva . .

5.2.2.5. Compensatievergoedingen voor een vermindering van werkzaamheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.2.6. Compensatievergoedingen voor een tijdelijke derving van baten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.2.7. Vergoedingen van parlementaire mandatarissen. .

5.2.2.8. Vergoedingen van provincieraadsleden . . . . . . . .

5.2.3. Aftrekbare beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.3.1. Algemeen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.3.2. Werkelijke beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.3.3. Forfaitaire beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.3.4. Meerdere beroepsactiviteiten . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2.4. Aftrekken van de nettobaten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.3. Soorten bezoldigingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4. Bezoldigingen van werknemers . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.1. Belastbare personen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.1.1. Dienstbetrekkingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.1.2. Onder gezag. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.1.3. Opbrengst van arbeid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Betekenis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Arbeidsovereenkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . .

C. Opleidingsovereenkomsten . . . . . . . . . . . . . . .

D. Vrijwilligerswerk. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.2. Belastbare bezoldigingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.2.1. Algemeen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Ogenblik van belastbaarheid. . . . . . . . . . . . . .

5.4.2.2. Eigenlijke bezoldigingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Belastbare bezoldigingen . . . . . . . . . . . . . . . . . xvi

229 229 229 230 230 231 231 232 233 233 234 234 234 235 235 235 236 237 238 238 238 238 239 239 240 240 241 242 242 243 243 243 243 244 244

Intersentia

Inhoud

B. Vrijgestelde bezoldigingen . . . . . . . . . . . . . . .

C. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.2.3. Voordelen van alle aard . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Algemeen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Werkelijke waarde . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

C. Forfaitaire waardering . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

D. Vrijgestelde voordelen . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.2.4. Vergoedingen verkregen bij het stopzetten van de arbeid of het beëindigen van de arbeidsovereenkomst . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Belastbare vergoedingen . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Vrijgestelde vergoedingen . . . . . . . . . . . . . . . .

C. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.2.5. Compensatievergoedingen voor een tijdelijke derving van bezoldigingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Belastbare vergoedingen . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Vrijgestelde vergoedingen . . . . . . . . . . . . . . . .

C. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.2.6. Bezoldigingen verkregen na stopzetting . . . . . . . .

A. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.3. Aftrekbare beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.3.1. Algemeen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.3.2. Werkelijke beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.4.3.3. Forfaitaire beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Gewone forfaitaire beroepskosten . . . . . . . . .

B. Aanvullend kostenforfait voor lange woonwerkverplaatsingen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

C. Bijzonder kostenforfait voor burgemeesters, schepenen en OCMW-voorzitters . . . . . . . . .

5.5. Bezoldigingen van bedrijfsleiders . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.5.1. Belastbare personen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.5.1.1. Artikel 32, eerste lid, 1° WIB . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.5.1.2. Artikel 32, eerste lid 2° WIB . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.5.1.3. Vennootschap in fiscale zin. . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.5.2. Belastbare bezoldigingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.5.2.1. Algemeen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Intersentia

245 251 253 253 254 255 266

276 276 276 278 278 278 279 280 280 280 280 280 280 281 282 282 282 283 283 283 283 285 285 286 286 xvii

Fiscaal recht in essentie 2020

A. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 286 B. Ogenblik van belastbaarheid. . . . . . . . . . . . . . 286 5.5.2.2. Tantièmes en andere bezoldigingen . . . . . . . . . . . 287 5.5.2.3. Voordelen van alle aard . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 288 5.5.2.4. Vergoedingen verkregen bij het stopzetten van de arbeid. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 288 5.5.2.5. Compensatievergoedingen voor een tijdelijke derving van bezoldigingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 289 5.5.2.6. Bezoldigingen verkregen na stopzetting . . . . . . . . 289 A. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 289 B. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 289 5.5.2.7. Geherkwalificeerde huur . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290 5.5.3. Aftrekbare beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290 5.5.3.1. Algemeen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290 5.5.3.2. Werkelijke beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290 A. Algemene regels . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290 B. Specifieke beroepskosten voor bedrijfsleiders . 291 5.5.3.3. Forfaitaire beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 293 5.6. Huwelijksquotiënt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 294 5.6.1. Gezinnen met één beroepsinkomen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 294 5.6.2. Gezinnen met twee beroepsinkomens maar waarvan één zeer laag is . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 295 5.6.3. Behoud van de oorspronkelijke kwalificatie . . . . . . . . . . . . . 295 6. Diverse inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 295 6.1. Occasionele winsten of baten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 295 6.1.1. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 296 6.1.1.1. Buiten de beroepswerkzaamheid . . . . . . . . . . . . . . 296 6.1.1.2. Enige prestatie, verrichting of dienst . . . . . . . . . . . 296 6.1.1.3. Speculatie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 296 6.1.1.4. Normaal beheer van privévermogen . . . . . . . . . . . 296 A. Privévermogen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 296 B. Normaal beheer . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 297 6.1.1.5. Typedwang . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 298 6.1.2. Ogenblik van belastbaarheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 298 6.1.3. Belastbaar nettobedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 299 6.1.4. Overdracht van verliezen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 299 6.1.5. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 299 xviii

Intersentia

Inhoud

6.2. Deeleconomie, occasionele diensten tussen burgers en verenigingswerk . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.2.1. Deeleconomie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.2.2. Occasionele diensten tussen burgers . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.2.3. Verenigingswerk . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.2.4. Inkomsten van onroerende en roerende goederen . . . . . . . .

6.2.5. Beroepsinkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.2.6. Vrijgestelde inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.2.7. Brutobedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.2.8. Ogenblik van belastbaarheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.2.9. Belastbaar nettobedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.2.10. Verlies . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.2.11. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.3. Prijzen, subsidies, renten en pensioenen toegekend aan geleerden, schrijvers of kunstenaars . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.3.1. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.3.2. Ogenblik van belastbaarheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.3.3. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.4. Uitkeringen tot onderhoud . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.4.1. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.4.2. Ogenblik van belastbaarheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.4.3. Belastbaar nettobedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.4.4. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.4.4.1. Artikel 90, eerste lid, 3° WIB . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Regelmatige betaling . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Vervangend kapitaal. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.4.4.2. Artikel 90, eerste lid, 4° WIB . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.5. Diverse inkomsten van roerende aard . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.5.1. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.5.2. Onderverhuur of overdracht van huur . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.5.2.1. Belastbare inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.5.2.2. Ogenblik van belastbaarheid. . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.5.2.3. Belastbaar nettobedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.5.2.4. Roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.5.2.5. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.5.3. Concessie voor plakbrieven of andere reclamedragers . . . .

6.5.3.1. Belastbare inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Intersentia

300 300 300 301 302 302 302 303 303 303 303 304 304 304 305 305 305 305 306 306 306 306 306 306 307 307 307 308 308 308 308 309 309 309 309 xix

Fiscaal recht in essentie 2020

6.5.3.2. Ogenblik van belastbaarheid. . . . . . . . . . . . . . . . . . 310 6.5.3.3. Belastbaar nettobedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 310 6.5.3.4. Roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 310 6.5.3.5. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 310 6.5.4. Loten van effecten van leningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 311 6.5.4.1. Belastbare inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 311 6.5.4.2. Ogenblik van belastbaarheid. . . . . . . . . . . . . . . . . . 311 6.5.4.3. Belastbaar nettobedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 311 6.5.4.4. Roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 311 6.5.4.5. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 311 6.5.5. Opbrengsten van verhuring van jacht-, vis- en vogelvangstrechten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 312 6.5.5.1. Belastbare inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 312 6.5.5.2. Ogenblik van belastbaarheid. . . . . . . . . . . . . . . . . . 312 6.5.5.3. Belastbaar nettobedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 312 6.5.5.4. Roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 312 6.5.5.5. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 312 6.5.6. Vergoedingen voor ontbrekende coupon of ontbrekend lot. . . 313 6.5.6.1. Belastbare inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 313 6.5.6.2. Ogenblik van belastbaarheid. . . . . . . . . . . . . . . . . . 313 6.5.6.3. Belastbaar nettobedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 314 6.5.6.4. Roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 314 6.5.6.5. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 314 6.6. Meerwaarden op onroerende goederen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 314 6.6.1. Meerwaarden op ongebouwde onroerende goederen . . . . . 314 6.6.1.1. Belastbare inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 314 6.6.1.2. Ogenblik van belastbaarheid. . . . . . . . . . . . . . . . . . 315 6.6.1.3. Belastbaar nettobedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 316 6.6.1.4. Overdracht van verliezen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 317 6.6.1.5. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 317 6.6.2. Meerwaarden op gebouwde onroerende goederen . . . . . . . . 318 6.6.2.1. Belastbare inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 318 6.6.2.2. Vrijstelling voor de eigen woning . . . . . . . . . . . . . 319 6.6.2.3. Ogenblik van belastbaarheid. . . . . . . . . . . . . . . . . . 319 6.6.2.4. Belastbaar nettobedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 319 6.6.2.5. Overdracht van verliezen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 319 6.6.2.6. Taxatieregime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 320 xx

Intersentia

Inhoud

7.

8.

9.

10.

11.

12.

6.7. Meerwaarden op aandelen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.7.1. Abnormaal beheer van het privévermogen . . . . . . . . . . . . . .

6.7.2. Belangrijke deelneming . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.8. Vergoedingen voor uitvindingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Totaal netto-inkomen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Aftrekbare bestedingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Toepassen van de belastingtarieven . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

9.1. Progressieve tarieven . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

9.2. Afzonderlijke aanslagvoeten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Belastingvermindering voor de belastingvrije som . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

10.1. Berekening van de belastingvermindering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

10.2. Bedrag van de belastingvrije som . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

10.2.1. Basisbedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

10.2.2. Verhoging voor kinderen en andere personen ten laste . . .

10.2.2.1. Begrippen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

10.2.2.2. Bedrag van de verhoging . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Belastingvermindering voor buitenlandse inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . .

11.1. Dubbelbelastingverdrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

11.2. Geen dubbelbelastingverdrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Federale en gewestelijke personenbelasting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

320 320 321 322 323 324 324 324 325 325 325 326 327 327 327 327 328 328 329 329

HOOFDSTUK 3.

