Экономист лечебного учреждения-09-2011-блок by Игорь Чуриков

НОВЫЙ ПРОЕКТ ИЗДАТЕЛЬСКОГО ДОМА «ПАНОРАМА»

ISSN 2074-9627

ЖУРНАЛ «ВЕСЬ МИР – НАШ ДОМ!» Журнал предлагает все необходимые вам сведения для организации бизнеса в выбранной стране, профессиональный и полезный для делового человека страноведческий анализ, исчерпывающую деловую информацию и практические сведения о жизни, условиях предпринимательства за рубежом. Рекомендации и советы экспертов журнала ускорят процесс адаптации к социально-экономическим условиям новой страны и предостерегут от возможных многочисленных ошибок, которые зачастую обходятся очень дорого. Авторские рубрики «Свой взгляд» и «Свое дело» сообщат об особенностях образа жизни и ведения бизнеса в разных странах. Задача журнала – помочь вам сделать правильный выбор, сэкономить силы, время, нервы и деньги на поиск достоверных сведений об условиях переезда, жизни, работы и развития бизнеса за рубежом с тем, чтобы вы совершенно спокойно преодолели все возникающие на этом пути препятствия и добились желаемой цели. Миссия журнала – не только давать дельные советы и помогать россиянам благополучно обустраиваться на новом месте, но и транслировать здоровые импульсы консолидации соотечественников, морального и делового сотрудничества земляков и землячеств за рубежом, взаимоподдержки во имя процветания близких по духу людей и нашей большой Родины – России.

индексы: на полугодие – 11825, на год – 11832

индексы: на полугодие – 46021, на год – 46032

Председатель редсовета – Спартак А.Н., д-р экон. наук, проф., директор Всероссийского научно-исследовательского конъюнктурного института. Члены редсовета: Шмелев Н.П., д-р экон. наук, проф., академик РАН, директор Института Европы РАН; Ивантер В.В., д-р экон. наук, проф., академик РАН, директор Института народно-хозяйственного прогнозирования РАН; Титаренко М.Л., д-р ист. наук, проф., академик РАН, директор Института Дальнего Востока РАН; Рогов С.М., д-р ист. наук, проф., член-корр. РАН, директор Института США и Канады РАН; Смитиенко Б.М., д-р экон. наук, проф., председатель УМО «Мировая экономика», проректор Финансовой академии при Правительстве РФ; Клейнер Г.Б., д-р экон. наук, проф., член-корр. РАН, зам. директора Центрального экономико-математического института РАН; Королев И.С., д-р экон. наук, проф., член-корр. РАН, зам. директора Института мировой экономики и международных отношений РАН; Паньков В.С., д-р экон. наук, проф. Государственного исследовательского университета – Высшей школы экономики.

экономист лечебного учреждения № 9/2011

ПУТЕВОДИТЕЛЬ ДЕЛОВОГО ЧЕЛОВЕКА ЗА РУБЕЖОМ: ИНВЕСТИЦИИ, НЕДВИЖИМОСТЬ, КАПИТАЛ, ГРАЖДАНСТВО

9/2011

На правах рекламы

Ежемесячное издание. Объем – 80 с. Распространяется по подписке, в международных организациях и зарубежных представительствах. http://mir.panor.ru, http://Политэкономиздат.РФ, http://politeconom.ru

Исчерпывающие ответы на злободневные вопросы адаптации за рубежом в каждом номере журнала «Весь мир – наш дом!» – новом проекте Издательского Дома «Панорама», крупнейшего в России издателя деловых, научных и аналитических журналов для профессионалов. 27 журналов из 100 включены в Перечень ведущих рецензируемых изданий ВАК. Конкретно и компетентно – девиз изданий «Панорамы».

Все материалы журнала основаны на нормативных актах и личном опыте авторитетных международных экспертов, дипломатов и участников ВЭД, снабжены наглядными примерами и актуальными данными для принятия верных решений. Условия приобретения электронных версий отдельных статей, а также полных номеров журнала смотрите в разделе «Электронные продукты» на сайте http://www.panor.ru.

Для оформления подписки через редакцию пришлите заявку по электронному адресу podpiska@panor.ru или по факсу (499) 346-2073, а также звоните по телефонам: (495) 749-2164, 211-5418, 749-4273.

-09-2011-

.indd 1

08.08.2011 16:29:20

НОВЫЙ ПРОЕКТ ИЗДАТЕЛЬСКОГО ДОМА «ПАНОРАМА»

ISSN 2074-9627

индексы: на полугодие – 11825, на год – 11832

индексы: на полугодие – 46021, на год – 46032

экономист лечебного учреждения № 9/2011

ПУТЕВОДИТЕЛЬ ДЕЛОВОГО ЧЕЛОВЕКА ЗА РУБЕЖОМ: ИНВЕСТИЦИИ, НЕДВИЖИМОСТЬ, КАПИТАЛ, ГРАЖДАНСТВО

9/2011

На правах рекламы

-09-2011-

.indd 1

08.08.2011 16:29:20

Экономист лечебного учреждения Ежемесячный научно-практический журнал № 9 — 2011

СОДЕРЖАНИЕ

ISSN 2074-9627 Зарегистрирован Федеральной службой по надзору за соблюдением законодательства в сфере массовых коммуникаций и охране культурного наследия Свидетельство о регистрации ПИ № ФС 77-24741 от 29.06.2006

Шеф-редактор Семенов В.Ю., д-р мед. наук, проф. Главный редактор Кучеренко В.З., д-р мед. наук, проф., чл.-корр. РАМН Главный научный редактор Вялков А.И., д-р мед. наук, проф., акад. РАМН Зам. главного редактора Михайлов В.И., засл. врач РФ, д-р мед. наук, проф., акад. РАЕН Ответственный редактор Веремеенко А.В. Редсовет Бойко Ю.П., д-р мед. наук, канд. экон. наук, проф. (председатель редсовета) Брусиловский В.Л., засл. врач РФ, канд. мед. наук Гришин В.В., засл. экономист РФ, д-р экон. наук, канд. мед. наук, проф. Герасименко Н.Ф., д-р мед. наук, проф., акад. РАМН Косарева С.П., д-р мед. наук, проф. Кораблев В.Н., д-р мед. наук, канд. экон. наук, проф. Лимонов В.И., канд. экон. наук Маховская Т.Г., д-р мед. наук, проф. Римашевская Н.М., д-р экон. наук, проф., чл.-корр. РАН, акад. РАЕН Никонов Е.Л., д-р мед. наук, проф. Смайловская М.С., д-р экон. наук Сотникова Л.В., д-р экон. наук Цеханов О.В., канд. экон. наук Хальфин Р.А., засл. врач РФ, д-р мед. наук, проф. Шамшурина Н.Г., д-р экон. наук, проф. Главный редактор ЗАО «Медиздат» Михайлов В.И., д-р мед. наук, профессор Зам. гл. редактора ЗАО «Медиздат» Тарасов А.В., канд. мед. наук, доцент Выпускающий редактор Потемин В.В.

