Бухучет в строительных организациях-2011-01-в листалку

Б

ухучёт

представляют журнал

ISSN 2075-0269

в строительных организациях

«Бухучет в сельском хозяйстве» Ежемесячный журнал, в котором приводятся особенности учета в организациях АПК: примеры и проводки, формирование стоимости активов, обязательств и капитала, организация налогового учета, законные способы уменьшения налоговой нагрузки, анализ финансовой отчетности, особенности бюджетного учета и мн. др.

01/2011

HTTP://BUHSEL.AFINA-PRESS.RU

ГАРАНТИЯ ДОСТОВЕРНОСТИ И ДОСТУПНОСТИ В журнале, предназначенном для руководителей, бухгалтеров сельскохозяйственных предприятий, подробно и всесторонне освещаются вопросы бухгалтерского учета и налогообложения хозяйственных операций в организациях АПК. В журнале публикуются материалы известных ученых и практиков в области бухгалтерского учета в АПК, специалистов Минфина России, ФНС России и Минсельхоза России. Издается совместно с учетно-финансовым факультетом Российского государственного аграрного университета — МСХА им. К.А. Тимирязева. Официальный орган Содружества бухгалтеров АПК. ЖуРНАл ИздАеТСя В дВуХ ТеТРАдяХ.

1. Аналитические материалы (112 стр.).

2. законодательство для бухгалтера (112 стр.) ОСНОВНЫе РуБРИКИ ТеТРАдИ «АНАлИТИЧеСКИе МАТеРИАлЫ»

В частности, в рубрике «Бухгалтерский учет» рассматриваются следующие темы: организация аналитического и синтетического учета биологических активов, основных средств, нематериальных активов, материальнопроизводственных запасов, дебиторской задолженности, государственных субсидий, доходов и расходов сельскохозяйственных организаций; учет специальной одежды; учет выплат натуроплатой и мн.др.;

индексы: индексы: на полугодие – на полугодие – 82767, 16609, на год – 36363 на год – 79450

ВТОРАя ТеТРАдь: «зАКОНОдАТельСТВО для БуХгАлТеРА» бесплатное приложение к журналу, в которой публикуются все новые нормативные документы с пояснениями разработчиков. если в документ внесены изменения, он публикуется полностью.

Телефоны отдела подписки: 8 (495) 749-42-73, 749-21-64, 211-54-18, тел./факс: 664-27-61 www.panor.ru e-mail: podpiska@panor.ru

cover00.indd 1

На правах рекламы

бухгалтерский учет; налоговый учет; бухгалтерская отчетность; внутренний контроль; учет в сельскохозяйственных потребительских кооперативах.

30.12.2010 13:01:33

представляют журнал

«Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях»

П Р О И З В ОД С Т В Е Н Н Ы Й К А Л Е Н Д А Р Ь Н А 2 0 1 1 ГОД Январь 10 17 11 18 12 19 13 20 14 21 15 22 16 23

Понедельник Вторник Среда Четверг Пятница Суббота 1 Воскресенье 2

3 4 5 6 7 8 9

Понедельник Вторник Среда Четверг Пятница Суббота Воскресенье

Апрель 4 11 18 5 12 19 6 13 20 7 14 21 8 15 22 9 16 23 10 17 24

1 2 3

Понедельник Вторник Среда Четверг Пятница Суббота Воскресенье

1 2 3

Понедельник Вторник Среда Четверг Пятница Суббота Воскресенье

3 4 5 6 7 8 9

1 2

24 31 25 26 27 28 29 30 25 26 27 28 29 30 1

Июль 4 11 18 5 12 19 6 13 20 7 14 21 8 15 22 9 16 23 10 17 24 Октябрь 10 17 11 18 12 19 13 20 14 21 15 22 16 23

25 26 27 28 29 30 31

1 2 3 4 5 6

Февраль Март 7 14 21 28 7 14 21 8 15 22* 1 8 15 22 9 16 23 2 9 16 23 10 17 24 3 10 17 24 11 18 25 4 11 18 25 12 19 26 5* 12 19 26 13 20 27 6 13 20 27

2 3 4 5 6 7 8

Май 9 16 10 17 11 18 12 19 13 20 14 21 15 22

1 2 3 4 5 6 7

Август 8 15 22 29 9 16 23 30 10 17 24 31 11 18 25 12 19 26 13 20 27 14 21 28

23 30 24 31 25 26 27 28 29

Ноябрь 24 31 7 14 21 28 25 1 8 15 22 29 26 2 9 16 23 30 27 3* 10 17 24 28 4 11 18 25 29 5 12 19 26 30 6 13 20 27

1 2 3 4 5

Июнь 6 13 20 7 14 21 8 15 22 9 16 23 10 17 24 11 18 25 12 19 26

1 2 3 4

Сентябрь 5 12 19 6 13 20 7 14 21 8 15 22 9 16 23 10 17 24 11 18 25

1 2 3 4

Декабрь 5 12 19 6 13 20 7 14 21 8 15 22 9 16 23 10 17 24 11 18 25

28 29 30 31

Издательский Дом «ПАНОРАМА» – это:

АФИНА

http://afina.panor.ru

ВНЕШТОРГИЗДАТ 27 28 29 30

http://vneshtorg.panor.ru

МЕДИЗДАТ

В ОТВЕТЕ ЗА БЮДЖЕТ В журнале, предназначенном для руководителей, бухгалтеров и экономистов бюджетных организаций, публикуются материалы, касающиеся бухгалтерского учета и налогообложения в бюджетных организациях. Все помещаемые в журнал статьи основаны на примерах учетно-налоговой работы бюджетных организаций. Журнал издаеТся В дВух ТеТрадях:

http://nic.panor.ru

1. аналитические материалы (112 стр.).

2. законодательство для бухгалтера (112 стр.).

http://politeconom.panor.ru

ОснОВнЫе руБриКи ТеТради «аналиТиЧесКие МаТериалЫ»:

НАУКА и КУЛЬТУРА СЕЛЬХОЗИЗДАТ http://selhozizdat.panor.ru

СОВПРОМИЗДАТ http://sovprom.panor.ru

26 27 28 29 30 31

HTTP://BUHgos.AFINA-PREss.RU

http://medizdat.panor.ru

ПОЛИТЭКОНОМИЗДАТ 26 27 28 29 30

Ежемесячный журнал, в котором подробно и всесторонне освещаются вопросы бухгалтерского учета и налогообложения хозяйственных операций в бюджетных организациях

СОВТРАНСИЗДАТ http://sovtrans.panor.ru

СТРОЙИЗДАТ

http://stroyizdat.panor.ru

ЮРИЗДАТ

http://jurizdat.panor.ru

2 – выходные и праздничные дни; 22* – предпраздничные дни, в которые продолжительность работы сокращается на один час.

В соответствии со ст. 112 ТК РФ нерабочими праздничными днями в Российской Федерации являются: 1, 2, 3, 4 и 5 января – Новогодние каникулы; 7 января – Рождество Христово; 23 февраля – День защитника Отечества; 8 марта – Международный женский день; 1 мая – Праздник Весны и Труда; 9 мая – День Победы; 12 июня – День России; 4 ноября – День народного единства. Постановлением Правительства РФ от 05.08.2010 № 600 в 2011 г. предусмотрен перенос выходных дней с субботы 5 марта на понедельник 7 марта (предпраздничный день).

www.panor.ru

Телефоны отдела подписки: (495) 211-5418, 749-4273, 749-2164, факс (495) 664-2761

бюджетная реформа; бюджетный учет; отчетность бюджетных организаций; налогообложение коммерческой деятельности бюджетных организаций; оплата труда; исправление ошибок в бухгалтерском и налоговом учете; разъяснения и консультации специалистов; надзор и контроль; автоматизация бюджетного учета. В частности, в рубрике «Бюджетный учет» рассматриваются следующие темы: учет основных средств; учет нематериальных активов; перевод нефинансовых активов из внебюджетной в бюджетную деятельность; отражение в бюджетном учете операций по приобретению нефинансовых активов за счет нескольких источников финансирования; учет приобретения, продажи и безвозмездного получения основных средств; учет материальных запасов; учет операций по приобретению и использованию ГсМ; учет операций по возврату вы-

индексы: индексы: на полугодие – на полугодие – 20285, 61866, на год – 36376 на год – 73348

данных ссуд; отражение в бюджетном учете доходов от предпринимательской деятельности и мн.др ТеТрадЬ «заКОнОдаТелЬсТВО для БухГалТера» БесплаТнОе прилОЖение к журналу, где публикуются все новые нормативные акты с пояснениями разработчиков.

Телефоны отдела подписки: 8 (495) 749-42-73, 749-21-64, 211-54-18, тел./факс: 664-27-61 www.panor.ru e-mail: podpiska@panor.ru

на правах рекламы

Издательский Дом «ПАНОРАМА» – крупнейшее в России издательство деловых журналов. Десять издательств, входящих в ИД «ПАНОРАМА», выпускают более 150 журналов.

На правах рекламы

cover00.indd 2

30.12.2010 13:01:34

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

Уважаемые читатели! «Не бывает безвыходных ситуаций, бывают неприятные решения». Эта фраза давно стала крылатой. Особенно в период кризиса. Руководители, которые смогли сохранить свой бизнес и продолжить развитие, руководствовались именно ею. Зачастую, чтобы начать движение вперед, стоит отступить на шаг назад, посмотреть на первоначальные цели и задачи бизнеса, а затем провести анализ, в ходе которого ответить себе на вопрос, что реально может быть достигнуто, а с чем придется повременить. Надо уметь принимать непопулярные решения. Сокращение затрат в период кризиса, оптимизация штата сотрудников… Все эти шаги давались нелегко, но позволили бизнесу осознать, что можно экономить, что бессмысленно раздувать штаты и дублировать функции. Многие компании в период кризиса вопреки всему увеличили бюджет на ИТ-технологии, так как стал очевидным тот факт, что автоматизация позволяет решать задачи быстрее, четче и с меньшими затратами. Да, расходы на первоначальное внедрение информационных систем достаточно высоки, но окупаются, если вы заинтересованы в дальнейшем развитии бизнеса и сохранении темпов его развития. Также повышается интерес бизнеса к аутсорсингу. За последние пару лет компании оценили все выгоды, которые способен дать данный инструмент в рамках не только сокращения затрат, но и построения прозрачной бизнесмодели. Таким образом, любой кризис — это шаг к новациям, новым технологиям и инструментам ведения бизнеса. Необходимо понять и оценить, насколько эффективным будет внедрение каждой конкретной технологии в вашей организации. Но в любом случае время показало, что нельзя стоять на месте и жизненно необходимо постоянно развиваться и совершенствоваться. С уважением, Н. АДАМОВ adamov-n@yandex.ru

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

1 Black

20.12.2010, 13:33

1

ISSN 2075-0269 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

ЖУРНАЛ «БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ» № 1/2011

4

Рассматриваются предназначение, амортизация и учет блок-модулей.

Æóðíàë çàðåãèñòðèðîâàí Ìèíèñòåðñòâîì ÐÔ ïî äåëàì ïå÷àòè, òåëåðàäèîâåùàíèÿ è ñðåäñòâ ìàññîâûõ êîììóíèêàöèé Ñâèäåòåëüñòâî î ðåãèñòðàöèè ÏÈ ¹ 77-15357 îò 12 ìàÿ 2003 ã. ГЛАВНЫЙ РЕДАКТОР АДАМОВ Насрулла Абдурахманович, д-р экон. наук, проф., заведующий кафедрой финансового менеджмента и налогового консалтинга Российского университета кооперации ЗАМ. ГЛАВНОГО РЕДАКТОРА СОКОЛОВ Павел Анатольевич, ведущий аудитор ООО «Информбюро»

6

Журнал распространяется через каталоги ОАО «Агентство «Роспечать», «Пресса России» (индекс на полугодие — 82773, на год — 20272) и каталог российской прессы «Почта России» (ООО «Межрегиональное агентство подписки») (индекс на полугодие — 16615, на год — 73529), а также путем прямой редакционной подписки

11

Н. С. Шадрина Особенности оценки рыночной стоимости машин и оборудования в строительстве В статье рассматриваются особенности применения различных подходов к оценке и расчет различных видов износа применительно к оценке машин и оборудования.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ПО МСФО 16

О. А. Агеева МСБУ (IAS) 11 «Договоры подряда» Учет по МСФО отличается от учета по РСБУ. Однако в период перехода организаций на новые стандарты учета важно уметь правильно вести учет по МСФО. В статье на примерах рассматривается учет по МСБУ (IAS) 11 «Договоры подряда».

УЧЕТ И КОНТРОЛЬ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ 21

Е. В. Зубарева Методические приемы оперативного контроля в строительном производстве Своевременное выявление возникающих отклонений позволяет строительным организациям по возможности проводить необходимую корректировку, тем самым обеспечивать снижение затрат и рациональное использование имеющихся ресурсов. Система оперативного контроля дает возможность организациям с выгодой использовать свои преимущества и получать максимальную отдачу от затрачиваемых сил и средств. Она помогает оптимизировать работу всех структурных подразделений организации и достигать поставленных целей.

Тел. отдела подписки: (495) 211-54-18, 749-21-64, 211-54-18, тел./факс: 664-27-61 © Издательский Дом «Панорама» http://www.panor.ru Почтовый адрес: 125040, Москва, а/я 1, ООО «Панорама» Издательство «Афина» Почтовый адрес: 125040, Москва, а/я 1, ООО «Панорама» Тел.: 8 (985) 922-98-49, 8 (495) 664-27-92 e-mail: chechet@afina-press.ru http://buhatp.panor.ru

Н. А. Адамов, А. И. Булеев Организация первичного учета в строительстве Грамотное ведение бухгалтерского учета зависит от оформления первичных документов, которые должны отвечать требованиям законодательства Российской Федерации. Авторами статьи рассмотрена организация первичного учета в строительных организациях.

Отдел рекламы: 8 (495) 664-27-98 reklama@panor.ru

2

С. А. Верещагин Почти постоянные временные здания и сооружения

26

А. А. Сидорня Социальный учет как инструмент информационного обеспечения инвестиционных решений В статье рассматривается понятие «социальный учет», анализируются различные подходы к его пониманию.

АДРЕС РЕДАКЦИИ «БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ» 127015, Москва, Бумажный пр-д, д. 14, стр. 2, тел. (495) 664-27-92

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Подписано в печать 01.12.2010 г. Бумага офсетная. Заказ №

31

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

2 Black

А. И. Узенберг Методика количественной оценки рисков строительного проекта Среди всех финансовых институтов, призванных обеспечивать инвестиционную активность в экономике, ведущая роль отводится банкам. Но до сих пор их активному учас-

20.12.2010, 13:33

тию в проектном финансировании, как правило, препятствовали не столько высокие риски данной сферы деятельности, сколько отсутствие сколько-нибудь значимой банковской практики в управлении финансированием масштабных строительных проектов. С этой точки зрения представляется достаточно актуальной задача разработки методик, сопровождающих процессы банковского финансирования и снижающих риски в данном сегменте банковской деятельности.

39

И. Д. Котляров Аутсорсинг и иные формы межфирменной кооперации: анализ отличий В статье анализируются отличия аутсорсинга от других форм сотрудничества между предприятиями (закупка товаров и услуг, производство на заказ, подряд). Описаны классификации аутсорсинга по организационным критериям, приведены понятия внутренних, внешних и виртуальных подразделений.

44

Т. В. Воронченко Методика формирования ценовой политики предприятия Вопросы ценообразования занимают центральное место в вопросах управления. Процесс формирования цены длителен и многофакторен. Автором статьи предложена методика формирования ценовой политики предприятия.

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ 47

С. В. Банк Методы налогового планирования в организациях Автором статьи рассмотрены основные методы налогового планирования, которые могут использоваться организациями различных форм собственности. Приведены коэффициенты, используемые для расчета плановых показателей, уточнено понятие «налоговое поле» организации.

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ СТРОИТЕЛЬСТВА 51

А. А. Глушецкий Документы, устанавливающие порядок правопреемства при реорганизации юридических лиц В статье анализируются проблемы, возникающие при составлении документов, устанавливающих порядок правопреемства при реорганизации юридических лиц — передаточного акта и разделительного баланса.

55

А. А. Кириллова Понятие и предмет договора строительного подряда Договор строительного подряда имеет ряд существенных условий. К ним относятся цена, сроки и предмет договора. В статье рассмотрены основные положения, связанные с определением понятия и предмета договора строительного подряда.

Е. В. Васильева Когда выгодно брать отпуск

РЕДАКЦИОННЫЙ СОВЕТ А. М. АМУТИНОВ, д-р экон. наук, проф., заслуженный экономист РФ, профессор ДНЦ РАН Н. А. ДОРОФЕЕВА, д-р экон. наук, проф., главный научный сотрудник ОАО «ИТКОР» Т. А. КОЗЕНКОВА, д-р экон. наук, заслуженный экономист РФ, проф. кафедры финансового менеджмента РУК М. В. МЕЛЬНИК, д-р экон. наук, проф., директор Межвузовского научно-методического центра по бухгалтерскому учету, анализу и аудиту при Финансовой академии при Правительстве РФ С. К. ЕГОРОВА, д-р экон. наук, проф., проректор Московского института государственного и корпоративного управления В. Я. ОВСИЙЧУК, д-р экон. наук, проф., зав. кафедрой аудита и экономического анализа РУК Л. П. ПАВЛОВА, д-р экон. наук, проф., директор Центра научных исследований и консультаций по налоговым проблемам Финансовой академии при Правительстве РФ М. Л. РАЗУ, д-р экон. наук, проф., заслуженный деятель науки РФ, директор Института бизнеса в строительстве и управления проектами ГУК И. С. САНДУ, д-р экон. наук, проф., декан финансово-экономического факультета РУК

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТА 61

ЖУРНАЛ «БУХУЧЕТ БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ» № 1/2011

Журнал «Бухучет в строительных организациях» входит в обновленный Перечень ведущих рецензируемых научных журналов и изданий ВАК, в которых должны публиковаться основные научные результаты диссертаций на соискание ученой степени доктора и кандидата БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 •наук 2011

В статье содержится ответ на вопрос: когда работнику выгоднее брать отпуск, чтобы выиграть в днях отпуска или получить больше отпускных.

ИЗМЕНЕНИЯ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА 68

Документы министерств и ведомств

BUvStroit#01.p65

3 Black

20.12.2010, 13:33

3

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

Почти постоянные временные здания и сооружения С. А. Верещагин, эксперт по методологии бухгалтерского учета и налогообложения

ПРЕДНАЗНАЧЕНИЕ БЛОК-МОДУЛЕЙ После возведения забора и туалета, с которых начинается любая стройка, наступает черед сооружения мест хранения стройматериалов, строительства подъездных путей, производственных, бытовых и других помещений, необходимых для производства строительномонтажных работ и обслуживания работников строительства. Они возводятся на время строительства и после его завершения сносятся либо перевозятся (если это возможно) на новую стройку. В настоящее время вместо возведения бытовок и бараков из некондиционного горбыля чаще всего используют так называемые блок-модули (модуль-контейнеры, блок-контейнеры) отечественного либо импортного производства. Такой блок-модуль представляет собой сборную конструкцию на основе металлического каркаса, который может быть оборудован как жилое помещение для проживания рабочих, контора, пост охраны и т.д. Несколько блок-модулей (от 2 до 16) могут быть легко смонтированы в единое одно-, двухэтажное здание и использоваться как общежитие или управленческое помещение. После разборки такого временного здания каждый из блок-модулей может быть вновь использован самостоятельно, смонтирован в новое здание (на другой площадке) или помещен на склад до лучших времен.

АМОРТИЗАЦИЯ БЛОК-МОДУЛЕЙ Стоимость модуля колеблется от 60 до 200 тыс. руб., срок полезного использования по техническим документам производителей — до 15 лет. В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, сборно-разборные и передвижные здания относятся к пятой амортизационной группе (со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно).

4

УЧЕТ НЕТИТУЛЬНЫХ ВРЕМЕННЫХ СООРУЖЕНИЙ При приобретении партии модулей организация не может окончательно и однозначно знать, как она будет их использовать — поштучно или смонтирует из них общежитие, контору либо столовую. Таким образом, каждый модуль оптимально принимать к учету как отдельный инвентарный объект (самостоятельный объект основных средств). ПРИМЕР Допустим, приобретено 10 модулей стоимостью по 212 400 руб. каждый, в том числе НДС 32 400 руб. Если срок полезного использования модуля принят равным 10 годам, то ежемесячно, с месяца, следующего за месяцем их принятия к учету, в регистрах бухгалтерского учета будет начисляться амортизация в размере 18 000 руб. в год (1500 руб. в месяц) (п. 21 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001. № 26н). Для целей налогообложения прибыли такая же сумма должна начисляться с месяца, следующего за месяцем начала их эксплуатации [п. 4 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)]. Предположим, что сразу после приобретения 10 модулей были перевезены на строительную площадку. Два были установлены по отдельности (один — под КПП на въезде на площадку, а второй — под контору для прораба), а из 8 блоков было смонтировано общежитие для работников. Затраты на монтаж КПП и конторы для прораба (без НДС составили по 3000 руб., а работы по монтажу общежития — 56 000 руб.). Предполагаемый срок эксплуатации данных сборных объектов — два года (на время выполнения работ по заключенному с заказчиком договору).

Возведенные объекты можно признать нетитульными временными сооружениями,

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

4 Black

20.12.2010, 13:33

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ поскольку чаще всего затраты на их монтаж заказчик компенсирует за счет накладных расходов при расчете договорной стоимости объекта. В соответствии с подпунктом «в» п. 50 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, нетитульные времянки, затраты по возведению которых относятся на затраты строительных работ в составе накладных расходов, должны быть учтены в составе оборотных активов независимо от стоимости и срока полезного использования. Однако более поздний документ того же ведомства — ПБУ 6/01 таких исключений не делает. Все активы производственного (управленческого) назначения со сроком полезного использования более 12 месяцев и стоимостью более 20 000 руб. должны быть приняты к учету как основные средства. Исходя из многочисленных разъяснений Минфина России (см. например, письмо от 23.08.2001 № 16-00-12/15) можно сделать вывод, что в случае противоречий в нормативных документах одного уровня приоритет имеет более поздний документ. Следовательно, по мнению автора, ни о какой специальной норме, регулирующий порядок учета нетитульных времянок, речи идти не может. В рассматриваемой ситуации мы должны поставить на учет три объекта основных средств — контрольно-пропускной пункт, контору прораба и общежитие, срок полезного использования которых должен быть равен двум годам. Но до монтажа объектов организация приняла на учет 10 объектов со сроком полезного использования 10 лет. Уменьшить срок их использования, в соответствии п. 20 ПБУ 6/01, по мнению автора, не представляется возможным. Ведь срок ис-

пользования можно пересмотреть при модернизации (реконструкции) объекта. Здесь же речь идет о монтаже на едином фундаменте нескольких одинаковых объектов, которые после разборки данного сооружения не теряют своих физических свойств и могут вновь использоваться как поодиночке, так и в сборе (в любой другой конфигурации). Автор предлагает воспользоваться требованиями п. 6 ПБУ 6/01: если несколько частей объекта имеют разные сроки полезного использования, то каждая такая часть должна быть принята к учету как отдельный инвентарный объект. Таким образом, мы будем иметь 10 объектов (модулей) со сроком полезного использования 10 лет стоимостью 180 000 руб. за модуль и 3 площадки (фундамента) под их установку со сроком полезного использования 2 года, две из которых стоят по 3000 руб., а третья — 56 000 руб. В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 инвентарные объекты стоимостью менее 20 000 руб. за единицу могут учитываться как оборотные активы. Следовательно, при установке КПП и прорабской затраты на их монтаж (6000 руб.) можно списать на расходы. Таким образом, к учету, кроме 10 модулей со сроками полезного использования 10 лет и первоначальной стоимостью по 180 000 руб. каждый, надлежит принять еще один объект основных средств — площадку под фундамент общежития с первоначальной стоимостью 56 000 руб. и сроком полезного использования 2 года. Заказчику строительства при расчете сметной стоимости возводимого объекта необходимо будет учесть в величине накладных расходов, компенсируемых подрядчику, и затраты на монтаж (а впоследствии — и демонтаж) времянок, собираемых из блок-модулей.

Извлечение из письма Минфина России от 21.09.2010 № 03-02-08/52 ...В соответствии с п. 9 ст. 84 Налогового кодекса Российской Федерации сведения о налогоплательщике с момента постановки его на учет в налоговом органе являются налоговой тайной, если иное не предусмотрено ст. 102 Кодекса. Пунктом 1 ст. 102 Кодекса предусмотрен перечень сведений, которые не составляют налоговую тайну. Налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами. К разглашению налоговой тайны относится, в частности, использование или передача другому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу налогового органа при исполнении им своих обязанностей (п. 2 ст. 102 Кодекса)...

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

5 Black

20.12.2010, 13:33

5

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

Организация первичного учета в строительстве Н. А. Адамов, генеральный директор ОАО «ИТКОР», д-р экон. наук, профессор

А. И. Булеев, начальник отдела ОАО «ИТКОР», канд. техн. наук Ãðàìîòíîå âåäåíèå áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà çàâèñèò îò îôîðìëåíèÿ ïåðâè÷íûõ äîêóìåíòîâ, êîòîðûå äîëæíû îòâå÷àòü òðåáîâàíèÿì çàêîíîäàòåëüñòâà Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè. Àâòîðàìè ñòàòüè ðàññìîòðåíà îðãàíèçàöèÿ ïåðâè÷íîãî ó÷åòà â ñòðîèòåëüíûõ îðãàíèçàöèÿõ.

ПОДТВЕРЖДЕНИЕ СВЕРШИВШИХСЯ ФАКТОВ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ЖИЗНИ ОРГАНИЗАЦИИ ОПРАВДАТЕЛЬНЫМИ ДОКУМЕНТАМИ Документирование является в настоящее время стержневым элементом методологической основы бухгалтерского учета, который наиболее существенным образом отличает его от других видов учета (оперативного, статистического и др.). В то же время оно позволяет осуществлять сплошное наблюдение за фактами хозяйственной деятельности экономического субъекта. Как известно, необходимым условием для отражения хозяйственных операций в системном бухгалтерском учете является наличие соответствующих первичных документов, отвечающих всем требованиям, установленным действующим законодательством Российской Федерации. Иными словами, учетный персонал должен соблюдать принцип: «Нет документа — нет бухгалтерской записи». Нарушение этого принципа приводит к возникновению нежелательных для организации последствий. В качестве примера можно привести проводимую налоговыми службами документальную проверку. Именно первичные документы служат письменным доказательством совершения хозяйственной операции и основанием для проверки достоверности отражения хозяйственных операций в налоговом учете. В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон о бухгалтерском учете) все свершившиеся факты хозяйственной жизни организации должны подтверждаться оправдательными документами, кото-

6

рые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

ОБЯЗАТЕЛЬНЫЕ РЕКВИЗИТЫ ПЕРВИЧНЫХ УЧЕТНЫХ ДОКУМЕНТОВ Показатель первичного документа в бухгалтерском учете принято называть реквизитом. Реквизиты подразделяются на постоянные и переменные. Постоянные реквизиты в пределах организации не меняются в течение длительного времени (название организации, юридический адрес, номер расчетного счета и т.д.). Переменные же показатели могут меняться с каждой хозяйственной операцией (количество реализованной продукции, остатки материалов на складе, начисленная сумма заработной платы и т. д). Согласно п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах, должны содержать следующие реквизиты: — наименование документа; — дату составления документа; — наименование организации, от имени которой составлен документ; — содержание хозяйственной операции; — измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражениях; — наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; — личные подписи вышеуказанных лиц. Унифицированные формы первичной учетной документации утверждаются и вводятся в

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

6 Black

20.12.2010, 13:33

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ действие Госкомстатом России. До ввода в действие формы первичных документов Госкомстат России согласовывает с Минфином России, Минэкономразвития России. В постановлении Госкомстата России № 100 от 11.11.1999 приведены унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве, а также указания по их заполнению.

ВИДЫ ПЕРВИЧНЫХ УЧЕТНЫХ ДОКУМЕНТОВ Необходимо заметить, что в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н, формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, должны предусматриваться учетной политикой строительной организации. Под первичным учетным документом понимается бухгалтерский документ, создаваемый в момент совершения хозяйственной операции и являющийся первым свидетельством происшедших фактов. Благодаря первичному документу произведенная хозяйственная операция приобретает юридическую силу; кроме того, появляется возможность установить ответственность конкретных работников организации за последствия их действий. Информация о совершенных или разрешенных к проведению операциях может регистрироваться на различных носителях (дискетах, магнитных лентах и т. д.). Между тем на организацию возлагается обязанность изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры. Согласно п. 8 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете первичные учетные документы могут быть изъяты только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией на основании их постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации. Первичные документы подразделяются на внешние и внутренние. Внешние первичные документы поступают в организацию со стороны (от государственных органов, учредителей, вышестоящих организаций, банков, фискальных органов, поставщиков, покупателей и т. д.). Внутренние первичные документы со-

ставляются непосредственно в организации и подразделяются на распорядительные, оправдательные (исполнительные), комбинированные, бухгалтерского оформления. К распорядительным относятся первичные документы, в которых содержатся распоряжения, указания о производстве работ, выполнении тех или иных хозяйственных операций. Оправдательные первичные документы удостоверяют факт совершения хозяйственных операций. К ним относятся приходные ордера; акты приемки материалов; акты приемки-выбытия основных средств; первичные документы, свидетельствующие о приемке от рабочих выполненных работ, и т. п. Комбинированными являются такие первичные документы, которые одновременно являются и распорядительными, и исполнительными. К ним относятся приходные и расходные кассовые ордера, расчетно-платежные ведомости на выдачу заработной платы работникам организации, авансовые отчеты подотчетных лиц и т.д. Документы бухгалтерского оформления составляются в случае, если для записей хозяйственных операций нет типовых документов, или при обобщении и обработке оправдательных и распорядительных документов. К ним относятся справки, ведомости распределения косвенных затрат, расчеты налогов и т. д. Первичные документы подразделяются также на разовые и накопительные. Разовые первичные документы оформляют каждую хозяйственную операцию и составляются в один прием. Накопительные первичные документы составляются в течение определенного периода путем постепенного накапливания однородных хозяйственных операций. В конце периода в этих документах подсчитываются итоги по соответствующим показателям. К ним можно отнести: лимитные карты на отпуск материалов со склада; наряды на работу и т. д.

ЛИЦА, ОБЕСПЕЧИВАЮЩИЕ ПРАВИЛЬНОСТЬ ОФОРМЛЕНИЯ ПЕРВИЧНЫХ УЧЕТНЫХ ДОКУМЕНТОВ В соответствии с п. 3 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете перечень лиц, имеющих право подписи в первичных учетных документах, утверждается руководителем организации по согласованию с главным бухгалтером. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, их передачу в установленные сроки для отраБУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

7 Black

20.12.2010, 13:33

7

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ жения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных должны обеспечиваться лицами, составившими и подписавшими эти документы. Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно подтверждаться подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений. Для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документов составляются сводные учетные документы (бухгалтерские регистры).