VENNOOTSCHAPSBELASTING. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 331 1. Toepassingsgebied van de vennootschapsbelasting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 331 1.1. Belastingplichtigen onderworpen aan de vennootschapsbelasting . . . 331 1.1.1. Rechtspersoonlijkheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 332 1.1.1.1. Toepassing van de vennootschapsbelasting . . . . . 332 1.1.1.2. Fiscale transparantie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 333 1.1.1.3. Vennootschap die deel uitmaakt van een groep van vennootschappen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 333 A. Definitie ‘groep’ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 333 B. Pseudoconsolidatie vanaf aanslagjaar 2020 . . 333 1.1.2. In België gevestigd zijn . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 334 1.1.3. Onderneming exploiteren of zich bezighouden met verrichtingen van winstgevende aard. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 335 1.1.3.1. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 335

Intersentia

xxi

Fiscaal recht in essentie 2020

1.1.3.2.

Uitgesloten rechtspersonen zonder winstoogmerk . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Alleenstaande of uitzonderlijke verrichtingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Beleggen van fondsen ingezameld in het kader van de statutaire opdracht . . . . . . . . . .

C. Bijkomstig op nijverheids-, handels- of landbouwverrichtingen betrekking hebben of niet volgens nijverheids- of handelsmethoden worden uitgevoerd . . . . . . . . . . . . .

1.2. Uitgesloten van de vennootschapsbelasting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.2.1. Publieke rechtspersonen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.2.2. Bevoorrechte activiteiten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2. Grondslag van de vennootschapsbelasting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.1. Regels van de winst . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.2. Belastbare winst. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.2.1. Inkomsten uit onroerende goederen . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.2.2. Inkomsten uit roerende goederen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.2.2.1. Algemeen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Roerende voorheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

C. Tijdstip van belastbaarheid in de vennootschapsbelasting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

D. Belastbaar bedrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.2.2.2. Verkregen dividenden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Definitief belaste inkomsten (DBI) . . . . . . . .

B. Verzaking roerende voorheffing op verkregen dividenden. . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.2.2.3. Verwezenlijkte meerwaarden op aandelen . . . . . .

A. Vrijgestelde meerwaarden . . . . . . . . . . . . . . . .

B. Voorwaarden voor vrijstelling . . . . . . . . . . . .

C. Niet voldaan aan de voorwaarden voor vrijstelling . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.2.2.4. Uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden op aandelen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.2.2.5. Innovatie-inkomsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

A. Situering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . xxii

337 337 338

338 340 340 341 343 343 344 344 344 344 344 345 345 346 347 347 354 355 355 357 357 358 359 359

Intersentia

Inhoud

B. Aftrek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 359 C. Vrijstelling . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 360 2.2.3. Abnormale of goedgunstige voordelen . . . . . . . . . . . . . . . . . 361 2.2.3.1. Situering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 361 2.2.3.2. Begrip ‘abnormale of goedgunstige voordelen’ . . . . 362 2.2.3.3. In aanmerking komen voor het bepalen van de belastbare inkomsten van de verkrijger . . . . . . 363 2.2.3.4. Artikel 26, tweede lid WIB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 363 2.2.3.5. Verhouding met artikel 49 WIB . . . . . . . . . . . . . . . 364 2.2.3.6. Toepassing van artikel 54 WIB . . . . . . . . . . . . . . . 365 2.2.3.7. Het arm’s length-principe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 367 2.2.4. Subsidies . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 369 2.2.4.1. Economische expansiewetgeving en steun aan onderzoek en ontwikkeling . . . . . . . . . . . . . . . . . . 369 2.2.4.2. Tewerkstellingspremies en beroepsoverstappremies . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 369 2.2.5. Voorzieningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 370 2.2.6. Meerwaarden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 370 2.2.4.1. Uitgestelde en gespreide taxatie . . . . . . . . . . . . . . . 370 2.2.4.2. Vrijgestelde meerwaarden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 372 2.3. Beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 373 2.3.1. Aftrekbare beroepskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 374 2.3.1.1. Vooruitbetaalde kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 374 2.3.1.2. Waardeverminderingen en minderwaarden op aandelen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 374 2.3.1.3. Afschrijvingen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 375 A. Aanvang van de afschrijving . . . . . . . . . . . . . 375 B. Bijkomende aanschaffingskosten en onrechtstreekse productiekosten . . . . . . . . . . . . 375 C. Degressieve afschrijvingen . . . . . . . . . . . . . . . 376 2.3.1.4. Interesten van leningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 376 2.3.1.5. Bezoldigingen van het personeel, met inbegrip van de ermee verband houdende kosten . . . . . . . . 378 A. Bezoldigingen van personeel . . . . . . . . . . . . . 378 B. Bezoldigingen van bedrijfsleiders . . . . . . . . . 378 C. Individuele fiches en samenvattende opgave . 378 D. Aanslag geheime commissielonen . . . . . . . . . 379 Intersentia

xxiii

Fiscaal recht in essentie 2020

2.3.2. Beroepskosten aftrekbaar voor 120% . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 381 2.3.3. Beroepskosten waarvan de aftrek wordt beperkt (autokosten) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 381 2.3.4. Niet-aftrekbare beroepskosten (belastingen) . . . . . . . . . . . . 382 2.4. Aftrekken van de nettowinst . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 383 2.4.1. Aftrekken als bedoeld in artikel 207, tweede lid WIB . . . . . 384 2.4.1.1. Niet belastbare bestanddelen . . . . . . . . . . . . . . . . . 384 2.4.1.2. DBI- en VRI-aftrek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 384 2.4.1.3. Aftrek voor innovatie-inkomsten . . . . . . . . . . . . . 385 2.4.1.4. Investeringsaftrek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 385 A. Berekening van de investeringsaftrek . . . . . . 385 B. Uitoefening van de investeringsaftrek . . . . . . 388 2.4.2. Aftrekken als bedoeld in artikel 207, derde lid WIB . . . . . . 388 2.4.2.1. Aftrek voor risicokapitaal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 389 A. Tot en met aanslagjaar 2018 . . . . . . . . . . . . . . 389 B. Vanaf aanslagjaar 2019 . . . . . . . . . . . . . . . . . . 389 2.4.2.2. Overgedragen DBI- en VRI-aftrek . . . . . . . . . . . . . 390 2.4.2.3. Overgedragen aftrek voor innovatie-inkomsten . . 390 2.4.2.4. Overgedragen fiscale verliezen . . . . . . . . . . . . . . . . 390 2.4.3. Aftrekbeperking van artikel 207, vijfde lid WIB. . . . . . . . . . 391 2.5. Tarieven in de vennootschapsbelasting . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 391 2.5.1. Gewoon stelsel van aanslag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 391 2.5.1.1. Gewoon tarief . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 391 A. Standaardtarief . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 391 B. Verlaagd tarief . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 392 2.5.1.2. Bijzondere tarieven . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 393 2.5.2. Afzonderlijke aanslagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 394 2.5.2.1. Afzonderlijke aanslag geheime commissielonen . . 394 2.5.2.2. Afzonderlijke aanslag bij aanleg van een liquidatiereserve . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 394 HOOFDSTUK 4.

PROCEDURE IN DE INKOMSTENBELASTINGEN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 397 1. Taxatieprocedure . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.1. Aangifte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.1.1. Medewerking van de belastingplichtige . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.1.2. Vermoeden van juistheid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . xxiv

397 397 397 397

Intersentia

Inhoud

1.1.3. Personen gehouden tot de aangifte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.1.4. Aangiftetermijn . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.2. Rectificatieprocedure . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.3. Aanslag van ambtswege . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.4. Vestigen van de aanslag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.4.1. Uitvoerbaar verklaren van het kohier . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.4.2. Aanslagtermijn . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.4.2.1. Aanslagjaar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.4.2.2. Gewone aanslagtermijn . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.4.2.3. Verlengde aanslagtermijn . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2. Geschillenprocedure . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.1. Bezwaar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.2. Ambtshalve ontheffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.3. Bemiddeling . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

398 399 400 401 402 402 403 403 403 404 404 405 408 410

HOOFDSTUK 5.

BELASTING OVER DE TOEGEVOEGDE WAARDE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 411 1.

2.

3.

4.

Inleiding . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Omzetting van Europese richtlijnen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Grensoverschrijdende leveringen van goederen en diensten . . . . . . . . . . .

Btw-plichtige . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.1. Economische activiteit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.2. Leveren van goederen of verrichten van diensten omschreven in het Wetboek BTW. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.3. Geregeld en zelfstandig goederen leveren of diensten verrichten omschreven in het Wetboek BTW . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.3.1. Geregeld . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.3.2. Zelfstandig . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.4. Winstoogmerk of niet. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.5. Plaats waar de economische activiteit wordt uitgeoefend . . . . . . . . .

4.6. Hoofdzakelijke of aanvullende economische activiteit . . . . . . . . . . .

5. Begin en einde van de belastingplicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.1. Begin van de belastingplicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.2. Einde van de belastingplicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6. Incidentele belastingplichtigen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

411 412 412 414 414

Intersentia

xxv

415 415 415 416 417 417 417 417 417 418 419

Fiscaal recht in essentie 2020

7. Leveringen van goederen en diensten omschreven in het Wetboek BTW . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 420 7.1. Leveringen van goederen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 420 7.1.1. Goederen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 420 7.1.2. Levering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 420 7.1.3. Plaats van de levering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 421 7.2. Diensten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 421 7.2.1. Omschrijving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 421 7.2.2. Plaats van de dienst . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 422 7.3. Vrijstellingen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 422 7.4. Handelingen in de economische activiteit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 423 8. Intracommunautaire verwerving/levering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 423 8.1. Intracommunautaire verwerving . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 423 8.2. Intracommunautaire levering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 424 9. Invoer . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 424 10. Maatstaf van heffing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 425 11. Tarieven . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 425 12. Recht op aftrek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 425

xxvi

Intersentia

HOOFDSTUK 1

ALGEMEEN DEEL

1.

Bevoegdheid om belastingen te heffen

Het recht om belastingen te heffen is ĂŠĂŠn van de facetten van de soevereiniteit van een Staat. In principe is elke Staat volledig vrij om zijn belastingstelsel te regelen.

De belastingsoevereiniteit wordt wel beperkt omwille van de noodzaak de soevereiniteit van andere Staten te eerbiedigen.1 Als uitgangspunt geldt dat de fiscale rechtsmacht van een Staat zich uitstrekt tot alle personen en goederen die zich op haar grondgebied bevinden (territorialiteitsbeginsel) en tot haar eigen staatsonderdanen ongeacht waar zij zich ook mogen begeven (nationaliteitsbeginsel).