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА Клинико-экономический анализ в медицинских учреждениях (вопросы теории и практики) А. И. Вялков

Анализ распределения финансовых затрат среди структурных подразделений медицинской организации 10 А. И. Вялков Информационная система как основа анализа управленческой и финансовой деятельности медицинской организации 15 В. А. Полесский

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ Планирование и финансирование ЛПУ, недостатки системы и способы их устранения А. В. Левченко

Особенности планирования и бухгалтерского учета в лечебно-профилактических учреждениях Минздрава РФ О. В. Цеханов

Планирование ревизии финансовых результатов деятельности учреждений Л. А. Осипова

АУДИТ И ФИНАНСЫ Существенность в аудите и оценка финансовых показателей медицинских учреждений О. В. Цеханов

Компьютерная верстка Курукина Е.И. Отдел рекламы: тел. 8(495) 664-27-98, reklama@panor.ru Журнал распространяется через каталог ОАО «Агентство «Роспечать» (36273— полугодие) и каталог российской прессы «Почта России» (ООО «Межрегиональное агентство подписки») (99369 — полугодие), а также путем прямой редакционной подписки Тел./факс: (495) 664-27-61 © Издательский Дом «Панорама» Издательство «Медиздат» Почтовый адрес редакции: 125040, Москва, а/я 1, ООО «Панорама» Тел.: 8 (495) 664-27-90 e-mail: medizdat@mail.ru http://www.economist.panor.ru

Подписано в печать 10.08.2011 Формат 60х88/8. Бумага офсетная. Печ. л. 10 Заказ № Тираж 2100 экз.

В ПОМОЩЬ ЭКОНОМИСТУ И ГЛАВНОМУ БУХГАЛТЕРУ ЛПУ Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 47 Ю. С. Орлова

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ Е. В. Каширская

ИНФОРМАЦИЯ ДЛЯ РУКОВОДИТЕЛЯ О новых формах баланса и отчета о прибылях и убытках М. Н. Ахтанина

The journal ''Hospital economist'' Monthly scientific and practical magazine № 9 — 2011

CONTENTS

ISSN 2074-9627

FINANCE AND ECONOMY Clinical and economic analysis in healthcare facilities (Theory and Practice) A. I. Vyalkov

Editor-in-chief Semenov, V.Yu. , Dr. med. Sc.

Analysis of the distribution of financial costs among departments of the medical organization A. I. Vyalkov

The information system as a basis for analysis of management and financial activities of the medical organization V.A. Poleski

Particularitites of planning and accounting of health-care facilities of Health Ministry O. V. Tsehanov

FOR THE ECONOMIST AND CHIEF ACCOUNTANT OF HEALTH-CARE FACILITY

Editorial Board Boiko Y.P., Dr. med. Sciences, Cand. Econ. Sc. (Chairman of Editorial Board) Brusilovsky V.L. honored physician of the Russian Federation, candidate. med. Science Grishin V.V. honored. Russian economist, Dr. Econ. Sciences, Cand. med. Sc. Gerasimenko N.F., Dr. med. Sc. Acad. RAMS Kosarev S.P., Dr. med. Sc. Korablev V., Dr. med. Sciences, Cand. Econ. Sc. Limonov V.I., Cand. Econ. Science Mach T.G., Dr. med. Sc. Rimashevskaya N. , Dr. Econ. Sc., Corr. Academy of Sciences, Acad. RANS Nikonov E.L., Dr. med. Sc. Smaylovskaya M.S., Dr. Econ. Science Sotnikova L.V., Dr. Econ. Science Tsehanov O.V., Cand. Econ. Science Halfin R.A., honored. russian doctor, Dr. med. Sc. Shamshurina N.G., Dr. Econ. Sc. Editor in chief of JSC «Medizdat» Mikhailov V.I., Dr. med., professor

Consulting and analytical center for accounting and taxation Y. S. Orlova

QUESTIONS AND ANSWERS E. V. Kashirskaya

INFORMATION MANAGER On new forms of balance sheet and profit and loss statement M. N. Ahtanina

Chief Science Editor Vyalkov A.I., Dr. med. Sc., acad. RAMS

Contributing Editor Veremeenko A.V.

Planning and financing of health facilities and deficiencies in their solutions A. V. Levchenko

AUDIT AND FINANCE Materiality in the audit and assessment of financial performance of health facilities O. V. Tsehanov

Chief Editor Kucherenko V.Z., Dr. med. Sc., corresponding member RAMS

Deputy Chief Editor Mikhailov V.I., honored. Russian doctor, Dr. med. Sc., Acad. RANS

PLANNING AND ANALYSIS IN HEALTHCARE FACILITY

Planning audit of the financial performance of institutions L. A. Osipova

Registered by the Federal Service for Supervision compliance with legislation in the sphere of mass Communications and Cultural Heritage Certificate of registration: PI FS 77-24741 of 29.06.2006

Dep. Ch. Editor JSC «Medizdat» Tarasov A.V., Cand. med. , Associate Professor Publishing House «Panorama» «Medizdat» Publishing Mailing Address: 125040, Moscow, PO Box 1, OOO «Panorama» Tel.: 8 (495) 664-27-90 e-mail: medizdat@mail.ru

66 http://www.economist.panor.ru

Signed in print 10.08.2011 Format 60h88 / 8. Paper offset. Pec. l. 10 Order Edition 2100 copies.

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

Клинико-экономический анализ в медицинских учреждениях (вопросы теории и практики) А.И. Вялков, академик РАМН, проф., директор НИИ общественного здоровья и управления здравоохранением, заведующий кафедрой управления здравоохранением с курсом фармменеджмента ГОУ ВПО ПМГМУ им. И. М. Сеченова Резюме. Выбор критериев эффективности, как и перечня учитываемых затрат, должен определяться потенциальными потребителями результатов анализа. Для лечащего врача наиболее полезными будут критерии клинической эффективности. Пациентов интересует время исчезновения субъективных симптомов и нормализация функциональной активности. Руководитель медицинского учреждения в первую очередь интересуется технологиями, позволяющими быстро достичь клинического эффекта с наименьшими затратами Ключевые слова: клинико-экономический анализ, медицинские учреждения, вопросы теории и практики, клинические результаты и затраты Адрес авторов: e-mail: lenmed@mail.ru

CLINICAL AND ECONOMIC ANALYSIS IN HEALTHCARE FACILITIES THEORY AND PRACTICE A. I. Vyalkov Summary. The choice of performance criteria, as well as a list of costs taken into account should be determined by the potential consumers of the analysis. For the physician will be most useful criteria for clinical effectiveness. Patients interested in the time of disappearance of subjective symptoms and normalization of functional activity. The head of the medical institution is primarily interested in technologies that can rapidly achieve a clinical effect with the lowest cost Key words: clinical and economic analysis, medical facilities, issues of theory and practice, clinical outcomes and costs Author’s address: e-mail: lenmed@mail.ru Центральное место в деятельности медицинских организаций по непрерывному повышению качества медицинской помощи занимает клинико-экономический анализ. Клинико-экономический анализ (КЭА) является процессом сравнения клинических результатов и затрат при применении двух и более методов лекарственных и нелекарственных технологий лечения. Методология КЭА используется для определения целесообразности применяемых технологий профилактики, диагностики и лечения, а также для оценки эффективности управленческих технологий. КЭА подразумевает обязательное сравнение затрат и эффективности. Он базируется на результатах специальных клинических исследований,

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

в ходе которых оцениваются как клинические, так и экономические результаты медицинской деятельности. КЭА является составной частью экономики здравоохранения, однако целью и задачей его проведения являются в первую очередь оценки эффективности медицинских технологий. КЭА — важнейший инструмент управления качеством медицинской помощи, так как позволяет соотнести клинические результаты с затратами, найти пути оптимизации расходования ресурсов. К основным принципам клинико-экономического анализа относятся: 1. Сравнимость: КЭА — это всегда сравнение двух и более технологий;