ОСОБЕННОСТИ ДОКУМЕНТАЛЬНОГО ОФОРМЛЕНИЯ СТРОИТЕЛЬНЫХ РАБОТ Строительство является одной из важнейших отраслей хозяйства страны и тесно связано с процессом инвестирования капитала за счет различных источников. Главной сферой строительного производства является (создание) обновление основных фондов. Этим обусловлены значительные отличия документального оформления строительных работ по сравнению с другими сферами предпринимательской деятельности. Правила оформления выполненных строительных работ между сторонами предусматривают необходимое соответствие формы первичных документов требованиям действующего законодательства. Только при соблюдении вышеуказанных требований хозяйственные операции считаются выполненными и порождающими определенные обязательства, связанные с ними. Это особенно важно для строительной отрасли. В настоящее время для учета работ в капитальном строительстве в качестве основных применяются следующие унифицированные формы первичных документов: — общий журнал работ (форма № КС-6); — журнал учета выполненных работ (форма № КС-6а); — акт о приемке выполненных работ (форма №КС-2); — справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3); — акт приемки законченного строительством объекта (форма № КС-11); — акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (форма № КС-14). Использование общего журнала работ (форма № КС-6) позволяет отражать техноло-

8

гическую последовательность, сроки, качество выполнения, а также условия осуществления строительства. Этот документ ведется производителем работ (руководителем смены), ответственным за строительство здания или сооружения на строительстве отдельных или группы однотипных, одновременно строящихся объектов, расположенных в пределах одной строительной площадки. Титульный лист общего журнала работ заполняется до начала строительства генеральным подрядчиком с участием проектной организации и заказчика. Стоимость работ в общем журнале (форме № КС-6) указывается в договорных ценах. Данный первичный документ содержит список инженерно-технического персонала, занятого на строительстве объекта, а также сведения о производстве работ с начала и до их завершения. Описание работ производится по конструктивным элементам здания или сооружения с указанием осей, рядов, отметок, этажей, ярусов, секций и помещений, где выполнялись работы. В общем журнале работ также приводятся краткие сведения о методах производства работ, применяемых материалах, готовых изделиях и конструкциях, вынужденных простоях строительных машин, испытаниях оборудования, систем, сетей и устройств, отступлениях от рабочих чертежей и их согласовании, изменении расположения охранных, защитных и сигнальных ограждений, переносе транспортных и пожарных проездов, прокладке, перекладке и разборке временных инженерных сетей, наличии и выполнении схем операционного контроля качества, исправлениях или переделках выполненных работ. Кроме того, в общий журнал работ (форму № КС-6) вносятся замечания работников, контролирующих производство и безопасность работ в соответствии с предоставленными им правами, а также уполномоченных представителей проектной организации или ее авторского надзора. Общий журнал работ пронумеровывается, прошнуровывается и оформляется подписями на титульном листе и скрепляется печатью выдавшей его строительной организации. При сдаче законченного строительством объекта в эксплуатацию общий журнал работ предъявляется рабочей комиссии и после приемки объекта основных средств передается на постоянное хранение заказчику или по поручению заказчика эксплуатационной организации. Журнал учета выполненных работ (форма № КС-6а) применяется для учета выполненных работ и является накопительным документом, на основании которого составляются акт приемки выполненных работ по форме

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

8 Black

20.12.2010, 13:33

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ № КС-2 и справка о стоимости выполненных работ по форме № КС-3. Журнал учета выполненных работ ведется исполнителем работ по каждому объекту строительства на основании замеров выполненных работ и единых норм и расценок по каждому конструктивному элементу или виду работ. Затраты по строке «Накладные и прочие расходы» отражаются на основе смет этих расходов за отчетный период в размерах, определяемых в соответствии с принятой в строительной организации методикой. Акт приемки выполненных работ (форма № КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Этот документ составляется на основании данных журнала учета выполненных работ (форма № КС-6а) в необходимом количестве экземпляров. Акт приемки выполненных работ подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющими право подписи [производителя работ и заказчика (генподрядчика)]. На основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3). Основанием для осуществления расчетов с заказчиком за выполненные работы является справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3), которая заполняется в двух или трех экземплярах: первый экземпляр — для подрядчика, второй — для заказчика (застройщика, генподрядчика), а третий экземпляр в случае, если есть такая необходимость, представляется финансирующей организации (инвестору). Справка по форме № КС3 составляется ежемесячно специалистом подрядчика, выполнявшего в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы, и представляется генподрядчиком заказчику (застройщику), субподрядчиком — генподрядчику. Стоимость работ и затрат в справке № КС-3 отражается в договорных ценах, по которым осуществляются расчеты заказчика с подрядчиком; в частности, указываются: — стоимость работ и затрат нарастающим итогом с начала проведения работ; — стоимость работ и затрат за отчетный месяц в целом по стройке, а также по каждому входящему в ее состав объекту; — информация по каждому виду оборудования, к монтажу которого приступили в отчетном месяце, наименование и марка оборудования, а в графах — данные стоимости выполненных монтажных работ;

— дополнительные затраты, связанные с производством работ и входящие в стоимость этих работ, такие как рост стоимости материалов; заработной платы; тарифов; расходов на эксплуатацию машин и механизмов; дополнительные затраты при производстве работ в зимнее время; средства на выплату надбавок за подвижной и разъездной характер работ и т.д.; — затраты, не включаемые в стоимость работ. Как показывает практика, многие крупные строительно-монтажные организации, кроме подразделений, занятых производством строительных работ, имеют в своем составе вспомогательные производства. В связи с этим необходимо напомнить читателям журнала, что строительной организации, которая наряду со строительной деятельностью производит промышленную продукцию (блоки, кирпичи, бетон и т. д.), выполняет работы и услуги, не относящиеся к строительству, справку по ним по форме № КС-3 составлять не следует. По таким видам продукции, работ и услуг необходимо вести первичный учет по формам, установленным для профильных отраслей. Для приемки законченного строительством объекта производственного и жилищно-гражданского назначения всех форм собственности при его полной готовности в соответствии с утвержденным проектом в настоящее время применяется акт приемки законченного строительством объекта (форма № КС-11). Данный документ служит основанием для окончательной оплаты всех выполненных подрядчиком работ в соответствии с договором строительного подряда, составляется в необходимом количестве экземпляров и подписывается представителями генподрядчика, заказчика, а также инвестора. Оформление приемки осуществляется заказчиком на основе результатов проведенных им проверок, контрольных испытаний и измерений, документов исполнителя работ, подтверждающих соответствие принимаемого объекта утвержденному проекту, нормам, правилам и стандартам, а также заключениям органов надзора. К акту приемки объекта исполнитель работ и заказчик прилагают оформленные в соответствии с действующим законодательством документы, разработанные Госстроем России и другими государственными органами Российской Федерации в целях развития новых экономических отношений между участниками инвестиционного процесса и повышения ответственности каждого из них за результаты своей работы. Это имеет существенное значение. Например, если обнаружится, что у субподрядчика соотБУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

9 Black

20.12.2010, 13:33

9

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ветствующая лицензия на проведение строительных работ отсутствует, то это является достаточным основанием для признания заключенного с ним договора недействительным со всеми вытекающими отсюда последствиями. Первичным документом по приемке и вводу законченного строительством объекта производственного и жилищно-гражданского назначения и его зачисления в состав основных средств всех форм собственности, а также объектов, сооруженных за счет льготного кредитования, является акт приемки приемочной комиссией законченного строительством объекта (форма № КС-14). Этот акт является основанием для окончательной оплаты всех выполненных исполнителем работ в соответствии с договором строительного подряда, составляется в необходимом количестве экземпляров и подписывается представителями генподрядчика и заказчика или другим лицом, уполномоченным на это инвестором, а также членами приемочной комиссии. Стоимость выполненных работ указывается в фактически действующих ценах текущего года. Приемка объекта оформляется заказчиком и членами приемочной комиссии на основе результатов проведенных ими обследований, проверок, контрольных испытаний и измерений, документов исполнителя работ, подтверждающих соответствие принимаемого объекта утвержденному проекту, нормам, правилам

и стандартам, а также заключениям органов надзора. Вся документация по приемке объекта передается заказчиком пользователю объекта. Исполнитель работ на основе акта приемки представляет в установленном порядке документы статистической отчетности о выполнении договорных обязательств. Необходимо заметить, что в статистическую отчетность введенный в действие объект включается за тот отчетный период, в котором подписан акт сторонами. Факт ввода в действие принятого объекта основных средств регистрируется заказчиком или иным пользователем объекта в местных органах исполнительной власти в порядке, установленном этими органами.

БИБЛИОГРАФИЯ 1. Адамов Н. А. Бухгалтерский учет и налогообложение в строительстве. — М.: Финансы и статистика, 2005.

2. Булеев А. И. Деятельность малых предприятий на рынках консалтинговых и маркетинговых услуг. Теория и практика. — М.: Архитектура. — С. 2009.

3. Бухгалтерский учет в строительстве. — 3-е изд., перераб. и доп. / Под ред. Адамова Н. А. — СПб.: Питер, 2006.

4. Соколов П. А. Аудит в строительстве. — М.: Современная экономика и право, 2001.

5. Учет, анализ и аудит в строительстве: Учеб. пособие / Н. А. Адамов, А. В. Войко, П. А. Соколов. — М.: Финансы и статистика, 2006.

Извлечение из письма Минфина России от 15.10.2010 № 03-03-06/1/649 ...Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта). Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей работников в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией». На основании пункта 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных в статье 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком... ...затраты организации, произведенные по договору аренды транспортного средства, заключенному с работником фирмы, в том числе затраты в виде стоимости израсходованных горюче-смазочных материалов, затраты на техническое обслуживание, а также затраты на ремонт автомобиля, могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль при условии, что арендованный автомобиль используется организацией-арендатором в деятельности, связанной с получением доходов, а произведенные расходы соответствуют критериям, изложенным в пункте 1 статьи 252 Кодекса...

10

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

10 Black

20.12.2010, 13:33

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

УДК 336.647

Особенности оценки рыночной стоимости машин и оборудования в строительстве Шадрина Нина Сергеевна, зав. кафедрой, канд. экон. наук Московский финансово-правовой институт, г. Москва, ул. Летчика Бабушкина, д. 6. стр. 2.

E-mail: info@itkor.ru Статья поступила 18 октября 2010 г.  ñòàòüå ðàññìàòðèâàþòñÿ îñîáåííîñòè ïðèìåíåíèÿ ðàçëè÷íûõ ïîäõîäîâ ê îöåíêå è ðàñ÷åò ðàçëè÷íûõ âèäîâ èçíîñà ïðèìåíèòåëüíî ê îöåíêå ìàøèí è îáîðóäîâàíèÿ. Êëþ÷åâûå ñëîâà: ñòðîèòåëüíûå ìàøèíû è îáîðóäîâàíèå; îöåíêà ñòîèìîñòè; èçíîñ ìàøèí è îáîðóäîâàíèÿ; ðûíî÷íàÿ ñòîèìîñòü.

THE PECULIARITIES OF THE ESTIMATION OF MARKET VALUE OF MACHINERY AND EQUIPMENT IN THE CONSTRUCTION INDUSTRY The article observes the peculiarities of application of different approaches to the estimation of machinery and equipment and the calculation of various types of tear and wear with regard to the given estimation.

Key words: construction machinery and equipment; cost estimation; tear and wear of machinery and equipment; market value.

ПОДХОДЫ, ПРИМЕНЯЕМЫЕ ДЛЯ ОЦЕНКИ РЫНОЧНОЙ СТОИМОСТИ МАШИН И ОБОРУДОВАНИЯ Важнейшим этапом работы по оценке машин и оборудования является сбор и систематизация информации об объектах оценки. При этом осуществляются осмотр объектов, анализ их физического состояния, изучение технической и эксплуатационной документации, в том числе технических описаний, паспортов, сертификатов, ремонтных карт, графиков ремонта, документов о фактически выполненных ремонтных работах, анализируется полезность каждой машины и степень ее использования. От полноты и качества собранной информации зависит результативность всей работы по оценке. В классической теории для оценки рыночной стоимости машин и оборудования применяются три подхода: затратный, сравнительный, доходный. При затратном подходе в качестве показателя рыночной стоимости используется величина затрат, необходимых для возмещения

потребительских свойств объекта оценки. Наибольшей ценой для инвестора выступает полная восстановительная стоимость оборудования. Стоимость оборудования будет тем ниже его полной восстановительной стоимости, чем меньшую полезность оно имеет в своем нынешнем состоянии по сравнению с тем, когда оно было новым. Для этого рассчитываются восполнимые и невосполнимые потери стоимости, которые произошли в результате физического износа, функционального и экономического устаревания оборудования. При сравнительном подходе основой для расчета стоимости оборудования служат цены заключенных на рынке сделок с близкими по своим потребительским свойствам объектами. Имеющиеся различия между сравниваемыми объектами анализируются с тем, чтобы учесть их в заключении о стоимости объекта оценки. Доходный подход подразумевает как капитализацию дохода, величина которого считается неизменной, так и определение текущей стоимости потока доходов, ожидаемых в будущем. БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

11 Black

20.12.2010, 13:33

11

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ Заказчик представляет к оценке не действующие линии (или комплексы), а отдельные наиболее ликвидные единицы оборудования из общего перечня, эксплуатируемого на предприятии. Таким образом, представленное к оценке оборудование не является доходной собственностью, поскольку по отдельности не формирует денежные потоки, а вычленить их долю в каком-либо законченном процессе не представляется возможным. Таким образом, расчет рыночной стоимости представляемого к оценке оборудования проводится затратным и сравнительным подходами оценки. В то же время, необходимо отметить, что совместная реализация затратного и сравнительного подходов оценки к отдельным единицам оборудования по причинам информационного характера (отсутствия развитого рынка объектов либо его закрытости), как правило, не представляется возможной.

КЛАССИФИКАЦИЯ ИЗНОСА МАШИН И ОБОРУДОВАНИЯ Применительно к вопросам оценки износ означает потерю стоимости объекта в процессе его эксплуатации или длительного хранения, научно-технического прогресса и экономической ситуации в целом. Классификация износов может быть проведена по критерию технической возможности и экономической целесообразности их устранения и по причинам, их вызывающим. С точки зрения возможности устранения различают: — неустранимый износ, то есть износ, который невозможно устранить из-за конструктивных особенностей машины и оборудования или нецелесообразно устранять по экономическим соображениям, так как расходы на устранение износа превышают прирост полезности и стоимости соответствующего объекта; — устранимый износ, то есть износ, который возможно устранить технически и целесообразно экономически. На современном уровне развития науки и техники превалируют экономические причины отнесения износа к неустранимому, так как технически практически при любой стадии износа возможно поддерживать работоспособное состояние машины. По причине, вызвавшей износ, различают: — физический износ — обусловленный частичной потерей работоспособного состоя-

12

ния машин и оборудования вследствие их эксплуатации или длительного хранения; — функциональное устаревание; — экономическое (внешнее) устаревание. Машины и оборудование, подвергшиеся влиянию различных физических факторов и в определенной степени изношенные, не могут иметь такую же стоимость, как новые. В этом случае имеет место обесценивание, вызванное физическим износом. Физический износ машин и оборудования — это изменение размеров, формы, массы или состояния поверхностей вследствие изнашивания из-за постоянно действующих нагрузок либо разрушения поверхностного слоя при трении. Кроме физического износа, на обесценивание машин и оборудования оказывают влияние функциональное и экономическое устаревание. Функциональное устаревание возникает в результате технического и технологического прогресса. Машина, выпущенная несколько лет назад, естественно, отличается от современных машин, имея худшие технические характеристики, что снижает привлекательность ранее изготовленной техники и приводит к ее обесцениванию. Экономическое устаревание происходит из-за внешних по отношению к объекту собственности причин (экономических) и приводит к недоиспользованию объектов, то есть снижению уровня доходов, приносимых владельцу. Такое устаревание называют также внешним. Способом устранения физического износа является ремонт, а функционального устаревания — модернизация машин и оборудования. Величина износа характеризуется установленными единицами длины, объема, массы и т. д. Износы бывают нормальными и аварийными. Нормальным или естественным называют износ, который возникает при правильной, но длительной эксплуатации машины, то есть в результате использования заданного ресурса ее работы. Аварийным или прогрессирующим называют износ, наступающий в течение короткого времени и достигающий таких размеров, что дальнейшая эксплуатация машины становится невозможной. При определенных значениях изменений, возникающих в результате изнашивания, наступает предельный износ, вызывающий резкое ухудшение эксплуатационных качеств отдельных деталей, механизмов, машины в целом, что вызывает необходимость ее ремонта.

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

12 Black

20.12.2010, 13:33

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ФИЗИЧЕСКОГО ИЗНОСА ПРИ ОЦЕНКЕ МАШИН И ОБОРУДОВАНИЯ Актуальность учета физического износа при оценке машин и оборудования обусловлена следующими причинами: 1) относительно короткий срок жизни актива и резкое изменение его стоимости; 2) существенное влияние физического износа на стоимость машин и оборудования; 3) трудности при определении численной величины износа из-за сложности конструкций и разнообразия видов машин, а также многообразия проявлений физического износа. В общем случае физический износ учитывается при определении остаточной стоимости машин и оборудования и в целом может быть определен как снижение потребительских свойств в зависимости от наработки. Для некоторых видов машин накоплена значительная статистика по износу и построены соответствующие зависимости, позволяющие оценивать износ как функцию наработки. Однако для большинства видов машин и оборудования статистика не накоплена или недоступна для оценщиков, и для определения величины физического износа используются методы, которые классифицируются следующим образом: а) экспертные: — метод эффективного возраста; — метод экспертизы состояния; б) экономико-статистические: — метод снижения доходности; — метод стадии ремонтного цикла; в) экспериментально-аналитические: — метод снижения потребительских свойств; — метод поэлементного расчета; — прямой метод. В общем случае коэффициент физического износа является функцией выработанного ресурса и календарной продолжительности эксплуатации машин и оборудования. На практике коэффициент естественного физического износа часто определяется только по одному из показателей: либо по выработанному ресурсу, либо по времени эксплуатации. Для расчетов часто используется метод эффективного возраста, расчет в этом случае осуществляют по формуле: Тэф = Тн – Тост, где ТЭф — эффективный возраст (определяется состоянием и полезностью оборудования);

Тн — нормативный срок службы (берется из технической документации); Тост — остающийся срок службы. Если объекты оценки эксплуатировались в соответствии с техническими условиями заводов-изготовителей и за время эксплуатации не произошло существенного изменения технологий, износ оборудования, подлежащего оценке, может рассматриваться как доля хронологического возраста Тд (действительного срока службы Тд = Тэф в месяцах) в установленном сроке полезного использования, то есть коэффициент физического износа может определяться по формуле: Кфиз = Тд / Тн. В практике оценочной деятельности при оценке машин и оборудования наиболее широко применяются экспертные методы, которые основываются на суждении специалиста-эксперта или самого оценщика о фактическом состоянии машины исходя из ее внешнего вида, условий эксплуатации и других факторов. Экспертные методы требуют высокого уровня знаний в области конструкции и эксплуатационных характеристик оцениваемых машин. В зависимости от характеристики физического состояния оборудования шкала экспертных оценок определяет состояние оборудования как новое, очень хорошее, хорошее, удовлетворительное, условно пригодное, неудовлетворительное, негодное к применению или лом. Каждому состоянию соответствует определенный интервал величины коэффициента износа, значения коэффициента могут быть от 0 (новое оборудование) до 100 % (негодное к применению или лом). Эксперт определяет коэффициент физического износа оцениваемого оборудования путем тщательного осмотра, проверки работоспособности, изучения технической документации и сопоставления каждому объекту одного из описаний технического состояния в соответствии с приведенной шкалой экспертных оценок. Функциональное устаревание (обесценение) — потеря стоимости машин и оборудования, вызванная появлением новых технологий. Обычно рассматриваются две стороны возможного отличия техники от старой или две категории функционального устаревания: избыток капитальных затрат и избыток производственных затрат. Функциональное устаревание, обусловленное избытком капитальных затрат, представляет собой результат технологических изменений, появления новых материалов и (или) БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

13 Black

20.12.2010, 13:33

13

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ невозможности оптимально использовать машины и оборудование из-за таких факторов, как неэффективные размещение и компоновка, излишек производственных мощностей по сравнению с требованиями современного производства, несбалансированность производственного процесса. Часто этот вид функционального устаревания называют технологическим устареванием. Другая сторона функционального устаревания связана с различием в эксплуатационных расходах и часто называется операционным устареванием. Функциональное устаревание, обусловленное избытком производтвенных затрат, представляет собой результат либо технологических изменений, которые способствуют сокращению себестоимости продукции по сравнению с производственными затратами, ассоциированными с данными машинами и оборудованием, либо неэффективности размещения и компоновки, которая увеличивает производственные затраты, ассоциированные с машинами и оборудованием. Таким образом, любое отличие новой техники от старой, вызывающее снижение привлекательности старой техники, приводит к ее обесценению и, следовательно, функциональному устареванию. Функциональное устаревание, обусловленное избыточными капитальными затратами, возникает в случае, если эксплуатационная производительность машин и оборудования из-за технических или технологических условий меньше расчетной, то есть объект недоиспользуется. Как правило, снижение себестоимости новых моделей — это результат повышения технологичности новых аналогов посредством новых технологий и материалов. Поэтому корректировка цены современного аналога по техническим параметрам при эквивалентной полезности с объектом оценки приводит к снижению скорректированной рыночной цены Цан,корр относительно стоимости воспроизводства Своспр объекта оценки. Разница между ними свидетельствует о функциональном устаревании объекта оценки. Показателем этого вида функционального устаревания считается относительный показатель уровня затрат: Iз = Цан,корр / Своспр. Широко распространенным случаем технологического устаревания является наличие избыточной производительности, то есть когда оборудование недоиспользуется. Коэффи-

14

циент функционального устаревания определяется по формуле Кфун = 1 – (По / Па)n, где По — производительность оцениваемого (старого) оборудования; Па — производительность оцениваемого нового оборудования или аналога; n — коэффициент торможения цены. Функциональное устаревание, обусловленное избыточными эксплуатационными расходами, возникает в результате совершенствования технологии либо повышения эффективности использования. Расчет эксплуатационного (операционного) устаревания заключается в сопоставлении эксплуатационных расходов, характерных для оцениваемого объекта и его современного аналога. Показателем этого вида функционального устаревания считается относительный показатель уровня эксплуатационных расходов: Iэр = ЭРан / Эроц. Для определения коэффициента функционального устаревания можно использовать комплексный относительный показатель Ку = Iз / Iэр. Коэффициент функционального устаревания можно определить как разность: Кфун = 1 – Ку = 1 – (Цан,корр / Своспр) x х (ЭРан / ЭРоц). Экономическое устаревание — это потеря стоимости, обусловленная влиянием внешних факторов. Экономическое устаревание может быть вызвано общеэкономическими и внутриотраслевыми изменениями, в том числе сокращением спроса на определенный вид продукции, сокращением предложения или ухудшением качества сырья, рабочей силы, вспомогательных систем, сооружений и коммуникации, а также правовыми изменениями, относящимися к законодательству, муниципальным постановлениям, зонированию и административным распоряжениям. Экономическое устаревание зависит от влияния слишком большого числа факторов, причем не всегда удается выявить наличие того или иного фактора и доказать, что обесценение происходит именно по этой причине. Довольно часто недоиспользование оборудования происходит не из-за внешних причин, а в связи с плохим управлением на конкрет-

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

14 Black

20.12.2010, 13:33

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ном предприятии, плохой работой служб маркетинга и т.д. Поэтому прежде чем рассчитывать обесценение, оценщик должен глубоко разобраться в ситуации не только на предприятии, но и в смежных отраслях техники, использующих аналогичное оборудование, учесть региональные и местные особенности. В связи с этим большинство оценщиков сходятся во мнении, что наиболее трудным этапом затратного подхода является определение экономического устаревания. Это происходит потому, что экономическое устаревание — это функция внешнего влияния, которое воздействует на предприятие в целом, а не на каждый актив в отдельности или их группу. Экономическое устаревание лучше оценивать с применением доходного подхода. Обычно при расчете величины экономического устаревания используют принцип замещения, то есть учитывается полезность объекта. А поскольку полезность машины в

связи с недоиспользованием меньше, чем у машины, работающей с полной производительностью, то и стоимость ее уменьшается. Степень потери стоимости рассчитывается в процентах.

БИБЛИОГРАФИЯ 1. Чеботарев Н. Ф. Оценка стоимости предприятия: учебник. — М.: ИТК «Дашков и К», 2010.

2. Шпилевская Е. В., Медведева О. В. Оценка стоимости предприятия (бизнеса). — Ростов н/Д: Феникс, 2010.

3. Шадрина Н. С. Оценка стоимости имущества в машиностроении. — М.: «ГОУ МАРТИТ», 2006.

4. Шадрина Н. С. Оценка стоимости гибкого автоматизированного производства (ГАП). — М.: «ГОУ МАРТИТ», 2007.

5. Шадрина Н. С. Финансово-экономические аспекты оценки недвижимости. — М.: «ГОУ МАРТИТ», 2008.

6. Шадрина Н. С. Оценка недвижимости. — М.: НОУ ВПО МИБУА, 2008.

Извлечение из письма Минфина России от 10.09.2010 № 03-07-14/63 ...В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение налогом на добавленную стоимость ряда продовольственных товаров, в том числе хлеба и хлебобулочных изделий (включая сдобные, сухарные и бараночные изделия), производится по налоговой ставке в размере 10 процентов. Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции (далее — ОКП), облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации, утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 31 декабря 2004 г. № 908. Согласно данному Перечню при реализации продовольственных товаров, входящих в группу «Пироги, пирожки и пончики» (коды по ОКП 91 1960 – 91 1985), применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 10 процентов. При этом пицца в данной группе не поименована. В связи с изложенным при реализации пиццы, по нашему мнению, следует применять ставку налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов...

Извлечение из письма Минфина России от 21.09.2010 № 03-02-08/51 ...В соответствии с п. 1 ст. 34.2 Кодекса Минфин России дает письменные разъяснения налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. Указанные письменные разъяснения Минфина России не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц. Соответствующие письма Минфина России имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствуют налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной Минфином России. Согласно ст. 23 Кодекса налогоплательщики несут обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах...

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

15 Black

20.12.2010, 13:33

15

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ПО МСФО

УДК 336.647

МСБУ (IAS) 11 «Договоры подряда» Агеева Ольга Андреевна, профессор Государственный университет управления, Россия, 109542, Москва, Рязанский пр., д. 99.

E-mail: miroya@mail.ru Статья поступила 20 октября 2010 г. Ó÷åò ïî ÌÑÔÎ îòëè÷àåòñÿ îò ó÷åòà ïî ÐÑÁÓ. Îäíàêî â ïåðèîä ïåðåõîäà îðãàíèçàöèé íà íîâûå ñòàíäàðòû ó÷åòà âàæíî óìåòü ïðàâèëüíî âåñòè ó÷åò ïî ÌÑÔÎ.  ñòàòüå íà ïðèìåðàõ ðàññìàòðèâàåòñÿ ó÷åò ïî ÌÑÁÓ (IAS) 11 «Äîãîâîðû ïîäðÿäà». Êëþ÷åâûå ñëîâà: äîãîâîð ïîäðÿäà; âûðó÷êà ïî äîãîâîðó ïîäðÿäà; çàòðàòû ïî äîãîâîðó ïîäðÿäà; ïðåòåíçèè ïî äîãîâîðó ïîäðÿäà.

IAS 11 «CONTRACTOR’S AGREEMENT» IAS accounting differs from RAS accounting. However at the period of companies’ transition to the new accounting standards it is important to have skills of proper recordkeeping in compliance with IAS. On a number of examples IAS 11 “Contractor’s Agreement” record-keeping is observed in the given article.

Key words: contractor’s agreement; contractor’s agreement gain; contractor’s agreement expenditures; contractor’s agreement claims.

ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ДОГОВОРОВ ПОДРЯДА Строительные организации, осуществляющие строительство объектов, характеризующихся длительной продолжительностью строительного цикла, иногда не могут признавать выручку в финансовой отчетности, поскольку у них нет выручки в периоде, за который составляется финансовая отчетность. Тем не менее строительные организации заинтересованы показывать выручку от выполненных работ, услуг и связанную с ней прибыль в каждом отчетном периоде для привлечения инвесторов, а также кредиты с целью дальнейшего развития бизнеса. Кроме того, такая ситуация существенно ухудшает показатели финансовой отчетности строительных организаций. Если организация не признает выручку и расходы за отчетный период, то в активе ее бухгалтерского баланса увеличивается незавершенное производство, а в пассиве баланса и в отчете о прибылях и убытках растут убытки. Анализ финансовой отчетности, имеющей подобную структуру показателей, свидетельствует, на первый взгляд, о неблагоприятном финансовом состоянии строительных организаций, однако такой вывод преждевременен. Иными словами, финансовая отчетность не отражает реального положения дел в строительной организации.

16

Принятие МСБУ (IAS) 11 как раз и направлено на решение вышеприведенной проблемы. Основной особенностью договоров подряда является то, что дата начала договора и дата завершения работ по договору подряда обычно относятся к разным отчетным периодам. Таким образом, главным вопросом в учете договоров подряда является распределение доходов и затрат по договору по отчетным периодам, в которых производились работы. В МСБУ (IAS) 11 даны рекомендации по использованию критериев признания выручки, расходов и финансового результата по тем договорам подряда, которые соответствуют приведенным в стандарте определениям. Выручка по другим договорам признается в соответствии с положениями МСБУ (IAS) 18 «Выручка».

ПОНЯТИЯ, ИСПОЛЬЗУЕМЫЕ В МСБУ (IAS) 11 В МСБУ (IAS) 11 используются следующие основные определения понятий. Договор подряда (construction contract) — это договор, специально заключенный под строительство объекта или комплекса объектов, которые взаимосвязаны или взаимозависимы по своей конструкции, технологии, функциям или по конечному их назначению и использованию.

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

16 Black

20.12.2010, 13:33

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ПО МСФО Договор с фиксированной ценой (fixed price contract) — это договор подряда, по которому подрядчик соглашается на фиксированную цену договора или на фиксированную ставку по каждой единице продукции, которая может повышаться в связи с ростом затрат. Например, рост инфляции и связанные с ним дополнительные затраты строительной организации могут быть признаны повышением фиксированной цены контракта. Договор «затраты плюс» (cost-plus contract) — это договор подряда, по которому подрядчику возмещаются затраты плюс процент от этих затрат или фиксированное вознаграждение. Данный вид договора характерен для правительственных контрактов. Например, строительная организация, победившая в тендере на реставрацию памятника архитектуры, может получить государственную субсидию, которая включает возмещение всех затрат на строительство и еще 10 % от этой суммы.