De nationaliteit is een element waarmee slechts in enkele landen rekening wordt gehouden bij de afbakening van de belastingbevoegdheid (bv. Verenigde Staten van Amerika). De rechtsleer uit kritiek op dit aanknopingspunt. Belastingen financieren publieke diensten. Het is dan ook maar normaal dat enkel personen die op een of andere wijze kunnen genieten van deze diensten deelnemen aan de financiering ervan. Personen die enkel de nationaliteit van een bepaalde Staat bezitten, maar verder geen enkele band hebben, maken geen gebruik van deze diensten. In sommige gevallen wordt op het nationaliteitsbeginsel een beroep gedaan als ondergeschikt criterium voor ambtenaren van een Staat die naar het buitenland zijn gezonden.

Op grond van het territorialiteitsbeginsel kan een Staat personen (natuurlijke personen en rechtspersonen) belasten die op haar grondgebied wonen of gevestigd zijn (personeel aanknopingspunt), alsook de personen die zakelijke of economische betrekkingen hebben met het grondgebied van die Staat. Deze zakelijke of economische verbondenheid kan bestaan omdat een persoon een goed bezit dat op het grondgebied van die Staat is gelegen of handelingen op het grondge-

1.

S. Van Crombrugge, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Schoten, Biblo, 2014, 52.

Intersentia

1

Fiscaal recht in essentie 2020

bied worden gesteld (zakelijk of economisch aanknopingspunt). Eenieder die op het grondgebied van een Staat aanwezig is, hetzij omdat hij er woont of gevestigd is, hetzij omwille van zakelijke of economische betrekkingen, kan gebruik maken van de diensten die de overheid verleent. Het is dan ook verantwoord dat iedereen die een band heeft met het grondgebied bijdraagt in de uitgaven van de overheid en dit in de mate van zijn aanwezigheid. Waar in het kader van een inkomstenbelasting een persoon bij de toepassing van het personeel aanknopingspunt vaak op basis van zijn wereldwijd inkomen zal worden belast, zal bij een zakelijk of economisch aanknopingspunt de belastingheffing beperkt zijn tot het inkomen dat in de betreffende Staat werd behaald.

In België wordt een onderscheid gemaakt tussen het ‘domiciliebeginsel’ dat de Staat toelaat belasting te heffen op alle personen die op het Belgische grondgebied wonen of gevestigd zijn, en het ‘liggingsbeginsel’ dat toelaat belasting te heffen wanneer een goed of handeling op het Belgische grondgebied is gelokaliseerd.

In de inkomstenbelasting wordt het liggingsbeginsel aangeduid als ‘bronstaatbeginsel’. Wat de inkomstenbelastingen betreft zijn de personenbelasting, de vennootschapsbelasting en de rechtspersonenbelasting toepassingen van het domiciliebeginsel. De belasting van niet-inwoners is daarentegen een toepassing van het bronstaatbeginsel.

Binnen België speelt de territorialiteit eveneens om de belastingbevoegdheid van gewesten, provincies en gemeenten te beperken in functie van hun grondgebied.

2.

Indeling van belastingen

Belastingen kunnen volgens diverse criteria worden ingedeeld: naar belastingheffende overheid, wijze van berekening, het al dan niet rekening houden met persoonsgebonden elementen, … Men gebruikt ook de twee-indeling van de directe belastingen enerzijds en de indirecte belastingen anderzijds.

2.1. Belastingheffende overheid Naar de belastingheffende overheid kunnen belastingen worden ingedeeld in: – rijksbelastingen: geheven door de federale staat; – regionale belastingen: geheven door de gemeenschappen en gewesten;

2

Intersentia

Hoofdstuk 1. Algemeen deel

– lokale belastingen: geheven door de provincies, agglomeraties en gemeenten.

Wat de gemeenschappen en gewesten betreft, kunnen drie soorten fiscale bevoegdheden worden onderscheiden: – de ‘eigenlijke’ fiscale bevoegdheden die de gemeenschappen en de gewesten rechtstreeks putten uit artikel 170, § 2 van de Grondwet. Voor de gemeenschappen is van deze fiscale bevoegdheid geen gebruik gemaakt; – de ‘oneigenlijke‘ fiscale bevoegdheden die voor de gewesten voortvloeien uit titel III van de Bijzondere Financieringswet van 16 januari 1989 (de gewestelijke belastingen); – de uitoefening van de fiscale autonomie inzake de personenbelasting als bedoeld in titel III/1 van de Bijzondere Financieringswet van 16 januari 1989 (in werking vanaf 1 juli 2014).

2.2. Wijze van berekening Naar de wijze van berekening kunnen belastingen worden ingedeeld in: – vaste belastingen: het bedrag is steeds hetzelfde ongeacht de omvang van het belastbaar feit; – evenredige belastingen: de belasting wordt geheven als een vast percentage op de belastbare grondslag; – progressieve belastingen: de belasting wordt geheven als een percentage dat toeneemt naarmate de belastbare grondslag toeneemt.

2.3. Persoonsgebonden elementen of niet Naargelang er al dan niet rekening wordt gehouden met persoonsgebonden elementen bij het vaststellen van de verschuldigde belasting kunnen belastingen worden ingedeeld in: – persoonlijke belastingen: bij het vaststellen van de verschuldigde belasting wordt rekening gehouden met de persoonlijke toestand van de belastingplichtige (draagkracht, gezinstoestand, …); – zakelijke belastingen: de belasting wordt vastgesteld volgens objectieve maatstaven zonder rekening te houden met de persoon van de belastingplichtige.

Intersentia

3

Fiscaal recht in essentie 2020

2.4. Directe en indirecte belastingen 2.4.1.

Omschrijving

Fiscaal-technisch gezien is een belasting direct wanneer ze een voortdurende of permanente toestand treft en verschuldigd is voor een bepaalde periode (bv. inkomstenbelastingen). Indirecte belastingen zijn belastingen op handelingen of feiten van toevallige of voorbijgaande aard (btw, registratierechten, successierechten). Het herhaald stellen van deze feiten geeft aanleiding tot het evenveel maal verschuldigd zijn van de belasting. De belasting wordt niet voor een bepaalde periode geheven, maar wordt verschuldigd telkens wanneer een belastbare handeling wordt gesteld.

Daarnaast circuleert nog een minder gebruikelijke twee-indeling, eerder vanuit een economisch standpunt: een belasting is direct wanneer zij moet worden gedragen door de persoon die ze betaalt (bv. inkomstenbelastingen, registratierechten, successierechten) of indirect wanneer ze bestemd is om door de persoon die ze betaalt, te worden afgewenteld op een derde (bv. btw, accijnsrecht op minerale oliĂŤn). Dit criterium klopt eigenlijk niet omdat alle belastingen zullen worden afgewenteld indien dit mogelijk is (bv. de inkomstenbelasting bij verhuur).

2.4.2.

Opdeling van de directe belastingen

Binnen de directe belastingen kan een onderscheid worden gemaakt tussen de resultaatsbelastingen en de directe belastingen op een uit hun aard duurzame toestand.

Resultaatsbelastingen zijn directe belastingen die een reeks van verrichtingen treffen, in hun geheel en over een zeker tijdperk beschouwd. Het belastbaar feit zal zich slechts voltrekken op het ogenblik dat alle verrichtingen gekend zijn en het tijdperk is afgesloten. Het belastbaar feit kan zich slechts op dat ogenblik voordoen.

Directe belastingen op een uit hun aard duurzame toestand zijn belastingen die worden geheven op toestanden die worden geacht uit hun aard duurzaam te zijn (uitoefenen van een economische activiteit, eigenaar of bewoner zijn van een onroerend goed, een wagen bezitten). Deze kunnen in principe op gelijk welk tijdstip in een jaar worden waargenomen. Zodra een persoon op een bepaald 4

Intersentia

Hoofdstuk 1. Algemeen deel

ogenblik de aanslagvoorwaarden vervult, kan die persoon aan de jaarlijkse belasting onderworpen worden. Het belastbaar feit voltrekt zich zodra de belastbare toestand kan worden vastgesteld.

2.5. Fiscale wetboeken Als men abstractie maakt van de materie van de douane en de accijnzen, kan men de fiscale materie in een zestal grote fiscale wetboeken terugvinden: – Wetboek van de inkomstenbelastingen (personenbelasting, vennootschapsbelasting, rechtspersonenbelasting, belasting niet-inwoners, voorheffingen bestaande uit de onroerende voorheffing, roerende voorheffing en bedrijfsvoorheffing); – Wetboek van de met de inkomstenbelastingen gelijkgestelde belastingen (verkeersbelasting op autovoertuigen, belasting op spelen en weddenschappen, belasting op automatische ontspanningstoestellen, belasting op de inverkeerstelling, belasting op de deelname van de werknemers in de winst of in het kapitaal van de vennootschap); – Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde; – Wetboek registratie-, hypotheek- en griffierechten (registratierechten bij overdracht onder bezwarende titel van onroerende goederen, verhuur, vestiging van een hypotheek, verdelingen, inbreng, schenkingen onder de levenden van roerende of onroerende goederen …); – Wetboek van successierechten en van overgang bij overlijden; – Wetboek van diverse rechten en taksen (rechten op geschriften, zoals op akten van notarissen, gerechtsdeurwaarders, bankgeschriften … en diverse taksen, zoals taks op de beursverrichtingen, jaarlijkse taks op de verzekeringsverrichtingen, taks op het langetermijnsparen, belasting voor aanplakking …).

Onder de misleidende benaming ‘gewestelijke belastingen’ werd aan de gewesten m.b.t. bepaalde van deze (oorspronkelijk volledig federale) belastingen de bevoegdheid toegekend de aanslagvoet, de heffingsgrondslag en de vrijstellingen te wijzigen. Het gaat om de onroerende voorheffing, de verkeersbelasting op autovoertuigen, de belasting op spelen en weddenschappen, de belasting op automatische ontspanningstoestellen, de belasting op de inverkeerstelling, de registratierechten m.b.t. bepaalde materies2 en de successierechten en rechten van overgang 2.

Rechten bij overdracht onder bezwarende titel van onroerende goederen, vestiging van een hypotheek, verdelingen, schenkingen onder de levenden van roerende of onroerende goederen.