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

2. Комплексность: обязательное сочетание анализа клинических результатов и затрат в совокупности. 3. Всеобъемлемость: стремление к учету всех видов затрат и клинических результатов. 4. Воспроизводимость: использование единых методик получения информации, в том числе показателей затрат и методов расчетов. 5. Точность: КЭА основывается на точных клинических исследованиях и использует обязательные статистические методы воспроизведения результатов, математическую обработку данных. Развитие методологии КЭА в России привело к созданию в 2002 году национального стандарта ОСТ «Клинико-экономический анализ. Общие требования». В основных своих позициях данный ОСТ гармонизирован со сложившейся международной практикой клинико-экономического анализа. Комплексный подход в клинико-экономическом анализе должен быть основан на следующих положениях: 1. Альтернативность. В ходе анализа должны быть выявлены все альтернативные технологии и проведен их сравнительный анализ. 2. Количественный анализ. Обязательное проведение количественного анализа имеющихся альтернативных вариантов технологий. 3. Направленность. Перед началом исследования должно быть четко сформулировано, в интересах какой группы населения, организации и в рамках какого бюджета должен быть выполнен анализ. 4. Комплексность. Обеспечение взаимосвязанной оценки клинических результатов и затрат. Однако целью исследования не может быть поиск наиболее дешевых вмешательств, а расчет затрат, необходимых для достижения желаемого клинического результата и соотношение этих затрат и возможностей. 5. Доказательность. Для клиникоэкономического анализа обязательно применяются исследования, в которых с высокой степенью достоверности доказаны

клинические эффекты применения тех или иных медицинских технологий, проведена точная оценка затрат.

Этапы клинико-экономического анализа КЭА медицинских технологий проводится в несколько этапов: 1. Подготовительные мероприятия. 1.1. Изучение имеющихся данных об эффективности, безопасности и экономической целесообразности применения исследуемых технологий и их проблема в целом (публикации, отчеты), формулировка исследуемой проблемы; 1.2. Выбор альтернативной технологии (технологий) для сравнения с исследуемой; 1.3. Выбор критериев оценки эффективности исследуемых технологий; 1.4. Формирование целей и задач, определение направленности исследования и метода проведения клинико-экономического анализа (затраты — эффективность, затраты — полезность, затраты — выгода, минимизация затрат); 2. Исследовательская часть. 2.1. Анализ и учет эффективности и безопасности альтернативных технологий; 2.2. Учет и расчет затрат, связанных с применением исследуемых технологий; 2.3. Проведение непосредственно клинико-экономического анализа, при необходимости построение и анализ моделей, исследуемых технологий; 2.4. Проведение дисконтирования и анализа чувствительности. 3. Написание отчета. На предварительном этапе клинико-экономического анализа необходимо иметь данные о возможных альтернативах для сравнения, об эффективности и стоимости исследуемой технологии и установленных альтернатив. При выборе альтернативы учитывается потенциальный потребитель результатов клиникоэкономического анализа. Выбор критериев эффективности, как и перечня учитываемых затрат, должен определяться потенциальными потребителями результатов

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

анализа. Для лечащего врача наиболее полезными будут критерии клинической эффективности. Пациентов интересует время исчезновения субъективных симптомов и нормализация функциональной активности. Руководитель медицинского учреждения в первую очередь интересуется технологиями, позволяющими быстро достичь клинического эффекта с наименьшими затратами. Выбор критериев эффективности должен проводиться с учетом его значимости для продолжительности и качества жизни пациентов. Выбор критериев оценки эффективности в каждом исследовании строится с учетом особенностей: — изучаемых лекарственных и нелекарственных технологий, сочетанных технологий; — направленности клинико-экономического анализа; — нозологических форм, симптоматики, течения и прогноза;

— определенных групп пациентов (возрастная, профессиональная и т.п.). Все клинико-экономические исследования должны проводиться специалистами, имеющими соответствующее образование, профессиональную подготовку и квалификацию, позволяющие им принять ответственность за надлежащее проведение исследования. Одновременно к проведению исследования привлекаются врачи, экономисты, клинические фармакологи, программисты, специалисты по обработке данных. Для принятия административного решения о целесообразности или нецелесообразности внедрения медицинской технологии необходимо определить приемлемую для общества величину затрат при определенной патологии на год сохраненной жизни с поправкой на качество жизни. Эта пороговая величина, или, как говорят, «золотой стандарт», будет определять, что медицинские технологии, характеризующиеся меньшими затратами для достижения эффекта,

Рис. Организационная схема подготовительного этапа клинико-экономического анализа

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

чем пороговая величина, могут считаться обоснованными. Результаты клинико-экономического анализа используются для определения основных задач системы здравоохранения: 1. Планирования расходов на медицинскую помощь в рамках Программы государственных гарантий обеспечения населения бесплатной медицинской помощью. 2. Принятия решений на различных уровнях управления здравоохранением о перечне и объемах, закупаемых лекарственных препаратах и медицинских изделиях. 3. Принятия решений по определению перечня лекарственных средств и медицинских изделий для льготного отпуска населению. 4. Обоснования необходимости внедрения в медицинскую практику современных, эффективных технологий профилактики, диагностики, лечения и реабилитации. 5. Принятия решений о включении лекарственных препаратов в федеральный «Перечень жизненно-необходимых и важнейших лекарственных средств». 6. При разработке формулярных перечней лекарственных средств органами управления здравоохранения территорий и медицинскими учреждениями. 7. При разработке Федерального руководства для врачей по использованию лекарственных средств. 8. При разработке клинических протоколов ведения больных и технологий выполнения медицинских услуг.

Проектирование процессов улучшения качества в здравоохранении Проектирование процессов улучшения качества в здравоохранении предусматривает создание моделей этих процессов. Моделирование — это определение последовательности действий, необходимых для достижения конкретного обозначенного результата. Мониторирование смоделированных процессов с учетом разработанных стандартов требует наличия клинически обоснованных и объективных индикаторов качества, позволяющих на ранних этапах выявлять возможные отклонения в технологических процессах.

В настоящее время разработаны несколько способов проектирования процессов улучшения качества в здравоохранении: — структурный анализ; — риск-менеджмент (управление клинической практикой с учетом вероятности наступления ущерба); — менеджмент случаев (мониторирование состояния отдельно взятого пациента, сравнение со сходными случаями с последующей коррекцией лечебно-диагностического процесса); — стохастическая имитационная модель (моделирование по принципу «черного ящика»). Основными являются два первых способа, все остальные характеризуются тем, что моделируют только какую-то часть процесса, оставляя его в целом мало управляемым. Технология структурного анализа предусматривает вычленение всех основных потоков работ, а затем определение последовательности и взаимодействия этих потоков при достижении конечных результатов. Всеобщее участие медицинского персонала в управлении КМП лежит в основе модели процесса улучшения КМП, что предполагает: — медицинские сотрудники ЛПУ сами принимают решения и устраняют проблемы; — успех коллектива отделения зависит от профессиональной подготовки его сотрудников; — все виды деятельности превращаются в совместный труд руководителя и исполнителя; — медицинский персонал должен быть достаточным образом мотивирован для участия в управлении клинической практикой; — оптимальное распределение нагрузки между медицинскими работниками внутри каждого подразделения больницы; — оптимальное соотношение между количеством врачей и средним медицинским персоналом на всех этапах лечебнодиагностического процесса; — четкое понимание медицинским персоналом технологического процесса и своего места в нем (знание основ клинического менеджмента).