ОБЪЕДИНЕНИЕ И РАЗДЕЛЕНИЕ ДОГОВОРОВ ПОДРЯДА Если договор включает более одного объекта, сооружение каждого из них должно отражаться как отдельный договор подряда при следующих условиях: 1) на сооружение каждого объекта было представлено отдельное коммерческое предложение; 2) по каждому объекту велись отдельные переговоры, и подрядчик, и заказчик имели возможность принять или отклонить часть договора, относящуюся к каждому объекту; 3) затраты и доходы по каждому объекту могут быть определены. Совокупность договоров независимо от того, заключены они с одним заказчиком или с несколькими, должна отражаться как единый договор подряда при условии, что: 1) переговоры велись по пакету, состоящему из совокупности договоров; 2) договоры так тесно взаимосвязаны и взаимозависимы, что они фактически представляют собой части единого проекта с общей нормой прибыли; 3) договоры выполняются одновременно или последовательно без перерывов. Например, при строительстве сети типовых гостиниц в случае, если подготовка участков под строительство проводится заказчиком, затраты на строительство одинаковы для каждой гостиницы, и строительство гостиниц должно отражаться в финансовой отчетности как единый договор.

Договор может предусматривать сооружение дополнительного объекта по усмотрению заказчика или может быть изменен включением положения о сооружении дополнительного объекта. Сооружение дополнительного объекта должно отражаться как отдельный договор на строительство при следующих условиях: 1) объект по своей конструкции, технологии или функциям значительно отличается от объекта или объектов, предусмотренных первоначальным договором; 2) переговоры о цене объекта ведутся независимо от цены первоначального договора.

ВЫРУЧКА ПО ДОГОВОРУ ПОДРЯДА Согласно МСБУ (IAS) 11 выручка по договору подряда включает: 1) первоначальную сумму выручки, указанную в договоре; 2) отклонения от условий договора, претензии и поощрительные платежи. Эти суммы учитываются при расчете выручки при условии, что существуют вероятность получения выручки и возможность ее надежной оценки. Выручка по договору подряда измеряется по справедливой стоимости полученного или ожидаемого возмещения. В случае отсроченного дохода справедливая стоимость подлежит дисконтированию. Величина выручки по договору подряда оценивается в условиях неопределенности и зависит от результатов будущих событий. В связи с этим оценка выручки нуждается в пересмотре по мере наступления событий и разрешении неопределенностей. Поэтому величина выручки по договору подряда может увеличиваться или уменьшаться от одного периода к другому. Величина выручки изменяется в результате отклонений, претензий, штрафных санкций, увеличения затрат. Под отклонением понимается указание, данное заказчиком строительной организации, на изменение диапазона работ, выполняемых по договору подряда. Отклонение может вести к увеличению, уменьшению или изменению сферы действия договора с соответствующим изменением размера выручки. Отклонение цены договора включается в выручку по договору в случае, если выполняются следующие условия: 1) существует вероятность того, что заказчик утвердит отклонение и сумму выручки, получаемой в результате отклонения; БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

17 Black

20.12.2010, 13:33

17

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ПО МСФО 2) величина выручки может быть надежно измерена. Под претензией понимается сумма, которую строительная организация стремится получить с заказчика или другой стороны в качестве возмещения затрат, не включенных в цену договора. Претензия может возникнуть, например, в результате задержек выполнения строительных работ по вине заказчика, его ошибок в технических характеристиках или конструкции, а также спорных отклонений в работе по договору на строительство. Претензии включаются в выручку по договору подряда только в следующих случаях: 1) переговоры достигли определенной стадии, на которой появилась вероятность того, что заказчик признает претензию; 2) сумма, которая, вероятно, будет признана заказчиком, может быть надежно измерена. Заказчик может оспорить претензии, именно поэтому претензии включаются в выручку при условии, что сумма, которая будет признана, может быть надежно измерена. Поощрительные платежи — это дополнительные суммы, выплачиваемые подрядчику в случае, если установленные стандарты выполнения работ были соблюдены или превышены. Например, контракт может предусматривать поощрительные платежи подрядчику за досрочное завершение работ по договору подряда. Поощрительные платежи включаются в доход по договору подряда в следующих случаях: 1) договор находится на достаточно продвинутой стадии выполнения, и существует вероятность, что установленные стандарты выполнения работ будут соблюдены и превышены; 2) величина поощрительных платежей может быть надежно измерена. Договорная стоимость объекта строительства должна пересматриваться при изменении фактических и будущих экономических выгод.

ЗАТРАТЫ ПО ДОГОВОРУ ПОДРЯДА Согласно МСБУ (IAS) 11 затраты по договору подряда включают: 1) затраты, непосредственно связанные с конкретным договором; 2) затраты, которые относятся к деятельности по договору подряда в целом и могут быть отнесены на конкретный договор;

18

3) прочие затраты, которые могут возмещаться заказчиком в соответствии с условиями договора. В свою очередь затраты, которые непосредственно связаны с конкретным договором, включают: 1) затраты на оплату труда; 2) стоимость материалов, использованных при строительстве; 3) амортизацию основных средств, использованных для выполнения договора; 4) затраты на перемещение машин, оборудования и материалов на стройплощадку и со стройплощадки; 5) затраты на аренду машин и оборудования; 6) затраты на конструкторскую и техническую поддержку, непосредственно связанную с договором; 7) предполагаемые затраты на исправление ошибок и выполнение гарантийных работ, в том числе на гарантийный ремонт; 8) претензии третьих лиц. Эти затраты могут быть уменьшены дополнительным доходом, не включенным в общий доход по договору подряда, например доходом от продажи излишков строительных материалов и лома, а также от продажи машин и оборудования после выполнения контракта. Затраты, которые непосредственно осуществляет заказчик, согласно условиям договора могут включать часть общих административных затрат, также затрат на исследование и разработку, возмещение которых предусмотрено договором. В частности, к затратам по договору подряда относятся: 1) накладные расходы по договору подряда; 2) страховые платежи; 3) финансовые расходы по займам. Затраты, которые не включены в договор, и затраты, которые не могут быть отнесены на договор, относятся к общим административным расходам. Однако затраты, непосредственно связанные с договором и понесенные для обеспечения его заключения, включаются как часть затрат по договору подряда, если они могут быть обособленно определены и если существует вероятность того, что договор будет заключен.

ПРИЗНАНИЕ ВЫРУЧКИ И РАСХОДОВ ПО ДОГОВОРУ ПОДРЯДА Согласно МСБУ (IAS) 11 выручка и расходы по договору подряда признаются соответственно как доходы и расходы отчетного

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

18 Black

20.12.2010, 13:33

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ПО МСФО периода в отчете о прибылях и убытках по мере готовности объекта. Когда результат договора подряда может быть надежно оценен, доходы и затраты по нему должны признаваться в качестве выручки и расходов с учетом стадии завершенности работ на отчетную дату. МСБУ (IAS) 11 предусматривает три варианта признания доходов и расходов по договору подряда в зависимости от результата анализа хода выполнения работ: 1) согласно договорам, результат которых может быть надежно оценен; 2) в соответствии с договорами, результат которых не может быть надежно оценен; 3) на основании договоров, по которым ожидается убыток. Признание выручки и расходов в случае, если результат договора может быть надежно оценен. Доходы и затраты признаются в качестве выручки и расходов в отчете о прибылях и убытках путем ссылки на стадию завершенности работ на отчетную дату. По договору подряда с фиксированной ценой результат может быть оценен надежно при соблюдении всех следующих условий: 1) общий доход по договору подряда может быть надежно измерен; 2) существует вероятность того, что организация получит экономические выгоды, связанные с договором; 3) затраты, необходимые для завершения договора, и стадия завершенности работ по договору подряда на отчетную дату могут быть точно определены; 4) фактически понесенные затраты по договору подряда, относимые на него, могут быть четко идентифицированы, надежно измерены и сопоставлены с ранее сделанными оценками. В случае договора «затраты плюс» расходы по договору должны быть определены независимо от того, подлежат они возмещению или нет. При этом необходимо, чтобы выполнялись следующие условия: 1) существует вероятность того, что организация получит экономические выгоды, связанные с договором; 2) фактически понесенные затраты по договору подряда, относимые на него, могут быть четко идентифицированы, надежно измерены и сопоставлены с ранее сделанными оценками. Под мерой готовности объекта понимается ситуация, при которой выручка и расходы по договору подряда признаются и оцениваются на основании подтвержденной подрядчиком степени завершенности работ по договору на отчетную дату и отражаются в отчете о

прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы. Признание выручки и расходов в случае, если результат договора не может быть надежно оценен. Если невозможно надежно оценить финансовый результат от выполнения договора подряда: 1) прибыль по договору не признается, однако ожидаемые убытки признаются. Такой подход связан с требованием осмотрительности; 2) выручка по договору признается доходом в сумме произведенных расходов, которые вероятно будут возмещены; 3) расходы по договору признаются расходом в период их возникновения. Причины невозможности надежной оценки финансового результата включают: 1) финансовые затруднения подрядчика или заказчика; 2) возможность признания договора недействительным: 3) вопрос возмещения затрат не достаточно ясно разъяснен в договоре; 4) возможность невыполнения заказчиком либо подрядчиком договорных обязательств. Признание ожидаемых убытков и изменений в оценках. Ожидаемые убытки по договору подряда признаются расходами текущего периода по мере возникновения, если существует вероятность того, что расчетная величина общих расходов по договору превысит ожидаемую общую сумму выручки по договору. Величина ожидаемых убытков определяется: 1) независимо от стадии завершенности работ по договору; 2) независимо от объема прибыли по другим договорам подряда. При использовании способа определения доходов и расходов по стоимости работ по мере их завершения финансовый результат определяется на накопительной основе, то есть по каждому отчетному периоду на основе текущих оценок. Изменения в оценке окончательной выручки и расходов признаются в том периоде, в котором производятся изменения. Другие особенности признания выручки и расходов по договору подряда. Любое ожидаемое превышение суммарных расходов по договору подряда сверх суммарного дохода по нему признается в качестве расхода. Затраты, осуществляемые по договору подряда подрядчиком и связанные с будущей деятельностью, учитываются в финансовой БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

19 Black

20.12.2010, 13:33

19

УЧЕТ И КОНТРОЛЬУЧЕТ БУХГАЛТЕРСКИЙ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ ПО МСФО отчетности подрядчика в качестве актива, если существует вероятность того, что они будут возмещены. Такого рода расходы обычно классифицируются как незавершенные работы по договору подряда. Если возникает неопределенность в отношении получения суммы, уже включенной в доход по договору подряда, сумма, вероятность получения которой утрачена, учитывается как расход, а не считается корректировкой суммы дохода по договору подряда.

БИБЛИОГРАФИЯ 1. Аверчев И. В. МСФО. Практика применения. — М.: Эксмо, 2008.

2. Агеева О. А. Международные стандарты финансовой отчетности. — М.: Бухгалтерский учет, 2008.

3. Шнейдман Л. З. Как пользовать МСФО. — М.: Бухгалтерский учет, 2003.

4. Щадилова С. Н. Особенности ведения бухгалтерского учета с применением МСФО. — М.: Дело и Сервис, 2007.

Извлечение из письма Минфина России от 22.09.2010 № 03-03-06/1/606 ...Согласно ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. В соответствии с п. 2 ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда в целях гл. 25 Кодекса отнесены, в частности, начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели. Вместе с тем п. 21 ст. 270 Кодекса предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов). Условий об установлении конкретного размера премии в трудовых договорах налоговое и трудовое законодательство не содержит. Таким образом, расходы по выплате премий работникам могут быть учтены для целей налогообложения прибыли на основании положения о премировании работников при условии, что в трудовых договорах, заключенных с работниками, дается отсылка на это положение и эти выплаты соответствуют положениям п. 1 ст. 252 Кодекса. Если согласно положению о премировании премии выдаются на основании и в размерах, предусмотренных приказом руководства компании, расходы на выплату таких премий, по нашему мнению, возможно учесть в целях налогообложения прибыли при условии, что такие расходы соответствуют требованиям ст. 252 Кодекса и связаны с производственными результатами работников...

Извлечение из письма Минфина России от 14.09.2010 № 03-04-06/10-214 ...В соответствии с п. 1 ст. 226 Кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц. В соответствии с п. 1 ст. 182 Гражданского кодекса Российской Федерации сделка, совершенная одним лицом (представителем) от имени другого лица (представляемого) в силу полномочия, основанного на доверенности, непосредственно создает, изменяет и прекращает гражданские права и обязанности представляемого. Таким образом, права и обязанности, в том числе и доход, по договору аренды нежилых помещений возникают непосредственно у арендодателя, а не у его представителя, и организация, являющаяся налоговым агентом, обязана исчислить, удержать и уплатить сумму налога на доходы физических лиц с доходов в виде арендной платы налогоплательщика-арендодателя. При этом на основании пп. 1 п. 1 ст. 223 Кодекса датой фактического получения дохода в данном случае является день выплаты дохода, а именно дата его перечисления по поручению налогоплательщика на счет третьего лица...

20

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

20 Black

20.12.2010, 13:33

УЧЕТ И КОНТРОЛЬ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ

Методические приемы оперативного контроля в строительном производстве Е. В. Зубарева, профессор РУК, д-р экон. наук Ñâîåâðåìåííîå âûÿâëåíèå âîçíèêàþùèõ îòêëîíåíèé ïîçâîëÿåò ñòðîèòåëüíûì îðãàíèçàöèÿì ïî âîçìîæíîñòè ïðîâîäèòü íåîáõîäèìóþ êîððåêòèðîâêó, òåì ñàìûì îáåñïå÷èâàòü ñíèæåíèå çàòðàò è ðàöèîíàëüíîå èñïîëüçîâàíèå èìåþùèõñÿ ðåñóðñîâ. Ñèñòåìà îïåðàòèâíîãî êîíòðîëÿ äàåò âîçìîæíîñòü îðãàíèçàöèÿì ñ âûãîäîé èñïîëüçîâàòü ñâîè ïðåèìóùåñòâà è ïîëó÷àòü ìàêñèìàëüíóþ îòäà÷ó îò çàòðà÷èâàåìûõ ñèë è ñðåäñòâ. Îíà ïîìîãàåò îïòèìèçèðîâàòü ðàáîòó âñåõ ñòðóêòóðíûõ ïîäðàçäåëåíèé îðãàíèçàöèè è äîñòèãàòü ïîñòàâëåííûõ öåëåé.

ПОСЛЕДОВАТЕЛЬНОСТЬ ПРОВЕДЕНИЯ ОПЕРАТИВНОГО КОНТРОЛЯ По нашему мнению, оперативный контроль в строительном производстве должен проводиться в следующей последовательности: 1) сопоставление контролируемых показателей (фактических и запланированных данных); 2) установление существенности возникших отклонений; 3) определение причин и виновников установленных отклонений; 4) установление причинно-следственной связи; 5) подготовка аналитической информации для принятия решений.

1. Полученные в процессе оперативного учета фактические показатели сравниваются с плановыми показателями, рассчитываются абсолютные и относительные отклонения. Полученная информация по выявленным отклонениям поступает руководителям структурных подразделений. Формы ее предоставления могут быть разными, но в целом они должны удовлетворять потребностям пользователей. Наиболее предпочтителен вариант подачи информации только по тем видам выполняемым работ, по которым выявлены отклонения. Определять абсолютные и относительные отклонения можно расчетным путем. Абсолютные отклонения (Оа) рассчитываются по формуле:

О а = Р ф – Р п,

(1)

где Рф — фактические показатели, Рп — плановые показатели. Относительные отклонения (Оо) определяются следующим образом: Оо = (Рф / Рп ) х 100 %.

(2)

При сравнении плановых и фактических значений можно получить следующие результаты: 1) Рф = Рп, тогда Оа = 0. В данной ситуации процесс строительного производства развивается в соответствии с запланированным уровнем и не требует уточнений; 2) Рф > Рп, тогда Оа > 0. При такой ситуации может наблюдаться наличие неиспользованных производственных резервов. При систематическом перевыполнении планового показателя необходимо обратить внимание на обоснованность планового задания. Для показателей, характеризующих затраты ресурсов на производство продукции, положительные отклонения означают перерасход ресурсов. Следовательно, необходимо определить существенность данного отклонения и проанализировать причины его возникновения с целью устранения и дальнейшего недопущения; 3) Рф < Рп, тогда Оа < 0. Для показателей, характеризующих результаты строительного производства, такая ситуация свидетельствует об отставании от выполнения планового задания, возникает необходимость оценки значимости величины отклонения и выяснеБУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

21 Black

20.12.2010, 13:33

21

УЧЕТ И КОНТРОЛЬ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ ния его причин. Для показателей, характеризующих затраты ресурсов, данная ситуация показывает вероятность наличия резервов [1].

2. Определяется существенность выявленных отклонений, и возникает необходимость корректирующих действий процесса производства выполняемых строительных работ. Принимая решение о существенности выявленных отклонений и необходимости проведения корректирующих действий в процессе строительного производства, в каждом конкретном случае руководитель, как правило, опирается на личный опыт или опыт соответствующих специалистов или экспертов, нередко полагаясь на собственную интуицию. Причем не всегда оправданным является реагирование на возникающие незначительные отклонения от их плановых значений. Допустимыми принято считать отклонения, которые не повлекут срывов выполнения итоговых плановых показателей по строительному производству. При выявлении значительных отклонений или при возникновении отклонений по ряду плановых показателей целесообразно смоделировать возможное развитие событий и определить прогнозную информацию по процессу производства и результатам выполнения плановых показателей, что позволит оценить возможности выполнения производственной программы без вмешательства в процесс производства руководства.

3. Определяются причины и виновники отклонений функционирования производственного процесса от запланированных показателей, выявляются возможные резервы. В процессе выполнения производственных планов на каждом строительном участке возникают отклонения, обоснованные влиянием различных факторов, как внешних, так и внутренних. Внешние факторы не зависят от деятельности управляемого объекта, и к ним можно отнести корректировку плана выполняемых работ, несоблюдение сроков поставки материалов, перебои с подачей электроэнергии, отсутствие разрешений на выполнение работ и др. Внутренние факторы напрямую зависят от деятельности управляемого объекта, а именно: простои машин и механизмов, отсутствие рабочего персонала, нарушение норм расходования материалов и т. д. При выявлении отклонений необходимо в процессе контроля определить, вследствие чего они возникли и каковы их причины. Нужно установить обстоятельства, которые повлекли нарушения планового исполнения работ. Определяя первопричины отклонений, не следует ограничиваться их обобщенной харак-

22

теристикой, так как ее будет недостаточно для принятия конкретных мер по установленному факту отклонений, что также может помешать установить виновника отклонений. Для оперативного выяснения причин срыва плановых заданий при производстве работ целесообразно использовать предварительно разработанные классификаторы с указанием лиц, ответственных за допущенные отклонения. Примерный классификатор разработан автором настоящей статьи и представлен в таблице. Его применение позволит строительным организациям фиксировать причины отклонений производственных показателей от их плановых значений с целью обобщения и определения степени их влияния на процесс строительного производства. Оценивая происходящие изменения в производственном процессе и определяя причины возникших отклонений от утвержденного плана, существенным является выявление потенциальных возможностей (неиспользованных резервов). Резервы подразделяются на группы в соответствии с элементами производственного процесса, относящимися к производственным ресурсам: улучшение в использовании средств труда — машин, оборудования, производственного инструмента и др.; предметов труда — материалов, комплектующих и др.; трудовых ресурсов. Повышение эффективности использования ресурсов производства характеризуется уменьшением их доли, приходящейся на единицу продукции, то есть снижение ее ресурсоемкости.

4. Устанавливая причины, повлекшие изменения плановых показателей, можно использовать систему моделирования, для определения их каузальной связи следует воспользоваться моделью Фель А. В. При определении причинно-следственных связей, возникающих в процессе строительного производства, устанавливаются факторы и степень их влияния на показатели производственной деятельности. Так, к вышеуказанным факторам относят постоянно действующие и существенно влияющие на процесс строительного производства изменения. С целью обеспечения более точного учета причин, влияющих на величину показателей производственного процесса, и выявления факторов, которые могут повлиять на процесс производства работ для достижения запланированных показателей, строительным организациям целесообразно создать модель причинно-следственных связей, возникающих

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

22 Black

20.12.2010, 13:33

УЧЕТ И КОНТРОЛЬ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ Таблица Примерный классификатор причин невыполнения плановых заданий по производству строительно-монтажных работ

№ п/п

Причины отклонений Содержание причин

Виновники отклонений

Код (шифр)

Наименование

Код (шифр)

зависящие от деятельности подразделений

12

— аппарат управления — прораб — начальник участка — бригадир

01 04 05 06

Низкая квалификация рабочих

13

— аппарат управления — прораб

01 04

3

Наличие недоделок и брака

14

— начальник участка — бригадир — рабочий

05 06 07

4

Неудовлетворительная поставка материалов

15

— отдел МТС — поставщик

02 08

5

Несвоевременное предоставление фронта работ подрядчикам

16

— прораб — начальник участка

04 05

6

Нарушение технологической последовательности работ

17

— начальник участка — бригадир — рабочий — прораб

05 06 07 04

7

Просчеты в планировании

18

— аппарат управления — главный инженер

01 03

8

Несвоевременное поступление технической документации

19

— аппарат управления — главный инженер

01 03

9

Недовыполнение планов выпуска продукции (работ, услуг) вспомогательными производствами

20

— аппарат управления — отдел МТС — поставщик — вспомогательное производство

01 02 08

— аппарат управления — отдел МТС — главный инженер — прораб — начальник участка — бригадир — рабочий — поставщик — вспомогательное производство

01 02 03 04 05 06 07 08

1

Необеспеченность рабочими кадрами

2

10

Прочие причины

21

11

11

не зависящие от деятельности подразделений

11

Нарушение сроков исполнения работ субподрядчиками

22

— субподрядные организации — аппарат управления — прораб

12

Несвоевременное представление строительной техники

23

— управление механизации — аппарат управления — прораб

10 01 04 09 01 04

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

23 Black

20.12.2010, 13:33

23

УЧЕТ И КОНТРОЛЬ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ

13

Недостаточность финансирования

24

— заказчик — аппарат управления

02 01

14

Несвоевременная подготовка строительной площадки

25

— заказчик — аппарат управления

12 01 12 01

26

— заказчик — аппарат управления — субподрядные организации — управление механизации — заказчик — аппарат управления — главный инженер

12 01 03

15

16

Необеспеченность проектносметной документацией

Прочие причины

27

между показателями, характеризующими процесс строительного производства. Все основные показатели, используемые для оценки производственной деятельности строительного участка, возможные причины отклонений от плановых показателей и взаимосвязи между ними должны включаться в эту модель. Фрагмент модели, отражающей причинноследственные связи на строительном участке, представлен на рисунке. Полученная информация о причинах нарушений в процессе производства работ должна оперативно поступать руководителям производственных подразделений, несущим ответственность за недопущение срывов или явных нарушений. Данные по результатам контроля производственного процесса используются при проведении анализа деятельности организации в целом.

5. Подготавливается учетно-аналитическая информация, которая необходима для принятия решений по корректирующим мероприятиям строительного производства. Ответственное лицо, принимающее решение по вопросам управления строительным производством, должно располагать достоверной информацией, которая позволит в полной мере охарактеризовать состояние управляемого объекта, кроме того, оно должно иметь возможность оценивать последствия принимаемых им решений с точки зрения их влияния на дальнейшую деятельность. Любое принимаемое решение по использованию при производстве работ дополнительных ресурсов или необходимости их перераспределения должно быть оценено с точки зрения его влияния на эффективность производства. Данная оценка строится на использовании моделирования процесса строительного производства в рамках планового периода. При разработке управленческого решения о влиянии на процесс производства стро-

24

24 Black

09

ительных работ используется аналитическая информация о причинах, вызвавших отклонения запланированных показателей, о наличии производственных резервов и ресурсов, а также факторах, воздействуя на которые можно устранить отклонения от установленных плановых показателей производства. Предполагаемые результаты принимаемых решений об изменении показателей производственного процесса проверяются моделированием производственной ситуации, при этом оцениваются прогнозируемые показатели, и в случае неблагоприятных последним апробируется альтернативный вариант решения. Таким образом, выбирается оптимальное решение, которое обеспечит достижение намеченных результатов производственной деятельности. При проведении оперативного контроля, обрабатывая полученную учетную информацию, создается информационная база, которая будет востребована для поиска вариантов адаптации строительного производства к изменениям внешней среды, предварительной оценки результатов перераспределения производственных ресурсов, выявления и привлечения имеющихся резервов, более рационального использования производственных ресурсов, определения факторов, оказывающих различное влияние на производственную деятельность, принятия обоснованных решений в процессе управления строительным производством. Последовательные и систематические действия по ведению оперативного учета и контроля производственного процесса должны проводиться в режиме реального времени и основываться на применении различных экономических и математических моделей, с широким внедрением в практику строительных организаций современных автоматизированных управленческих систем.

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

10

20.12.2010, 13:33

УЧЕТ И КОНТРОЛЬ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ СТЕПЕНЬ ВЫПОЛНЕНИЯ СТРОИТЕЛЬНЫХ РАБОТ НА СТРОИТЕЛЬНОМ УЧАСТКЕ

материалы

замена материала

эксплуатация машин и механизмов простои

отсутствие на рабочем месте

дефекты, брак

внеплановый ремонт

временное отсутствие

низкая квалификация

отсутствие материала

болезнь

нарушение технологии

недостатки планирования

потери неисправность изменение цены

производственные рабочие

аварийная ситуация

отсутствие энергоресурсов

прогул

Рис. Модель причинно-следственных связей выполнения строительных работ

ОПРЕДЕЛЕНИЕ СМЕТНОЙ СТОИМОСТИ СТРОИТЕЛЬНО-МОНТАЖНЫХ РАБОТ Потребность в производственных ресурсах определяется по сметным нормам на единицу измерения строительных работ, объемы которых указаны в рабочих документах и чертежах. Расход ресурсов производится по сметным нормативам, которые подразделяют на государственные, отраслевые, территориальные, фирменные и индивидуальные сметные нормативы. Прямые затраты в сметной стоимости работ формируются из произведения установленных норм расхода ресурсов, необходимых для выполнения работ, их цены и объема работ. Прямые затраты на единицу измерения работы представляют собой сметную единичную расценку. Кроме прямых затрат, в объемы работ включаются затраты на организацию, управление и обслуживание строительства — накладные расходы. Сумма прямых затрат и накладных расходов образует сметную себестоимость — расходы производства на выполнение строительных работ. Кроме этого, подрядным организациям — исполнителям работ необходима нормативная, сметная прибыль на развитие производства, социальной сферы и материальное стиму-

лирование работников. Исходя из этого сметная стоимость строительно-монтажных работ включает прямые затраты, накладные расходы и сметную прибыль. Суммы накладных расходов и сметной прибыли рассчитываются по нормативам в процентах от размера оплаты труда строительных рабочих в составе прямых сметных затрат в текущих ценах. Окончательное решение по выбору нормативов и метода определения стоимости строительной продукции принимается заказчиком и подрядчиком и закрепляется в договоре строительного подряда. Необходимо отметить, что стремление к сплошному контролю может привести к увеличению затрат на его проведение, увеличению объемов полезной информации. Масштабность контроля должна отвечать потребностям системы управления в необходимой детализированной информации.

БИБЛИОГРАФИЯ 1. Управление производством: учебник / Под ред. Н. А. Саломатина. — М.: ИНФРА-М, 2001.

2. Методика определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004). Приложение к постановлению Госстроя России от 05.03.2004 № 15/1. БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

25 Black

20.12.2010, 13:33

25

УЧЕТ И КОНТРОЛЬ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ

Социальный учет как инструмент информационного обеспечения инвестиционных решений А. А. Сидорня  ñòàòüå ðàññìàòðèâàåòñÿ ïîíÿòèå «ñîöèàëüíûé ó÷åò», àíàëèçèðóþòñÿ ðàçëè÷íûå ïîäõîäû ê åãî ïîíèìàíèþ.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ПОНЯТИЯ «СОЦИАЛЬНЫЙ УЧЕТ» Инвестиционные решения, принимаемые организациями при осуществлении капитального строительства, основываются исключительно на достижении экономической эффективности строительства. Однако в современных условиях при принятии подобных решений должно также приниматься в расчет экологическое и социальное общественное влияние. Данные вопросы в мировой практике решаются с помощью социального учета. Глоссарий федерального образовательного интернет-портала «Экономика, Социология, Менеджмент» дает следующее определение социального учета — «макроэкономический анализ с учетом социальных факторов или социальных последствий экономической политики». Я. В. Соколов, характеризуя социологический подход к исследованиям бухгалтерского учета, сделал следующий вывод: цель учета — обеспечение справедливости по отношению ко всем участникам хозяйственного процесса. Такого же мнения придерживаются А. Раппопорт, Ф. А. Бимс, П. Е. Фертих, А. Ч. Литтлтон, В. К. Циммерман, Н. М. Бедфорд и др. А. Раппопорт полагает, что каждое теоретическое положение учета влияет на общество, и оно должно приниматься или отвергаться в зависимости от достижения социального эффекта. Для ученых социологического направления предмет бухгалтерского учета — это определенный социум, и бухгалтер должен исчислять не только и не столько прибыль фирмы, сколько определять социально-экономические последствия действий администрации фирмы. Еще дальше пошел Н. М. Бедфорд, утверждая, что бухгалтерская методология являет-

26

ся одним из катализаторов общественного развития, и выдвигая тезис о том, что лучшей является та бухгалтерская методология, которая приносит максимальный социальный эффект. По словам Я. В. Соколова «социальный учет — это не какой-то самостоятельный вид счетоводства, а скорее расширение границ традиционного бухгалтерского учета. Он представлен двумя направлениями. Первое и важнейшее связано с необходимостью увеличения состава показателей бухгалтерской отчетности в интересах все возрастающих требований пользователей. Второе направление концентрирует внимание на учете социальных расходов. Но общая мысль такая: бухгалтеры исчисляют себестоимость готовой продукции с точки зрение своего предприятия, но то, что выгодно для одного хозяйствующего субъекта, может быть убыточно для всего общества. Например, завод производит водку, и у него может быть очень низкая себестоимость, но сколько средств приходится затрачивать обществу на ликвидацию последствий от потребления этого напитка. Таким образом, перед бухгалтером возникает задача исчисления индивидуальной и общественной себестоимости готовой продукции». Р. Грей определяет социальный учет как процесс коммуникации о социальном и экологическом воздействии деловых операций организации на интересы отдельных общественных групп и общества в целом. Он расширяет традиционную роль существующей отчетности организации (отдельной компании) — представления финансовой информации владельцам капитала (shareholders). Это расширение ответственности основывается на предположении, что компании имеют более широкие обязанности, чем просто зарабатывать деньги своим акционерам. Социальный учет дает более широкую социальную и экономическую перспективу ком-

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

26 Black

20.12.2010, 13:33

УЧЕТ И КОНТРОЛЬ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ пании по сравнению с традиционным подходом, основанным на финансах, учете. Он даже выходит за рамки самой организации с целью изучения ее социального и экономического воздействия на заинтересованных лиц, уделяя внимание множеству переменных, которые могут не поддаваться количественному или денежному измерению. За последние десятилетия выработано множество моделей для оценки социального влияния корпораций. Например, «Этическая бухгалтерская отчетность», разработанная Прузан и Тиссен (1994) в Дании, фокусируется прежде всего на диалоге стейкхолдеров (заинтересованных лиц) с целью использования систематического учета и внешнего бенчмаркинга (процесса определения, понимания и адаптации имеющихся примеров эффективного функционирования компании с целью улучшения собственной работы). В Дании действует закон о корпоративной социальной отчетности. 16 декабря 2008 года парламент Дании принял билль, обязывающий 1100 наибольших датских частных и государственных компаний включать информацию о корпоративной социальной ответственности в свои финансовые отчеты, в том числе: — о политике компании в сфере корпоративной социальной отчетности или социально ответственного инвестирования; — о том, какие результаты достигнуты, и представления менеджеров о будущем в отношении корпоративной социальной ответственности / отчетности. Однако данный процесс практически не затрагивает некоммерческий сектор экономики. Сторонники социального учета и аудита приводят множество причин вовлечения некоммерческих организаций в этот процесс. Во-первых, такие ключевые компоненты социального учета, как разработка социальной и экологической учетной информационной системы, полностью, применимы для некоммерческих организаций, которые до настоящего момента не имеют систем для анализа и отчетности своей социальной эффективности.