Intersentia

5

Fiscaal recht in essentie 2020

bij overlijden. Omdat het gaat om belastingen die oorspronkelijk federaal waren, spreekt men van de ‘oneigenlijke gewestelijke belastingen’. Voor het Vlaamse Gewest werden deze belastingen samengebracht in de Vlaamse Codex Fiscaliteit (VCF). In de VCF zijn enkel de belastingen opgenomen die ook op Vlaams niveau worden geïnd.3

3.

Beginselen in het fiscaal recht

De rechtsbescherming van de burger in het kader van belastingen kan worden opgedeeld in de ‘formele rechtsbescherming’ en de ‘materiële rechtsbescherming’. De formele rechtsbescherming bestaat uit de mogelijkheid zich te wenden tot de rechter wanneer men zich onrechtmatig getroffen acht door een belasting.

De materiële rechtsbescherming situeert zich bij de totstandkoming van de materiële belastingregels. Belastingwetten moeten aan een aantal basisbeginselen of grondregels voldoen om geldig te zijn. Deze beginselen vormen eveneens een bescherming voor de burger. Deze basisbeginselen of grondregels zijn ruimer op te vatten dan enkel de algemene rechtsbeginselen. Naast de algemene rechtsbeginselen, gaat het om grondwettelijke en wettelijke regels die de belastingheffing beheersen.4

3.1. Algemene rechtsbeginselen Algemene rechtsbeginselen vormen een autonome bron van het recht. Het recht is niet alleen terug te vinden in formele wetteksten, maar komt eveneens tot uiting in ongeschreven algemene rechtsbeginselen die ook tot het positief recht behoren.

Algemene rechtsbeginselen zijn ongeschreven regels die in een bepaalde maatschappij aanvaard worden door het gemeenschappelijk bewustzijn op het zelfde niveau als geschreven rechtsregels. Algemene rechtsbeginselen zijn zeer algemeen en abstract en zijn onderhevig aan maatschappelijke evolutie.

3.

4.

6

De gewestelijke regels m.b.t. de personenbelasting zijn niet opgenomen in de VCF omdat de personenbelasting volledig wordt geïnd door de federale overheid.

S. Van Crombrugge, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Schoten, Biblo, 2014, 1012.

Intersentia

Hoofdstuk 1. Algemeen deel

Algemene rechtsbeginselen zijn in een maatschappij zo vanzelfsprekend dat ze niet moeten worden gecreÍerd. Het zijn beginselen die het moreel en institutioneel geraamte vormen waarop de maatschappelijke organisatie berust. Hoewel algemene rechtsbeginselen ongeschreven regels zijn, kunnen zij wel in een geschreven rechtsbron (Grondwet, wet, ‌) worden veruiterlijkt of bevestigd worden.

Algemene rechtsbeginselen worden door het Hof van Cassatie en de Raad van State erkend als vernietigingsgronden. Een cassatiemiddel kan op een algemeen rechtsbeginsel worden gebaseerd zonder dat de concrete wetsbepalingen moeten worden aangewezen die door de bestreden beslissing werden geschonden. Wanneer een algemeen rechtsbeginsel evenwel in een wetsbepaling is uitgedrukt, moet voor het Hof van Cassatie de schending van de wetsbepaling worden ingeroepen en zal het Hof het beroep op een algemeen rechtsbeginsel afwijzen. De algemene rechtsbeginselen waarop technisch-juridisch een cassatiemiddel kan worden gebaseerd, zijn beperkter dan het algemeen juridisch begrip van algemene rechtsbeginselen waartoe ook de in de Grondwet of wet uitgedrukte beginselen behoren.5 Er kan een onderscheid worden gemaakt tussen algemene rechtsbeginselen met grondwettelijke waarde en algemene rechtsbeginselen met wettelijke waarde.

Algemene rechtsbeginselen met grondwettelijke waarde betreffen de essentie van de democratie en moeten ook door de wetgevende macht worden gerespecteerd.

Algemene rechtsbeginselen met wettelijke waarde kunnen leemtes in de wet opvullen. Zij zijn ondergeschikt aan de wet, maar staan boven de uitvoeringsbesluiten van administratieve overheden. Op deze tweedeling bestaat kritiek. Indien algemene rechtsbeginselen beginselen zijn die het moreel en institutioneel geraamte vormen waarop de maatschappelijke organisatie berust, dan hebben alle rechtsbeginselen per definitie een grondwettelijk karakter.

Algemene beginselen van behoorlijk bestuur zijn een explicitering van algemene rechtsbeginselen ten aanzien van het bestuur. Zij geven aanwijzingen over de wijze waarop bestuursbeslissingen moeten worden genomen en ter kennis gebracht.

5.

S. Van Crombrugge, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Schoten, Biblo, 2014, 11.

Intersentia

7

Fiscaal recht in essentie 2020

3.2. Legaliteitsbeginsel 3.2.1.

Artikel 170 van de Grondwet

Het legaliteitsbeginsel is terug te vinden in artikel 170 van de Grondwet.

Art. 170. § 1. Geen belasting ten behoeve van de Staat kan worden ingevoerd dan door een wet. § 2. Geen belasting ten behoeve van de gemeenschap of het gewest kan worden ingevoerd dan door een decreet of een in artikel 134 bedoelde regel.

De wet bepaalt ten aanzien van de in het eerste lid bedoelde belastingen, de uitzonderingen waarvan de noodzakelijkheid blijkt. § 3. Geen last of belasting kan door de provincie of het bovengemeentelijk bestuur worden ingevoerd dan door een beslissing van haar raad.

De wet bepaalt ten aanzien van de in het eerste lid bedoelde belastingen, de uitzonderingen waarvan de noodzakelijkheid blijkt.

De wet kan de in het eerste lid bedoelde belastingen geheel of gedeeltelijk afschaffen. § 4. Geen last of belasting kan door de agglomeratie, de federatie van gemeenten en de gemeente worden ingevoerd dan door een beslissing van hun raad.

De wet bepaalt ten aanzien van de in het eerste lid bedoelde belastingen, de uitzonderingen waarvan de noodzakelijkheid blijkt.

Afhankelijk van het bestuursniveau kan een belasting slechts worden ingevoerd “door” een wet, een decreet, ordonnantie of beslissing van de raad. Bij de totstandkoming van de Belgische Grondwet in 1831 werd er gekozen voor de term “door” en niet “krachtens”, wat bevoegdheidsdelegaties naar de uitvoerende macht moet verbieden.

3.2.2.

Rol van het legaliteitsbeginsel

De grondwet biedt aan de burgers de zekerheid dat belastingen enkel worden ingevoerd met de toestemming van de democratisch verkozen vertegenwoordigers van 8

Intersentia

Hoofdstuk 1. Algemeen deel

het volk (no taxation without representation). Het legaliteitsbeginsel moet bijdragen tot een meer rechtvaardig belastingstelsel. Het is aan de vertegenwoordigers van het volk om zich te verzetten tegen een overdreven geldzucht van de uitvoerende macht.

Artikel 16 van de Grondwet bepaalt dat niemand van zijn eigendom kan worden ontzet dan ten algemenen nutte, in de gevallen en op de wijze bij de wet bepaald en tegen billijke en voorafgaande schadeloosstelling. Aangezien bij het heffen van belastingen een schadeloosstelling ontbreekt, vormen belastingen een inbreuk op dit individuele eigendomsrecht. Het legaliteitsbeginsel moet waarborgen dat deze inbreuk op het eigendomsrecht niet willekeurig gebeurt.

3.2.3.

Betekenis van artikel 172, tweede lid van de Grondwet

Artikel 172 van de Grondwet is een bepaling die verwant is met artikel 170 van de Grondwet.

Art. 172. Inzake belastingen kunnen geen voorrechten worden ingevoerd.

Geen vrijstelling of vermindering van belasting kan worden ingevoerd dan door een wet.

Waar artikel 170 van de Grondwet bepaalt dat belastingen slechts kunnen worden ingevoerd “door” een wet, voorziet artikel 172 van de Grondwet hetzelfde voor vrijstellingen of verminderingen van belastingen. Ook deze kunnen slechts worden ingevoerd “door” een wet wat bevoegdheidsdelegaties naar de uitvoerende macht moet verbieden.

Het legaliteitsbeginsel vervat in artikel 172, tweede lid van de Grondwet wordt aanzien als het logische gevolg van artikel 170 van de Grondwet.

Dat vrijstellingen of verminderingen moeten worden ingevoerd door de wet, is een regel die eveneens moet bijdragen tot de vorming van een meer rechtvaardig belastingstelsel. In tegenstelling tot de invoering van een belasting, vormt de vrijstelling of vermindering van belastingen geen inbreuk op het individuele eigendomsrecht. Er is dus een verschil ten aanzien van de invoering van een belasting.

Artikel 172, tweede lid van de Grondwet wordt vooral gezien als een bescherming van het ‘gelijkheidsbeginsel’. Artikel 172 bepaalt in het eerste lid dat inzake beIntersentia

9

Fiscaal recht in essentie 2020

lastingen geen voorrechten kunnen worden ingevoerd, wat betekent dat burgers gelijk moeten worden behandeld. Het tweede lid van artikel 172 moet dan ook worden gezien als een bepaling tot bescherming van de gelijkheid van de burgers.

3.2.4.

Het legaliteitsbeginsel geldt voor belastingen

3.2.4.1. Belastingen Het begrip ‘belasting’ wordt niet gedefinieerd in de Grondwet. Het Hof van Cassatie omschrijft een belasting als: “een op grond van hun gezag door de Staat, gemeenten en provincies, verrichte heffing, op de geldmiddelen van de personen die hun grondgebied bewonen, of aldaar belangen bezitten, om te worden aangewend voor de diensten van openbaar nut.6 In de loop van de jaren is het doel van de belasting geëvolueerd van een zuiver financieel doel naar ook een maatschappelijk-regulerend doel.7 Een belasting kenmerkt zich door de afwezigheid van een rechtstreekse en individuele tegenprestatie. Bij de aanwezigheid van een rechtstreekse en individuele tegenprestatie is er geen sprake van een belasting, maar wel van een vergoedingsretributie. Een vergoedingsretributie is dus geen belasting.