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

Для достижения высокого качества медицинской помощи обязательно выполнение следующих условий: — высококвалифицированные кадры; — использование высокотехнологических видов лечения и диагностики; — информационное обеспечение лечебнодиагностического процесса на основе управленческого учета; — наличие автоматизированного информационно-технического комплекса (территориального информационно-аналитического центра); — цивилизованные (реальные) тарифы за пролеченного пациента; — дифференцированная оплата труда медицинского персонала больницы; — медицинский персонал обучен по вопросам управления качеством медицинской помощи. Для внедрения модели процесса управления качеством медицинской помощи необходимо соблюдение определенных условий (за основу взята разработанная модель готовности медицинского учреждения для внедрения индустриального метода управления качеством медицинской помощи Ставропольской краевой клинической больницы, Вардосанидзе С.Л., 2002): 1. Готовность медицинского персонала: — большинство сотрудников знакомы с основными моделями управления качеством медицинской помощи и ориентированы в системе оценочных критериев; — большая часть медицинского персонала готова к «самоуправлению»; — высокий уровень профессиональной подготовки медицинского персонала. 2. Готовность администрации: — администрация лечебно-профилактического учреждения знает, как управлять качеством; — управление качеством — основная цель работы администрации; — созданы все необходимые условия для мотивации медицинского персонала; — достигнуто согласие с финансирующей стороной по вопросам стоимости медицинских услуг; — независимость администрации в принятии управленческих решений.

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

3. Готовность организации (структуры) лечебно-диагностического процесса: — разработаны стандарты; — разработаны клинико-экономические критерии оценки трудовых затрат медицинского персонала; — определены основные индикаторы качества; — есть специалисты по качеству в каждом структурном подразделении; — высокие исходные составляющие клинической результативности и экономической эффективности лечебнодиагностического процесса. 4. Готовность материально-технической базы: — оснащение современным медицинским диагностическим оборудованием; — наличие медицинского информационно-аналитического центра, функционирующего на основе механизмов управленческого учета; — наличие высокотехнологичных методов лечения. Если руководство медицинским учреждением решило считать основной своей стратегической целью повышение качества медицинской помощи, то в первую очередь ему будет необходимо выработать «политику в области качества». Политика в области качества — это основные направления и цели медицинского учреждения в области качества, официально сформулированные администрацией больницы. Политика, направленная на непрерывное повышение качества медицинской помощи, может включать следующие направления: — непрерывное повышение качества лечебно-диагностического процесса с учетом потребностей населения; — постепенный переход от инспекционного массового контроля к самоконтролю и самоуправлению качеством медицинской помощи; — определение ведущей роли комплексного, процессного, системного и ситуационного подходов в управлении качеством лечебно-диагностического процесса; — клинико-экономический анализ индикаторов качества лечебно-диагностического процесса; — широкая поддержка руководством больницы достижений в области качества медицинской помощи.

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

Риск-менеджмент В конце двадцатого века в теории и практике управления экономически развитых стран возникло новое направление управление риском (риск-менеджмент). Риск-менеджмент изучает влияние на различные сферы деятельности человека случайных событий, наносящих физический и моральный ущерб. Риск — это событие или группа случайных событий, наносящих ущерб объекту, обладающему данным риском. Случайность наступления события означает невозможность точно определить время и место его возникновения. Объект — это физический (человек) или материальный (имущество) объект, а также имущественный интерес (нематериальное свойство объекта, например, прибыль). Ущерб — ухудшение или потеря свойства объекта. Ущерб может быть выражен в натуральном виде (физический) или в стоимостном выражении (экономический). Большинство неблагоприятных событий обладает свойством вероятности их реализации. Вероятность события — это его математический признак, означающий возможность рассчитать частоту наступления события. Риску присущи два свойства — вероятность и ущерб. Каждое неблагоприятное событие порождается некоторой совокупностью исходных причин (инцидентов). Цепочка последовательных шагов, ведущих от инцидента к конечному событию, называется сценарием. Зная вероятность возникновения исходных инцидентов и промежуточных шагов, можно рассчитать вероятность реализации данного сценария. Как экономическая категория риск представляет собой событие, которое может произойти. В случае свершения такого события возможны три экономических результата: — отрицательный (проигрыш, ущерб, убыток); — нулевой; — положительный (выигрыш, выгода, прибыль). Управление рисками (риск-менеджмент) — это система мер, целью которых является умень-

шение повреждающего или уничтожающего воздействия опасности на здоровье, жизнь, имущественное, финансовое положение рискующего и т.д. Система управления в ситуациях риска содержит следующие основные элементы: — выявление альтернатив риска, допущение его только в пределах социально, экономически и нравственно допустимого уровня; — разработка конкретных рекомендаций, ориентированных на устранение или минимизацию возможных негативных последствий риска; — создание специальных планов, позволяющих оптимальным образом действовать в критической ситуации людям, реализующим решения с риском или контролирующим этот процесс; — подготовка и принятие нормативных актов, помогающих претворить в жизнь выбранную альтернативу; — учет психологического и нравственного восприятия рискованных решений и программ и т.п. Процесс управления риском состоит из шести этапов: — определение цели; — выяснение риска; — выбор методов управления риском; — реализация управления риском; — оценка результатов. Приоритетом управления рисками в медицине является управление качеством лечебнодиагностического процесса. Главными инструментами риск-менеджмента в здравоохранении являются модули структурных стандартов качества медицинской помощи, а также модели конечных результатов труда. Издержки, связанные с дефектами качества оказываемой медицинской помощи, могут быть сопряжены со случаями гражданско-правовой ответственности при предъявлении производителям медицинских услуг судебных исков от истцов (потерпевшей стороны). Классификация по роду опасности выделяет следующие виды рисков: — природные (не зависят от деятельности человека);

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

— антропогенные (техногенные риски), включая медицинские риски (порождены деятельностью человека); — смешанные (события природного характера, но вызванные человеческой деятельностью).

Список литературы 1. Авксентьева М. А., Бальчевский В. В., Воробьев П. А., Вялков А. И., Герасимов В. Б., Горбунова И. Б., Горбунов С. Н., Горохова С. Г., Илюхина Е. В., Катлинский А. В., Лукъянцева Д. В., Миняйлик Г. М., Новолодский В. М., Сура М. В., Фисенко В. П. Основы стандартизации в здравоохранении. Учебное пособие. Под редакцией Вялкова А. И., Воробьева П. А. — М.: Ньюдиамед, 2002. — 216с. 2. Абашин Н. И. Оценка эффективности вневедомственной экспертизы качества медицинской помощи. М., 1999. — Автореферат диссертации кандидата медицинских наук. 3. Белоусов Ю. Б., Вялков А. И., Белоусов Д. Ю. Клинический проектный менеджмент: Учебное пособие. Под ред. А. И. Вялкова, Ю. Б. Белоусова. — М.: ГЭОТАР-МЕД, 2003. — 448 с. 4. Бойлет Д. Путеводитель по царству мудрости. Лучшие идеи мастеров управления. — М.: ЗАО «Олимп — Бизнес», 2002. — 395 с. 5. Быкова Ж. Е., Потемкин Е. В. Анализ влияния экономических стимулов на деятельность медицинских учреждений // Экономика здравоохранения. — 2001. — №7–8. — С. 25–29. 6. Вардосанидзе С. Л. Управление качеством лечебно-диагностического процесса в многопрофильном стационаре. — Ставрополь, 2002. — 150 с. 7. Винокуров Б. Л. Экономика и управление современной системой обеспечения здоровья населения России. СПб., 1997. — 228 с. 8. Винокуров Б. Л., Яковлев Е. П., Грачев А. Г. Управление муниципальными субъектами в государственной системе здравоохранения. М., 1998. — 104 с.