Во-вторых, механизм социального учета и аудита позволяет стейкхолдерам проводить ревизию целей некоммерческой организации и разрабатывать показатели оценки ее эффективности. В-третьих, социальный учет и аудит могут представлять множество инструментов для стратегического планирования и развития организации, если информация в разрезе стейк-холдеров и социальной эффективности интегрирована в процесс принятия решений. Одной из немногих разработок идей социального учета в некоммерческом секторе экономики является концепция «Отчетность расширенной добавленной стоимости» (EVAS — Expanded Value Added Statement), предложенная в 2003 году канадскими учеными Л. Мук, Б. Ричмонд, Д. Картер1, предполагающая создание отчетности, отражающей комбинированное влияние экономических и социальных факторов. Примером интеграции социального учета в некоммерческой среде может служить подход А. Белкаой2 , который представил адаптированную модель Л. Сейдлера3 в отчете о прибылях и убытках университета, в котором интегрировались социальные выгоды и затраты с обычной фондовой отчетностью о результате. Работу К. Ленд4 принято считать первой серьезной попыткой создания подхода к измерению социальной эффективности некоммерческих организаций. Так, К. Ленд различал три компонента (индикатора): — выпуск; — результат; — побочный эффект. На основании результатов применения программы «Обеды на колесах» он предположил, что показатели выпуска могут включать количество заказов обедов и обслуженных клиентов. Индикаторы результата могут фокусироваться на таких характеристиках программы, как расположение и удовлетворение клиентов. Побочные индикаторы могут включать оценку влияния снабжения здоровым и диетическим питанием и устанавливать, насколько клиенты оценивают свое общее самочувствие.

1 См. Laurie Mook, Betty Jane Richmond, and Jack Quarter. Integrated Social Accounting for Nonprofits: A Case From Canada. Voluntas: International Journal of Voluntary and Nonprofit Organizations Vol. 14, September 2003.

2 См. Belkaoui A. Socio-Economic Accounting, (1984), Quorum Books, Westport, CT. 3 См. Seidler L. Dollar values in the social income statement. (1973) Westport, CT. 4 См. Land K. Social indicators for assessing the impact of the independent, not-for-profit sector on society.

Paper presented at a Meeting of Independent Sector, (1996) Washington, DC.

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

27 Black

20.12.2010, 13:33

27

УЧЕТ И КОНТРОЛЬ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ Основываясь на данном подходе, Б. Ричмонд 5 создала концепцию «Социальный показатель окупаемости инвестиций» (Social Return on Investment) для некоммерческих организаций. В своей работе Б. Ричмонд объясняет финансовую ценность неденежного результата как ценность, основанную на сравнении с рынком. Она также включила в финансовую ценность работу волонтеров. Основываясь на этой работе, Л. Мук создал «Отчетность расширенной добавленной стоимости» (EVAS), которую он применил для некоммерческих кооперативов студенческих общежитий. Между тем необходимо заметить, что сама добавленная стоимость является динамическим объектом, характеризующим определенный период времени в прошлом, и она ограничена выпуском продукции. В то же время существует необходимость разработки принципиально иного статического инструментария, направленного на будущее состояние капитала институциональной единицы в виде дезинтегрированного показателя чистых социальных пассивов. Данный подход к проблематике социального учета ни в отечественной, ни в зарубежной практике еще не разрабатывался.

КЛАССИФИКАЦИЯ ОСНОВНЫХ НАПРАВЛЕНИЙ СОЦИАЛЬНОГО УЧЕТА Изучение более 60 иностранных источников позволяет сделать вывод, что социальный учет рассматривается учетной наукой в двух аспектах: на микроэкономическом и на макроэкономическом уровнях. С. Дили приводит следующую классификацию основных направлений социального учета: 1. Национальный социальный учет (макроучет) — существует с 1930-х годов и предназначен для измерения национального качества жизни на макроуровне.

2. Социальный аудит — подход на уровне фирмы, концентрирующий внимание на корпоративной социальной ответственности в таких вопросах, как борьба с загрязнением окружающей среды, условия труда и благосостояние сотрудников.

3. Финансовый управленческий социальный учет в некоммерческой сфере — по-

добен социальному аудиту, за исключением того, что оценка эффективности в некоммерческой сфере имеет специфические особенности.

4. Финансовый социальный учет — преимущественно существует для внешней отчетности фирмы о своей социальной ответственности, включая учет человеческих ресурсов в соответствии с требованиями общепризнанных стандартов.

5. Управленческий социальный учет — предполагает развитие инструментария измерения социальной ответственности и отчетности и предназначен для внутренних пользователей. Микросоциальный учет представляет собой коммуникативную систему, обеспечивающую процесс принятия экономических решений в проекциях наиболее значимых заинтересованных сторон конкретной компании, ее социального и природного окружения. Микросоциальный учет включает такие элементы, как этический учет (учет человеческих ресурсов, PR учет) и экологический учет. Каждый из данных видов учета обеспечивает информацией конкретную заинтересованную сторону, в то же время каждый из них является интегрированной частью единой информационной среды принятия как эндогенных, так и экзогенных экономических решений.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ МАТРИЦЫ СОЦИАЛЬНОГО УЧЕТА Макросоциальный учет представляет собой углубленную и развитую интерпретацию системы национальных счетов в виде матрицы социального учета (Social Accounting Matrix). Согласно определению Г. Пят и Д. Роуд матрица социального учета направлена на представление макро-, мезо- и микроэкономических данных о социоэкономической системе, которые показывают трансакции и трансферы между всеми агентами и институтами данной системы. Матрица социального учета была разработана в 1962 году Ричардом Стоуном6 (Richard Stone). Впоследствии, начиная с 1970-х годов, матрицы социального учета ежегодно калькули-

5

Richmond B. J. Counting on nonprofits. Final report of the Social Accounting Framework Project, United Way of London and Middlesex, (1998), London.

6 Ричард Стоун в 1984 году был удостоен Нобелевской премии по экономике «за фундаментальный вклад в развитие системы национальных счетов, и соответственно, значительное улучшение основы эмпирического экономического анализа».

28

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

28 Black

20.12.2010, 13:33

УЧЕТ И КОНТРОЛЬ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ руются практически во всех индустриально развитых странах и применяются со стандартными макроэкономическими данными, формируемыми системами национальных счетов, которые специально сконструированы для анализа производственных отношений [таких как таблицы «Вход — Выход» (Input — Output Tables)]. Таким образом, матрица социального учета была разработана для того, чтобы сочетать показатели роста, распределения национального дохода и бедности в одной единой учетной системе. Матрица социального учета — это квадратная матрица с взаимосвязанными строками и столбцами, каждая ячейка которой показы-

вает платеж от «столбца» к соответствующей «строке». Матрица социального учета использует двойную запись; таким образом, общие платежи и доходы каждого агента должны балансировать. Типичная национальная матрица социального учета включает счета производства (виды деятельности), товаров, факторов производства и различных участников actors (институты), которые получают доход и потребляют товары.

СТРУКТУРА СОЦИАЛЬНОГО УЧЕТА На микроуровне профессор Г. Сиприан выделяет следующую структуру социального учета: Экологический учет

Социальный учет

Учет человеческих ресурсов

Этнический учет

Рис. Структура социального учета Г. Сиприан утверждает, что так же, как и экологический учет, учет человеческих ресурсов должен включаться в финансовые отчеты как на внутреннем управленческом уровне, так и на внешнем уровне. По мнению Е. М. Алигаджиевой, социальный учет включает: 1) учет социальной ответственности (учет индивидуальных факторов, имеющих социальную значимость); 2) учет совокупного влияния (оценка совокупных затрат предприятий); 3) социально-экономический учет (оценка проектов, финансируемых обществом с использованием финансовых и нефинансовых показателей, не поддающихся денежной оценке, но имеющих большой общественный резонанс); 4) учет социальных показателей (долгосрочная нефинансовая количественная социально-статистическая оценка); 5) общественный учет (попытки построить учет в глобальных масштабах), который связывает все виды социального учета. Автор настоящей статьи придерживается позиции, что структура социального учета, являющегося коммуникативной сетью достижения консенсуса между доминирующими

заинтересованными сторонами, определяется количеством и взаимоотношениями данных сторон.

ЦЕЛЬ СОЦИАЛЬНОГО УЧЕТА В СТРОИТЕЛЬСТВЕ Социальный учет рассматривается автором как интеграция трех основных проекций коммуникативных связей институциональной единицы и внешнего окружения: работники, природа и общество, при этом работники и общество являются атрибутивным разложением генеральной гуманистической метрики учета. Работники — социальная группа, от степени удовлетворенности которой в большой степени зависит финансовая эффективность компании. Природа (природная среда) представляет собой социальную группу — будущее поколение. От степени сохранности природной среды зависят здоровье будущих поколений, производительность их труда, степень возможности зарабатывать деньги для приобретения товаров и услуг. Эта социальная группа является виртуальной и не способна оказать прямое воздействие БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

29 Black

20.12.2010, 13:33

29

УЧЕТ И КОНТРОЛЬ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ на деятельность компаний, поэтому ее интересы защищаются третьей заинтересованной стороной: обществом. Общество как заинтересованная сторона имеет наиболее эффективный инструмент воздействия на деятельность компании через отказ от потребления ее товаров. Согласно результатам одного из исследований, проведенного в Великобритании в 1999 году, 17 % респондентов из 25 тыс. опрошенных избегают покупать продукты социально безответственных компаний. По данным Interbrand, соотношение материальных и нематериальных активов компании IBM составляет 17:69, компании СосаCola — 4:96. Известно также, что значительную часть нематериальных активов составляет стоимость самого бренда, которая определяется репутацией, которая формируется на основе социально-ответственного поведения компании.

Таким образом, социальный учет в строительстве представляет собой такую организацию учета, которая позволяла бы судить об эффективности принимаемого решения не только с точки зрения инвестора, но и социального и экологического окружения строительной организации или собственника.

БИБЛИОГРАФИЯ 1. Алигаджиева Е. В. Постановка социального учета // Экономический анализ: теория и практика. — 2008. — № 21.

2. Соколов Я. В. История бухгалтерского учета. — М.: ФиС, 2006.

3. Соколов Я. В. Бухгалтерский учет от истоков до наших дней. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.

4. Хамидуллина Г. Р. Трансформация бухгалтерской отчетности в соответствии с международными стандартами в сфере некоммерческих организаций. — Казань: Познание, 2008.

Извлечение из письма УФНС России по г. Москве от 22.06.2010 № 16-15/065027@ ...Уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками — российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения. Она определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, предусмотренной в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику. Об этом сказано в п. 2 ст. 288 НК РФ. Кроме того, если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта Российской Федерации, то распределение прибыли по каждому из этих подразделений может не производиться. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет этого субъекта РФ, в таком случае определяется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории субъекта Российской Федерации. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата налога в бюджет этого субъекта Российской Федерации, уведомив о принятом решении до 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, налоговые органы, в которых налогоплательщик состоит на налоговом учете по месту нахождения своих обособленных подразделений. Уведомления представляются в налоговый орган в случае, если налогоплательщик изменил порядок уплаты налога, изменилось количество структурных подразделений на территории субъекта РФ или произошли другие изменения, влияющие на порядок уплаты налога. Если организация и ее обособленные подразделения находятся на территории одного субъекта Российской Федерации, то налогоплательщик может принять решение об уплате им (организацией) налога на прибыль в бюджет этого субъекта Российской Федерации за все свои обособленные подразделения...

30

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

30 Black

20.12.2010, 13:33

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ УЧЕТ ИСТРОИТЕЛЬНЫХ КОНТРОЛЬ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ ОРГАНИЗАЦИЙ

Методика количественной оценки рисков строительного проекта А. И. Узенберг, Государственный университет управления Ñðåäè âñåõ ôèíàíñîâûõ èíñòèòóòîâ, ïðèçâàííûõ îáåñïå÷èâàòü èíâåñòèöèîííóþ àêòèâíîñòü â ýêîíîìèêå, âåäóùàÿ ðîëü îòâîäèòñÿ áàíêàì. Íî äî ñèõ ïîð èõ àêòèâíîìó ó÷àñòèþ â ïðîåêòíîì ôèíàíñèðîâàíèè, êàê ïðàâèëî, ïðåïÿòñòâîâàëè íå ñòîëüêî âûñîêèå ðèñêè äàííîé ñôåðû äåÿòåëüíîñòè, ñêîëüêî îòñóòñòâèå ñêîëüêî-íèáóäü çíà÷èìîé áàíêîâñêîé ïðàêòèêè â óïðàâëåíèè ôèíàíñèðîâàíèåì ìàñøòàáíûõ ñòðîèòåëüíûõ ïðîåêòîâ. Ñ ýòîé òî÷êè çðåíèÿ ïðåäñòàâëÿåòñÿ äîñòàòî÷íî àêòóàëüíîé çàäà÷à ðàçðàáîòêè ìåòîäèê, ñîïðîâîæäàþùèõ ïðîöåññû áàíêîâñêîãî ôèíàíñèðîâàíèÿ è ñíèæàþùèõ ðèñêè â äàííîì ñåãìåíòå áàíêîâñêîé äåÿòåëüíîñòè.

ЗНАЧЕНИЕ ПОСТРОЕНИЯ ПОКВАРТАЛЬНОГО ДЕНЕЖНОГО ПОТОКА ПРОЕКТА В первую очередь следует отметить, что в основе представленной в данной статье методики оценки эффективности проекта лежит построение поквартального денежного потока проекта (кэш-фло), с помощью которого, в частности с использованием методов дисконтирования, осуществляется расчет основных показателей эффективности (NPV, NPVR, IRR и т.д.). Построение вышеуказанного денежного потока проекта осуществляется на основе первичной информации, которая, как правило, предоставляется в банк на рассмотрение в виде проектной документации по рассматриваемому объекту строительства, а также бизнес-плана проекта. Помимо расчета основных показателей эффективности, кэш-фло проекта позволяет аналитику экспертно оценивать адекватность и реальность представленных данных, что также может влиять на принятие решения об инвестировании. Основная часть расходов при этом осуществляется на основе сметы строительства, статьи которой должны быть объективно обоснованы, отражать состояние рыночных цен и быть сопоставимыми с расходами по строительству объектов-аналогов. Вне зависимости от методической корректности расчета, выбора программных средств, используемых для расчета, квалификации и личного опыта эксперта проекта, экономическая оценка проекта напрямую зависит от качества исходных данных и не может быть надежнее их. Построение денежного потока проекта позволяет анализировать информацию, характеризующую операции, связанные, во-

первых, с образованием источников финансовых ресурсов, а во-вторых, с использованием этих ресурсов. При этом в качестве источников средств в проекте могут быть увеличение собственного капитала, привлечение кредитов и займов, выручка от сдачи в аренду или продажи построенного объекта. Основными направлениями использования денежных средств являются инвестиции в постоянные активы и строительство, расходы на формирование оборотного капитала, на осуществление операционной деятельности, обслуживание внешней задолженности, налоговые платежи, выплата дивидендов [1].

ПОДРАЗДЕЛЕНИЕ СОВОКУПНОСТИ ИСТОЧНИКОВ ФИНАНСОВЫХ РЕСУРСОВ И НАПРАВЛЕНИЙ ИХ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ При построении общего кэш-фло проекта вся совокупность источников финансовых ресурсов и направлений их использования подразделяется на три основные общепринятые группы: — денежный поток от операционной деятельности; — денежный поток от инвестиционной деятельности; — денежный поток от финансовой деятельности. В каждом из трех блоков выделяются притоки и оттоки денежных средств, образуемые за каждый отчетный период реализации проекта. Суммирование данных потоков позволяет построить чистый денежный поток по проекту. Однако построенный таким образом кэш-фло проекта является общим и наиболее полным для всех его участников (менеджмента, инвесторов, кредиторов) и не позволяет оценивать БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

31 Black

20.12.2010, 13:33

31

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ эффективность проекта для банка по причине того, что заранее не определено, в какой роли банк участвует в проекте — кредитора или инвестора (далее об этом более подробно).

ФОРМИРОВАНИЕ ДЕНЕЖНОГО ПОТОКА ОТ ОПЕРАЦИОННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ Денежный поток от операционной деятельности формируется из следующих агрегированных статей доходов и расходов (табл. 1).

ФОРМИРОВАНИЕ ДЕНЕЖНОГО ПОТОКА ОТ ИНВЕСТИЦИОННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ Денежный поток от инвестиционной деятельности формируется из следующих агрегированных статей доходов и расходов (табл. 2).

ФОРМИРОВАНИЕ СТАТЬИ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ОТ ФИНАНСОВОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ При выборе источников финансирования необходимо:

— определить потребность в краткосрочном и долгосрочном капитале; — проанализировать возможные изменения в составе активов и капитала с целью определения их оптимальной структуры по объемам и видам; — обеспечить платежеспособность и финансовую состоятельность; — использовать максимально прибыльно собственные и заемные средства. Данная группа формируется из следующих агрегированных статей доходов и расходов (табл. 3). На основе вышеприведенных групп притоков и оттоков денежных средств формируется конечный чистый денежный поток, который позволяет оценивать его ликвидность. В этом случае важно, чтобы ни в один из отчетных периодов не было зафиксировано отрицательного сальдо доходов и расходов, в противном случае такая ситуация свидетельствует о недостатке денежных средств (так называемый разрыв ликвидности) и невозможности реализации проекта.

Таблица 1 Статьи доходов и расходов операционной деятельности

Притоки Доходы от аренды

Доходы от продажи

Прочие доходы

Особенности формирования При внесении данных об объемах реализации площадей желательно ориентироваться на обеспеченный объем реализации (то есть принимаемый рынком на основе спроса), а не на технические данные проекта. Важное значение здесь имеет адекватность маркетингового исследования спроса на возводимый объект, наличие заключенных предварительных контрактов продажи или аренды Могут возникать индивидуально при реализации конкретного строительного проекта

Оттоки Затраты на материалы

Включаются затраты на материалы, используемые непосредственно при производстве строительных работ, строительные конструкции, детали, топливо, энергия, пар, вода и т.д.

Зарплата

Расходы на оплату труда рабочих

Эксплуатационные рас- Коммунальные платежи, услуги связи, транспортные услуги, складходы ские расходы и т.д.

32

Налоги

Включает налог на прибыль, налог на имущество, НДС, земельный налог, налог на пользователей автомобильных дорог, страховые взносы

Выплата процентов по кредитам

Рассчитывается исходя из ставки процента по кредиту и остатка задолженности на конкретную отчетную дату

Прочие накладные расходы

Могут возникать индивидуально при реализации конкретного строительного проекта

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

32 Black

20.12.2010, 13:33

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ Таблица 2 Статьи доходов и расходов инвестиционной деятельности Притоки

Особенности формирования

Выручка от реализации активов

Средства, получаемые от реализации основных средств и других активов, участвующих в строительстве (например, оборудования)

Оттоки

Расходы на строительство

Основные затраты на строительство объекта. Включают затраты на приобретение прав на участок, подготовку участка, проектноизыскательские расходы, инженерное освоение территории и подключение к коммуникационным сетям, строительно-монтажные работы и прочие расходы

Инвестиции в оборудование и другие активы

Затраты на приобретение участвующих в строительстве основных средств

Оплата расходов будущих периодов

Незначительны в строительстве, могут включать: расходы по переоборудованию и приспособлению зданий для обслуживания строительства, расходы по набору работников для строительства и т.д.

Инвестиции в оборотный капитал

Незначительны в строительстве. Представляют сумму средств, направленных на приобретение запасов материалов, средства в расчетах с поставщиками и покупателями

Таблица 3 Статьи доходов и расходов от финансовой деятельности Притоки

Особенности формирования

Собственный (акционерный) капитал

Вложение акционерами собственных средств в проект. Компания, которая использует только собственный капитал, имеет максимальную финансовую устойчивость, но ограничивает темпы своего развития в будущем

Заемный капитал

Кредиты банков или облигационные займы. Компания, привлекающая заемные средства в форме банковского кредита или облигационного займа, имеет более высокий потенциал для экономического роста и возможности увеличения доходности собственного капитала, но в большей мере подвержена финансовым рискам и угрозе банкротства

Целевое финансирование

Средства, предназначенные для финансирования целевых мероприятий, выделяются государственными и негосударственными организациями и могут быть использованы исключительно по назначению

Оттоки По кредитам — составляется в соответствии с графиком погашения, установленным кредитором. По облигациям — равен сроку погашения облигаций

Возврат кредитов Лизинговые платежи

Платежи за использование оборудования по схеме лизинга

Выплата дивидендов

Вывод собственниками средств из проекта. Как правило, строго контролируется кредитной организацией и возможен только после одобрения банком БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

33 Black

20.12.2010, 13:33

33

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

ФОРМИРОВАНИЕ ИСХОДНЫХ ДАННЫХ ДЛЯ ПРОВЕДЕНИЯ ОЦЕНКИ ИНВЕСТИЦИОННОГО ПРОЕКТА Для проведения оценки любого инвестиционного проекта, независимо от отрасли, масштаба и направленности, необходимо подготовить три блока исходных данных: потоки от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Частой ошибкой при наполнении вышеперечисленных блоков исходных данных является формальный подход к сути рассматриваемого проекта. При ближайшем рассмотрении идея проекта всегда многовариантна, и от выбора определенного варианта ее построения зависит дальнейшая работа с проектом. Это означает, что описание исходных данных будет зависеть от ответа на вопрос: на каких условиях банку предлагается участвовать в проекте — а точнее, будет ли банк выступать в роли соинвестора проекта, получая долю объекта в собственность, право на получение части прибыли от реализации объекта и возможность участвовать в управлении возводимой коммерческой недвижимости, или же банк будет выступать только в роли кредитора и ограничится предоставлением кредита с целью дальнейшего возврата средств с определенным процентом? Таким образом, в случае оценки эффективности строительного проекта речь идет о двух инвестиционных проектах (отдельно для банка-инвестора, отдельно для банка-кредитора), которые будут иметь разные показатели эффективности, разную степень коммерческой привлекательности и разную степень финансового риска. При этом, если для оценки проекта будет выбрана точка зрения одного из партнеров (инвестора

или кредитора), также очень важно правильно разделить доходы и затраты между участниками проекта.

УЧЕТ СТАВКИ ДИСКОНТИРОВАНИЯ Помимо того что для банка-инвестора и банка-кредитора при построении кэшфло проекта будут использоваться различные статьи доходов и расходов, необходимо учитывать и различие в подходах к выбору ставки дисконтирования. В случае банка-кредитора ставка дисконтирования будет равна ставке по кредиту. При оценке эффективности проекта банком-инвестором в качестве ставки дисконтирования будет использоваться требуемая акционерами доходность на капитал (или доходность альтернативных вложений с поправкой на инвестиционный риск).

УЧЕТ СТАТЕЙ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ДЛЯ БАНКА-ИНВЕСТОРА Особенность построения кэш-фло проекта заключается в том, что для инвестора заемные денежные потоки являются частью проекта, таким образом, они не исключаются из расчета эффективности (табл. 4). Другим отличием для банка-инвестора является выбор в качестве ставки дисконтирования доходности альтернативных вложений. Расчет величины ставки осуществляется на основе суммы трех компонентов: 1) безрисковой ставки доходности, рассчитываемой, как правило, исходя из доходности казначейских облигаций со сроком погашения, сопоставимым со сроком реализации строительного проекта; Таблица 4

Учет статей доходов и расходов для банка-инвестора Учитываемые денежные потоки проекта:

Учитывать?

1. Денежные потоки от операционной деятельности (с учетом выплаты процентов по кредитам)

да

2. Денежные потоки от инвестиционной деятельности

да

3. Денежные потоки от финансовой деятельности

34

— Поступления акционерного капитала

нет

— Поступления целевого финансирования

да

— Поступления кредитов

да

— Возврат кредитов

да

— Лизинговые платежи

да

— Выплата дивидендов

нет

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

34 Black

20.12.2010, 13:33

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ 3) премии за инвестиционный риск, оцениваемый экспертно исходя из индивидуальных качественных характеристик рисков строительного проекта на основе кумулятивного подхода.

ПОСТРОЕНИЕ ЧИСТОГО ДИСКОНТИРОВАННОГО ДЕНЕЖНОГО ПОТОКА На основе общего денежного потока по проекту, особенностей учета доходов и расходов для инвестора и соответствующей ставки дисконтирования осуществляется построение чистого дисконтированного денежного потока, исходя из которого осуществляется расчет основных показателей эффективности проекта: — чистой текущей стоимости (NPV); — рентабельности инвестиций (NPVR); — внутренней нормы прибыльности (IRR).

УЧЕТ СТАТЕЙ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ДЛЯ БАНКА-КРЕДИТОРА Аналогичным образом для банка-кредитора деньги акционеров являются частью проекта, при этом из расчета кэш-фло исключаются денежные потоки, связанные с кредитованием (включая проценты по кредиту) (табл. 5): При этом в качестве ставки дисконтирования банком-кредитором используется ставка по кредиту, предоставленному для реализации проекта. На основе вышеизложенных особенностей для банка-кредитора также осуществляется

построение чистого дисконтированного денежного потока и аналогичным образом рассчитываются показатели эффективности (NPV, IRR, NPVR). При этом для банка-кредитора целесообразно также дополнительно произвести расчет других показателей: 1) Общего коэффициента покрытия долга (DSCR), который характеризует степень достаточности доходов, генерируемых проектом для покрытия обслуживания предоставленного кредита (выплата процентов и основной суммы долга); 2) доли собственного и заемного капитала в проекте, который является: для банка-кредитора индикатором финансовой устойчивости проекта, а также показателем надежности акционеров и их заинтересованности в успешной реализации проекта.

КРИТЕРИИ ПРИНЯТИЯ РЕШЕНИЯ ПО ПРОЕКТУ НА ОСНОВЕ АНАЛИЗА ПОКАЗАТЕЛЕЙ ЭФФЕКТИВНОСТИ Следует выделить следующие критерии принятия решения по проекту на основе анализа показателей эффективности (табл. 6).

РИСК-ФАКТОРЫ ИНВЕСТИЦИОННО-СТРОИТЕЛЬНОГО ПРОЕКТА Окончательное решение об инвестировании в строительство недвижимости банк должен принимать на основе комплексного анализа показателей эффективности и рисков проекта, так как особенности расчета каждого коэффициента в отдельности не позволят банку адекватно сравнить и оценить преимуТаблица 5

Учет статей доходов и расходов для банка-кредитора Учитываемые денежные потоки проекта:

Учитывать?