3.2.4.2. Vergoedingsretributie Het Hof van Cassatie omschrijft een vergoedingsretributie als de vergoeding die de overheid van bepaalde heffingplichtigen vordert als tegenprestatie voor een bijzondere dienst die zij in hun persoonlijk belang heeft geleverd of voor een rechtstreeks en bijzonder voordeel dat zij hun heeft toegestaan. Het bedrag van een vergoedingsretributie moet bovendien in een redelijke verhouding staan tot het belang van de verleende dienst. Wanneer dit niet het geval is, is er geen sprake meer van een vergoedingsretributie, maar wel van een belasting. De enkele omstandigheid dat de door de overheid verstrekte dienst een verplichting betreft die het algemeen belang dient, heeft niet tot gevolg dat de ervoor gevorderde vergoeding als een belasting moet worden beschouwd.8 Het gebruik in artikel 173 van de Grondwet van de term ‘retributie’ is verwarrend.

Artikel 173 luidt als volgt: “Behalve voor de provincies, de polders en wateringen en de gevallen uitdrukkelijk uitgezonderd door de wet, het decreet en de regelen 6.

7.

8.

10

Cass. 30 november 1950, Arr.Verbr. 1951, 151.

S. Van Crombrugge, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Schoten, Biblo, 2014, 9.

Cass. 10 mei 2019.

Intersentia

Hoofdstuk 1. Algemeen deel

bedoeld in artikel 134, kan van de burgers geen retributie worden gevorderd dan alleen als belasting ten behoeve van de Staat, de gemeenschap, het gewest, de agglomeratie, de federatie van gemeenten of de gemeente.” Volgens dit artikel mag van de burgers in principe geen enkele andere verplichte heffing worden gevorderd dan de in artikel 170 van de Grondwet beoogde belastingen. Dit houdt enerzijds in dat enkel de overheden vermeld in artikel 170 belastingen mogen heffen en anderzijds dat deze overheden de grondwettelijke waarborgen aan de burgers niet mogen ontnemen door heffingen te doen die niet beantwoorden aan de definitie van een belasting. Artikel 173 van de Grondwet poneert het beginsel van de kosteloosheid van de openbare diensten; als principe geldt dat alle openbare diensten moeten worden gefinancierd met belastingen. Van het beginsel van de kosteloosheid van de openbare diensten mag worden afgeweken door de provincies, de polders en wateringen en in de gevallen uitdrukkelijk uitgezonderd door de wet, het decreet en de regelen bedoeld in artikel 134 van de Grondwet. Een wet, decreet of ordonnantie kan de inning van retributies die niet beantwoorden aan de definitie van een belasting, toelaten.

In artikel 173 van de Grondwet wordt de term ‘retributie’ gebruikt als een generiek begrip waartoe ook belastingen behoren. De term ‘retributie’ kan dus in twee betekenissen worden gebruikt: dit onderscheid komt duidelijk tot uitdrukking door enerzijds te spreken van een ‘vergoedingsretributie’ en anderzijds van een ‘belastingretributie’. Een ‘belastingretributie’ beantwoordt aan de definitie die het Hof van Cassatie hanteert voor een belasting.

De artikelen 170 en 172 van de Grondwet hebben betrekking op belastingen en zijn niet van toepassing op een vergoedingsretributie. In tegenstelling tot wat de artikelen 170 en 172 van de Grondwet m.b.t. belastingen vereisen, schrijft artikel 173 van de Grondwet niet voor dat alle essentiële elementen van een vergoedingsretributie bij wet moeten worden geregeld. Het volstaat dat de wetgever de gevallen omschrijft die aanleiding kunnen geven tot het heffen van een vergoedingsretributie.9 3.2.4.3. Socialezekerheidsbijdrage De artikelen 170 en 172 van de Grondwet zijn niet van toepassing op socialezekerheidsbijdragen. Hoewel belastingen en socialezekerheidsbijdragen door hun verplichtend karakter gemeenschappelijke kenmerken kunnen hebben, zijn zij 9.

GwH 23 juni 2011, nr. 115/2011.

Intersentia

11

Fiscaal recht in essentie 2020

fundamenteel verschillend. Waar belastingen dienen om de algemene uitgaven van openbaar nut te dekken, zijn socialezekerheidsbijdragen bij uitsluiting bestemd voor de financiering van stelsels van tegemoetkomingen ter vervanging of aanvulling van het inkomen.

Het feit dat een bedrag dient tot financiering van het stelsel van de sociale zekerheid is op zich echter niet voldoende om de kwalificatie als belasting uit te sluiten. Het Grondwettelijk Hof10 moest oordelen over de jaarlijkse forfaitaire bijdrage verschuldigd door vennootschappen waarvan de opbrengst dient tot financiering van het stelsel van de sociale zekerheid van zelfstandigen (de vennootschapsbijdrage). Deze forfaitaire bijdrage werd ingevoerd omdat zelfstandigen zich onttrokken aan de betaling van sociale bijdragen die krachtens het sociaal statuut van zelfstandigen verschuldigd zijn, door hun activiteit uit te oefenen in een vennootschap. Aan de vennootschappen werd de verplichting opgelegd een bijdrage te leveren tot de financiering van het stelsel van de sociale zekerheid van zelfstandigen. Het bedrag van deze bijdrage werd vastgesteld door een koninklijk besluit. Volgens het Grondwettelijk Hof gaat het wel degelijk om een belasting. De bijdrage vormt voor de vennootschap (de bijdrageplichtige) geen tegenprestatie voor een dienst die door de overheid aan de vennootschap wordt geleverd. Het betalen van de bijdrage doet voor de vennootschap geen bijkomende rechten op het vlak van de sociale zekerheid ontstaan.

3.2.5.

Delegatie van essentiële bestanddelen

3.2.5.1. Uitgangspunt: geen delegatie van essentiële bestanddelen Ingevolge artikel 170 en 172, tweede lid van de Grondwet is de bevoegdheid tot het invoeren van belastingen en het verlenen van vrijstellingen en verminderingen van belastingen exclusief voorbehouden aan de wetgevende macht. Dit houdt in dat alle essentiële (of wezenlijke) bestanddelen van een belasting door de wetgevende macht moeten worden geregeld en dat elke delegatie die betrekking heeft op het bepalen van één van de essentiële elementen van de belasting in beginsel ongrondwettig is.11 Het niet naleven van die bepalingen impliceert bovendien een schending van de artikelen 10, 11 en 172, eerste lid van de Grondwet. Zij houdt immers een

10.

11.

12

GwH 16 december 2010, nr. 142/2010.

Arbitragehof 21 februari 2007, nr. 32/2007, B.6.

Intersentia

Hoofdstuk 1. Algemeen deel

niet te verantwoorden verschil in behandeling in tussen twee categorieën van belastingplichtigen: degenen die de waarborg genieten dat niemand kan worden onderworpen aan een belasting indien daartoe niet is beslist door een democratisch verkozen beraadslagende vergadering en degenen aan wie die grondwettelijke waarborg wordt ontzegd.12 Via de omweg van toetsing aan het gelijkheidsbeginsel van de artikelen 10 en 11 van de Grondwet kon het Grondwettelijk Hof reeds vóór de bijzondere wet van 9 maart 2003 wetten, decreten en ordonnanties toetsen aan het grondwettelijk legaliteitsbeginsel. Sinds de bijzondere wet van 9 maart 2003 (tot wijziging van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Grondwettelijk Hof) is het Grondwettelijk Hof bevoegd om wetten, decreten en ordonnanties onmiddellijk te toetsen aan artikel 170 en 172 van de Grondwet.

De artikelen 170 en 172, tweede lid van de Grondwet gaan niet zo ver dat ze de wetgever ertoe zouden verplichten elk aspect van een belasting of van een vrijstelling of vermindering zelf te regelen. Minder belangrijke elementen mogen worden geregeld door een uitvoeringsbesluit. Volgens artikel 108 van de Grondwet is het de Koning die de verordeningen maakt en de besluiten neemt die voor de uitvoering van de wetten nodig zijn. Een aan een andere overheid verleende bevoegdheid is niet in strijd met het legaliteitsbeginsel voor zover de machtiging voldoende nauwkeurig is omschreven en betrekking heeft op de tenuitvoerlegging van maatregelen waarvan de essentiële elementen voorafgaandelijk door de wetgever zijn vastgesteld.13 Zijn te beschouwen als essentiële bestanddelen: de aanwijzing van de belastingplichtigen, de belastbare materie, de belastbare grondslag, de aanslagvoet of het tarief, bedrag van de belastingen, vrijstellingen en verminderingen. De belastbare materie is het element dat aanleiding geeft tot de belasting, de situatie die of het feit dat leidt tot het verschuldigd zijn van de belasting. De belastbare materie onderscheidt zich van de belastbare grondslag (‘de heffingsgrondslag’), die het bedrag is waarop de belasting wordt berekend.14 Zijn te beschouwen als niet-essentiële bestanddelen: wijze van aangifte, aangiftetermijn, modaliteiten voor het te leveren bewijs …

12.

13.

14.

Arbitragehof 21 februari 2007, nr. 32/2007, B.6.

Arbitragehof 21 februari 2007, nr. 32/2007, B.7.

GwH 30 oktober 2013, nr. 141/2013, B.14.3.

Intersentia

13

Fiscaal recht in essentie 2020

3.2.5.2. Nuancering: toch delegatie van essentiële bestanddelen Onder bepaalde voorwaarden wordt de delegatie van essentiële bestanddelen toch toegelaten.

Indien essentiële bestanddelen van belastingheffing aan de Koning worden overgedragen, is zeker aan het legaliteitsbeginsel voldaan wanneer wordt bepaald dat de koninklijke besluiten slechts uitwerking hebben vanaf de bekrachtiging bij wet. Een andere vraag is of een wettelijke bekrachtiging ex post de ongrondwettigheid kan rechtzetten.

Uit de rechtspraak van het Grondwettelijk Hof blijkt dat de bevoegdheidsdelegatie van essentiële elementen van de belasting mogelijk is onder volgende vier voorwaarden: – de wetgever bevindt zich in de onmogelijkheid om zelf alle essentiële elementen van een belasting vast te stellen omdat de inachtneming van de parlementaire procedure hem niet ertoe in staat zou stellen met de vereiste spoed te handelen om een doelstelling van algemeen belang te realiseren.15 De noodzaak tot delegatie moet m.a.w. vaststaan; – de machtiging is uitdrukkelijk en ondubbelzinnig16; – de door de Koning genomen maatregelen moeten door de wetgevende macht worden onderzocht binnen een relatief korte termijn, vastgesteld in de machtigingswet.17 Er moet m.a.w. een bekrachtiging volgen binnen een relatief korte termijn, vastgesteld in de machtigingswet; – een niet-bekrachtigd besluit heeft geen uitwerking.