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

9. Воробьев П. А., Авксентьева М. В., Юрьев А. С., Сура М. В. Клинико-экономический анализ. — М.: «Ньюдиамед», 2004. — 404 с. 10. Вялков А. И., Кашин В. И., Писарева Л. В., Топалов К. П., Щербаков А. Х. Организация контрактной формы работы учреждений здравоохранения в условиях медицинского страхования. Методическое пособие. — Хабаровск, ДальЛСЭКО. — 1992. — 40 с. 11. Вялков А. И., Гройсман В. А. Информатизационные технологии в управлении лечебно-профилактическими учреждениями в условиях ОМС. Вестник ОМС. — 2000. — № 1. — С. 7–12. 12. Вялков А. И., Карпеев А. А., Кузин В. Ф. Проблемы и перспективы развития системы стандартизации в здравоохранении. — М.: Проблемы стандартизации в здравоохранении. 2000. №2 — 8 с. 13. Вялков А. И. Основы региональной политики в здравоохранении. — М.: ГЭОТАР — МЕД, 2001. — 336 с. 14. Вялков А. И. Роль стандартизации в выполнении задач совершенствования медицинской помощи населению. — М.: Проблемы стандартизации в здравоохранении, 2002. №3 — 8 с. 15. Вялков А .И., Райсберг Б. А., Шиленко Ю. В. Управление и экономика здравоохранения. — М.: ГЭОТАР — МЕД, 2002. — 327 с. 16. Вялков А. И. Управление в здравоохранении Российской Федерации. Теория и практика. — М.: ГЭОТАР-МЕД, 2003. — 528 с. 17. Вялков А. И. Управление качеством в здравоохранении. — М. Проблемы управления здравоохранением. 2003. № 1–8 с. 18. Вялкова Г. М., Флек В. О. Показатели эффективности деятельности амбулаторнополиклинических и стационарных учреждений. М.: Главврач, 2004. — № 6. — 4 с. 19. Гасников В. К. Основы научного управления в здравоохранении. Учебное пособие. — Ижевск, 1997. — 170 с. 20. Глухов В. В. Менеджмент. СанктПетербург: «Лань». 2002. — 526 с.

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

Анализ распределения финансовых затрат среди структурных подразделений медицинской организации А.И. Вялков, академик РАМН, проф., директор НИИ общественного здоровья и управления здравоохранением, заведующий кафедрой управления здравоохранением с курсом фармменеджмента ГОУ ВПО ПМГМУ им. И. М. Сеченова Резюме. Доходными подразделениями в медицинском учреждении называются те, которые производят окончательный продукт или медицинскую услугу, за которые ЛПУ получает компенсацию. Если ЛПУ получает компенсацию в зависимости от выписанных больных, то к доходным отделениям будут отнесены те отделения, из которых выписываются пациенты Ключевые слова: анализ, распределение финансовых затрат, структурные подразделения, медицинские организации Адрес авторов: e-mail: lenmed@mail.ru

ANALYSIS OF THE DISTRIBUTION OF FINANCIAL COSTS AMONG DEPARTMENTS OF THE MEDICAL ORGANIZATION A. I. Vyalkov Summary. Profitable departments in a medical facility are those that produce the final product, or medical services, health facilities are compensated. If the HCF is reimbursed according to the discharged patient, the profitable offices to be assigned those offices from which discharged patients Key words: analysis, distribution of financial costs of structural units, medical organizations Author’s address: e-mail: lenmed@mail.ru

В рамках действующей в ЛПУ системы ценообразования на медицинские услуги в отделениях больницы с разным уровнем производства услуг не будут отражены фактические различия в потреблении ресурсов. Бухгалтерская система учета затрат в ЛПУ предусматривает аккумулирование финансовой информации о фактических затратах не по пациентам, а по отделениям. Так, в результате разнесения данных о стоимости потребляемых ресурсов по отделениям в значительной степени снижается точность результирующих показателей бухгалтерского учета. Специфика некоторых бухгалтерских проводок такова, что затраты могут и не быть отнесены именно на то отделение, где происходило потребление учитываемых ресурсов.

После разнесения затрат по структурным подразделениям больницы эти затраты распределяются по учетным единицам выполненных работ, используемых для отнесения затрат по отдельным пациентам в каждом из отделений. На данном этапе взаимосвязь между фактическим потреблением ресурсов и отражением их в системе бухгалтерского учета становится еще менее четкой. Иногда в отделении стараются вывести общую величину затрат, не отражающую стоимость потребленных в этом отделении ресурсов, или распределить затраты по пролеченным пациентам в пропорциях, отличных от реального потребления этими пациентами медицинских услуг.

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

Поэтому, величина «стоимость лечения одного пациента» чаще всего не представляет реальных затрат на одного пациента. Для обозначения затрат, аккумулированных системой бухгалтерского учета, применяют термин «учетные затраты» или «учетная себестоимость». Основную часть затрат, произведенных в отделении, можно напрямую отнести к этому отделению. Как правило, оплата труда медицинского персонала и расходные материалы учитываются по отделениям. Существует еще один вид услуг, связанный с взаимным обменом видами услуг между отделениями. Например, при выполнении аппендэктомии потребленные ресурсы являются составной частью затрат на лечение данного пациента. Сюда войдет и стирка операционного белья. Однако данный вид затрат относится к прачечной. Необходимо чтобы затраты на стирку операционного белья были выставлены хирургическому отделению. Таким образом, поскольку пациенты никогда не контактируют с прачечной, все затраты по стирке белья переадресуются отделениям, пользующимся услугами прачечной. Самый распространенный метод распределения затрат — метод ступенчатого перераспределения. Данный метод предусматривает распределение затрат, понесенных одним структурным подразделение больницы по отношению ко всем остальным структурным подразделениям (центрам затрат). После перераспределения всех затрат со структурного подразделения оно считается закрытым и никакое другое структурное подразделение ЛПУ уже не может перераспределить на него свои затраты. После перераспределения всех затрат такое структурное подразделение больницы исключается из проводимого анализа. Метод пошагового распределения затрат вспомогательных служб больницы на основные (доходные) отделения впервые был предложен в рамках программы «Медикер» в форме Отчета по «Затратам Организаций (ОЗО)». В соответствии с методикой ОЗО все подразделения больницы должны быть распределены на две группы: доходные и затратные (вспомогательные) подразделения. Доходными подразделениями в медицинском учреждении называются те, которые произво-