1. Денежные потоки от операционной деятельности

да

за исключением процентов по кредитам

Да

2. Денежные потоки от инвестиционной деятельности

Да

3. Денежные потоки от финансовой деятельности Поступления акционерного капитала

Да

Поступления целевого финансирования

Да

Поступления кредитов

Нет

Возврат кредитов

Нет

Лизинговые платежи

Да

Выплата дивидендов

Да БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

35 Black

20.12.2010, 13:33

35

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ Таблица 6 Критерии принятия решения об инвестировании Ситуация

Критерий

Чистая текущая стоимость (Net Present Value — NPV) Оценка одного проекта

Если NPV > 0, проект эффективен и банк склонен принять положительное решение об инвестировании

Оценка нескольких проектов

Принимается, как правило, тот проект, который имеет большее значение NPV

Особенность в оценке

Большее значение NPV не всегда соответствует более эффективному проекту, так как в данном случае многое зависит от масштабов инвестиций в различные проекты. Большему объему инвестиций, как правило, соответствует большее NPV

Рентабельность инвестиций (Net Present Value Ratio — NPVR) Оценка одного проекта

Если величина NPVR > 0, проект эффективен и банк склонен принять положительное решение об инвестировании

Оценка нескольких проектов

Большее значение NPVR соответствует более эффективному проекту

Особенность в оценке

1. Данный показатель позволяет сравнивать проекты с различным масштабом инвестиций 2. Инвестору следует учитывать индивидуальные предпочтения в разрезе риск-доходность, так как значительная величина рентабельности инвестиций свидетельствует и о высокой степени риска

Внутренняя норма прибыльности (Internal Rate of Return — IRR) Оценка одного проекта

Если значение IRR > стоимости капитала, проект эффективен и банк склонен принять положительное решение об инвестировании

Оценка нескольких проектов

Более высокое значение IRR соответствует более эффективному проекту

Особенность в оценке

Некорректность сравнения проектов с различной ставкой дисконтирования (то есть различной стоимостью капитала, заложенного участником)

Общий коэффициент покрытия долга (Debt-service coverage ratio — DSCR) Используется банком-кредитором для оценки эффективности проекта. При этом целесообразно рассчитывать данный показатель как по каждому отчетному периоду, так и по проекту в целом. Критерии: значение DSCR не должно быть меньше 1,15 за каждый период и не меньше 1,3 по проекту в целом Доля собственного и заемного капитала в проекте Как правило, строительство недвижимости требует значительных финансовых затрат и в большей мере финансируется за счет заемных средств. При этом важным аспектом для банка-кредитора при принятии решения о финансировании строительного проекта является доля собственного капитала акционеров. Банк в большинстве случаев откажется от кредитования проекта, если доля собственного капитала проекта составит менее 20 % щества нескольких сопоставимых инвестиционных проектов. Следует отметить, что задача количественного анализа — выявить наиболее существенные риски с точки зрения их влияния на чистую приведенную стоимость (NPV) проекта и определить вероятность их наступления. По

36

его итогам можно сделать вывод о том, стоит ли реализовывать проект при обнаруженном уровне риска и соответствующем ему размере потенциальных потерь. Наиболее существенные риски, оказывающие значительное влияние на величину NPV, выделяются путем анализа чувстви-

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

36 Black

20.12.2010, 13:33

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ тельности. Его нельзя проводить по всем выявленным на этапе качественного анализа рискам, так как не все факторы риска могут быть представлены в стоимостном выражении [2]. Как правило, при проведении анализа чувствительности строительного проекта выделяют укрупненные риск-факторы, наиболее важные, часто встречающиеся на практике или способствующие возникновению других рисков. Для любого инвестиционно-строительного проекта укрупненными риск-факторами являются: 1) изменение стоимости строительно-монтажных работ и увеличение затрат на строительство; 2) изменение цены реализации (ставки аренды) 1м2 площадей объекта; 3) задержка в графике проведения строительно-монтажных работ; 4) задержка в графике реализации возведенных площадей объекта. Вышеуказанные факторы могут привести к увеличению расходной части проекта и снижению доходов, генерируемых проектом; смещение графика работ или продаж площадей может повлиять на весь план реализации проекта, в результате чего могут появиться кассовые разрывы и необходимо будет изменять принятую ранее схему финансирования: вкладывать дополнительные инвестиции, продлевать сроки погашения кредитов и увеличивать заемное финансирование. Это может привести к увеличению расходов по обслуживанию долга, разрыву соглашений с поставщиками, подрядчиками, покупателями и иным негативным последствиям. В конечном счете выполнение плана строительства может затянуться, сроки сдачи объекта могут быть перенесены, а в худшем случае вся реализация проекта может быть поставлена под угрозу. Для того чтобы оценить устойчивость проекта к подобным негативным изменениям исходных условий, и проводится анализ чувствительности проекта к наиболее существенным факторам риска. Суть проведения анализа чувствительности проекта к изменению выбранного фактора риска заключается в последовательном изменении (ухудшении) значения данного фактора с целью оценки устойчивости NPV проекта к данным изменениям. Расчет NPV начинается с выбора диапазона возможных изменений значений риск-фактора. Важно понимать, что в случае изменения фактора риска может потребоваться построение нового кэш-фло по проекту, так как прежних источников финансирования может оказаться

недостаточно как в плане объема, так и в плане длительности по срокам (имеется в виду необходимость продления сроков погашения кредита в случае нарушения плана работ). Последовательно ухудшая величину выбранного фактора риска, эксперт определяет, при каком значении данного фактора NPV проекта падает ниже нуля, что означает переход инвестиционного проекта в категорию неэффективных. Масштаб изменения позволяет определять степень устойчивости проекта к анализируемому фактору риска. Так, при оценке риска изменения величины расходов на строительство или цены реализации (аренды) площадей объекта риск считается: 1) высоким — если проект не выдерживает неблагоприятное изменение стоимости (то есть NPV не снижается до отрицательного значения) на 10–15 %; 2) средним — если проект выдерживает неблагоприятное изменение стоимости на 15– 35 %; 3) низким — если проект выдерживает неблагоприятное изменение стоимости свыше 35 %. При оценке риска изменения графика СМР или плана реализации площадей возводимого объекта эксперту необходимо будет внести существенные изменения в общий кэш-фло проекта и оценить влияние данных изменений на величину NPV. При этом риск считается высоким, если: 1) проект не выдерживает общее увеличение сроков менее чем на 3 месяца; 2) проект выдерживает общее увеличение сроков от трех до семи месяцев; 3) проект выдерживает общее увеличение сроков более чем на семь месяцев. Проведение анализа чувствительности проекта к вышеуказанным факторам позволит выявить те факторы, которые оказывают наиболее существенное влияние на NPV проекта и являются наиболее опасными. Эти риски должны быть по возможности проанализированы более глубоко и взяты банком на более серьезный и тщательный контроль. Анализ чувствительности строительного проекта к факторам риска является заключительным шагом в комплексной оценке рисков строительного проекта.

ВЫВОДЫ Проведя оценку описанному выше методу, эксперт получает следующую информацию о рисках проекта и его инвестиционной привлекательности: БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

37 Black

20.12.2010, 13:33

37

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ — построение кэш-фло проекта и проведение расчета показателей его эффективности дают количественное представление об уровне инвестиционной привлекательности рассматриваемого инвестиционного проекта; — анализ чувствительности проекта к наиболее значимым с точки зрения практики строительства объектов недвижимости факторам риска позволяет оценивать степень устойчивости проекта к возможным неблагоприятным изменениям условий. Таким образом, полученная в анализе строительного проекта информация позволит эксперту банка сформулировать окончательное заключение о рискованности рассматриваемого проекта и его инвестиционной привлекательности. На основе данного заключения

банк может принимать решения об инвестировании (финансировании) строительного проекта или об отказе от участия в нем по причине высокой степени рискованности. Это также означает, что инвестиционный потенциал, которым сегодня располагают строительные компании, может быть существенно расширен.

БИБЛИОГРАФИЯ 1. Материалы семинара «Оценка инвестиционных проектов в области строительства» компании Альт-Инвест (официальный сайт http://www.altinvest.ru/ 2. Голоушкина И. Как оценить риски проектов // Финансовый директор. — 2008. — № 4.

Извлечение из письма Минфина России от 25.10.2010 № 03-03-06/1/658 ...Согласно статье 137 Трудового кодекса Российской Федерации (далее — ТК РФ) удержания из заработной платы работника для погашения его задолженности работодателю могут производиться при увольнении работника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск, за неотработанные дни отпуска. Такое удержание также допускается абзацем 1 пункта 2 Правил об очередных и дополнительных отпусках, утвержденными НКТ СССР от 30.04.1930 № 169. На основании статьи 138 ТК РФ общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20 процентов, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, — 50 процентов заработной платы, причитающейся работнику. Если с учетом данного ограничения работодатель не смог удержать с работника при увольнении всю сумму задолженности, оставшуюся сумму работник может добровольно внести в кассу или перечислить на банковский счет работодателя. При этом если работник не соглашается на добровольный возврат излишне полученных сумм, то работодатель, согласно положениям статьи 391 ТК РФ вправе взыскать их в судебном порядке...

Извлечение из письма Минфина России от 21.10.2010 № 03-03-06/1/655 ...Расходы в виде платы за технологическое присоединение энергопринимающего устройства налогоплательщика к электрическим сетям учитываются в расходах для целей налогообложения прибыли организаций при условии соответствия таких расходов критериям, установленным статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс). Учитывая, что вышеуказанные расходы непосредственно не связаны с приобретением, сооружением, изготовлением, а также доведением данных объектов до состояния, в котором они пригодны для использования, такие расходы могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Кодекса в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. Если расходы в виде платы за технологическое присоединение в соответствии со статьей 318 Кодекса и применяемой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения прибыли относятся к косвенным расходам, такие расходы включаются в состав расходов текущего налогового (отчетного) периода...

38

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

38 Black

20.12.2010, 13:33

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Аутсорсинг и иные формы межфирменной кооперации: анализ отличий И. Д. Котляров, доцент кафедры экономики Санкт-Петербургского филиала Государственного университета — Высшей школы экономики, канд. экон. наук  ñòàòüå àíàëèçèðóþòñÿ îòëè÷èÿ àóòñîðñèíãà îò äðóãèõ ôîðì ñîòðóäíè÷åñòâà ìåæäó ïðåäïðèÿòèÿìè (çàêóïêà òîâàðîâ è óñëóã, ïðîèçâîäñòâî íà çàêàç, ïîäðÿä). Îïèñàíû êëàññèôèêàöèè àóòñîðñèíãà ïî îðãàíèçàöèîííûì êðèòåðèÿì, ïðèâåäåíû ïîíÿòèÿ âíóòðåííèõ, âíåøíèõ è âèðòóàëüíûõ ïîäðàçäåëåíèé. Одной из важнейших проблем, возникающих в исследовании аутсорсинга, является разработка отсутствующих на сегодняшний день критериев его отличия от других форм межфирменной кооперации [1, 2, 5, 7, 11]. В отсутствие таких критериев выделение аутсорсинга как самостоятельного экономического и организационного феномена лишено смысла. Очевидно, что такая ситуация неудобна как с теоретической, так и с практической точек зрения (поскольку отсутствует явное и недвусмысленное понимание прав и обязанностей участников аутсорсинговой сделки), что делает актуальной задачу поиска критериев, которые бы позволили выделить аутсорсинг из других форм межфирменного сотрудничества (если же такие критерии выявить не удастся, то это будет означать, что аутсорсинг как самостоятельный вид сотрудничества не существует и может быть сведен к какому-либо иному виду кооперации). Попытки выявить такие критерии, безусловно, уже предпринимались, но предложенные признаки были чрезмерно расплывчаты и неудобны для практических целей [6] (что, разумеется, ни в коей степени не умаляет важность и значимость усилий по их выявлению). Вообще следует отметить, что основное внимание исследователей, работавших над проблематикой аутсорсинга, концентрировалось не столько на его теоретическом анализе, сколько на разработке приемов его внедрения в повседневную деятельность предприятий [3, 6, 8, 9, 10]. По нашему мнению, особое значение задача выявления отличительных признаков аутсорсинга имеет для строительной отрасли, которая основывается на отношениях подря-

да и субподряда, где соблазн назвать эти отношения аутсорсинговыми особенно велик [4]. В данной статье делается попытка разработки таких критериев. Автор надеется, что выдвинутые им предложения окажутся полезными как для практиков, так и для теоретиков, и смогут быть положены в основу дальнейшего исследования аутсорсинга как специфической формы организации межфирменного сотрудничества и разработки мер по его законодательному регулированию. Уточним, что заказчик услуг аутсорсера в данной статье именуется аутсорси, а поставщик таких услуг — аутсорсером.

СУЩНОСТЬ ОТНОШЕНИЙ АУТСОРСИНГА Традиционно аутсорсинг определяется как передача бизнес-процесса (или задачи) на исполнение внешнему оператору. При таком подходе разница между аутсорсингом и подрядом незаметна, что вызвало потребность в более четком описании особенностей аутсорсинга. Это привело к возникновению представления о том, что аутсорсер в течение срока действия контракта является внешним подразделением компании-заказчика. Такое определение, будучи в принципе интуитивно понятным (по сути дела речь идет в данном случае о более тесной по сравнению с обычным подрядом интеграции ауторсера и аутсорси), все же не соответствует требованиям научной строгости, предъявляемым к определениям экономических явлений (неясно, что имеется в виду, когда говорится о внешнем подразделении). Кроме того, с точки зрения традиционной теории менеджмента и экономики предприятия в этом определении заложено БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

39 Black

20.12.2010, 13:33

39

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ определенное логическое противоречие: компания бывает либо независимой, либо входящей в структуру какой-либо иной организации, но не той и другой одновременно.

В табл. 1 делается попытка формализовать характеристики, отличающие аутсорсинг от иных форм межфирменного сотрудничества. Таблица 1

Отличительные характеристики аутсорсинга

40

Сравниваемые признаки

Закупка товаров (услуг)

Заказ товаров (услуг)

Подряд (субконтрактинг)

Аутсорсинг бизнеспроцессов (задач)

1

2

3

4

5

Сущность деятельности поставщика (оператора)

Поставщик по собственной инициативе изготавливает товар для продажи на открытом рынке без наличия твердых заказов на него

Поставщик производит товар (оказывает услугу) только после получения заказа

Поставщик производит товар (оказывает услугу) только после получения заказа

Оператор производит продукт (оказывает услугу) при наличии заказа от аутсорси

Гарантии получения выручки поставщиком (оператором)

Гарантия продажи товара и получения выручки отсутствует (определяется рыночной конъюнктурой и пожеланиями клиента)

Заказчик гарантирует выкуп произведенного товара (оказываемых услуг) и его своевременную оплату

Заказчик гарантирует выкуп произведенного товара (оказываемых услуг) и его своевременную оплату

Аутсорси гарантирует выкуп произведенного товара (оказываемых услуг) и его своевременную оплату

Назначение това- Товар (услуга) мора (услуги) жет быть использован для удовлетворения личных потребностей или в коммерческих целях

Товар (услуга) может быть использован для удовлетворения личных потребностей или в коммерческих целях

Товар будет использован заказчиком в коммерческих целях

Товар (услуга) предназначен для использования аутсорси в коммерческих целях

Участники сделки

Участники сделки могут быть физическими или юридическими лицами

Участники сделки могут быть физическими или юридическими лицами

Участники сделки могут быть только юридическими лицами

Участники сделки могут быть только юридическими лицами

Характеристики товара (услуги)

Товар (услуга) изготавливается в соответствии с собственными спецификациями поставщика и является стандартизированным для всех покупателей

Поставщик получает от покупателя только спецификации товара

Поставщик получает от покупателя подробные спецификации выполняемых работ и рекомендации по их выполнению

Товар (услуга) производится в соответствии с требованиями заказчика. Эти требования включают развернутые технические характеристики товара, технологию производства и организацию системы контроля качества

Механизм ценообразования

Продавец самостоятельно устанавливает цену на свой товар (услугу) и в случае необходимости предоставляет покупателю скидку

Заказчик устанавлиЦена определяется заказчиком и испол- вает подрядчику нителем путем пере- смету работ говоров

Оператор раскрывает заказчику структуру и размер своих издержек, после чего заказчик и оператор устанавливают нормативную величину наценки на товары (услуги) оператора

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

40 Black

20.12.2010, 13:33

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ 1

2

3

4

5

Характер производственных мощностей поставщика (оператора)

Производитель (поставщик) самостоятельно формирует свои производственные мощности исходя из специфики производимого (поставляемого) им товара

Производитель (поставщик) самостоятельно формирует свои производственные мощности исходя из усредненных характеристик того товара, который он намерен производить на заказ. Производство товара с характеристиками, существенно отличающимися от усредненных, как правило, невозможно

Производитель (поставщик) самостоятельно формирует основную часть своих производственных мощностей исходя из усредненных характеристик того вида работ, которые он будет выполнять. При сложных заказах возможно привлечение дополнительных мощностей (например, аренда)

Оператор формирует свои производственные мощности (количество, структура, номенклатура, географическое положение) исходя из требований заказчика

Механизм работы покупателя (заказчика)

Покупатель самостоятельно использует приобретенный товар (услугу) по установленному им внутреннему регламенту

Покупатель самостоятельно использует приобретенный товар (услугу) по установленному им внутреннему регламенту

Покупатель самостоятельно использует приобретенный товар (услугу) по установленному им внутреннему регламенту

В целях обеспечения оптимального качества оказания услуг аутсорсер вносит изменения в те внутренние процедуры работы заказчика, которые связаны с переданным ему на исполнение процессом

Получение компетенций от заказчика

Нет (поставщик предлагает покупателю стандартный товар без адаптации под его требования и обладает всеми необходимыми компетенциями для его производства)

Поставщик получает от покупателя спецификации товара

Поставщик получает от покупателя подробные спецификации выполняемых работ и рекомендации по их выполнению

В случае необходимости аутсорси передает оператору собственные ключевые компетенции, необходимые для выполнения процесса или задачи (технологии, оборудование и т.д.)

Предложенная классификация не включает такие формы производственной кооперации, как давальческое производство и толлинг (по сути дела, разновидность давальческого производства в сочетании с налоговой оптимизацией). По нашему мнению, в качестве самостоятельных форм их выделять нецелесообразно, и они могут быть отнесены либо к производству на заказ, либо к полноценному аутсорсингу в зависимости от того, каким критериям табл. 1 они удовлетворяют. Из табл. 1 следует, что между аутсорсингом и подрядом много общего. Тем не менее имеются и признаки, которые отличают эти формы кооперации друг от друга. Отметим, что не все выделенные условия могут выполняться в каждой конкретной аутсорсинговой сдел-

ке — должно соблюдаться хотя бы одно из них; чем больше условий выполняется, тем о большей степени интеграции предприятий в рамках аутсорсинга идет речь.

КОММЕНТАРИИ К ТАБЛ. 1 1. При аутсорсинге, так же как и при подряде, речь идет о сотрудничестве между предприятиями. Если предприятие передает какуюлибо задачу физическому лицу, то это не аутсорсинг, а трудовые отношения. Это позволяет избежать расширительного толкования аутсорсинга как (в том числе) привлечения временных внештатных сотрудников.

2. Аутсорсер имеет право вносить изменения в те или иные технологические процессы БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

41 Black

20.12.2010, 13:33

41

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ аутсорси, если это необходимо для более качественного выполнения переданной ему функции. Например, при IT-аутсорсинге оператор может рекомендовать заказчику докупить дополнительное оборудование или программное обеспечение, реорганизовать внутреннюю сеть и т.д.

3. Нередки ситуации, при которых аутсорси передает аутсорсеру свои ликвидируемые подразделения (функции которых отдаются аутсорсеру), определенные технологии и иные компетенции. Именно эта ситуация отражена в нижней правой ячейке табл. 1.

4. По нашему мнению, характеристики, приведенные в правой колонке табл. 1, являются формализацией требований, которым

должно соответствовать внешнее подразделение (то есть независимое предприятие, фактически входящее в структуру аутсорси).

КЛАССИФИКАЦИЯ АУТСОРСИНГА ПО КРИТЕРИЮ ТИПОВ ПРОЦЕССОВ, ПЕРЕДАВАЕМЫХ НА ИСПОЛНЕНИЕ СТОРОННЕМУ ПОДРЯДЧИКУ С управленческой точки зрения виды аутсорсинга удобно классифицировать по критерию типов процессов, передаваемых на исполнение стороннему подрядчику. Основные подходы к такой классификации представлены в табл. 2. Таблица 2

Наиболее распространенные подходы к классификации аутсорсинга № п/п 1

2

3

4

Классификационный критерий Отношение к профиальной деятельности предприятия

Аутсорсинг основных процессов; аутсорсинг вспомогательных процессов

Виды деятельности

Аутсорсинг в сфере информационных технологий (ИТ-аутсорсинг); производственный аутсорсинг; логистический аутсорсинг; аутсорсинг персонала; бухгалтерский аутсорсинг и т.д.

Содержание передаваемых функций

Аутсорсинг задач (на исполнение передаются разовые проекты, а срок их реализации четко оговаривается). Пример: разработка дизайна нового продукта. Для этого вида аутсорсинга иногда используется специальный термин ауттаскинг (от англ. task — задача); аутсорсинг бизнес-процессов (в этом случае речь идет о долгосрочном сотрудничестве между предприятиями, когда подрядчик на регулярной основе берет на себя выполнение той или иной функции, порученной ему заказчиком). Пример: производственный аутсорсинг или факторинг

Место протекания передаваемых бизнеспроцессов

Внутренние (протекающие во внутренней среде предприятия). Пример: аутсорсинг производства; внешние (обеспечивающие связь предприятия с внешней средой). Пример — обслуживание клиентов; смешанные (протекающие как во внутренней, так и во внешней среде). Пример — аутсорсинг бухгалтерского обслуживания (который включает как обработку внутренней бухгалтерской информации, так и сдачу отчетности в налоговые органы)

ОТЛИЧИЕ АУТСОРСИНГА ОТ ВИРТУАЛЬНЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ Проанализируем отличия аутсорсинга от другого экономико-организационного фено-

42

Выделяемые виды аутсорсинга

мена, получившего широкое распространение в последние годы, а именно от виртуальных предприятий, которые представляют собой временное объединение компаний с целью реализации какого-либо проекта. Иногда на-

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

42 Black

20.12.2010, 13:33

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ блюдается смешение этих двух явлений, что, по нашему мнению, не совсем верно. Аутсорсинг, как показано в табл. 1, предполагает достаточно глубокую степень интеграции между предприятиями, тогда как для виртуальных объединений такая интеграция не характерна: они создаются на короткий срок для выполнения разовых задач. Речь идет в данном случае скорее о производстве продукции (оказании услуг) на заказ, осуществляемом не одним исполнителем, а несколькими, объединенными в виртуальное предприятие. Это позволяет сделать вывод, о том что в структуре современного предприятия присутствуют три типа подразделений: — внутренние — «традиционные» подразделения, юридически и организационно контролируемые предприятием и принадлежащие ему на правах собственности; — внешние — сформированные на основе аутсорсинга (то есть аутсорсеры, на долгосрочной основе выполняющие для предприятия тот или иной процесс); — виртуальные — независимые фирмы, на короткий срок объединившиеся с фирмой в виртуальное предприятие для реализации какого-либо проекта. Можно также констатировать, что для современной хозяйственной деятельности характерны две тенденции: — экстернализация — передача функций от внутренних подразделений к внешним; — интернализация — переход виртуальных подразделений во внешние. Это позволяет повысить качество сотрудничества за счет усиления адаптации предприятий к потребностям друг друга (эта адаптация фактически отсутствует в случае виртуальных предприятий). Следует отметить, что автор далек от предположения, что выделенные им критерии отличия аутсорсинга от других форм сотрудничества между предприятиями являются окончательными. Тем не менее он надеется, что

полученные в данной работе результаты могут стать основой для дальнейших исследований в этой области.

БИБЛИОГРАФИЯ 1. Аникин Б. А., Рудая И. Л. Аутсорсинг и аутстаффинг: высокие технологии менеджмента: учебное пособие. — М.: ИНФРА-М, 2009. — 320 с.

2. Бравар Ж.-Л., Морган Р. Эффективный аутсорсинг. Понимание, планирование и использование успешных аутсорсинговых отношений. — М.: Баланс Бизнес Букс, 2007. — 475 с.

3. Вихляев С. В. Концепция логистического аутсорсинга добывающих предприятий: автореф. на соиск. уч. степ. канд. экон. наук. — М.: Институт исследования товародвижения и конъюнктуры оптового рынка, 2007.

4. Галлямов А. Н. Аутсорсинг при организации подрядных работ в строительных организациях: автореф. на соиск. уч. степ. канд. экон. наук. — СПб.: Санкт-Петербургский государственный инженерно-экономический университет, 2006.

5. Ефимова С. и др. Аутсорсинг. М.: Журнал «Управление персоналом», «Научная книга», 2006. — 160 с.

6. Карашевич В. Е. От подряда к аутсорсингу — первые шаги // Инновации. — 2008. — № 1(111). — С. 125–128.

7. Клементс С. и др. Аутсорсинг бизнес-процессов. Советы финансового директора / Под общ. ред. В. В. Голда. — М.: Вершина, 2006. — 416 с.

8. Кремлева Н. А. Обеспечение конкурентных преимуществ производства и реализации продукции на основе аутсорсинговой модели организации бизнеса предприятия // Организатор производства. — 2009. — № 43. С. 72–75.

9. Сайфиева С. Н., Быкадоров М. А. Аутсорсинг в свете экономической теории // Вестник Государственного университета управления, серия «Развитие отраслевого и регионального управления». — 2007. — № 3. — С. 175–180.

10. Сайфиева С. Н., Быкадоров М. А. Теоретические основы и эволюция развития аутсорсинга // Журнал экономической теории. — Екатеринбург, Институт экономики УрО РАН. — 2006. — № 3. — C. 77–91.

11. Хейвуд Дж. Б. Аутсорсинг: в поисках конкурентных преимуществ. — М.: Издательский дом «Вильямс», 2002. — 176 с.

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

43 Black

20.12.2010, 13:33

43

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Методика формирования ценовой политики предприятия Т. В. Воронченко Âîïðîñû öåíîîáðàçîâàíèÿ çàíèìàþò öåíòðàëüíîå ìåñòî â âîïðîñàõ óïðàâëåíèÿ. Ïðîöåññ ôîðìèðîâàíèÿ öåíû äëèòåëåí è ìíîãîôàêòîðåí. Àâòîðîì ñòàòüè ïðåäëîæåíà ìåòîäèêà ôîðìèðîâàíèÿ öåíîâîé ïîëèòèêè ïðåäïðèÿòèÿ.

ЗАТРАТНЫЙ И ЦЕННОСТНЫЙ ПОДХОДЫ К ЦЕНООБРАЗОВАНИЮ Управленческие решения по ценообразованию являются одними из самых важных и сложных и представляют собой процесс установления конкурентных и разумных продажных цен, которые приводят к росту продаж и увеличению прибыли. Процесс формирования цены предполагает рассмотрение различных факторов: конкуренцию, покупательский спрос, затраты и т.д. Окончательное решение по ценам принимается руководителем подразделения, наделенным соответствующими полномочиями, на основе анализа и оценки возможных последствий каждого из вариантов решений. Несмотря на сложность и неоднозначность рассматриваемой проблемы, а также существование различных альтернативных ситуаций, которые могут возникнуть при ее решении, можно рекомендовать к применению на практике двух основных подходов к ценообразованию (затратный и ценностный) (рис. 1). Затратный подход к ценообразованию принимает в качестве отправной точки фактические затраты предприятия на производство и реализацию продукции, а при ценностном подходе предприятие сначала определяет

продажную цену нового изделия, а уже потом проектирует сам продукт. Данный подход исторически самый старый и самый надежный, так как в его основе лежит такая реальная категория, как затраты предприятия, подтвержденные соответствующими бухгалтерскими документами. При затратном подходе процедура определения цены нового продукта примерно следующая: конструкторские службы предлагают новое изделие с соответствующими параметрами. Затем проект данного изделия поступает к технологам, а от них в плановый отдел и в бухгалтерию. На этом этапе определяется и цена, которая должна обеспечить возмещение совокупных затрат, связанных с производством. Затем сотрудники отделов сбыта организовывают продажу данного изделия и убеждают покупателей, что запрашиваемая цена оправдывается свойствами и качеством изделия.

ЦЕНООБРАЗОВАНИЕ ПО ПРИНЦИПУ «ЗАТРАТЫ ПЛЮС» Самой распространенной формой ценообразования на основе себестоимости является ценообразование по принципу «затраты плюс», при которой продажная цена за еди-

I. Затратный подход Продукт

Технология

Затраты

Цены

Ценность

Покупатели

Технология

Продукт

II. Ценностной подход Покупатели

Ценность

Цены

Затраты

Рис. 1. Основные подходы к ценообразованию1 1

44

Голов С. Ф. Управленческий бухгалтерский учет. Скарби. — Киев, 2008. — С. 284.

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

44 Black

20.12.2010, 13:33

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ ницу определяется путем прибавления к себестоимости продукции части прибыли (наценки). Общая формула цены в этом случае имеет следующий вид2: Цена = Затраты + Наценка,

(1)

Наценка = Процент наценки х Затраты.

(2)

где

Процент наценки устанавливается эмпирически, чаще всего исходя из прогнозируемой (желаемой) нормы рентабельности. Наценка может быть рассчитана на основе: • переменных производственных затрат; • производственной себестоимости; • общей суммы переменных затрат; • суммарных затрат. Формула расчета процента наценки имеет следующий вид: Процент наценки = (Бюджетная прибыль + Общие затраты, не включенные в состав (3) базовых) : (Годовой объем продукции х Базовые затраты на единицу продукции). Сумма наценки, как было отмечено выше, может быть определена разными методами: • на основе переменных производственных затрат (4–5): Процент наценки к переменным производственным затратам = Бюджетная прибыль + Постоянные производственные затраты + Расходы периода) : (Объем производства х Переменные производственные затраты на единицу изделия); Сумма наценки = Процент наценки к переменным производственным затратам х Переменные производственные затраты на единицу изделия : 100; • на основе производственной себестоимости продукции (6–7): Процент наценки к производственной себестоимости = Бюджетная прибыль + Расходы периода .; Объем производства х Производственная себестоимость единицы продукции Сумма наценки = Процент наценки к производственной себестоимости х Производственная себестоимость единицы продукции : 100; • на основе суммы переменных затрат (8–9): Процент наценки к сумме переменных затрат = Бюджетная прибыль + Общие постоянные затраты .; Объем производства х Общие переменные затраты на единицу продукции Сумма наценки = Процент наценки к сумме переменных затрат х Общие переменные затраты на единицу продукции : 100; • на основе суммарных затрат (10–11): Процент наценки к суммарным затратам = Бюджетная прибыль .; Объем производства х Суммарные затраты на единицу продукции Сумма наценки = Процент наценки к суммарным затратам х Суммарные затраты на единицу продукции : 100.

2

Голов С. Ф. Управленческий бухгалтерский учет. Скарби. — Киев, 2008. — С. 307. БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

45 Black

20.12.2010, 13:33

45

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ Используя различные основы для расчета суммы наценки, предприятие получает идентичные результаты относительно цены продукции. В связи с этим при формировании цены предприятие может использовать любую из этих основ.

затратами, прогнозирования основных показателей деловой активности экономических субъектов реального сектора, разработки политики ценообразования и формирования на этой основе желаемых финансовых результатов.

ЦЕНООБРАЗОВАНИЕ ПО ЦЕННОСТНОМУ ПОДХОДУ

ВЫВОДЫ

В последние годы все большее внимание привлекает процесс ценообразования по ценностному подходу, то есть установление цен таким образом, чтобы они обеспечивали предприятию получение большей прибыли за счет достижения выгодного для него соотношения «ценность/затраты». В отличие от ценообразования по принципу «затраты плюс» метод ценностного ценообразования предусматривает расчет цены на основе маркетинговых исследований. Знание уровня данной цены позволяет предприятию в целях получения прогнозируемой прибыли определять необходимый объем продаж и соответственно объем производства, учитывая при этом реально существующую конъюнктуру рынка. Затем путем вычитания из цены ожидаемой величины прибыли можно определить сумму максимально допустимых затрат на единицу продукции. Если планируемые затраты, рассчитанные традиционным способом, превышают максимально допустимые затраты, исчисленные с учетом конъюнктуры рынка, специалистам предприятия необходимо изыскивать пути их снижения. При необходимости сумму затрат следует уменьшить либо за счет снижения переменных затрат, либо постоянных, не снижая при этом качества продукции. Для этого целесообразно создать рабочую группу из специалистов, которые будут осуществлять детальный функционально-стоимостной анализ по каждому конкретному продукту, изучать возможность усовершенствования технологического процесса производства, изыщут новые рынки закупки сырья и материалов по более низким ценам. Таким образом, являясь составной частью механизма управления финансами предприятия, функционально-стоимостной анализ становится определяющим в системе управления

46

Применяя предложенную методику на основе информации, предоставленной системой variable-costing, менеджер сможет определить сумму переменных затрат, непосредственно обеспечивающих выпуск конкретного изделия; изучить взаимосвязь между объемом продаж, затратами и прибылью; прогнозировать поведение затрат при изменениях объема продаж; принять решение о снятии с производства убыточного изделия; проводить эффективную политику ценообразования и т.д. Для решения последней задачи рекомендуем комплексное применение двух подходов: затратного и ценностного, первый из которых самый надежный, так как в его основе лежит такая реальная категория, как затраты предприятия, подтвержденные соответствующими бухгалтерскими документами. Второй метод предусматривает расчет цены на основе маркетинговых исследований. Знание уровня данной цены позволяет предприятию в целях получения прогнозируемой прибыли определять необходимый объем продаж и соответственно объем производства, учитывая при этом реально существующую конъюнктуру рынка.

БИБЛИОГРАФИЯ 1. Адамов Н. А., Тилов А. А. Бюджетирование в коммерческой организации. Краткое руководство. — СПб.: Питер, 2007. — 144 с.

2. Анализ финансовой отчетности: учеб. пособие / Под ред. О. В. Ефимовой, М. В. Мельник. — М.: Омега-Л, 2004. — 408 с.

3. Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет: учебник. — 5-е изд. — М.: Омега-Л., 2008.