Het is niet duidelijk of de machtiging beperkt moet zijn in de tijd. De rechtspraak van het Grondwettelijk Hof is wat dit betreft niet eenduidig.

De meest gebruikte termijn waarbinnen de bekrachtiging moet plaatsvinden is die van 1 jaar volgend op de publicatie van het fiscaal besluit.

Het Grondwettelijk Hof is soms zeer mild bij de beoordeling van bevoegdheidsdelegaties tot omzetting van Europese richtlijnen in de interne wetgeving. De laattijdige bekrachtiging van het koninklijk besluit vormde volgens het Hof geen 15.

16.

17.

14

Arbitragehof 16 maart 2005, nr. 57/2005; GwH 27 mei 2008, nr. 83/2008.

Arbitragehof 16 maart 2005, nr. 57/2005; GwH 27 mei 2008, nr. 83/2008.

Arbitragehof 16 maart 2005, nr. 57/2005; GwH 27 mei 2008, nr. 83/2008.

Intersentia

Hoofdstuk 1. Algemeen deel

probleem omdat de Koning zich ertoe heeft beperkt een aantal technische voorschriften van Europese richtlijnen in het interne recht om te zetten waarbij – zoals dit overigens ook het geval zou zijn voor de wetgever zelf – hij in hoge mate gebonden is door de inhoud van de om te zetten bepalingen van de desbetreffende richtlijnen.18 3.2.6.

Delegatie aan de minister van Financiën of fiscale ambtenaren

Volgens artikel 108 van de Grondwet is het de Koning die de verordeningen maakt en de besluiten neemt die voor de uitvoering van de wetten nodig zijn. De Koning kan de minister van financiën belasten met het nemen van maatregelen van bijkomende aard. Niettemin aanvaardt de Raad van State dat uitvoeringsbevoegdheden door de wetgever rechtstreeks worden overgedragen aan een minister wanneer objectieve redenen voorhanden zijn die een dringend optreden van de uitvoerende macht noodzakelijk maken19 of wanneer het gaat om detailkwesties.20 3.2.7.

Wetstoepassing

Het legaliteitsbeginsel speelt niet alleen bij de totstandkoming van belastingen, maar ook bij de toepassing van fiscale wetten.

Uit het legaliteitsbeginsel volgt dat: – de fiscale schuld niet ontstaat uit een overeenkomst; – de fiscale administratie niet mag afwijken van de fiscale wet; – de fiscale wetgeving strikt moet worden geïnterpreteerd.

3.2.7.1. De fiscale schuld ontstaat niet uit een overeenkomst De fiscale schuld ontstaat uit de wet en niet uit een overeenkomst tussen de belastingplichtige en de fiscale administratie of uit een overeenkomst tussen belastingplichtigen A. Overeenkomst met de fiscale administratie

Sinds het einde van de jaren veertig van de vorige eeuw werd de opvatting verlaten dat de fiscale aangifte die door de belastingplichtige wordt ingediend, kan 18.

19.

20.

GwH 28 maart 2002, nr. 60/2002. Zie ook GwH 7 juli 2016, nr. 107/2016.

Parl.St. Kamer 1983-84, nr. 858/1, 5.

Parl.St. Kamer 1996-97, nr. 962/1.

Intersentia

15

Fiscaal recht in essentie 2020

worden aangemerkt als een aanbod dat door de fiscus kan worden aanvaard en voor de belastingplichtige bindend is.21 De belastingplichtige heeft het recht vergissingen in feite of in rechte in zijn aangifte recht te zetten zolang de bezwaartermijn niet verstreken is.22 Materiële vergissingen kunnen ook later nog worden rechtgezet via de procedure van ambtshalve ontheffing.

De fiscale administratie is gehouden de fiscale wetten toe te passen zoals zij zijn.

De fiscale administratie en de belastingplichtige kunnen geen overeenkomsten sluiten over rechtskwesties. Over feitelijke elementen kunnen daarentegen wel overeenkomsten worden gesloten.

B. Overeenkomst tussen belastingplichtigen

Fiscale wetten zijn van openbare orde. Overeenkomstig artikel 6 van het Burgerlijk Wetboek kan aan de wetten die de openbare orde betreffen, geen afbreuk worden gedaan door bijzondere overeenkomsten. Belastingplichtigen kunnen geen overeenkomsten sluiten die wijzigingen aanbrengen aan de wettelijke verplichtingen m.b.t. de fiscale schuld. Partijen kunnen wel overeenkomen wie de belasting uiteindelijk zal dragen, maar deze overeenkomst kan niet aan de fiscus worden tegengeworpen.

3.2.7.2. De fiscale administratie mag niet afwijken van de fiscale wet De fiscale administratie moet zich houden aan de fiscale wetten. Het is haar niet toegelaten af te wijken van de fiscale wet door welwillende interpretaties. De fiscale administratie heeft bij het vestigen van aanslagen een gebonden bevoegdheid. Zij heeft een invorderingsplicht, eerder dan een invorderingsrecht.23 De fiscale administratie maakt gebruik van administratieve commentaren en circulaires. Wat de circulaires betreft, kan een onderscheid worden gemaakt tussen: – een indicatieve circulaire: deze heeft hoofdzakelijk tot doel ambtenaren in te lichten over nieuwe wetgeving of rechtspraak; – een interpretatieve circulaire: deze heeft tot doel duidelijkheid te verschaffen over dubbelzinnige wettelijke bepalingen; – een verordenende circulaire: deze circulaire voegt iets toe aan de wet, vult wettelijke lacunes op, versoepelt de toepassingsmodaliteiten van de wet., …

21.

22.

23.

S. Van Crombrugge, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Schoten, Biblo, 2014, 18.

Cass. 31 mei 1949, Arr.Verbr. 1949, 364.

S. Van Crombrugge, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Schoten, Biblo, 2014, 38.

16

Intersentia

Hoofdstuk 1. Algemeen deel

De fiscale administratie moet de fiscale wetten toepassen zoals zij zijn. Het is haar niet toegelaten zelf essentiële elementen van de belasting in te vullen. De verordende circulaire en de interpretatieve circulaire moeten in het licht van het legaliteitsbeginsel kritisch worden bekeken. Ook via interpretatie mag de fiscale administratie geen essentiële elementen van de belasting vaststellen.

Aangezien de fiscale administratie geen wetgevende bevoegdheid heeft, zijn de administratieve onderrichtingen niet bindend voor de burger. Omgekeerd, wanneer de fiscale administratie standpunten zou hebben ingenomen die niet in overeenstemming zijn met de fiscale wet is zij hierdoor niet gebonden.24 Zij mag hierop later terugkomen om de fiscale wet correct toe te passen (zie ‘vertrouwensbeginsel’, supra).25 De fiscale administratie mag evenmin afwijken van de fiscale wet bij het geven van rulings. Tijdens de parlementaire werkzaamheden voorafgaand aan de wet van 24 december 2002 tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken, werd benadrukt dat de voorafgaande beslissing geen vrijstellingen of verminderingen van belasting mag inhouden en de fiscale administratie de bepalingen van de verdragen, van het recht van de Europese Unie en van het interne recht moet respecteren.26 3.2.7.3. Strikte interpretatie In België geldt als uitgangspunt dat alles vrij is van belasting, tenzij de wet anders bepaalt. Belastingen worden in de eerste plaats aanzien als een inbreuk op het individueel eigendomsrecht en niet als een gewoon maatschappelijk verschijnsel zonder welk de maatschappij niet leefbaar is. Dit uitgangspunt heeft zijn invloed op de interpretatie van fiscale wetten.

Indien de wetgever bij het vaststellen van essentiële bestanddelen van de belasting onbepaalde of open normen gebruikt, betekent dit een grotere beleidsvrijheid voor de fiscus. Het gebruik van onbepaalde of open normen vormt een aantasting van de bescherming die de burger geniet op basis van het legaliteitsbeginsel.

Open normen kunnen immers niet strikt worden geïnterpreteerd.

24.

25.

26.

Cass. 20 januari 1941, Arr.Verbr. 1941, 9.

S. Van Crombrugge, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Schoten, Biblo, 2014, 19.

Parl.St. Kamer 2001-02, nr. 1918/001, 58.

Intersentia

17

Fiscaal recht in essentie 2020

Dat de fiscale wet strikt moet worden geĂŻnterpreteerd betekent niet dat enkel een letterlijke of exegetische interpretatie toegelaten is. Men moet trouwens eerder zoeken naar wat de wetgever heeft willen zeggen, dan zich te richten naar wat hij op een onhandige wijze volgens de tekst van de wet zegt. Wanneer dit werkelijk de bedoeling van de wetgever is, mag aan de fiscale wet een ruime betekenis worden gegeven.27 De echte betekenis van de strikte interpretatie bestaat in het verbod van analogische toepassing van de fiscale wet, de regel in dubio contra fiscum en de regel in dubio pro fisco.

A. Verbod van analogische interpretatie

Bij een analogische toepassing van de fiscale wet past men deze toe op rechtshandelingen of rechtsfeiten die niet door de fiscale wet worden geviseerd, maar veel gelijkenissen vertonen met rechtshandelingen of rechtsfeiten waarop de fiscale wet van toepassing is. In dit geval voegt men iets toe aan de fiscale wet wat niet in overeenstemming is met het legaliteitsbeginsel.

In het gemeen recht wordt analogische interpretatie van de wet wel aanvaard. Volgens artikel 5 Ger.W. bestaat er immers rechtsweigering wanneer de rechter weigert recht te spreken onder enig voorwendsel, zelfs van het stilzwijgen, de duisterheid of de onvolledigheid van de wet. Analogische interpretatie kan noodzakelijk zijn omdat de rechter zich niet mag schuldig maken aan rechtsweigering. De rechter moet voor gemeenrechtelijke geschillen een oplossing vinden en doet dit door bij voorkeur te kijken naar wetteksten die gelijkaardige toestanden regelen.

In fiscale zaken daarentegen kan de rechter zich niet schuldig maken aan rechtsweigering. De rechter moet enkel beslissen of er belasting verschuldigd is of niet. Indien de rechter vaststelt dat een fiscale wet op een bepaalde situatie niet toepasselijk is, moet hij eenvoudig beslissen dat de belasting in die situatie niet verschuldigd is.

B. In dubio contra fiscum

Nadat de rechter alle interpretatiemethoden en -middelen heeft uitgeput, moet de fiscale wet, bij blijvende twijfel over haar draagwijdte, worden uitgelegd in de voor de belastingplichtige meest voordelige zin (in dubio contra fiscum). De reden hiervan is dat in principe alles vrij is van belasting, tenzij de wet anders bepaalt.