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

дят окончательный продукт или медицинскую услугу, за которые ЛПУ получает компенсацию. Если ЛПУ получает компенсацию в зависимости от выписанных больных, то к доходным отделениям будут отнесены те отделения, из которых выписываются пациенты. К доходным подразделениям относят отделения стационара, а в поликлинике участковую службу и «узких» специалистов. Затратными (вспомогательными) называются подразделения, которые обеспечивают работу отделений больницы, выполняющих основную функцию. К вспомогательным подразделениям относят пищеблок, прачечную, аптеку, приемный покой, лабораторию и другие параклинические службы, гараж, управленческий аппарат ЛПУ и т. п. Основной смысл пошаговой методики распределения затрат состоит в пропорциональном распределении затрат вспомогательных подразделений медицинского учреждения между всеми доходными подразделениями. Методика пошагового распределения затрат вспомогательных подразделений включает в себя три этапа (шага). ШАГ 1. Определение затрат по подразделениям. Определяются все учетные затраты структурного подразделения ЛПУ: заработная плата, стоимость оборудования и расходных материалов, уборка помещений, коммунальные платежи и т. д. ШАГ 2. Определение базовой единицы. Базовой называется единица объема предоставляемых затратными подразделениями услуг, используя которую можно легко определить утилизацию этих услуг другими отделениями. Так, для прачечной базовой единицей будет масса белья, обрабатываемого ею для каждого отделения, для пищеблока — количество порций, для приемного покоя — количество пациентов и т. п. ШАГ. 3. Распределение затрат. Распределение затрат производится на основе выбранных нами базовых единиц распределения. Общий порядок распределения — от затратных подразделений к доходным. В результате распределения все затраты вспомогательных структурных подразделений медицинского учреждения должны перейти к доходным отде-

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

Рис. 1. Распределение затрат Таблица 1 Распределение затрат

лениям. Упрощенный вариант перераспределения затрат вспомогательных служб медицинского учреждения представлен на рис. 1. При пошаговом методе медицинское учреждение распределяет затраты вспомогательного отделения между всеми другими отделениями, как затратными, так и доходными. После распределения затрат одного вспомогательного отделения оно больше не учитывается и в дальнейшем исключается из процесса пошагового распределения. В результате этого процесса все затраты вспомогательных отделений последовательно приписываются доходным отделениям. Для примера рассмотрим задачу с уже знакомыми четырьмя подразделениями, два из которых являются вспомогательными — АХЧ и аптека. Имея информацию по общим затратам и статистические данные деятельности по ба-

зовым единицам, можно провести пошаговое распределение. Допустим, что объем работ АХЧ распределился соответственно на аптеку 20%, на терапевтическое и хирургическое отделения по 40%. После распределения затрат АХЧ против графы «АХЧ» будет стоять 0, а затраты остальных отделов увеличатся на 40,000 рублей. Затем распределим затраты аптеки, но уже между доходными отделениями. Допустим, что затраты аптеки между отделениями распределились в соотношении 50 : 50 (табл. 1). Перераспределив затраты больницы доходным отделениям, можно подсчитать, во сколько обходится лечение в терапевтическом или хирургическом отделении. Если оплата медицинской помощи производится по выписанным пациентам, то полученные суммы можно разделить на количество выписанных пациентов. Это

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

Таблица 2 Рекомендуемые коэффициенты распределения финансовых средств по профилям отделений

даст возможность сопоставить величину затрат на пациента с величиной компенсации. Данная информация чрезвычайно важна для принятия адекватных клинических управленческих решений. Если компенсация за пациента превышает затраты на его лечение, то имеет смысл расширить данное отделение. Если компенсация недостаточна, то эта информация будет убедительным аргументом в переговорах с финансирующими органами. Кроме того, периодически проводя подобный анализ, можно оценить тенденции изменения затрат ЛПУ по отделениям и своевременно выявлять причины этих изменений. Для целей текущего учета также применяется метод распределения затрат по относительным единицам отдельных видов медицинских услуг. Каждый вид услуг, производимых отделением, выражается определенным количеством относительных (условных) единиц. Нередко разрабатываются специальные таблицы относительных единиц себестоимости. Процедура расчетов предусматривает определение количества

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

рабочего времени, затрачиваемого на выполнение каждой процедуры, например, времени собственного производства, оценки и контроля. Для анализа затрат применяется также метод почасовых норм потребления ресурсов. При данной методике в качестве учетного показателя используют удельное количество услуг за одну минуту или за один час. Процедура определения затрат нацелена скорее на извлечение показателей учетной себестоимости (учетных затрат), чем на подсчет экономической себестоимости (экономических затрат). Учетные затраты отличаются от экономических еще и тем, что по своей природе являются усредненными показателями затрат. Для получения показателя средних затрат на единицу услуг общую сумму затрат по отделению делят на количество единиц услуг. Размеры тарифов на медицинскую услугу зависят от особенностей процедуры расчета тарифных расценочных норм. Вначале необходимо преобразовать показатели потребления ресурсов в показатели затрат по отделениям, а показатели затрат по отделениям необходимо преобразовать

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

в показатели затрат на единицу произведенных медицинских услуг, а также показатели отнесения единиц услуг на одного пациента. Распределение финансовых ресурсов по структурным подразделениям медицинского учреждения можно проводить с помощью разработанных коэффициентов сопоставления расходов. Расчетный способ определения расходов на содержание отделений больниц был предложен Корчагиным В. П. и Минаковой И. Г. в 1990 году, когда за основу берется определение среднего размера финансирования одного койко-дня и определяются коэффициенты распределения финансов по профилям отделений (табл. 2). Данный анализ позволяет определить некоторые тенденции в распределении финансовых средств по профилям отделений: — стоимость одного койко-дня в отделении реанимации и интенсивной терапии в 8–10 раз выше среднего значения показателя; — стоимость лечения в отделениях хирургического профиля выше, чем в отделениях терапевтического профиля в 1,3 раза; — наименьшая стоимость одного койко-дня в отделении долечивания, офтальмологическом и гинекологических отделениях примерно на 30% меньше среднего показателя стоимости одного койко-дня. Как видно из таблицы, в стоимости лечения одного случая госпитализации размах колебаний не столь велик, как при расчете на койкодень. Например, стоимость одного койко-дня в АРО в 8–10 раз выше, чем средняя величина этого показателя, но небольшой срок госпитализации в это отделение в 2–3 суток приводит к тому, что стоимость лечения пациенте в АРО лишь в 1,5–1,9 выше, чем в среднем по больнице. Следует учитывать, что коэффициенты распределения финансовых средств по профилям отделений медицинского учреждения имеют очень приблизительное значения и могут применяться для распределения муниципального заказа по структурным подразделениям при неумении руководства ЛПУ оперировать другими методами распределения затрат внутри больницы. Но все же это согласованный объем финансовых средств, отражающий сложившиеся фактические результаты работы ЛПУ, но в условиях сетевого планирования. Зная среднюю

стоимость одного койко-дня, можно согласовать объем медицинской помощи в койко-днях. Разделив количество профильных койко-дней на планируемую среднюю длительность пребывания больного в отделении, получим согласованный объем медицинской помощи, выраженный в количестве пациентов. Таким образом, весьма приблизительно можно выйти на согласованный (финансовообеспеченный) объем медицинский помощи для стационара в виде программы финансовоэкономического планирования в ЛПУ.