4. Воронченко Т. В. Совершенствование механизма комплексного управления финансами предприятия. — М.: Российская академия предпринимательства; АП «Наука и образование», 2010. — 240 с.

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

46 Black

20.12.2010, 13:33

УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ СТРОИТЕЛЬНЫХ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ ОРГАНИЗАЦИЙ

Методы налогового планирования в организациях С. В. Банк, профессор Российского государственного аграрного университета, д-р экон. наук Àâòîðîì ñòàòüè ðàññìîòðåíû îñíîâíûå ìåòîäû íàëîãîâîãî ïëàíèðîâàíèÿ, êîòîðûå ìîãóò èñïîëüçîâàòüñÿ îðãàíèçàöèÿìè ðàçëè÷íûõ ôîðì ñîáñòâåííîñòè. Ïðèâåäåíû êîýôôèöèåíòû, èñïîëüçóåìûå äëÿ ðàñ÷åòà ïëàíîâûõ ïîêàçàòåëåé, óòî÷íåíî ïîíÿòèå «íàëîãîâîå ïîëå» îðãàíèçàöèè. В налоговом планировании должна использоваться вся совокупность имеющихся в арсенале финансового управления методов. На каждом этапе или стадии деятельности организации применяются свои методы. Но только комплексное и последовательное их применение обеспечивает результативность работы организации. Рассмотрим основные методы налогового планирования.

РАСЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКИЙ МЕТОД Расчетно-аналитический метод предполагает расчет показателей на основе анализа достигнутых величин за прошедшие периоды, индексов их изменения и экспертных оценок развития. Этот метод применим при расчете и анализе налогооблагаемых баз, а также их составляющих — объемов реализации продукции, прибыли, доходов; при составлении средне- и краткосрочных планов налоговых платежей. Общая схема формирования плановых показателей по расчетно-аналитическому методу приведена в табл. 1. Расчетно-аналитический метод предполагает осуществление налогового планирования как такового на основе производственных, финансовых планов, прогнозов объемов продаж, затрат, то есть обеспе-

чивает тесную связь всех элементов планирования и финансового управления между собой. При применении рассматриваемого метода очень важна точность определения индексов изменения базовых величин, которые можно подразделить на индексы внешних и внутренних изменений. Неопределенность внешней среды и наличие непредусмотренных изменений делают необходимыми постоянную корректировку ожиданий организации относительно внешних условий и соответствующее уточнение планов. Индексы внешних изменений должны учитывать прежде всего уровень инфляции, влияющий, с одной стороны, на цены на сырье, материалы и услуги, и с другой — на минимальный уровень заработной платы работников. Кроме того, изменяется потребительский спрос на производимую продукцию, рынки сбыта. Все эти и другие аналогичные факторы могут значительно повлиять на величину основных финансовых показателей организации, элементов, формирующих налоговые базы, и соответственно на величину налоговых обязательств организации. В представленной таблице для расчета плановых показателей использованы следующие коэффициенты. Таблица 1

Общая схема формирования плановых показателей по расчетно-аналитическому методу Наименование показателей (элементов планирования)

Фактические величины, соответствующие базовому периоду

Индексы (коэффициенты) внешних изменений

Индексы (коэффициенты) внутренних изменений

Плановые величины, соответствующие расчетному периоду (гр. 5 = гр. 2 х гр. 3 х гр. 4)

1

2

3

4

5

Показатель 1 Показатель 2 БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

47 Black

20.12.2010, 13:33

47

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ Индексы внешних изменений: а) коэффициент изменения уровня цен на приобретаемое сырье, материалы, услуги, который определяется путем экспертных оценок исходя из инфляционных ожиданий, курса валют, статистических данных; б) коэффициент изменения уровня заработной платы работающих, который устанавливается экспертным путем на базе прогнозов увеличения минимальной заработной платы, изменения уровня жизни населения, данных о среднеотраслевом уровне оплаты труда по категориям работающих; в) коэффициент изменения объема продаж, который определяется экспертным путем на основе информации о потребительском спросе на данный вид продукции, состоянии рынков сбыта, предложениях предприятийконкурентов. Индексы внутренних изменений: а) коэффициент изменения объема производства и реализации, который определяется в соответствии с производственными планами предприятия, расширением или сворачиванием производства, выпуском новой продукции и другими факторами; б) коэффициент изменения уровня цен на собственную продукцию, услуги или товары, который устанавливается в соответствии с ценовой и маркетинговой политикой организации, величиной затрат, нормой прибыли и т.д.; в) коэффициент изменения численности работающих, который определяется в зависимости от потребности в работниках, от объема выполняемых работ. В расчетно-аналитическом методе огромное значение имеют экспертные оценки перспектив развития как каждой организации — участницы группы, так и в большей степени страны в целом, которые позволяют с большей или меньшей степенью точности составлять прогноз на ряд лет. В силу того, что все экспертные оценки и применяемые индексы носят вероятностный, субъективный и относительный характер, расчетно-аналитический метод предполагает составление нескольких вариантов плана, рассчитанных на наиболее и наименее благоприятный ход развития. Это особенно важно при составлении среднесрочных и долгосрочных планов.

НОРМАТИВНЫЙ МЕТОД Нормативный метод находит применение при расчете плановых показателей по действующим нормативам — налоговым ставкам, тарифам, нормам амортизационных отчисле-

48

ний и т.д. Так как все ставки налоговых платежей, отчислений, взносов устанавливаются государственными органами, то есть носят нормативный характер, данный метод применяется при любых расчетах, связанных с налогами. Расчеты по нормативному методу осуществляются по следующей схеме: Налоговая база х Ставка налога = Сумма налога Если при использовании расчетно-аналитического метода учитываются факторы, влияющие на формирование налоговых баз, то нормативный метод предполагает учет изменений условий налогообложения, главным образом налоговых ставок. При составлении среднесрочных планов налоговых платежей следует формировать несколько вариантов исходя из прогнозов возможных изменений действующих нормативов. Нормативный метод применим при расчете и составлении конкретных планов налоговых платежей — средне-, краткосрочных, текущих, а также налоговых календарей. Но так как он основывается, как правило, на уже рассчитанных, готовых налогооблагаемых базах, то он носит вспомогательный характер и целесообразен к использованию в совокупности с другими методами налогового планирования.

БАЛАНСОВЫЙ МЕТОД Балансовый метод состоит в создании бухгалтерской модели хозяйственной или финансовой ситуации. Иными словами, он предполагает рассмотрение той или иной ситуации (или отдельной операции) путем составления бухгалтерских проводок и на их основе — расчета баланса. Этот метод широко применяется во многих организациях. Балансовый метод наиболее целесообразен к применению в налоговом планировании, во-первых, при проведении анализа с точки зрения налоговых последствий текущих хозяйственных и финансовых операций на стадии заключения договоров, определении оптимальной формы сделки, и, во-вторых, в некоторых случаях при формировании учетной политики организации как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения. Балансовый метод удобно использовать при разработке схем и форм взаимодействия головной организации с дочерними и зависимыми обществами, когда возникает

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

48 Black

20.12.2010, 13:33

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ необходимость определения совокупной величины налоговых обязательств и общего (корпоративного) финансового результата. Преимущества балансового метода состоят в его простоте и наглядности. Схематично прослеживается весь ход бухгалтерского оформления операции, а по данным полученного в результате баланса выявляется итоговая сумма налоговых платежей и финансовых результатов организации. Однако балансовый метод только формирует итоговые результаты исходя из заданных параметров, но не фиксирует их зависимость от исходных данных, не определяет критерии выбора оптимального варианта налогообложения, не дает конкретных рекомендаций, в каких случаях, при каких условиях применение того или иного варианта наиболее эффективно. Максимально полную информацию о критериях оптимальности в налоговом планировании предоставляет использование экономико-математических методов, что позволяет организации по каждой конкретной ситуации не только рассчитывать эффективность различных вариантов решения, но и определить критерии выбора оптимального. Как балансовый, так и экономико-математические методы направлены на определение минимальной величины налоговых обязательств, возникающих при реализации того или иного варианта управленческого решения. Но для оптимизации принимаемого решения этого недостаточно. Сумму налоговой экономии, получаемой по наиболее выгодному с точки зрения налоговых последствий варианту, необходимо сравнивать с величиной дополнительных затрат (финансовых, трудовых, моральных и прочих), связанных с реализацией данного решения. Кроме того, следует оценивать вероятность изменений законодательства в планируемом периоде, касающихся рассматриваемой хозяйственной ситуации, и корректировать в соответствии с этим расчеты налоговых обязательств.

МЕТОД ОПТИМИЗАЦИИ ПЛАНОВЫХ РЕШЕНИЙ Метод оптимизации плановых решений заключается в разработке ряда вариантов возможных решений, оценке эффективности каждого и выборе наиболее оптимального решения. С помощью вышеуказанного метода решаются основные задачи стратегического налогового планирования, а именно:

путем оценки налоговых последствий при выборе между альтернативными вариантами определяются оптимальные, наиболее эффективные направления и виды деятельности хозяйствующей единицы, структура, место расположения головной организации и ее дочерних и иных структурных подразделений. Метод оптимизации плановых решений используется также во многих элементах оперативного планирования, связанных с принятием управленческого решения. Его суть состоит в разработке ряда альтернативных вариантов решения, определении размера налоговых обязательств по каждому варианту, суммарной величины дополнительных затрат. При разработке сложных производственных и финансовых схем, когда необходимо учитывать множество факторов и условий налогообложения, целесообразно использовать несколько методов налогового планирования одновременно.

МЕТОД ФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОГО ПОЛЯ Кроме общих методов, используемых в системе финансового управления в целом, в налоговом планировании применяется метод формирования налогового поля, суть которого заключается в следующем. На основе выбранных хозяйствующим субъектом вариантов правовой организации, осуществления хозяйственной и финансовой деятельности, а также учетной политики определяется полный перечень обязательных платежей в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды. По каждому платежу разрабатывается оптимальная система льгот, фиксируются ставки, источники исчисления, сроки уплаты. Иными словами, на этапе стратегического планирования формируется «налоговое поле» организации, на основании которого составляются в дальнейшем и среднесрочные, и текущие планы налоговых платежей, налоговые календари и все другие элементы налогового планирования. Налоговое поле представляет собой информационную налоговую базу, включающую перечень налогов, подлежащих уплате хозяйствующим субъектом исходя из осуществляемых им видов деятельности, статуса, места (региона) расположения, наличия структурных подразделений; размеров ставок, источников исчисления, видов и размеров льгот, сроков уплаты и получателей. Это основная инфорБУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

49 Black

20.12.2010, 13:33

49

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ мационная база для дальнейшего налогового планирования. Налоговое поле формируется в основном на этапе стратегического налогового планирования, конкретизируется в процессе оперативного планирования, подлежит постоянному обновлению в соответствии с изменениями условий функционирования и налогообложения предпринимательского объединения. Налоговое поле является полной информационной налоговой базой, включающей все параметры исчисления и уплаты налогов, в соответствии с выбранными условиями функционирования хозяйствующего субъекта, его стратегической политикой. Налоговое поле определяет налоговые рамки, в которых организации различных форм собственности могут осуществлять свою деятельность, форми-

ровать финансовую политику, принимать управленческие решения, регулировать уровень налогообложения.

БИБЛИОГРАФИЯ 1. Козенкова Т. А. Методы налогового планирования в группе компаний: Монография. — М.: Российский университет кооперации, 2008.

2. Титаева А. В., Ледакова Ю. Н. Налоговое планирование и экономическая безопасность организации. — М.: Налоговый вестник, 2005.

3. Сергеев И. В., Галкин А. Ф., Воронцова О. М. Налоговое планирование. — М.: Финансы и статистика, 2007.

4. Митюкова Э. С. Налоговое планирование. Анализ реальных схем. — М.: Эксмо, 2008.

5. Адамов Н. А., Козенкова Т. А. Направления, этапы и элементы оптимизации системы налогообложения // Все о налогах. — 2007. — № 12.

Извлечение из письма УФНС России по г. Москве от 11.06.2010 № 16-15/062200@ ...При методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318–320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок (ст. 272 НК РФ). На основании пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов [для расходов в виде затрат на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги)] признается: — либо дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров; — либо дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов; — либо последнее число отчетного (налогового) периода. Такой первичный документ, как акт, свидетельствует о фактическом оказании исполнителем услуг и принятии этих услуг заказчиком. Следовательно, один из способов признания таких расходов для целей налогообложения прибыли должен быть установлен в учетной политике организации. В соответствии с п. 5 ст. 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Согласно ст. 781 ГК РФ заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг. Таким образом, если из требований законодательства и (или) условий договора об оказании услуг не следует, что акт об оказании услуг подлежит ежемесячному составлению, то для целей документального подтверждения в налоговом учете расходов заказчика ежемесячное составление актов не требуется (при наличии надлежащим образом оформленных счетов-фактур).

50

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

50 Black

20.12.2010, 13:33

ПРАВОВОЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ В СТРОИТЕЛЬСТВА СТРОИТЕЛЬСТВЕ

Документы, устанавливающие порядок правопреемства при реорганизации юридических лиц А. А. Глушецкий, профессор Высшей школы финансов и менеджмента Академии народного хозяйства при Правительстве РФ, генеральный директор Центра корпоративных стратегий еженедельника «Экономика и жизнь»  ñòàòüå àíàëèçèðóþòñÿ ïðîáëåìû, âîçíèêàþùèå ïðè ñîñòàâëåíèè äîêóìåíòîâ, óñòàíàâëèâàþùèõ ïîðÿäîê ïðàâîïðååìñòâà ïðè ðåîðãàíèçàöèè þðèäè÷åñêèõ ëèö — ïåðåäàòî÷íîãî àêòà è ðàçäåëèòåëüíîãî áàëàíñà.

ЗАКЛЮЧИТЕЛЬНАЯ БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ Присоединяемое общество на день, предшествующий дате внесения в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) записи о прекращении его деятельности, составляет заключительную бухгалтерскую отчетность в объеме форм годовой бухгалтерской отчетности, принятых ранее организацией, за период с начала отчетного года и до внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного общества1. На основании заключительной бухгалтерской отчетности присоединенного общества определяются фактический состав его имущества и обязательств и их стоимостная оценка на момент наступления правопреемства.

ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ В ГОСУДАРСТВЕННЫЕ ОРГАНЫ ДОКУМЕНТОВ, ОПРЕДЕЛЯЮЩИХ ПОРЯДОК ПРАВОПРЕЕМСТВА Разделительный баланс или передаточный акт предоставляются в контролирующие органы вместе с учредительными документами соответственно для государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в про-

цессе реорганизации, и внесения записи в ЕГРЮЛ о прекращении деятельности присоединенного общества2 . В соответствии с п. 2 ст. 59 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) непредставление этих документов для регистрации либо отсутствие в них положений о правопреемстве в отношении обязательств реорганизованного юридического лица влекут отказ в государственной регистрации вновь возникших юридических лиц, то есть по сути непризнание состоявшейся реорганизации. В случае размещения ценных бумаг при реорганизации для государственной регистрации выпуска (дополнительного выпуска) ценных бумаг в регистрирующий орган дополнительно представляется копия передаточного акта или разделительного баланса. При этом копии актов (описей) инвентаризации имущества и обязательств реорганизуемого юридического лица, первичных учетных документов по материальным ценностям [актов (накладных) приемки-передачи основных средств, материально-производственных запасов и др.], перечней (описей) иного имущества, подлежащего приемке-передаче при реорганизации, расшифровок (описей) кредиторской и дебиторской задолженностей, а также иных приложений к передаточному акту или разделительному балансу могут не представляться3 .

1 Пункт 9 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных приказом Минфина России от 20.05.2003 № 44н.

2 «При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица в регистрирующий орган по месту нахождения юридического лица, к которому осуществляется присоединение, представляются заявление о внесении записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица … решение о реорганизации юридического лица, договор о присоединении и передаточный акт» (ст. 17 Федерального закона 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).

3 Пункт 8.2.1. Стандартов эмиссии ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг, утвержденных приказом ФСФР от 25.01.2007 № 07-4/пз-н.

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

51 Black

20.12.2010, 13:33

51

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ СТРОИТЕЛЬСТВА Некоторые органы государственной регистрации требуют предоставления полного текста передаточного акта (разделительного баланса), в частности учреждения юстиции при регистрации перехода прав на недвижимое имущество, а некоторые органы ограничиваются только основным текстом документа, в частности при регистрации выпуска (дополнительного выпуска) ценных бумаг.

ПЕРЕДАТОЧНЫЙ АКТ (РАЗДЕЛИТЕЛЬНЫЙ БАЛАНС) И АКТЫ (НАКЛАДНЫЕ) ПРИЕМА-ПЕРЕДАЧИ Иногда правоприменители путают передаточный акт с техническим документом первичного учета — актом (накладной) приема-передачи. Акт (накладная) приема-передачи — это документ, необходимый для отражения в бухгалтерском учете основных средств. «Принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект. Одним актом (накладной) приемки-передачи основных средств может оформляться принятие к бухгалтерскому учету однотипных объектов одинаковой стоимости, принимаемых к бухгалтерскому учету одновременно. Вышеуказанный акт, утвержденный руководителем организации, вместе с технической документацией передается в бухгалтерскую службу организации, которая на основании этого документа открывает инвентарную карточку или делает отметку о выбытии объекта в инвентарной карточке. Техническая документация, относящаяся к конкретному инвентарному объекту, может передаваться по месту эксплуатации объекта с соответствующей отметкой в инвентарной карточке»4. Акт (накладная) приема-передачи подтверждает фактическую передачу (прием) определенных объектов гражданских прав от правопредшественника к правопреемнику. Сопоставление передаточного акта (разделительного баланса) с актом (накладной) приема-передачи позволяет выяснить, какая часть активов, подлежащих передаче в по-

рядке правопреемства, была фактически передана. Нормативные акты в сфере бухгалтерского учета разделяют передаточный акт (разделительный баланс) и акты (накладные) приема-передачи. «Формирование бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации производится при наличии: • передаточного акта или разделительного баланса...; • первичных учетных документов по материальным ценностям (актов (накладных) приемки-передачи основных средств, материально-производственных запасов и др.); • перечня (описи) иного имущества, подлежащего приемке-передаче при реорганизации организаций...»5. Нельзя согласиться с утверждением, согласно которому «передаточный акт является документом технического характера, подтверждающим переход прав и обязанностей от одного общества к другому»6.

РАЗДЕЛИТЕЛЬНЫЙ БАЛАНС И ФОРМИРОВАНИЕ ПОКАЗАТЕЛЕЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ, СОЗДАВАЕМЫХ В РЕЗУЛЬТАТЕ РЕОРГАНИЗАЦИИ Существует достаточно распространенное заблуждение, согласно которому составление разделительного баланса сводится к разделению статей бухгалтерского баланса юридического лица правопредшественника на его баланс и балансы создаваемых юридических лиц. Источником такого рода заблуждений стали Указания о бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с введением в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации, утвержденные приказом Минфина России от 28.07.1995 № 81 (утратили силу). Согласно п. 2.3 этих Указаний при разделении юридических лиц (выделении из состава юридического лица его отдельного или нескольких подразделений) составлявшийся разделительный баланс состоял из общего баланса по ранее действовавшему юридическому лицу и балансов каждого вновь создававшегося юридического лица, образованного на базе подразделений, ранее входивших в состав прежнего юридического лица. Данные

4 Пункт 38 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных приказом Минфина России от 20.05.2003 № 44н.

5 Пункт 4 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных приказом Минфина России от 20.05.2003 № 44н.

6 Баев С. А. Реорганизация акционерного общества как крупная сделка и (или) сделка с заинтересованностью // Акционерное общество: вопросы корпоративного управления. — 2004. — № 5 (12).

52

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

52 Black

20.12.2010, 13:33

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ СТРОИТЕЛЬСТВА разделительного баланса являлись также и данными баланса каждого нового юридического лица на дату начала его деятельности, после государственной регистрации. Однако не все то золото, что блестит, и не все, что называется балансом, является формой бухгалтерской отчетности. Иногда термины вводят в заблуждение, искажая смысл обозначаемых ими явлений. К ним можно отнести «объявленные акции», «золотую акцию» и «разделительный баланс». Объявленные акции вообще не ценные бумаги. Они являются информацией в уставе о ценных бумагах, которые общество вправе разместить дополнительно к уже размещенным; золотая акция — исключительное право государства, не связанное с владением ценных бумаг; разделительный баланс не форма бухгалтерской отчетности, а особый гражданский правовой документ, устанавливающий порядок правопреемства при определенных формах реорганизации. Бухгалтерский баланс — одна из форм бухгалтерской отчетности, которая используется при составлении гражданских правовых документов, устанавливающих порядок правопреемства при реорганизации, в частности разделительного баланса. Данный нормативный акт в сфере регулирования технических норм бухгалтерского учета допустил смешивание (отождествление) различных по своей природе документов и связанных с ними процедур. Составление гражданского правового акта, устанавливающего порядок правопреемства при реорганизации юридических лиц в формах выделения и разделения (разделительный баланс), и формирование бухгалтерского баланса юридического лица — правопредшественника по завершении его реорганизации и вступительных бухгалтерских балансов юридических лиц, созданных путем его реорганизации. В результате этого смешения он вышел за пределы предмета своего регулирования и установил требования не к порядку составления бухгалтерской отчетности при определенных формах реорганизации, а к форме гражданского правового документа, определяющего порядок правопреемства при реорганизации юридических лиц. Бухгалтерское сообщество не заметило этой подмены и восприняло указания, содержавшиеся в этом нормативном акте, как обязательные и в отношении порядка формирования форм бухгалтерской отчетности создаваемых в результате реорганизации юридических лиц, и в отношении порядка составления собственно разделительного баланса (гражданского правового документа, устанавливающего порядок правопреемства при ре-

организации в определенных формах). Такое смешение стало причиной возникновения множества проблем. Можно привести пример негативных последствий подмены разделительного баланса формами бухгалтерской отчетности. При реорганизации ОАО «Х» в форме выделения из него ОАО «У» разделительный баланс был составлен в виде бухгалтерского баланса правопредшественника с учетом предстоящего выделения и бухгалтерского баланса выделяемого общества. К составленным таким образом бухгалтерским балансам было приложено краткое описание передаваемых прав и обязательств. Авторы этих документов считали, что основную смысловую нагрузку несли именно формы бухгалтерских балансов, а не описи передаваемых объектов гражданских прав (активов) и обязательств (пассивов). По завершении реорганизации между правопредшественником и правопреемником возник спор в отношении части активов. Правопредшественник считал, что эти активы остались в его собственности, и требовал у выделенного общества заключения договора аренды или прекращения их использования, в то время как выделенное общество настаивало на том, что эти объекты были переданы ему в порядке правопреемства. Спор был передан в суд. Ответчик (правопреемник) ссылался на свой вступительный баланс, в котором, по его мнению, была отражена стоимость спорных объектов. Истец утверждал, что форма бухгалтерского баланса не позволяла определить, какие именно объекты были переданы в порядке правопреемства, из бухгалтерского баланса не следовало, что в нем была отражена стоимость именно спорных объектов. Он ссылался на опись передаваемых объектов. В ней, в частности, говорилось, что передавалось отапливаемое помещение склада, однако дорогой отопительный котел указан не был. Аналогичным способом было указано, что передавалось помещение холодильных камер, однако сами холодильные камеры в описи не были указаны. Истец утверждал, что отопительный котел и холодильные камеры остались в его собственности и настаивал на их аренде или демонтаже. Суд счел обоснованными доводы истца о том, что в описи передававшихся объектов спорные объекты не были указаны, а на основании формы бухгалтерского баланса нельзя было установить права на объекты, которые были переданы в порядке правопреемства. Если вступительный баланс общества, создаваемого путем реорганизации, формируется по данным бухгалтерской отчетности на БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

53 Black

20.12.2010, 13:33

53

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ СТРОИТЕЛЬСТВА отчетную дату, предшествующую дате принятия решения о реорганизации, то в нем не находят отражения последующие изменения состава и стоимости имущества и обязательств, передаваемых в порядке правопреемства. Эти изменения происходят в силу того, что реорганизуемое общество продолжает свою деятельность. В этом случае неизбежна коллизия — стоимость имущества и суммы обязательств, отраженные в бухгалтерском балансе, который должен быть вступительным, не совпадают с их фактическими оценками на момент передачи. При таком подходе участники реорганизации сталкиваются с проблемой корректировки ранее утвержденного «разделительного баланса». Очевидно, что деление статей бухгалтерского баланса общества-правопредшественника и формирование вступительных балансов обществ-правопреемников следует проводить на заключительном этапе реорганизации, а не до принятия решения о реорганизации. Делению подлежат данные бухгалтерского учета общества-правопредшественника на день, предшествующий регистрации вновь создаваемого юридического лица. Такое деление производится на основании ранее утвержденного разделительного баланса. Образованный таким образом баланс является вступительным балансом созданного юридического лица.

ДОКУМЕНТЫ, УСТАНАВЛИВАЮЩИЕ ПОРЯДОК ПРАВОПРЕЕМСТВА И ОБОСНОВАНИЕ УСЛОВИЙ И ПОРЯДКА РЕОРГАНИЗАЦИИ Иногда высказывается следующее суждение: отсутствие в передаточном акте (разделительном балансе) стоимости передаваемых активов и сумм обязательств не позволяет акционерам объективно оценивать последствия предстоящей реорганизации. В данном случае смешиваются две различные задачи. Первая — установление порядка правопреемства в отношении передаваемых прав и обязательств. Эта задача решается путем составления и утверждения специальных гражданских правовых документов — передаточного акта или разделительного баланса.

Вторая — обоснование экономической и/ или иной целесообразности проведения реорганизации и оценка ее последствия. Эта задача решается путем составления иного информационного документа — «обоснование условий и порядка проведения реорганизации»7. В нем дается детальное юридическое и экономическое обоснование проекта решения о реорганизации, в том числе обоснование существенных условий договора о присоединении (слиянии). Описываются последствия осуществления реорганизации для акционеров каждого из участвующих в ней обществ. Указываются факторы, которые были приняты во внимание при формулировании предлагаемых условий и порядка реорганизации. Приводятся обстоятельства, затрудняющие оценку акций каждой из участвующих в реорганизации организации. При проведении реорганизации в формах присоединения (слияния) и преобразования в качестве приложения к нему целесообразно приводить проект бухгалтерского баланса правопреемника по итогам завершения реорганизации8, а также иную информацию справочного и аналитического характера, которая необходима акционерам для взвешенного принятия решения о реорганизации. Подчеркиваем, что обоснование условий и порядка проведения реорганизации является сводом исключительно справочных и аналитических материалов и не подлежит утверждению общим собранием акционеров.

БИБЛИОГРАФИЯ 1. Агапова О. Передаточный акт и разделительный баланс как документы, оформляющие правопреемство при реорганизации юридических лиц: проблемы правового регулирования // Хозяйство и право. — 2007. — № 3.

2. Баев С. А. Реорганизация акционерного общества как крупная сделка и (или) сделка с заинтересованностью // Акционерное общество: вопросы корпоративного управления. — 2004. — № 5 (12).

3. Долинская В. В. Акционерное право. Основные положения и тенденции. — М., 2006.

4. Габов А., Федорчук Д. Реорганизация акционерных обществ. — Журнал для акционеров. — № 5, 2003. — № 5.

7 Данный документ предусмотрен п. 3.5 Положения о дополнительных требованиях к порядку подготовки, созыва и проведения общего собрания акционеров, утвержденного постановлением ФКЦБ от 31.05.2002 № 17/пс.

8 При проведении реорганизации в формах выделения и разделения, в качестве приложения к нему целесообразно привести проект бухгалтерского баланса правопредшественника по итогам завершения реорганизации и проекты вступительных балансов юридических лиц, создаваемых в процессе реорганизаций. Подчеркиваем, что в данном случае речь идет о проектах вероятного состояния бухгалтерских балансов по завершении реорганизации, которые используются в аналитических целях.

54

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

54 Black

20.12.2010, 13:33

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ СТРОИТЕЛЬСТВА

УДК 336.647

Понятие и предмет договора строительного подряда Кириллова Анна Андреевна Российский университет кооперации, Россия, 141014, Московская область, г. Мытищи, ул. Веры Волошиной, д. 12.

E-mail: info@itkor.ru Статья поступила 15 октября 2010 г. Äîãîâîð ñòðîèòåëüíîãî ïîäðÿäà èìååò ðÿä ñóùåñòâåííûõ óñëîâèé. Ê íèì îòíîñÿòñÿ öåíà, ñðîêè è ïðåäìåò äîãîâîðà.  ñòàòüå ðàññìîòðåíû îñíîâíûå ïîëîæåíèÿ, ñâÿçàííûå ñ îïðåäåëåíèåì ïîíÿòèÿ è ïðåäìåòà äîãîâîðà ñòðîèòåëüíîãî ïîäðÿäà. Êëþ÷åâûå ñëîâà: äîãîâîð ñòðîèòåëüíîãî ïîäðÿäà; ïðåäìåò äîãîâîðà; óñëîâèÿ äîãîâîðà; îñîáåííîñòè ñòðîèòåëüñòâà.

THE CONCEPT AND THE SUBJECT OF A CONTRACTOR’S AGREEMENT A contractor’s agreement has a number of essential clauses. They include the cost, the validity period and the subject of the agreement. The article regards the general items connected with the definition of the concept and the subject of a contractor’s agreement.

Key words: contractor’s agreement; the subject of the agreement; the terms of the agreement; the peculiarities of construction.