27.

S. Van Crombrugge, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Schoten, Biblo, 2014, 22.

18

Intersentia

Hoofdstuk 1. Algemeen deel

C. In dubio pro fisco

De strikte interpretatie van de fiscale wet geldt zowel wanneer belastingen worden opgelegd (wat een inbreuk op het individueel eigendomsrecht inhoudt), als wanneer vrijstellingen of verminderingen worden voorzien. Indien er bij de interpretatie van vrijstellingen of verminderingen onduidelijkheid bestaat, is het de fiscale administratie niet toegelaten deze vrijstellingen of verminderingen ruim te interpreteren.

In dit geval zou de fiscale administratie door een soepele interpretatie van de fiscale wet zelf vrijstellingen of verminderen toekennen, zonder dat de wet hierin heeft voorzien. Bij vrijstellingen of verminderingen geldt dus de regel in dubio pro fisco.

Ook bij vrijstellingen of verminderingen moet rekening worden gehouden met de bedoeling van de wetgever en niet alleen met de tekst van de wet. Zo bepaalt artikel 164 WIB dat, wanneer een bedrijfsleider zich voor de eerste maal vestigt in een zelfstandige beroep, er geen belastingvermeerdering voor het ontbreken van voorafbetalingen verschuldigd is op de bedrijfsleidersbezoldigingen die hij gedurende de eerste drie jaar uit deze activiteit verkrijgt. Het Hof van Cassatie oordeelde in zijn arrest van 2 maart 1990 als volgt: “Dat uit de voorbereiding en de tekst van de wet van 4 augustus 1978 blijkt dat haar opzet en strekking erin bestaan de economische expansie van de kleine en middelgrote ondernemingen te bevorderen en aldus de tewerkstelling in die ondernemingen aan te moedigen; dat, in dat kader, de hierboven geciteerde termen betrekking hebben op jongere personen die zich als nieuwe zelfstandigen voor eigen rekening vestigen of die in nieuw opgerichte ondernemingen voor de eerste maal een bestuurdersfunctie of een daarmee gelijkgestelde functie opnemen waardoor zij aan het sociaal statuut van de zelfstandigen zijn onderworpen”. De vrijstelling werd geweigerd omdat de bestuurder die voor het eerst de functie van bedrijfsleider had opgenomen dit in een bestaande vennootschap had gedaan.

3.2.8.

Van belastingontduiking tot wetsontduiking

3.2.8.1. Keuze van de minst belaste weg Wanneer als uitgangspunt geldt dat een belasting een inbreuk vormt op de normale gang van zaken en niet als een gewoon maatschappelijk verschijnsel, vloeit hieruit voort dat men zich niet gaat bekommeren om de maatschappelijke gevolgen die het niet heffen van een belasting teweegbrengt. Het feit dat het niet belasten als onrechtvaardig wordt ervaren, laat niet toe om de juridische handeling die werkelijk werd gesteld en die niet belastbaar is opzij te schuiven en te vervangen Intersentia

19

Fiscaal recht in essentie 2020

door een andere juridische handeling die wel belastbaar is.28 Enkel de juridische werkelijkheid is van belang en niet de bedoeling van de belastingplichtigen.

Men kan geen misbruik maken van het principe dat alles vrij is van belasting, tenzij de wet anders bepaalt. Belastingen kunnen worden ontweken door in plaats van rechtshandelingen te stellen die onderworpen zijn aan belasting, rechtshandelingen te stellen die niet onderworpen zijn aan belasting op voorwaarde dat alle gevolgen van de gestelde rechtshandelingen worden aanvaard. Het Hof van Cassatie oordeelde in haar arrest van 6 juni 1961: “Er bestaat geen simulatie en derhalve geen belastingontduiking wanneer partijen, om onder de toepassing te vallen van een gunstiger fiscaal stelsel, gebruik maken van hun contractvrijheid en, zonder evenwel enige wettelijke verplichting te schenden, akten opstellen waarvan zij alle fiscaal- en civielrechtelijke gevolgen aanvaarden, ook indien de vorm die zij aan die akten geven niet de meest normale is.” Deze leer van de keuze van de minst belaste weg wordt de ‘Brepolsleer’ genoemd naar de naam van de belastingplichtige die in deze zaak betrokken was.

3.2.8.2. Belastingontduiking De fiscale administratie kon oorspronkelijk enkel optreden bij belastingontduiking (belastingfraude) en niet bij belastingontwijking. Belastingontduiking veronderstelt een inbreuk op de fiscale wet. De inbreuk op de fiscale wet kan plaatsvinden door dissimulatie of door simulatie of veinzing.

Men heeft te maken met dissimulatie wanneer de belastingplichtige de belastbare materie verbergt. Dit is het geval wanneer de belastingplichtige belastbare inkomsten niet aangeeft of fictieve kosten opgeeft. Simulatie of veinzing speelt zich af in een stadium voorafgaand aan de fiscale aangifte. De inbreuk op de fiscale wet maakt het mogelijkheid de schijn op te wekken dat de door de wet voorziene toepassingsvoorwaarden van de belasting niet vervuld zijn.29 Simulatie houdt in dat de belastingplichtige aan de fiscale administratie een onjuist beeld van de werkelijkheid voorschotelt.

Simulatie is de opzettelijke discrepantie tussen de werkelijke en de verklaarde wil.

Er is sprake van simulatie wanneer de belastingplichtige de aard van de gestelde rechtshandeling bewust verkeerd voorstelt of deze m.a.w. bewust verkeerd kwalificeert. De rechtshandeling die de belastingplichtige voorhoudt te stellen is niet de rechtshandeling die de belastingplichtige werkelijk wil stellen. Er kan even28.

29.

S. Van Crombrugge, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Schoten, Biblo, 2014, 28.

P. Faes, Het rechtsmisbruik in fiscale zaken, Gent, Larcier, 2008, 5-6.

20

Intersentia

Hoofdstuk 1. Algemeen deel

eens worden verwezen naar het begrip van simulatie zoals dit in het gemeen recht wordt omschreven. In het contractenrecht is er sprake van simulatie wanneer partijen naar buiten toe slechts een schijnhandeling stellen, waarvan zij overeenkomen de gevolgen teniet te doen of te wijzigen door een andere, geheim gebleven overeenkomst (de zogenaamde tegenbrief). Vertaald naar het fiscaal recht betekent dit dat er sprake is van simulatie telkens een belastingplichtige met ontduikingsopzet een inbreuk pleegt op de fiscale wet door de veruitwendiging van een juridische akte die niet overeenstemt met de overeenkomst neergelegd in de tegenbrief. De meest extreme vorm van het niet-aanvaarden van de gevolgen van een handeling is het stellen van een schijnhandeling waarvan de gevolgen teniet worden gedaan of gewijzigd door een tegenbrief.

Bij de beoordeling van simulatie moet worden nagegaan wat de belastingplichtige juridisch wil en niet wat hij vanuit economisch oogpunt wenst te bereiken. Er moet niet worden nagegaan of de bedoelingen van de partijen correct worden weergegeven door de opgezette constructie, maar enkel of de juridische constructie functioneert volgens de regels die haar eigen zijn.30 Op een bepaald ogenblik werd in de rechtspraak meer aandacht geschonken aan de uiteindelijke bedoelingen van de belastingplichtige en aan het economische resultaat dat hij wou bereiken, dan aan de vraag of de belastingplichtige alle juridische gevolgen van hun constructie hadden aanvaard. Er werd geoordeeld dat een constructie gesimuleerd was wanneer zij kennelijk in strijd was met de economische werkelijkheid. Het Hof van Cassatie heeft echter haar standpunt omtrent de keuze van de minst belaste weg opnieuw scherp gesteld. Er bestaat in het fiscaal recht geen algemeen rechtsbeginsel krachtens hetwelk rekening moet worden gehouden met een bedrijfseconomische werkelijkheid die anders zou zijn dan de werkelijkheid van wat tussen partijen zonder veinzing is overeengekomen en waarvan zij alle gevolgen hebben aanvaard.31 3.2.8.3. Artikel 344, § 1 WIB zoals ingevoerd door de wet van 22 juli 1993 Omdat de fiscale administratie machteloos was belastingontwijking op een efficiënte wijze aan te pakken, heeft de wetgever in 1993 een eerste keer ingegrepen door de invoering van artikel 344, § 1 WIB. Artikel 344, § 1 WIB luidde toen als volgt: “Aan de administratie der directe belastingen kan niet worden tegenge30.

31.

F. Vanistendael, “Waarheid en leugen omtrent de rechtspersoonlijkheid van de vennootschap in het belastingrecht” in Liber Amicorum J. Ronse, Gent, Story, 1986, 377.

Cass. 27 februari 1987, FJF 1987, 87/68; Cass. 29 januari 1988, TRV 1988, 198; Cass. 23 december 1993, FJF 1994, 94/24; Cass. 9 maart 1998, FJF 1998, 98/125.

Intersentia

21

Fiscaal recht in essentie 2020

worpen, de juridische kwalificatie door de partijen gegeven aan een akte alsook aan afzonderlijke akten die een zelfde verrichting tot stand brengen, wanneer de administratie … vaststelt dat die kwalificatie tot doel heeft de belasting te ontwijken, tenzij de belastingplichtige bewijst dat die kwalificatie aan rechtmatige financiële of economische behoeften beantwoordt.”

De niet-tegenstelbaarheid beperkte zich tot de aan de rechtshandeling gegeven kwalificatie en strekte zich niet uit tot de rechtshandeling zelf. De bepaling van artikel 344, § 1 WIB liet niet toe de onbelaste rechtshandeling die door de belastingplichtige werd gesteld, te vervangen door een andere wel belaste rechtshandeling. Indien de rechtshandeling zelf niet tegenstelbaar zou zijn, zou dit een inbreuk vormen op het legaliteitsbeginsel.

Het enige wat mogelijk was, was de juridische kwalificatie die door de partijen aan de rechtshandeling werd gegeven, te vervangen door een andere juridische kwalificatie.