Список литературы

1. Винокуров Б. Л., Яковлев Е. П., Грачев А. Г. Управление муниципальными субъектами в государственной системе здравоохранения. М., 1998. — 104 с. 2. Воробьев П. А., Авксентьева М. В., Юрьев А. С., Сура М. В. Клинико-экономический анализ. — М.: Ньюдиамед, 2004. — 404 с. 3. Вялков А. И., Кашин В. И., Писарева Л. В., Топалов К. П., Щербаков А. Х. Организация контрактной формы работы учреждений здравоохранения в условиях медицинского страхования. Методическое пособие. — Хабаровск: ДальЛСЭКО, 1992. — 40 с. 4. Вялков А. И., Гройсман В. А. Информатизационные технологии в управлении лечебно-профилактическими учреждениями в условиях ОМС. Вестник ОМС, 2000. — № 1. — С. 7–12. 5. Вялков А. И., Карпеев А. А., Кузин В. Ф. Проблемы и перспективы развития системы стандартизации в здравоохранении. — М.: Проблемы стандартизации в здравоохранении, 2000. № 2. — 8 с. 6. Вялков А. И. Основы региональной политики в здравоохранении. — М.: ГЭОТАР — МЕД, 2001. — 336 с. 7. Вялков А. И. Роль стандартизации в выполнении задач совершенствования медицинской помощи населению. — М.: Проблемы стандартизации в здравоохранении, 2002. № 3. — 8 с. 8. Вялков А. И., Райсберг Б. А., Шиленко Ю. В. Управление и экономика здравоохранения. — М.: ГЭОТАР — МЕД, 2002. — 327 с. 9. Вялков А. И. Управление в здравоохранении Российской Федерации. Теория и практика. — М.: ГЭОТАР-МЕД, 2003. — 528 с. 10. Вялков А. И. Управление качеством в здравоохранении. — М. Проблемы управления здравоохранением. 2003. № 1. — 8 с. 11. Вялкова Г. М., Флек В. О. Показатели эффективности деятельности амбулаторно-поликлинических и стационарных учреждений. М.: Главврач, 2004. — № 6. — 4 с. 12. Гребенников В. И., Яковлев Е. П. Дифференцированная оплата труда. М.: Главный врач, 2000. №3. 13. Гройсман В. А. Современные технологии управления лечебно-профилактическим учреждением. — Тольятти, 2000. 14. Кадыров Ф. Н. Методические подходы к некоторым проблемам оплаты труда работников в условиях ОМС // Экономика здравоохранения, 1996. — № 12. — С. 28–34.

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

Информационная система как основа анализа управленческой и финансовой деятельности медицинской организации В. А. Полесский, д-р мед. наук, проф., рук. отдела информатизации здравоохранения НИИ общественного здоровья и управления здравоохранением ПМГМУ им. И. М. Сеченова Резюме. Создание единого информационного пространства должно основываться на механизмах управленческого учета, для реализации которых необходимо структурное информационно-техническое подразделение территориальной системы здравоохранения — медицинский информационно-аналитический центр. Территориальный ИАЦ, как правило, должен быть интегрирован в региональную коммуникационную систему здравоохранения Ключевые слова: информационная система, основа анализа, управленческая и финансовая деятельность, медицинская организация Адрес авторов: e-mail: lenmed@mail.ru

THE INFORMATION SYSTEM AS A BASIS FOR ANALYSIS OF MANAGEMENT AND FINANCIAL ACTIVITIES OF THE MEDICAL ORGANIZATION V. A. Poleski Summary. Creating a common information space must be based on the mechanisms of management accounting, which is necessary for the implementation of structural information technology division of the territorial health care — medical information-analytical center. Regional IAC, as a rule must be integrated into a regional health care communications system Key words: information system, based on the analysis, management and financial services, medical organization Author’s address: e-mail: lenmed@mail.ru

Использование потенциала медицинских информационно-аналитических центров должно позволить МЗ и СР РФ и РАМН начать формирование информационной вертикали на единой методологической основе, с использованием единых стандартов и программных средств для решения стратегических задач: — во-первых, содействие финансовой стабилизации на основе ресурсосберегающих технологий; — во-вторых, повышение доступности для населения регионов высококвалифицированной специализированной медицинской помощи.

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

Текущая деятельность информационноаналитического центра включает: — организационно-методическую и практическую помощь медицинским учреждениям по анализу и первичной экспертной оценке расчета стоимости медицинских услуг и фактической стоимости пролеченного больного из всех источников финансирования; — организацию и внедрение единой системы автоматизированного учета движения потока пациентов, объема и видов медицинской помощи, поступающих финансовых средств из всех источников финансирования;

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

— создание собственной информационной базы медицинского учреждения по видам, объемам и стоимости медицинских услуг; — подготовку предложений по созданию единых прикладных программных ресурсов; — разработку новых организационных и экономических технологий, направленных как на привлечение дополнительных финансовых средств, так и на оптимизацию имеющихся материально-технических, трудовых, технологических и финансовых ресурсов; — содействие в разработке и внедрении новых информационных технологий; — разработку краткосрочных прогнозов для медицинских учреждений ожидаемых объемов и структуры медицинской помощи, а также требуемых для этого объемов финансирования ЛПУ; — формирование по запросам дополнительных отчетных форм по объемам оказанной медицинской помощи и ее стоимостному выражению. Использование потенциала медицинских информационно-аналитических центров должно позволить МЗ РФ и РАМН начать формирование информационной вертикали на единой методологической основе, с использованием единых стандартов и программных средств для решения стратегических задач: — во-первых, содействие финансовой стабилизации на основе ресурсосберегающих технологий; — во-вторых, повышение доступности для населения регионов высококвалифицированной специализированной медицинской помощи. Текущая деятельность информационноаналитического центра включает: — организационно-методическую и практическую помощь медицинским учреждениям по анализу и первичной экспертной оценке расчета стоимости медицинских услуг и фактической стоимости пролеченного больного из всех источников финансирования; — организацию и внедрение единой системы автоматизированного учета движения потока пациентов, объема и видов медицин-

ской помощи, поступающих финансовых средств из всех источников финансирования; — создание собственной информационной базы медицинского учреждения по видам, объемам и стоимости медицинских услуг; — подготовку предложений по созданию единых прикладных программных ресурсов; — разработку новых организационных и экономических технологий, направленных как на привлечение дополнительных финансовых средств, так и на оптимизацию имеющихся материально-технических, трудовых, технологических и финансовых ресурсов; — содействие в разработке и внедрении новых информационных технологий; — разработку краткосрочных прогнозов для медицинских учреждений ожидаемых объемов и структуры медицинской помощи, а также требуемых для этого объемов финансирования ЛПУ; — формирование по запросам дополнительных отчетных форм по объемам оказанной медицинской помощи и ее стоимостному выражению. Использование потенциала медицинских информационно-аналитических центров должно позволить МЗ РФ и РАМН начать формирование информационной вертикали на единой методологической основе, с использованием единых стандартов и программных средств для решения стратегических задач: — во-первых, содействие финансовой стабилизации на основе ресурсосберегающих технологий; — во-вторых, повышение доступности для населения регионов высококвалифицированной специализированной медицинской помощи. Текущая деятельность информационноаналитического центра включает: — организационно-методическую и практическую помощь медицинским учреждениям по анализу и первичной экспертной оценке расчета стоимости медицинских услуг и фактической стоимости пролеченного больного из всех источников финансирования;