ОСОБЕННОСТИ ДОГОВОРА СТРОИТЕЛЬНОГО ПОДРЯДА В зависимости от предмета и участвующих в нем субъектов договоры подряда делятся на многочисленные виды, в том числе на договор строительного подряда. Договор строительного подряда имеет целый ряд особенностей, позволяющих рассматривать его как самостоятельный вид договора подряда. Во-первых, предметное действие норм, регулирующих отношения строительного подряда, распространяется на отношения, связанные с созданием недвижимого имущества. Объектами договора строительного подряда являются объекты недвижимости как вновь создаваемые, так и подлежащие улучшению, под которыми понимаются неразрывно связанные с землей объекты, созданные человеком для определенных целей и зарегистрированные уполномоченными государственными органами в установленном порядке. Во-вторых, подрядчик зачастую должен обладать специальной правоспособностью, то есть способностью своими действиями создавать для себя права и исполнять обязанности

в тех сферах деятельности, на которые у него имеется специальное разрешение — лицензия. В-третьих, предусмотрено специфическое обязательство заказчика создавать подрядчику необходимые условия для работы. Это связано прежде всего с тем, что обычно собственником либо иным титульным владельцем участка земли или иного объекта, на котором предполагается производство строительных работ, выступает заказчик. В-четвертых, существует возможность установления дополнительных обязательств подрядчика, тесно связанных с предметом договора подряда, но выполнение которых происходит после сдачи результата работы заказчику. В-пятых, для регулирования отношений, возникающих в связи с заключением и реализацией договора, используется большое число ведомственных нормативных актов. В-шестых, для строительного подряда в международной практике характерно наличие посредника — специализированной инженерной организации (инженера), осуществляющей надзор за ходом выполнения работ и приемку выполненных подрядчиком работ. БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

55 Black

20.12.2010, 13:33

55

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ СТРОИТЕЛЬСТВА

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ДОГОВОРА СТРОИТЕЛЬНОГО ПОДРЯДА Легальная дефиниция строительного подряда закреплена в ст. 740 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ). Договор строительного подряда — это гражданско-правовой договор, в силу которого одна сторона (подрядчик) обязуется в установленный договором строительного подряда срок построить по заданию другой стороны (заказчика) определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик — создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену (п. 1 ст. 740 ГК РФ). Сравнивая это определение с определением договора подряда (п. 1 ст. 702), нетрудно заметить разницу, что наряду с предметом и сроком договора существенным условием договора строительного подряда является цена. Кроме того, особо выделяется такая обязанность заказчика, как «создание подрядчику необходимых условий для выполнения работы». Регулированию отношений, возникающих из договора строительного подряда, посвящен § 3 главы 37 «Строительный подряд» ГК РФ. Общие положения о подряде, содержащиеся в § 1 этой главы, применяются, если иное не установлено предусмотренными в ГК РФ правилами о строительном подряде. С точки зрения классификаций, выработанных еще в римском праве, договор строительного подряда относится к консенсуальному, то есть обязательства по нему возникают с момента достижения соглашения сторон. В отличие от иных консенсуальных договоров договор строительного подряда (как и любой договор подряда) не может быть исполнен непосредственно в момент заключения договора, поскольку для достижения требуемого результата следует затратить известное время. Договор также является синналагматическим (двусторонним), поскольку при заключении у каждой из сторон возникают права и обязанности, и возмездным. Возмездность договора строительного подряда проявляется в том, что подрядчик выполняет работу за вознаграждение, право на получение которого у него возникает после выполнения и сдачи, как правило, всей работы заказчику, кроме случаев, установленных законом или договором. Договор строительного подряда нередко предполагает длительное сотрудничество его участников, и в этом случае он классифицируется как договор с длящимся испол1

56

нением. Основной сферой его применения является предпринимательская деятельность. Работы, выполняемые по договору строительного подряда, ведут к созданию или обновлению объектов недвижимости. Очевидно, что начало таких работ должно быть увязано с решением целого ряда вопросов, в частности с выделением земельного участка, утверждением проектно-сметной организации, получением согласования органов. Договор подряда на строительные работы рассчитан, как правило, на достаточно длительный период времени, в течение которого будут вестись строительные работы, осуществляться эксплуатация объекта в период гарантийного срока. За этот период может произойти существенное изменение цен на строительные работы и материалы, возникнуть потребность внесения изменений в проектную документацию и т.д., что также учитывается законодательством. Договор может охватывать как весь комплекс работ по объекту, так и лишь часть из них. В случаях, предусмотренных договором, подрядчик может принимать на себя обязанность не только сдать построенный им объект в эксплуатацию, но и обеспечить его эксплуатацию (набор и обучение персонала, налаживание связей с поставщиками, поиск рынков сбыта и т.д.) в течение указанного в договоре срока.

СУЩЕСТВЕННЫЕ УСЛОВИЯ ДОГОВОРА СТРОИТЕЛЬНОГО ПОДРЯДА Существенные условия договора строительного подряда включают те же условия, что и договор подряда, однако к ним добавляется существенное условие о цене договора, которая подлежит обязательному согласованию. Итак, существенными условиями договора подряда на строительные работы являются: — предмет договора строительного подряда. Им является «результат выполненной работы», то есть объект нового строительства или иные работы, связанные со строящимся объектом; — срок договора строительного подряда. В договоре строительного подряда необходимо указывать два срока: срок начала и срок окончания работы. Нарушение подрядчиком сроков окончания строительных работ может быть основанием для расторжения договора строительного подряда (п. 10 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 № 511); — цена договора строительного подряда. Ввиду большого объема строительных работ

Специальное приложение к «Вестнику ВАС РФ», № 11 (ч. 2), 2003.

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

56 Black

20.12.2010, 13:33

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ СТРОИТЕЛЬСТВА цена договора строительного подряда обычно определяется путем составления сметы, представляющей собой постатейные перечень затрат на выполнение работ, приобретение оборудования, закупку строительных материалов и конструкций и т. д. Вместе с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, смета образует проектносметную документацию. Также цена может быть согласована в самом тексте договора строительного подряда. Остановимся более подробно на предмете договора строительного подряда. Предмет договора строительного подряда является существенным условием, без согласования которого договор считается незаключенным. Правильное определение предмета договора строительного подряда позволяет сторонам сформировать другие существенные условия, например цену, отражающую необходимые денежные затраты на строительство, поскольку предмет здесь указывает на результат работ в виде индивидуально-определенной вещи, имеющей свою стоимость. Предмет договора строительного подряда также позволяет хозяйствующим субъектам правильно определить основные технические параметры объекта строительства, и это, в свою очередь, влияет на разработку и корректирование проектной технической документации. Предметом договора строительного подряда является результат деятельности подрядчика, имеющий конкретную овеществленную форму. Им может быть объект нового строительства, в том числе построенный «под ключ»; реконструкция и техническое перевооружение действующего предприятия; капитальный ремонт здания или сооружения; монтаж технологического, энергетического и другого специального оборудования; выполнение пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ2. Исходя из арбитражной практики3, предмет договора строительного подряда должен формулироваться как обязательства подрядчика выполнить определенный перечень и виды строительных работ в согласованном сторонами объеме и при соблюдении установленных показателей качества с целью достижения определенного результата работ, обладающего соответствующим функциональным назначением.

Объектом данного договора является результат строительства, реконструкции определенного объекта либо выполнения иных строительных работ, а также выполнения монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ. Предмет договора строительного подряда прежде всего нужно оценивать через наименование строительных работ, которые должен выполнить подрядчик. Виды работ, которые подрядчик выполняет по договору строительного подряда, могут быть согласованы в самом тексте договора или в технической документации и смете. Отсутствие таковых не является основанием для признания договора незаключенным. Вместе с тем анализ судебных споров, связанных с договором строительного подряда, позволяет сделать вывод о том, что стороны испытывают определенные сложности в формировании условия о предмете. По смыслу п. 1 ст. 432 ГК РФ4 вопрос о незаключенности договора ввиду неопределенности его предмета следует обсуждать до его исполнения, поскольку неопределенность данного условия может повлечь невозможность исполнения договора. Так, например, подрядчик обратился в арбитражный суд с иском к заказчику о взыскании долга за выполненные строительно-монтажные работы. Требования истца удовлетворены, поскольку заказчик оплатил лишь часть работ. Ответчик обратился в суд кассационной инстанции с просьбой решение отменить, поскольку нарушены нормы материального права. По мнению ответчика, при заключении договора строительного подряда стороны не согласовали предмет, поэтому работы должны быть оплачены по факту. Суд кассационной инстанции, отменяя решение, обратил внимание лишь на то, что при рассмотрении дела по первой инстанции необходимо было сформулировать вывод о наличии или отсутствии задолженности за выполненные работы, а также найти правовое основание. Однако оценку о заключении договора строительного подряда при неправильно определенном предмете не дал (Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14 июня 2006 г. № Ф04-2902/2006 (22710-А45-38)5.

2

Сутягин А. В. Договоры в строительстве с комментариями. — М.: РОСБУХ, 2008. — С. 56–57. Специальное приложение к «Вестнику ВАС РФ», № 11 (ч. 2), 2003.

4 Собрание законодательства РФ, 05.12.1994, № 32, ст. 3301 (в ред. от 27.12.2009).

5 Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14.06.2006 г. № Ф04-2902/2006(22710-А45-38) // СПС «Гарант».

3

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

57 Black

20.12.2010, 13:33

57

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ СТРОИТЕЛЬСТВА Если договор исполнен и у сторон не возникло спора относительно предмета, условие о предмете договора не может считаться несогласованным, а договор — незаключенным (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 20.09.2006 № Ф08-4294/2006)6. Аналогичные выводы содержатся в постановлениях Президиума ВАС РФ от 07.02.2006 № 10344/05, от 15.03.2006 № 11445/057. Возникающие в судебной практике споры о предмете договора строительного подряда во многом обусловлены недостаточно разработанными положениями науки гражданского права. Анализ юридической литературы по проблемам исследования предмета договора строительного подряда позволяет выделить несколько подходов к нему. Наиболее распространенной является концепция унитарного (единого) предмета договора строительного подряда, которая имеет два направления. В рамках первого направления предмет рассматриваемого договора представлен в качестве законченного и готового к сдаче объекта строительства. Так, например, А. А. Каравайкин8 указывал, что предметом договора подряда на капитальное строительство является результат труда, производственной деятельности подрядчика в виде построенного здания или сооружения. Аналогичный подход встречается и в современной литературе9. В рамках второго направления предмет договора строительного подряда представлен в виде деятельности подрядчика по возведению объекта строительства. Фактически речь идет о выполнении подрядчиком строительно-монтажных и иных связанных со строительством работ. В связи с этим ранее В. Ф. Чигир указывал, что предметом договора подряда на капитальное строительство являются строительные и монтажные работы, т.е. само строительство 10. Интересно отметить, что подобное суждение встречается и сегодня в качестве рекомендации практи-

кующим юристам по составлению договоров строительного подряда11. По мнению других специалистов, предметом договора строительного подряда является все запланированное строительство, которое включает в себя достаточно широкий спектр действий сторон по организации строительства, выполнению строительных работ подрядными организациями, и сдача-приемка завершенного строительством объекта. Следует отметить, что такое представление о предмете договора строительного подряда распространено и в судебной практике. В частности, в одном из Постановлений Президиум Высшего арбитражного суда РФ указал, что предметом договора строительного подряда выступает само строительство аграрной площади12. В юридической литературе также получила широкое распространение концепция двух предметов договора строительного подряда: материального, представляющего результат работ, и юридического — деятельности сторон при исполнении договора строительного подряда. Т.е. договор подряда на капитальное строительство имеет два предмета: материальный — сооружение, создание которого предусмотрено планом, и юридический — деятельность подрядчика, на которую вправе притязать заказчик. Такого мнения придерживается М. И. Брагинский13. Однако концепция существования двух предметов договора строительного подряда в юридической литературе оценивалась критично. Считается, что она искусственно отрывает волю от поведения участников правоотношения, так как их намерение связано с поведением, а поведение отрывается от материального объекта, который и представляет собой юридический объект. Очевидно, здесь следует вывод о том, что объект строительства создается в результате материальной деятельности подрядчика, а потому нельзя отрывать эту деятельность от самого объекта. Отсюда

6

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 23.09.2004 № Ф08-4294/2004 по делу № А3216807/2003-49/382 // СПС «Консультант Плюс».

7 По материалам СПС «Консультант Плюс».

8 Каравайкин А. А. Правовые вопросы капитального строительства // Вопросы советского гражданского права / Под ред. В. П. Грибанова. — М.: МГУ, 1964. — С. 144–147.

9 Киндеева Е. А., Пискунова М. Г. Недвижимость: права и сделки. Новые правила оформления. Государственная регистрация. Образцы документов. М.: Юрайт-Издат, 2004.

10 Чигир В. Ф. Договор подряда по капитальному строительству. — Минск: Белорусский государственный университет, 1958. — С. 80–81.

11 Голованов Н. М. Сборник хозяйственных договоров с комментариями. — СПб., 2007.

12 Постановление Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 8 июля 1997 г. № 2324/97 // Вестник Высшего арбитражного суда РФ. — 1997. — № 11. — С. 73–74.

13 Гражданское право России. Обязательственное право. Курс лекций / Отв. ред. О. Н. Садиков. — М.: Юрайт, 2004.

58

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

58 Black

20.12.2010, 13:33

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ СТРОИТЕЛЬСТВА предметом договора строительного подряда признается требуемый заказчиком результат работы, выполняемой исполнителем по его заданию. Иногда в юридической литературе предмет договора строительного подряда при отсутствии всякой аргументации вообще рассматривается в качестве отношений сторон. Так, например, Л. Ю. Грудцына и А. А. Спектор указывают на то, что предмет рассматриваемого договора образуют «отношения, связанные с созданием недвижимого объекта, вновь создаваемого или подлежащего улучшению»14. Представляется, что рассмотренные подходы в определении предмета договора строительного подряда недостаточно корректны. В частности, отношения, складывающиеся между подрядчиком и заказчиком по строительству здания (сооружения), нельзя рассматривать в качестве предмета договора строительного подряда. Если исходить из того, что предмет является необходимым условием договора, элементом, при наличии которого образуется юридический факт, оказывающий влияние на возникновение обязательственного правоотношения или гражданских прав и обязанностей, то сами отношения хозяйствующих субъектов без юридического факта к возникновению прав и обязанностей не приводят. Вряд ли допустимо рассматривать предмет договора строительного подряда как результат работы подрядчика в виде построенного здания или сооружения. В этом случае выполнение работы подрядчиком оказывается вне рамок правового поля и происходит отождествление договора строительного подряда с договором купли-продажи. В отличие от купли-продажи нормы о строительном подряде направлены на регулирование отношений, связанных не только с передачей готового объекта строительства, но и с выполнением работ15. Вызывает сомнение подход, в рамках которого предмет договора строительного подряда рассматривается только как трудовая деятельность подрядчика, направленная на возведение, реконструкцию здания или сооружения. В этом случае происходит отождествление договора строительного подряда с договором возмездного оказания услуг, посколь14

ку исполнение последнего не предполагает наличие материального результата. Предмет договора — это то, по поводу чего заключается договор. В предмете договора должно иметь место единое сочетание интересов контрагентов, в противном случае договора как соглашения сторон о возникновении гражданских прав и обязанностей не возникнет. В договоре строительного подряда интересы сторон направлены на выполнение работ в целях достижения определенного экономического результата. Таким результатом является вновь возведенное или реконструируемое здание (сооружение). Подрядчик заинтересован в выполнении строительных работ и сдаче результата, поскольку получает за это денежное вознаграждение, заказчик заинтересован в результате работ, так как получает экономическое удовлетворение своих интересов за счет объекта строительства. По сути, предмет договора отражает объект будущего гражданского правоотношения. Если исходить из того, что объектом подрядных правоотношений в строительстве должна признаваться работа, выполняемая подрядчиком, то следует признать, что действия подрядчика и результат этих действий являются содержанием работы. Отсюда можно прийти к выводу о том, что объект и предмет договора строительного подряда можно рассматривать как форму (предмет) и содержание (объект). Предмет договора, как справедливо указывает Г. Ф. Шершеневич, есть то юридическое последствие, на которое направлена воля двух и более лиц16. Юридическое последствие, полагаем, здесь и может рассматриваться в качестве объекта будущего правоотношения или договора. Таким образом, предмет исполнения обязательства по договору строительного подряда образует, с одной стороны, деятельность сторон по возведению или реконструкции здания (сооружения), с другой — само здание (сооружение) как результат выполненной подрядчиком работы. Например, если ст. 748 ГК РФ17 позволяет осуществлять заказчику контроль и надзор за ходом и качеством выполняемых работ, соблюдение сроков их исполнения, качества предоставляемых подрядчиком материалов, то, очевидно, заказчик имеет интерес в том, как и когда будет выполнена ра-

Грудцына Л. Ю., Спектор А. А. Гражданское право России: учебник для вузов. — М.: Юстицинформ,

2007.

15

Молчанов А. А. Гражданское право: курс лекций. — М.: Эксмо, 2010. — С. 311. Брагинский М. И., Витрянский В. В. Договорное право: общие положения. — М.: Статут, 1998. — С. 147.

17 Собрание законодательства РФ, 05.12.1994, № 32, ст. 3301 (в ред. от 27.12.2009).

16

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

59 Black

20.12.2010, 13:33

59

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ СТРОИТЕЛЬСТВА бота, а также какой будет ее результат. В связи с этим наиболее предпочтительней выглядит концепция единого предмета договора строительного подряда, который имеет две составляющие — выполнение строительных работ и результат такого выполнения. Поэтому в тексте договора строительного подряда должна содержаться характеристика объекта строительства или иных связанных с ним работ. Статья договора, посвященная предмету, должна включать: — наименование объекта строительства; — назначение объекта; — месторасположение объекта; — характеристику проектной документации (кем и когда утвержден или будет утвержден проект), перечень монтажных, пусконаладочных и иных работ, неразрывно связанных со строящимся объектом, которые обязан осуществить подрядчик.

Давая характеристику объекта строительства, сторонам следует указывать, в каких целях заказчик собирается использовать этот объект. Данное положение имеет важное значение при разрешении споров о качестве работ и эксплуатации объекта.

БИБЛИОГРАФИЯ 1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ (с изм. и доп. от 17.07.2009) // Российская газета. — 20.07.2009. — № 131п.

2. Адамов Н. А. Особенности договора строительного подряда // «Финансовая газета. Региональный выпуск», 2003, № 33.

3. Войко А. В. Строительство: особенности заключения договора подряда / А. Войко // Финансовая газета. — 2008. — № 12.

4. Брагинский М. И., Витрянский В. В. Договорное право. Книга третья: Договоры о выполнении работ и оказании услуг. — М.: Статут, 2008.

Извлечение из письма Минфина России от 20.09.2010 № 03-11-06/2/147 ...Статьей 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета. Вышеуказанные организации ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном гл. 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс). При этом согласно ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» общества вправе принимать решение о распределении чистой прибыли между участниками, которое осуществляется пропорционально долям участников в уставном капитале. Определение чистой прибыли осуществляется в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденными Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н. Таким образом, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения и распределяющие чистую прибыль между участниками, должны определять вышеуказанную прибыль в соответствии с правилами бухгалтерского учета. При этом в составе налогов и сборов, учитываемых при исчислении чистой прибыли, у данных организаций учитываются налоги и сборы, от уплаты которых данные организации не освобождены. Перечень налогов, от уплаты которых освобождаются организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, приведен в п. 2 ст. 346.11 Кодекса...

Извлечение из письма Минфина России от 22.09.2010 № 03-03-06/1/609 ...В части налога на добавленную стоимость сообщаем, что согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг). Таким образом, передача продуктов питания (обедов) безвозмездно физическим лицам, привлеченным к выполнению хозяйственных работ по договорам подряда, по нашему мнению, является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость...

60

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

60 Black

20.12.2010, 13:33

Б

ухучёт

представляют журнал

ISSN 2075-0269

в строительных организациях

«Бухучет в сельском хозяйстве» Ежемесячный журнал, в котором приводятся особенности учета в организациях АПК: примеры и проводки, формирование стоимости активов, обязательств и капитала, организация налогового учета, законные способы уменьшения налоговой нагрузки, анализ финансовой отчетности, особенности бюджетного учета и мн. др.

01/2011

HTTP://BUHSEL.AFINA-PRESS.RU

ГАРАНТИЯ ДОСТОВЕРНОСТИ И ДОСТУПНОСТИ В журнале, предназначенном для руководителей, бухгалтеров сельскохозяйственных предприятий, подробно и всесторонне освещаются вопросы бухгалтерского учета и налогообложения хозяйственных операций в организациях АПК. В журнале публикуются материалы известных ученых и практиков в области бухгалтерского учета в АПК, специалистов Минфина России, ФНС России и Минсельхоза России. Издается совместно с учетно-финансовым факультетом Российского государственного аграрного университета — МСХА им. К.А. Тимирязева. Официальный орган Содружества бухгалтеров АПК. ЖуРНАл ИздАеТСя В дВуХ ТеТРАдяХ.

1. Аналитические материалы (112 стр.).

2. законодательство для бухгалтера (112 стр.) ОСНОВНЫе РуБРИКИ ТеТРАдИ «АНАлИТИЧеСКИе МАТеРИАлЫ»

В частности, в рубрике «Бухгалтерский учет» рассматриваются следующие темы: организация аналитического и синтетического учета биологических активов, основных средств, нематериальных активов, материальнопроизводственных запасов, дебиторской задолженности, государственных субсидий, доходов и расходов сельскохозяйственных организаций; учет специальной одежды; учет выплат натуроплатой и мн.др.;

индексы: индексы: на полугодие – на полугодие – 82767, 16609, на год – 36363 на год – 79450

ВТОРАя ТеТРАдь: «зАКОНОдАТельСТВО для БуХгАлТеРА» бесплатное приложение к журналу, в которой публикуются все новые нормативные документы с пояснениями разработчиков. если в документ внесены изменения, он публикуется полностью.

Телефоны отдела подписки: 8 (495) 749-42-73, 749-21-64, 211-54-18, тел./факс: 664-27-61 www.panor.ru e-mail: podpiska@panor.ru

cover00.indd 1

На правах рекламы

бухгалтерский учет; налоговый учет; бухгалтерская отчетность; внутренний контроль; учет в сельскохозяйственных потребительских кооперативах.

30.12.2010 13:01:33

представляют журнал

«Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях»

П Р О И З В ОД С Т В Е Н Н Ы Й К А Л Е Н Д А Р Ь Н А 2 0 1 1 ГОД Январь 10 17 11 18 12 19 13 20 14 21 15 22 16 23

Понедельник Вторник Среда Четверг Пятница Суббота 1 Воскресенье 2

3 4 5 6 7 8 9

Понедельник Вторник Среда Четверг Пятница Суббота Воскресенье

Апрель 4 11 18 5 12 19 6 13 20 7 14 21 8 15 22 9 16 23 10 17 24

1 2 3

Понедельник Вторник Среда Четверг Пятница Суббота Воскресенье

1 2 3

Понедельник Вторник Среда Четверг Пятница Суббота Воскресенье

3 4 5 6 7 8 9

1 2

24 31 25 26 27 28 29 30 25 26 27 28 29 30 1

Июль 4 11 18 5 12 19 6 13 20 7 14 21 8 15 22 9 16 23 10 17 24 Октябрь 10 17 11 18 12 19 13 20 14 21 15 22 16 23

25 26 27 28 29 30 31

1 2 3 4 5 6

Февраль Март 7 14 21 28 7 14 21 8 15 22* 1 8 15 22 9 16 23 2 9 16 23 10 17 24 3 10 17 24 11 18 25 4 11 18 25 12 19 26 5* 12 19 26 13 20 27 6 13 20 27

2 3 4 5 6 7 8

Май 9 16 10 17 11 18 12 19 13 20 14 21 15 22

1 2 3 4 5 6 7

Август 8 15 22 29 9 16 23 30 10 17 24 31 11 18 25 12 19 26 13 20 27 14 21 28

23 30 24 31 25 26 27 28 29

Ноябрь 24 31 7 14 21 28 25 1 8 15 22 29 26 2 9 16 23 30 27 3* 10 17 24 28 4 11 18 25 29 5 12 19 26 30 6 13 20 27

1 2 3 4 5

Июнь 6 13 20 7 14 21 8 15 22 9 16 23 10 17 24 11 18 25 12 19 26

1 2 3 4

Сентябрь 5 12 19 6 13 20 7 14 21 8 15 22 9 16 23 10 17 24 11 18 25

1 2 3 4

Декабрь 5 12 19 6 13 20 7 14 21 8 15 22 9 16 23 10 17 24 11 18 25

28 29 30 31

Издательский Дом «ПАНОРАМА» – это:

АФИНА

http://afina.panor.ru

ВНЕШТОРГИЗДАТ 27 28 29 30

http://vneshtorg.panor.ru

МЕДИЗДАТ

В ОТВЕТЕ ЗА БЮДЖЕТ В журнале, предназначенном для руководителей, бухгалтеров и экономистов бюджетных организаций, публикуются материалы, касающиеся бухгалтерского учета и налогообложения в бюджетных организациях. Все помещаемые в журнал статьи основаны на примерах учетно-налоговой работы бюджетных организаций. Журнал издаеТся В дВух ТеТрадях:

http://nic.panor.ru

1. аналитические материалы (112 стр.).

2. законодательство для бухгалтера (112 стр.).

http://politeconom.panor.ru

ОснОВнЫе руБриКи ТеТради «аналиТиЧесКие МаТериалЫ»:

НАУКА и КУЛЬТУРА СЕЛЬХОЗИЗДАТ http://selhozizdat.panor.ru

СОВПРОМИЗДАТ http://sovprom.panor.ru

26 27 28 29 30 31

HTTP://BUHgos.AFINA-PREss.RU

http://medizdat.panor.ru

ПОЛИТЭКОНОМИЗДАТ 26 27 28 29 30

Ежемесячный журнал, в котором подробно и всесторонне освещаются вопросы бухгалтерского учета и налогообложения хозяйственных операций в бюджетных организациях

СОВТРАНСИЗДАТ http://sovtrans.panor.ru

СТРОЙИЗДАТ

http://stroyizdat.panor.ru

ЮРИЗДАТ

http://jurizdat.panor.ru

2 – выходные и праздничные дни; 22* – предпраздничные дни, в которые продолжительность работы сокращается на один час.

В соответствии со ст. 112 ТК РФ нерабочими праздничными днями в Российской Федерации являются: 1, 2, 3, 4 и 5 января – Новогодние каникулы; 7 января – Рождество Христово; 23 февраля – День защитника Отечества; 8 марта – Международный женский день; 1 мая – Праздник Весны и Труда; 9 мая – День Победы; 12 июня – День России; 4 ноября – День народного единства. Постановлением Правительства РФ от 05.08.2010 № 600 в 2011 г. предусмотрен перенос выходных дней с субботы 5 марта на понедельник 7 марта (предпраздничный день).

www.panor.ru

Телефоны отдела подписки: (495) 211-5418, 749-4273, 749-2164, факс (495) 664-2761

бюджетная реформа; бюджетный учет; отчетность бюджетных организаций; налогообложение коммерческой деятельности бюджетных организаций; оплата труда; исправление ошибок в бухгалтерском и налоговом учете; разъяснения и консультации специалистов; надзор и контроль; автоматизация бюджетного учета. В частности, в рубрике «Бюджетный учет» рассматриваются следующие темы: учет основных средств; учет нематериальных активов; перевод нефинансовых активов из внебюджетной в бюджетную деятельность; отражение в бюджетном учете операций по приобретению нефинансовых активов за счет нескольких источников финансирования; учет приобретения, продажи и безвозмездного получения основных средств; учет материальных запасов; учет операций по приобретению и использованию ГсМ; учет операций по возврату вы-

индексы: индексы: на полугодие – на полугодие – 20285, 61866, на год – 36376 на год – 73348

данных ссуд; отражение в бюджетном учете доходов от предпринимательской деятельности и мн.др ТеТрадЬ «заКОнОдаТелЬсТВО для БухГалТера» БесплаТнОе прилОЖение к журналу, где публикуются все новые нормативные акты с пояснениями разработчиков.

Телефоны отдела подписки: 8 (495) 749-42-73, 749-21-64, 211-54-18, тел./факс: 664-27-61 www.panor.ru e-mail: podpiska@panor.ru

на правах рекламы

Издательский Дом «ПАНОРАМА» – крупнейшее в России издательство деловых журналов. Десять издательств, входящих в ИД «ПАНОРАМА», выпускают более 150 журналов.

На правах рекламы

cover00.indd 2

30.12.2010 13:01:34

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ КОНСУЛЬТАЦИИ СТРОИТЕЛЬСТВА СПЕЦИАЛИСТА

Когда выгодно брать отпуск Е. В. Васильева Êàê èçâåñòíî, âûãîäíåå, êîãäà õî÷åòñÿ, à íå êîãäà íàäî. Ïîýòîìó ïðàêòèêà óõîäà ñîòðóäíèêîâ îðãàíèçàöèè â îòïóñê «íà íåäåëüêó» â ïðåäïðàçäíè÷íûå äíè èëè ñðàçó ïîñëå ïðàçäíèêîâ (íîâîãîäíèõ, ìàéñêèõ) øèðîêî ðàñïðîñòðàíåíà. Íåêîòîðûå ðàáîòíèêè âîîáùå ïûòàþòñÿ äðîáèòü îòïóñê ìåæäó ëþáûìè ïðàçäíèêàìè ñ ïåðåíåñåííûìè âûõîäíûìè. Åñòü è ëþáèòåëè äåëåíèÿ îòïóñêà íà ÷àñòè ïðîäîëæèòåëüíîñòüþ îò îäíîãî äî ïÿòè êàëåíäàðíûõ äíåé, ïðèõîäÿùèõñÿ íà ðàáî÷èå äíè — ñ ïîíåäåëüíèêà ïî ïÿòíèöó (5 + 5 + 4), à êòî-òî õî÷åò óéòè â îòïóñê íà÷èíàÿ ñ íåðàáî÷åãî ïðàçäíè÷íîãî èëè âûõîäíîãî äíÿ. Ïðè ýòîì ìíîãèå ðàáîòíèêè íå çíàþò, ÷òî òàêèì îáðàçîì îíè ñóùåñòâåííî ñîêðàùàþò ñâîè îòïóñêíûå äåíüãè, òî åñòü îòïóñêíûå è «îñòàâøàÿñÿ» çàðïëàòà äàëåêî íå âñåãäà äàäóò â ñóììå îáû÷íóþ ìåñÿ÷íóþ çàðïëàòó.

РАБОТНИК ДОЛЖЕН ЗНАТЬ В соответствии со ст. 115 Трудового кодекса Российской Федерации продолжительность ежегодного основного оплачиваемого отпуска, составляет 28 календарных дней, причем не важно, на какие дни он выпадает — на выходные или на рабочие. Иными словами, работник может оформить отпуск, например, только на выходные дни или только на рабочие, либо на те и другие дни. Например, на практике вариант предоставления дней отпуска только на выходные дни применяется при замене дней отпуска денежной компенсацией, чтобы обойти ограничения, установленные ст. 126 ТК РФ. Работник может единовременно взять ежегодный отпуск общей продолжительности или отдыхать несколько раз в году. Иными словами, по соглашению между работником и работодателем отпуск может быть разделен на части, одна из которых должна быть не менее 14 календарных дней (ч.1 ст. 125 ТК РФ). В ТК РФ не содержится требования о том, какая именно часть отпуска (первая по времени предоставления или последующая) должна иметь такую продолжительность. Каким образом использовать другие 14 календарных дней, законодатель также не устанавливает. Поэтому при взаимном согласии работника и работодателя другая часть отпуска может быть разделена на две, три и более частей (табл. 1).

Правда, чрезмерному дроблению не обрадуется отдел кадров и бухгалтерия — у них прибавится работы: оформлять приказы и начислять деньги придется каждый раз, когда работник соберется брать отпуск. Если работодателю по каким-то причинам это неудобно, он вправе отказать работнику и довести свое решение до сведения последнего. Чрезмерное дробление отпуска не рекомендуется еще и потому, что за короткий срок работник не сможет полноценно отдохнуть и восстановить свои силы. Отметим, что и работодатель, в свою очередь, не имеет права настаивать на том, чтобы отпуск работника был разделен на части. Если работник возражает против разделения отпуска, работодатель обязан предоставить ежегодный оплачиваемый отпуск работнику в полном объеме (табл. 1). Согласованный порядок должен определяться правилами внутреннего трудового распорядка и графиком отпусков, утвержденным в вашей организации не позднее чем за две недели до наступления календарного года (ст. 123 ТК РФ). Чтобы работнику и работодателю договориться, надо помнить, что продолжительность отпуска и размер отпускных зависят от того, с какого дня недели (рабочего или выходного) начать отдыхать. Все зависит от целей, которые преследует будущий отпускник: отгулять подольше или же получить побольше. Таблица 1

Деление отпуска на части ОТПУСК = 28 календарных дней одна часть (неделимая) не менее 14 календарных дней

делимая часть = любое количество частей 1 день

2 дня

3 дня

5 дней

8 дней

10 дней

и т.д.