Een rechtshandeling is een handeling gesteld met juridische gevolgen. Volgens het Hof van Cassatie moest men bij de herkwalificatie komen tot gelijksoortige rechtsgevolgen en kon men niet raken aan de essentiële elementen van de rechtshandeling, maar slechts aan de bijkomstige en niet relevante rechtsgevolgen.32 De rechtshandeling zelf mocht niet worden gewijzigd. De inhoud en de gevolgen van de door de belastingplichtige verwezenlijkte handeling mochten niet worden gewijzigd.

Herkwalificatie was maar mogelijk, wanneer voor de gestelde rechtshandeling verschillende kwalificaties konden bestaan die allemaal correct waren. In de praktijk is het echter zeer uitzonderlijk dat aan één akte meer dan één kwalificatie of juridische werkelijkheid kan worden gegeven. Bijgevolg was bij één juridische akte artikel 344, § 1 WIB eigenlijk niet werkzaam. Daarom werd het zwaartepunt gelegd op de ‘afzonderlijke akten die een zelfde verrichting tot stand brengen’.

Indien artikel 344, § 1 WIB dan al toepassing kon vinden, dan was het om een geheel van afzonderlijke of opeenvolgende akten te herdefiniëren in één verrichting die de partijen in werkelijkheid tot stand hadden gebracht. Tot herkwalificatie kon worden overgegaan wanneer afzonderlijke akten een eenheid van bedoeling hadden en een toestand in het leven riepen die tot stand zou kunnen worden gebracht door één belastbare akte.33 Voor de herkwalificatie in één akte was het eveneens nood32.

33.

Cass. 22 november 2007, FJF 2008, 2008/140; Cass. 4 november 2005, TFR 2006, nr. 304, 558, noot K. Spagnoli.

De verrichting werd m.a.w. kunstmatig opgesplitst.

22

Intersentia

Hoofdstuk 1. Algemeen deel

zakelijk dat deze akte soortgelijke niet-fiscale rechtsgevolgen teweeg bracht voor de partijen als het eindresultaat van de door de partijen gestelde rechtshandelingen.

Het Hof van Cassatie heeft de toepassing van artikel 344, § 1 WIB grotendeels herleid tot een toepassing van de oude simulatieleer. Er was enkel sprake van een verruiming van de simulatieleer doordat de geherkwalificeerde akte niet noodzakelijk identieke rechtsgevolgen moest hebben, maar soortgelijke rechtsgevolgen volstonden.34 Wanneer de herkwalificatie dreigde, kon de juridische herkwalificatie worden afgewend wanneer de belastingplichtige kon aantonen dat de keuze voor bepaalde akten beantwoordde aan rechtmatige financiële of economische behoeften. Het bewandelen van de minst belaste weg werd hiermee gekoppeld aan de aanwezigheid van ‘rechtmatige economische of financiële behoeften’. De door de belastingplichtige gekozen juridische vormgeving mocht niet zo kunstmatig zijn dat die keuze enkel kon worden verantwoord door hoofdzakelijk fiscale motieven.

3.2.8.4. Artikel 344, § 1 WIB zoals vervangen door de programmawet van 29 maart 2012 A. Theorie van wetsontduiking

Het legaliteitsbeginsel en de strikte interpretatie van de fiscale wet zorgden ervoor dat de theorie van de ‘wetsontduiking’ of ‘ fraus legis’ geen ingang vonden in het Belgische fiscaal recht. Met de programmawet van 29 maart 2012 heeft de wetgever artikel 344, § 1 WIB vervangen en de theorie van de wetsontduiking of fraus legis in het Belgisch fiscaal recht ingevoerd. Voortaan kan men wel misbruik maken van het principe dat alles vrij is van belasting, tenzij de wet anders bepaalt.

Wetsontduiking doet zich voor wanneer een voorschrift van dwingend recht een bepaald resultaat heeft willen verbieden of reglementeren en iemand zich met ontduikingsopzet, door middel van op zichzelf geoorloofde handelingen, in een toestand plaatst die de verboden of gereglementeerde toestand zeer dicht benadert. Er is sprake van fiscale wetsontduiking wanneer een belastingplichtige met ontduikingsopzet een rechtstoestand creëert die de door de wet belastbaar gestelde toestand zo dicht benadert dat het doel en de strekking van de fiscale wet zouden worden miskend wanneer deze rechtstoestand niet op dezelfde wijze door de belasting wordt getroffen.35 34.

35.

S. Van Crombrugge, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Schoten, Biblo, 2014, 28.

S. Van Crombrugge, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Schoten, Biblo, 2014, 27.

Intersentia

23

Fiscaal recht in essentie 2020

In de parlementaire voorbereiding bij de programmawet van 29 maart 2012 wordt aangegeven dat het gebruik van artikel 344, § 1 WIB door de administratie een ultiem wapen betreft en enkel toegepast moet worden als de gewone interpretatiemethode, de technische bepalingen van het Wetboek, de speciale antiontwijkingsbepalingen en de simulatieleer geen hulp bieden.36 B. Analyse van het nieuwe artikel 344, § 1 WIB

De nieuwe tekst van artikel 344, § 1 WIB luidt als volgt: Art. 344, § 1. Aan de administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer de administratie door vermoedens of andere in artikel 340 bedoelde bewijsmiddelen en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige middels de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt: 1° een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van dit Wetboek of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst; of 2° een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel voorzien door een bepaling van dit Wetboek of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van inkomstenbelastingen.

Indien de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de belastbare grondslag en de belastingberekening zodanig hersteld dat de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van de wet wordt onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

36.

24

Parl.St. Kamer 2011-12, nr. 53-2081/001, 112-113.

Intersentia

Hoofdstuk 1. Algemeen deel

Het eerste lid van het nieuwe artikel 344, § 1 WIB bepaalt dat de niet-tegenwerpelijkheid betrekking heeft op een rechtshandeling of een geheel van rechtshandelingen die eenzelfde verrichting tot stand brengt. De niet-tegenwerpelijkheid betreft dus niet meer, zoals voorheen, de juridische kwalificatie van de akte, maar de rechtshandeling zelf.

Fiscaal misbruik bestaat zowel uit een objectief als een subjectief element.

In het tweede lid wordt het objectief element van fiscaal misbruik gedefinieerd.

Het objectief element houdt in dat de belastingplichtige een rechtshandeling of een geheel van rechtshandelingen kiest die hem toestaan zich in een toestand te plaatsen die strijdig is met de doelstellingen van een bepaling van het WIB of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten. Dergelijk handelen kan zich onder twee vormen voordoen37: – door zijn vormkeuze stelt de belastingplichtige zich buiten het toepassingsgebied van een belastingvermeerderende bepaling: een juridische vormgeving wordt aangewend om zich te plaatsen in een toestand die niet aan de wettelijke voorwaarden voldoet om belastbaar te zijn, maar die zeer dicht in de buurt komt van de belastbaar gestelde situatie. De bedoeling van de wetgever zou geschonden worden als de fiscale wet niet wordt toegepast op de gestelde rechtshandeling(en); – door zijn vormkeuze brengt de belastingplichtige zich binnen het toepassingsgebied van een belastingverminderende bepaling: een juridische vormkeuze wordt aangewend om zich onder een norm te brengen die een fiscaal voordeel oplevert. De aanspraak op dit voordeel druist in tegen de bedoeling van de wet.

Het subjectieve element houdt in dat de belastingplichtige de rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen kiest met als wezenlijk doel het verkrijgen van een belastingvoordeel. Voor zijn keuze bestaat geen andere wezenlijke verklaring dan belastingbesparing.

De fiscale administratie moet eerst het bewijs leveren van het objectief element van het fiscaal misbruik. Het subjectieve element moet niet door de fiscale administratie worden bewezen. Van de administratie wordt dus niet gevraagd aan te tonen dat de keuze voor de handeling uitsluitend door fiscale motieven is bepaald. Dat zou voor de administratie op een onmogelijke bewijslast neerkomen.

37.

Circ. AFZ nr. 3/2012, AAF nr. 17/2012 en AAPD nr. 4/2012 van 4 mei 2012.

Intersentia

25

Fiscaal recht in essentie 2020

Wanneer het bewijs van het objectief element van fiscaal misbruik is geleverd, kan de belastingplichtige het bewijs aanbrengen dat andere motieven dan het ontwijken van belastingen zijn rechtshandelingen verantwoorden (subjectief element) (derde lid). Het toepassingsgebied van artikel 344, § 1 WIB strekt zich echter uit tot toestanden waar de niet-fiscale motieven zodanig verwaarloosbaar zijn dat de verrichting onmogelijk lijkt als er geen rekening wordt gehouden met de fiscale motieven. De belastingplichtige mag binnen bepaalde grenzen nog steeds kiezen voor de minst belaste weg.

Het vierde lid bepaalt dat wanneer de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, de administratie de fiscale toestand van de belastingplichtige in overeenstemming kan brengen met het doel van de betrokken wetsbepaling. De belastbare grondslag en de belastingberekening worden dan zodanig hersteld dat de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van de wet wordt onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

C. Legaliteitsbeginsel

Aan het Grondwettelijk Hof werd de vraag gesteld of het nieuwe artikel 344, § 1 WIB niet in strijd is met het legaliteitsbeginsel omdat zij aan de uitvoerende of aan de rechterlijke macht de discretionaire beoordelingsbevoegdheid zou toekennen om autonoom te beslissen of er al dan niet moet worden belast.38 Volgens het Grondwettelijk Hof blijkt uit de parlementaire voorbereiding dat de nieuwe antimisbruikbepaling, zoals de vroegere, een bewijsmiddel van de administratie is en dat het om een systeem van bewijs en tegenbewijs gaat.39 Artikel 344, § 1 WIB is geen algemene machtigingsbepaling die de administratie toestaat zelf de belastbare materie vast te stellen. De belastingadministratie kan enkel de strijdigheid van de verrichting met de doelstellingen van de betrokken fiscale bepaling vaststellen wanneer die doelstellingen op voldoende duidelijke wijze blijken uit de tekst en, in voorkomend geval, uit de parlementaire voorbereiding van de van toepassing zijnde wetsbepaling. Het legaliteitsbeginsel vereist niet dat de wetgever op nog meer gedetailleerde wijze de inhoudelijke voorwaarden voor de toepassing van de maatregel zou bepalen, vermits zulks vanwege de aard zelf van het verschijnsel dat ermee wordt bestreden, onmogelijk is. Bijgevolg is het legaliteitsbeginsel niet geschonden.

38.

39.

26

GwH 30 oktober 2013, nr. 141/2013.

Parl.St. Kamer 2011-12, nr. 53-2081/001, 111-112.

Intersentia