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

61 Black

20.12.2010, 13:33

61

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТА Таблица 2 Основные правила, которые надо помнить работнику и работодателю, чтобы грамотно дробить отпуск 1

Разделить отпуск на части можно только при взаимном согласии работника и работодателя. При этом хотя бы одна из частей этого отпуска должна быть не менее 14 календарных дней (ч. 1 ст. 125 ТК РФ)

2

Отпуск можно предоставить с любого дня — выходного или рабочего

3

Порядок разделения ежегодного отпуска должен быть предусмотрен в локальном нормативном акте — Правилах внутреннего трудового распорядка, Положении об отпусках и т.д. Дата предоставления каждой части отпуска должна быть отражена в графике отпусков

4

Выходные дни (суббота и воскресенье) при расчете отпуска учитываются и оплачиваются

5

Нерабочие праздничные дни в число календарных дней отпуска не включаются (ст. 112, ч. 1 ст. 120 ТК РФ). Такие дни увеличивают продолжительность отдыха, то есть день выхода сотрудника на работу переносится соответственно на день (дни) вперед

ЦЕЛЬ 1: ВЫИГРАТЬ В ДНЯХ ОТДЫХА Время отдыха увеличивает наличие только рабочих дней в отпускном периоде. Поэтому если работник хочет сэкономить дни отпуска, он не включает в него выходные дни: он пишет заявление на пять календарных дней, приходящихся на рабочие дни, например с понедельника по пятницу. Тогда он может растянуть положенные ему 28 календарных дней на более долгий период, но вот оплату выходных дней, примыкающих к отпуску (то есть непосредственно предшествующих ему и/или непосредственно следующих за ним), он уже получать не будет. Кстати, не все это понимают. Многие работники считают, что если они возьмут отпуск с понедельника по пятницу, то получат столько же, как если бы написали заявление на отпуск с понедельника по воскресенье. Ведь отдыхают-то все равно неделю, а вот дни отпуска при этом сэкономят. Поэтому задача кадровика и бухгалтера — разъяснить сотруднику организации, что он ошибается. В данном случае он выигрывает только в отдыхе, а в отпускных потеряет. ПРИМЕР Работник организации работает на условиях пятидневной рабочей недели с двумя выходными днями. Ему предоставляется ежегодный оплачиваемый отпуск продолжительностью 28 календарных дней. Работник, использовав часть отпуска длительностью 14 календарных дней (то есть две полные календарные недели), собирается использовать остальную часть отпуска продолжительностью также 14 календарных

62

дней, разделив ее на три части (5+5+4): две части по пять календарных дней (выпадающих только на рабочие дни — с понедельника по пятницу включительно) и одну часть — 4 календарных дня (выпадающие также на рабочие дни — со вторника по пятницу включительно). В данном случае выходные дни (суббота и воскресенье) в срок каждой из этих трех частей отпуска не включаются. При этом суммарная продолжительность отпуска данного работника с учетом невключенных выходных дней фактически будет составлять уже 34 календарных дня (вместо 28). И если работодатель с этим согласен, то такой вариант ухода в отпуск вполне законен. Таким образом, больше своего отпуска отгулять можно, но только денег работник получит меньше. Дело в том, что, пока сотрудники организации работают, оплачиваются только рабочие дни, а вот когда отдыхают, в расчет отпускных входят и выходные (суббота и воскресенье). Иными словами, если работник берет отпуск с понедельника или вторника (5+5+4), предшествующие и непосредственно следующие за ним выходные вам не оплачиваются, а если — с субботы, то за выходные ему начислят деньги. Для работника данный вариант выгоден тем, что он получает дополнительные дни отдыха (субботу и воскресенье), тем самым удлиняя себе отпуск. Работодатель, в свою очередь, сэкономит за счет выходных дней на оплате отпускных. Он приемлем для обеих сторон, если более долгое отсутствие работника никак не отразится на интенсивности работы,

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

62 Black

20.12.2010, 13:33

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТА Таблица 3 Работник

Вариант деления отпуска Дробление части отпуска с использованием только рабочих дней

Работодатель

плюсы

минусы

плюсы

минусы

Дополнительные дни отпуска за счет выходных дней

Потери в оплате отпускных за счет выходных дней

Экономия в оплате отпускных за счет выходных дней

Чрезмерное дробление усложняет работу отдела кадров и бухгалтерии; увеличивает нагрузку на других работающих специалистов

деловой активности и возрастании нагрузки на других специалистов, и, конечно, если сам работник не боится «выпасть» из трудового процесса так надолго (табл. 3). НАШ СОВЕТ. Наличие только рабочих дней в отпускном периоде увеличивает время отдыха, но уменьшает сумму отпускных. Работодателю необходимо изначально определить свою позицию в отношении возможных условий разделения работниками ежегодного отпуска на части (в отношении количества и продолжительности частей отпуска, возможности использования только рабочих дней), и отразить ее в локальном нормативном акте компании (Правилах внутреннего трудового распорядка, Положении об отпусках и т.д.) либо отразить в коллективном договоре и (или) трудовом договоре. РЕЗЮМЕ. При письменном согласии работника и работодателя можно разделить превышающую 14 календарных дней часть отпуска на части — на любое количество дней и в любой комбинации дней (рабочих и выходных, только рабочих, только выходных и т.д.). Задача кадровой службы и бухгалтерии — разъяснить работникам преимущества и недостатки дробления отпуска с использованием только рабочих дней, учитывая финансовые потери в отпускных суммах.

ЦЕЛЬ 2: ВЫИГРАТЬ В ОПЛАТЕ Если работник не хочет терять в оплате, то лучше взять причитающиеся ему 28 календарных дней отпуска единовременно (если такое возможно в организации) с учетом выходных дней. Если целиком отпуск отгулять не получится, то брать его по частям с точки зрения личного бюджета также лучше с учетом выходных. ПРИМЕР Юрисконсульт Туманов А. А. оформил на имя генерального директора ООО «Альфа» заявление о предоставлении части отпуска

(в счет очередного ежегодного) на четыре календарных дня — с 11.01.2011 по 14.01.2011 (со вторника по пятницу). Бухгалтер Сергеева Н. Н. также оформила заявление о предоставлении части отпуска (в счет очередного ежегодного) на 6 календарных дней — с 11.01.2011 по 16.01.2011 (со вторника по воскресенье). Оба вышли на работу 17 января 2011 года и отработали 11 рабочих дней. Должностной оклад обоих работников одинаковый и составляет 50 000 руб. Никаких других выплат, предусмотренных системой оплаты труда, в расчетном периоде не было. Расчетный период каждым из них отработан полностью. Таким образом, средний дневной заработок каждого работника составляет 1700,68 руб.

(50 000 руб. x 12 мес. / 12 мес. / 29,4 дн.). Сумма начисленных отпускных составила: — у юрисконсульта Туманова А. А. — 6802,72 руб. (1700,68 руб. x 4 кал. дн.) — за четыре календарных дня ежегодного отпуска; — у бухгалтера Сергеевой Н. Н. — 10 204,08 руб. (1700,68 руб. х 6 кал. дн.) — за 6 календарных дней отпуска. Разница в сумме начисленных отпускных составляет 3401,36 руб. Теперь посчитаем зарплатные деньги. В январе 2011 года всего 15 рабочих дней по календарю пятидневной рабочей недели (с учетом новогодних праздников). Один рабочий день каждого из вышеуказанных работников в январе будет стоить 3333,33 руб. = 50 000 руб. : 15 раб. дн. Отработано каждым 11 рабочих дней. Причитающаяся зарплата за январь составит: — у юрисконсульта Туманова А. А. — 36 666,63 руб. (3333,33 руб. x 11раб. дн.) — за 11 рабочих дней января; — у бухгалтера Сергеевой Н. Н. — 36 666,63 руб. (3333,33 руб. х 11 раб. дн.) — за 11 рабочих дней января. Общая сумма начисленного дохода (отпускные и зарплата) каждого работника за январь 2011 года составила: БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

63 Black

20.12.2010, 13:33

63

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТА — у юрисконсульта Туманова А. А. — 43 469,35 руб. (6802,72 руб. + 36 666,63 руб.); — у бухгалтера Сергеевой Н. Н. — 6870,71 руб. (10 204,08 руб. + 36 666,63 руб.). Если бы оба работника не ушли в отпуск в январе месяце, то начисленный доход каждого из них был бы равен должностному окладу каждого, то есть 50 000 руб. Финансовые потери работников из-за частичного отпуска в январе: — у юрисконсульта Туманова А. А. — 6530,65 руб. (50 000 руб. — 43 469,35 руб.); — у бухгалтера Сергеевой Н. Н. — 3129,29 руб. (50 000 руб. — 46 870,71 руб.). Таким образом, брать отпуск в месяце, в котором много праздничных дней, невыгодно с финансовой точки зрения.

64

ПРИМЕР В соответствии с утвержденным графиком отпусков менеджер написал заявление на отпуск, указав в нем: «Прошу предоставить мне ежегодный оплачиваемый отпуск с 14 по 27 февраля 2011 года». Отпускной период включает нерабочий праздничный день — 23 февраля (День защитника Отечества), который в число дней отпуска не входит (ч. 1 ст. 120 ТК РФ). Исходя из границ отпуска, указанных в графике отпусков и заявлении на отпуск, менеджер должен выйти на работу 28 февраля 2011 года. Отпускные ему должны быть начислены и выплачены за 13 календарных дней отпуска, так как на период отпуска пришелся нерабочий праздничный день, который к дням отпуска не относится. Для того чтобы менеджеру приступить к работе 1 марта 2011 года, в графике отпусков и в заявлении на отпуск должны быть указаны другие границы отпуска. В частности, в заявлении на отпуск в таком случае следует написать: «Прошу предоставить мне ежегодный оплачиваемый отпуск с 14 февраля 2011 года на 14 календарных дней» Тогда отпускные будут начислены за 14 календарных дней, а отдых менеджера продлится на один день — 28 февраля, к работе он приступит 1 марта.

Если цель работника — пополнение личного бюджета за счет отпускных и комбинации отпускных и «зарплатных денег», то принимать в расчет только наличие выходных дней в отпускном периоде недостаточно. Надо учесть все факторы, оказывающие влияние на сумму отпускных, и сопоставить результат с «зарплатными» деньгами в месяце отпуска. К таким факторам еще относятся: 1) наличие праздников в отпускном периоде; 2) наличие различных выплат, предусмотренных системой оплаты труда и входящих в расчет среднего заработка, и сроки их начисления (важно, чтобы они попали в расчетный период); 3) стоимость рабочего дня, определяемая в зависимости от количества рабочих дней в месяце отпуска. С учетом влияния всех этих факторов в совокупности может получиться интересный финансовый эффект (в большую или меньшую сторону) от комбинации отпускных и «зарплатных» денег. Рассмотрим эти факторы.

2. Наличие выплат, предусмотренных системой оплаты труда и входящих в расчет среднего заработка. Все дни отпуска оплачиваются в размере среднего заработка (ст. 114 ТК РФ). В него (помимо должностного оклада) для расчета отпускных включается ряд выплат, установленных Положением об оплате труда и премировании, действующем в организации, с которым работник должен быть ознакомлен при приеме на работу (ч. 3 ст. 68 ТК РФ).

1. Наличие праздников в отпускном периоде. Нерабочие праздничные дни в число календарных дней отпуска не включаются (ч. 1 ст. 120 ТК РФ), они увеличивают продолжительность отдыха. Поэтому при планировании отпуска полезно заглянуть в производственный календарь, являющийся источником достоверных данных о количестве рабочих, выходных и праздничных дней за любой месяц. Размер отпускных и время отдыха при наличии праздника в отпускном периоде непосредственно зависят от указания границ отпуска в графике отпусков и заявлении на отпуск. Это надо разъяснить работникам.

Расчет среднего заработка, сохраняемого за работником на период ежегодного оплачиваемого отпуска, производится в порядке, установленном ст. 139 ТК РФ и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 (далее — Положение). Для его расчета учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат независимо от источников этих выплат (п. 2 Положения). Выплаты социального характера и иные выплаты, не относящиеся к оплате труда (материальная помощь, оплата стоимости пита-

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

64 Black

20.12.2010, 13:33

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТА ния, проезда, обучения, коммунальных услуг, отдыха и др.), при расчете отпускных не учитываются (п. 3 Положения). Сумма отпускных, причитающаяся работнику, определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество календарных дней в периоде, подлежащем оплате (п. 9 Положения). Если расчетный период отработан полностью, то средний дневной заработок для

оплаты отпусков исчисляется за последние 12 календарных месяцев путем деления суммы начисленной заработной платы на 12 и на 29,4 (среднемесячное число календарных дней) (ст. 139 ТК РФ, п. 10 Положения). При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно [в феврале — по 28-е (29-е) число включительно] (ст. 139 ТК РФ, п. 4 Положения) (табл. 4). Таблица 4

Учет выплат при расчете отпускных

Виды выплат

Учитываются (да), не учитываются (нет) (п. 2, 3 и 5 Положения)

1

2

Все виды заработной платы, начисленной за отработанное время или выполненную работу: — по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам; — в процентах от выручки; — в виде комиссионного вознаграждения

да

Заработная плата, выданная в неденежной форме

да

Различные надбавки и доплаты к тарифным ставкам (должностным окладам)

да

Районные коэффициенты

да

Выплаты, связанные с особыми условиями труда (вредность, работа в ночное время, сверхурочная работа, работа в выходные и нерабочие праздничные дни)

да

Другие выплаты, предусмотренные в организации системой оплаты труда

да

Премии и вознаграждения, предусмотренные системой оплаты труда: — ежемесячные премии и вознаграждения, начисленные в расчетном периоде; — квартальные, полугодовые и иные премии и вознаграждения за период работы, превышающий один месяц (кроме годовых премий и вознаграждений), начисленные в расчетном периоде; — разовые премии за производственные результаты (премии за выполнение особо важного задания и др.)

да

Вознаграждения по итогам работы за год, начисленные за предшествующий отпуску календарный год

да (независимо от времени начисления)

Единовременное вознаграждение за выслугу лет (стаж работы), начисленные за предшествующий отпуску календарный год

да (независимо от времени начисления)

Разовые премии и вознаграждения, не предусмотренные системой оплаты труда

нет

Премии к юбилейным датам, праздникам и другие премии непроизводственного характера

нет

Материальная помощь

нет

Выплаты социального характера и иные выплаты, не относящиеся к оплате труда — оплата стоимости питания, проезда, обучения, коммунальных услуг, отдыха и др.

нет

Пособие по временной нетрудоспособности

нет БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

65 Black

20.12.2010, 13:33

65

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТА 1 Пособие по беременности и родам

нет

Ежемесячное пособие по уходу за ребенком

нет

Оплата ежегодных основных и дополнительных отпусков

нет

Компенсация за неиспользованный отпуск

нет

Оплата учебных отпусков

нет

Оплата дополнительных выходных дней, предоставляемых для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства

нет

Суммы, начисленные за периоды, когда за работником сохранялся средний заработок (служебные командировки, время прохождения медосмотров, выходные дни доноров, периоды повышения квалификации и др.)

нет

Оплата перерывов для кормления ребенка согласно ст. 258 ТК РФ

да

Суммы, начисленные за период простоя по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника

нет

Суммы, начисленные за период забастовки, если работник в ней не участвовал, но и не имел возможности выполнять свою работу

нет

Дивиденды, проценты по вкладам, займы (кредиты)

нет

Выходное пособие

нет

Выплаты штатным сотрудникам по заключенным с ними гражданско-правовым договорам

нет

ПРИМЕР Должностной оклад экономиста планового отдела предприятия «Рассвет» Потаповой И. И. — 50 000 руб. Расчетный период (с 01.03.2010 по 28.02.2011) отработан ею полностью. Очередной ежегодный оплачиваемый отпуск сроком 28 календарных дней предоставлен с 14.03.2011 по 10.04.2011. В мае 2010 года Потаповой И. И. была выплачена материальная помощь в сумме 40 000 руб. в связи со свадьбой дочери. Данная выплата не включается в расчет отпускных. Согласно Положению об оплате труда и премировании предприятия «Рассвет» по итогам работы за 2010 год была начислена и выплачена 3 марта 2011 года годовая премия в сумме 75 000 руб. В данном случае вознаграждение по итогам работы за год начислено за предшествующий отпуску календарный год, поэтому оно учитывается при расчете отпускных. Заработок Потаповой И. И. за расчетный период составил 675 000 руб. (50 000 руб. х х 12 мес. + 75 000 руб.). Средний дневной заработок равен 1913,27 руб. (675 000 руб. : : 12 мес. : 29,4 дн.). Отпускные за 28 календарных дней ежегодного отпуска — 53 571,56 руб.

(1913,27 руб. х 28 кал. дн.). Предположим, что у экономиста планового отдела Потаповой И. И., кроме должностно-

66

2

го оклада в 50 000 руб. в месяц, не было никаких других доходов в расчетном периоде. Эту сумму нужно разделить на среднемесячное число календарных дней в году 29,4 (ч. 4 ст. 139 ТК РФ). Получается, что каждый отпускной день будет стоить 1700,68 руб.

(50 000 руб. : 29,4). Если Потапова И. И. берет полный отпуск — 28 календарных дней, то ее отпускные на «голом» окладе составят только 47 619,04 руб. (1700,68 руб. х 28 кал. дн.). Но можно получить больше. Главное, правильно выбрать, когда уходить в отпуск и на сколько.

3. Стоимость рабочего дня в месяце отпуска. Количество рабочих дней в отпускном периоде непосредственно влияет на стоимость одного рабочего дня в месяце отпуска, которая, в свою очередь, оказывает влияние на финансовый результат от комбинации отпускных и «зарплатных» денег. ПРИМЕР Должностной оклад программиста предприятия «Бетта» Медведева В. В. — 50 000 руб.

Вариант 1. Программист не берет отпуск ни в феврале, ни в марте. Ему будет ежемесячно начислен должностной оклад

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

66 Black

20.12.2010, 13:33

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТА в сумме 50 000 руб. Всего за два месяца его доход составит 100 000 руб. Вариант 2. Программист оформил на имя генерального директора предприятия «Бетта» заявление о предоставлении ежегодного оплачиваемого отпуска на 28 календарных дней — с 01.02.2011 по 01.03.2011 (23 февраля в число календарных дней отпуска не включается). Расчетный период отработан им полностью. Других выплат в расчетном периоде не было. В марте 2011 года 22 рабочих дня (с учетом 8 марта — Международного женского дня, постановление Правительства РФ от 05.08.2010 № 600). Один рабочий день этого работника в марте будет стоить 2272,73 руб. (50 000 руб. : : 22 раб. дн.). В этом случае его доход за февраль — март составит 95 346,37 руб., в том числе: — отпускные за период с 01.02.2011 по 01.03.2011 — в сумме 47 619,04 руб. (1700,68 руб. х 28 кал. дн.); — зарплата за 21 раб. день в марте — в сумме 47 727,33 руб. (2272,73 руб. х х 21 р. дн.). Вариант 3. Программист оформил на имя генерального директора предприятия «Бетта» заявление о предоставлении ежегодного оплачиваемого отпуска на 14 календарных дней — с 01.02.2011 по 14.02.2011. Расчетный период отработан им полностью. Других выплат в расчетном периоде не было. В феврале 2011 года 19 рабочих дней (с учетом 23 февраля — Дня защитника Отечества). Один рабочий день этого работника в феврале будет стоить 2631,58 руб.

(50 000 руб. : 19 раб. дн.). В этом случае его доход за февраль–март составит 97 493,74 руб., в том числе: — отпускные за период с 01.02.2011 по 14.02.2011 — в сумме 23 809,52 руб. (1 700,68 руб. х 14 кал. дн.); — зарплата за 9 раб. дн. в феврале — в сумме 23 684,22 руб. (2631,58 руб. х х 9 раб. дн.); — всего за февраль — 47 493,74 руб.; — зарплата за март — 50 000 руб. Вариант 4. Программист оформил на имя генерального директора предприя-

тия «Бетта» заявление о предоставлении ежегодного оплачиваемого отпуска на 14 календарных дней — с 14.03.2011 по 27.03.2011. Расчетный период отработан им полностью. Других выплат в расчетном периоде не было. В этом случае его доход за февраль — март составит 101 082,28 руб., в том числе: — зарплата за февраль — 50 000 руб.; — отпускные за период с 14.03.2011 по 27.03.2011 — в сумме 23 809,52 руб. (1700,68 руб. х 14 кал. дн.); — зарплата за 12 раб. дн. в марте — в сумме 27 272,76 руб. (2272,73 руб. х х 12 раб. дн.); — всего за март — 51 082,28 руб., то есть на 1082,28 руб. больше, чем если бы пришлось весь месяц трудиться.

ВЫВОДЫ Для работника, умеющего считать деньги, важно определиться с правильными датами отпуска. Для этого ему надо иметь в виду нижеследующее: 1) с точки зрения личного бюджета выгоднее всего отдыхать в месяце, в котором больше всего рабочих дней. По общему правилу, количество рабочих дней в календарном месяце изменяется в интервале 19–23. В 2011 году «плохими» для отпуска месяцами являются февраль (19 раб. дн.) и май (20 раб. .дн.), из летних месяцев больше всего рабочих дней в августе — 23 раб. дн., в июне (с учетом праздника — Дня России) и в июле — по 21 раб. дн.; 2) абсолютно невыгодно брать отпуск в январе, так как цена одного рабочего дня очень высока (в январе 2011 года всего 15 раб. дн.); 2) отпуск всегда невыгоден, если у работника «голый» оклад и нет никаких стимулирующих выплат; 3) чем больше выходных будет входить в отпуск, тем больше работник получит (вероятность большего количества выходных, если в месяце 31 день, это работнику выгоднее); 4) непродолжительные дни отсутствия на рабочем месте в течение года (дни болезни, отпуска) и суммы выплат за такие дни могут как увеличивать будущие отпускные суммы работника, так и уменьшать их, правда, незначительно.

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

67 Black

20.12.2010, 13:33

67

ИЗМЕНЕНИЯ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА

Документы министерств и ведомств Письмо Минфина России, ФНС России от 20.10.2010 № ШС-37-3/13778@ «О НАПРАВЛЕНИИ ПИСЬМА МИНФИНА РОССИИ ОТ 06.10.2010 № 03-07-15/131» Федеральная налоговая служба направляет для сведения и использования в работе письмо Минфина России от 06.10.2010 № 03-07-15/131 по порядку заполнения налогоплательщиками налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость с учетом норм Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе от 25.01.2008, Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе от 11.12.2009 и Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе от 11.12.2009.

Одновременно ФНС России сообщает, что в ближайшее время направляемое письмо будет размещено на интернет-сайте ФНС России (адрес сайта в сети Интернет: http://www.nalog.ru) в рубриках «Юридическим лицам» и «Индивидуальным предпринимателям», в подрубрике «Налог на добавленную стоимость», в разделе «Материалы и документы». Доведите указанное до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков. Действительный государственный советник Российской Федерации 2-го класса С. Н. ШУЛЬГИН Приложение

Письмо Минфина России от 06.10.2010 № 03-07-15/131 В связи с письмом о порядке заполнения налогоплательщиками налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость с учетом норм Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе от 25 января 2008 г., Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе от 11 декабря 2009 г. (далее — Протокол) и Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе от 11 декабря 2009 г. Минфин России сообщает. Начиная с налоговой декларации за третий квартал 2010 г. и до утверждения новой формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, учитывающей нормы указанных Соглашения и Протоколов, налогоплательщикам следует представлять в налоговые органы налоговые декларации по этому налогу по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 15 октября 2009 г. № 104н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядка ее заполнения» (зарегистрирован в Минюсте России 24 декабря

68

2009 г., регистрационный номер 15808) с учетом следующих особенностей.

1. При вывозе товаров с территории Российской Федерации на территорию другого государства — члена таможенного союза в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее — декларация) организациями и индивидуальными предпринимателями, на которых возложена обязанность по исчислению и уплате налога по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, подлежат отражению операции по реализации товаров на экспорт (в том числе по договору (контракту) лизинга, предусматривающему переход права собственности на товары к лизингополучателю, товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей), на изготовление товаров). Кроме того, в декларации подлежат отражению операции по переработке давальческого сырья, ввезенного на территорию Российской Федерации с территории другого государства — члена таможенного союза с последующим вывозом продуктов переработки на территорию другого государства.

2. Организации и индивидуальные предприниматели, не являющиеся налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с переходом на систему налогообложе-

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

68 Black

20.12.2010, 13:33

ИЗМЕНЕНИЯ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ния для сельскохозяйственных товаропроизводителей в соответствии с главой 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)» Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) или на упрощенную систему налогообложения в соответствии с главой 26.2 «Упрощенная система налогообложения» Кодекса, на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» Кодекса, а также освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога в соответствии со статьей 145 Кодекса, операции, перечисленные в пункте 1 настоящего письма, в декларации не отражают, за исключением случая, предусмотренного подпунктом 1 пункта 5 статьи 173 Кодекса.

3. Операции по вывозу товаров (предметов лизинга), а также операции по переработке давальческого сырья подлежат отражению в декларации, представляемой налогоплательщиком в налоговые органы по месту своего учета в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом — кварталом.

4. Согласно Протоколу при вывозе товаров (предметов лизинга) с территории Российской Федерации на территорию другого государства — члена таможенного союза применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость. Поэтому в таких случаях нормы статьи 149 Кодекса не применяются. Соответственно, операции по реализации указанных товаров подлежат отражению в разделах 4–6 декларации, а в разделе 7 данные операции не отражаются.

5. Для обоснования применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при вывозе товаров (предметов лизинга) с территории Российской Федерации на территорию государства — члена таможенного союза одновременно с разделом 4 декларации представляются документы, предусмотренные пунктом 2 статьи 1 Протокола. Для обоснования применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при выполнении работ по переработке давальческого сырья, ввезенного на территорию Российской Федерации с территории государства — члена таможенного союза с последующим вывозом продуктов переработки на территорию другого государства, одновременно с разделом 4 декларации представляются докумен-

ты, предусмотренные пунктом 2 статьи 4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе.

6. Если полный пакет документов, предусмотренных пунктом 2 статьи 1 Протокола и (или) пунктом 2 статьи 4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе не собран в течение 180 календарных дней, операции по экспорту товаров с территории Российской Федерации на территорию государства — члена таможенного союза и (или) операции по реализации работ по переработке давальческого сырья, предусмотренных статьей 4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе, подлежат включению в раздел 6 декларации за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки товаров (работ), и налогообложению по налоговым ставкам 10 либо 18 процентов. При этом налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты сумм налога, предъявленных ему российскими налогоплательщиками налога на добавленную стоимость при приобретении товаров, работ, услуг, имущественных прав, использованных для производства и (или) реализации товаров, экспортированных с территории Российской Федерации на территорию государства — члена таможенного союза, и (или) работ, предусмотренных статьей 4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе, в порядке, аналогичном предусмотренному главой 21 Кодекса, применяемому в отношении товаров, экспортированных с территории Российской Федерации за пределы таможенного союза.

7. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, операции по реализации товаров, экспортированных с территории Российской Федерации на территорию государства — члена таможенного союза, а также работ, предусмотренных статьей 4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе, подлежат включению в раздел 4 декларации за тот налоговый период, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных, соответственно, пунктом 2 статьи 1 Протокола либо пунктом 2 статьи 4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе. Уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

69 Black

20.12.2010, 13:33

69

ИЗМЕНЕНИЯ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА порядке и на условиях, предусмотренных положениями главы 21 Кодекса.

8. Если в отчетном налоговом периоде у налогоплательщика возникло право на включение сумм налога в состав налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена (не подтверждена) ранее, заполняется раздел 5 декларации. При указании в графе 2 раздела 5 декларации налоговых баз по операциям по реализации товаров, предусмотренных статьей 1 Протокола, и (или) работ, предусмотренных статьей 4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе, обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена в установленном порядке в предыдущих налоговых периодах, соответствующий пакет документов, обосновывающих правомерность применения налоговой ставки 0 процентов по указанным операциям, повторно не представляется.

9. При заполнении раздела 3 декларации в графе 3 по строке 190 отражаются: суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком налоговым органам при ввозе на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь товаров, принятых на учет до 1 июля 2010 г., подлежащие вычету на основании пункта 8 раздела I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, являющегося неотъемлемой частью Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных на-

70

логов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15 сентября 2004 г., в порядке, установленном главой 21 Кодекса; суммы налога, фактически уплаченные налоговым органам по товарам, импортируемым на территорию Российской Федерации с территории государства — члена таможенного союза, подлежащие вычету на основании пункта 11 статьи 2 Протокола, в порядке, установленном главой 21 Кодекса.

10. В разделах 4, 5 и 6 декларации операции по реализации товаров, экспортированных с территории Российской Федерации на территорию государства — члена таможенного союза, и (или) работ по переработке давальческого сырья, ввезенного на территорию Российской Федерации с территории государства — члена таможенного союза с последующим вывозом продуктов переработки на территорию другого государства, следует отражать по кодам: 1) по коду 1010403 — операции по реализации товаров, вывезенных с территории Российской Федерации на территорию государства — члена таможенного союза (не указанных в пункте 2 статьи 164 Кодекса); 2) по коду 1010404 — операции по реализации товаров, вывезенных с территории Российской Федерации на территорию государства — члена таможенного союза (указанных в пункте 2 статьи 164 Кодекса); 3) по коду 1010419 — операции по реализации работ по переработке давальческого сырья, ввезенного на территорию Российской Федерации с территории государства — члена таможенного союза с последующим вывозом продуктов переработки на территорию другого государства. С. Д. ШАТАЛОВ

БУХУЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

BUvStroit#01.p65

70 Black

20.12.2010, 13:33

ИЗМЕНЕНИЯ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА

BUvStroit#01.p65

71 Black

20.12.2010, 13:33

BUvStroit#01.p65

72 Black

20.12.2010, 13:33

BUvStroit#01.p65

73 Black

20.12.2010, 13:34

BUvStroit#01.p65

74 Black

20.12.2010, 13:34

BUvStroit#01.p65

75 Black

20.12.2010, 13:34

BUvStroit#01.p65

76 Black

20.12.2010, 13:34

BUvStroit#01.p65

77 Black

20.12.2010, 13:34

BUvStroit#01.p65

78 Black

20.12.2010, 13:34

BUvStroit#01.p65

79 Black

20.12.2010, 13:34

BUvStroit#01.p65

80 Black

20.12.2010, 13:34