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

— организацию и внедрение единой системы автоматизированного учета движения потока пациентов, объема и видов медицинской помощи, поступающих финансовых средств из всех источников финансирования; — создание собственной информационной базы медицинского учреждения по видам, объемам и стоимости медицинских услуг; — подготовку предложений по созданию единых прикладных программных ресурсов; — разработку новых организационных и экономических технологий, направленных как на привлечение дополнительных финансовых средств, так и на оптимизацию имеющихся материально-технических, трудовых, технологических и финансовых ресурсов; — содействие в разработке и внедрении новых информационных технологий; — разработку краткосрочных прогнозов для медицинских учреждений ожидаемых объемов и структуры медицинской помощи, а также требуемых для этого объемов финансирования ЛПУ; — формирование по запросам дополнительных отчетных форм по объемам оказанной медицинской помощи и ее стоимостному выражению. Структурный разбор лечебно-диагностического процесса позволяет выделить четыре важнейших точки клинико-экономического анализа. Первая точка — момент начала лечебнодиагностического процесса. Позволяет оценить исходное здоровье пациента, выступая одновременно как исходный пункт отсчета дальнейших показателей. Вторая точка — время установления диагноза. В этой точке необходимо контролировать: — точность установления клинического диагноза; — реальный набор лабораторно-инструментальных методов диагностики; — реальный набор лекарственных и нелекарственных методов лечения; — временной фактор; — технологический фактор. Третья точка — медико-социальный результат лечебно-диагностического процесса.

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

Четвертая точка — экономическая эффективность результата лечения. Минздрав России в 2001 году выпустил информационное письмо № 2510 / 9138 — 01 — 32 «О медицинском информационно-аналитическом центре». В целях дальнейшего совершенствования информационного обеспечения системы управления здравоохранением МЗ РФ подготовлено для субъектов Федерации «Примерное положение об организации деятельности медицинского информационно-аналитического центра», в котором предлагалось создавать информационно-аналитические центры (ИАЦ) на базе существующих информационновычислительных центров и бюро медицинской статистики. С созданием медицинских информационноаналитических центров формируется на теоретической основе вертикальная система принципиально новых организационных структур, которая может быть использована как информационный канал для принятия управленческих решений, в том числе и с целью получения объективных данных для реструктуризации мощностей в отрасли, для разработки и внедрения единой программы автоматизированного учета движения потоков пациентов и финансовых средств, данных об объемах и структуре медицинской помощи, а также для анализа медико-статистических и финансово-экономических показателей медицинских учреждений, методической и практической помощи при расчете стоимости медицинских услуг. Медицинские информационно-аналитические центры (ИАЦ) созданы и наиболее эффективно функционируют в Самарской области, Кузбассе, Республике Татарстан, Краснодарском крае, г. Тольятти, Московской области и в других регионах. В настоящее время медицинские информационно-аналитические центры созданы в основном на уровне регионального здравоохранения с приставкой «областные» или «республиканские». Территориальный ИАЦ мы рассмотрим на примере Воскресенского района Московской области, где информационноаналитический центр на базе городской больницы № 1 одним из первых в стране был создан в 1994 году и назывался тогда расчетноаналитическим центром (РИЦ).

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

Информационное обеспечение лечебнодиагностического процесса структурно должно строиться на клинико-экономическом планировании потребности населения в медицинской помощи, договорных отношениях и взаиморасчетах, выработки критериев оценки трудозатрат медицинского персонала, экономических регуляторах, контроле качества медицинской помощи и расчете стоимости услуг (рис. 1). Создание единого информационного пространства должно основываться на механизмах управленческого учета, для реализации которых необходимо структурное информационнотехническое подразделение территориальной системы здравоохранения — медицинский информационно-аналитический центр. Территориальный ИАЦ, как правило, должен быть интегрирован в региональную коммуникационную систему здравоохранения. Территориальный ИАЦ обеспечивает необходимой информационно-аналитической инфор-

мацией все ЛПУ конкретной территории, формирует для них счета-фактуры, по требованию предоставляет специальные выходные аналитические формы, а также принимает самое непосредственное участие в информационном обеспечении территориального органа управления (ТОУЗ) СМО, филиалов ТФОМС. Проведенный анализ потенциальных пользователей информационно-аналитическими материалами ИАЦ показал, что в зависимости от массы информации получатели располагаются в следующем порядке (пропорциональность получения объемов информации из ИАЦ): — ЛПУ — 80%; — СМО, филиал ТФОМС — 10%; — ТОУЗ — 10%. При этом необходимо учитывать, что информация в местные органы власти и вышестоящие уровни управления здравоохранением поступает из ТОУЗ, поэтому напрямую к ним аналитические материалы из ИАЦ не поступают.

Рис. 1. Структурное информационное обеспечение системы клинического управления (Яковлев Е.П., Гребенников В.И., 1999)

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

По своему организационно-правовому статусу территориальное медицинские ИАЦ могут быть: — структурным подразделением ЛПУ; — структурным подразделением ТОУЗ; — структурным подразделением СМО или филиалом ТФОМС; — муниципальным унитарным предприятием (МУП); — автономной некоммерческой организацией. В двух последних случаях ИАЦ работает на принципах полного хозрасчета и самоокупаемости. Источниками финансирования ИАЦ могут быть: — средства местного бюджета (финансирование по линии ТОУЗ); — средства ЛПУ (система взаиморасчетов); — средства СМО (из прибыли СМО); — средства от предпринимательской деятельности. Желательно, чтобы было несколько источников финансирования территориального ИАЦ. Так, в Воскресенском районе (1994 г.) источниками финансирования ИАЦ являлись: — средства СМО — 76%:; — средства ТОУЗ — 16%; — средства ЛПУ — 7%; — платные услуги — 1%. Платные услуги ИАЦ могут формироваться из: — продажи и ремонта оргтехники; — разработки и сопровождения компьютерных программ; — ксерокопирования и т. п. На должность руководителя ИАЦ назначает руководитель ТОУЗ. Руководителем ИАЦ может быть по специальности как врач, так и экономист, имеющие специальную подготовку. В территориальном ИАЦ должны аккумулироваться данные как финансово-экономического, так и статистического и бухгалтерского учета. Это обеспечит единство информационных систем на уровне системы клинического управления, что позволит при формировании любой отчетной формы информацию получать только в одном месте — ИАЦ. Все это не означает административное объединение ИАЦ, отдела медицинской статистики,

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

планово-экономического отдела и централизованной бухгалтерии «под одной крышей» и под единым руководством. Каждое из этих подразделений сохраняет за собой административную самостоятельность. У каждой из них остается свой собственный руководитель, но в организационном и функциональном плане их деятельность структурируется в режиме работы единой системы, элементами которой они являются. Непременным условием единства информационных систем лечебно-диагностического процесса является наличие локальной компьютерной сети, объединяющей ЭВМ четыре обозначенных структурных подразделения. На территории эти подразделения одновременно подчиняются только одному человеку — главному врачу территории. Поэтому руководителем единого информационного пространства СКУ является только руководитель ТОУЗ и никто, кроме него не вправе определять «условия игры» на уровне ИАЦ, не зависимо от организационно-правового статуса информационно-аналитического центра территории. СМО и филиал ТФОМС также не вправе влиять на всю деятельность ИАЦ. Их влияние ограничивается 10% информационноаналитического материала, к тому же материала, который представляется в стандартном формате. Но, опять же, и здесь требования СМО и филиала ТФОМС касаются только требований к оформлению документации, но никак не должны затрагивать основополагающие принципы деятельности ИАЦ. Необходимо отметить, что нахождение ИАЦ в составе системы ОМС в принципе допустимо, но является худшим вариантом и указывает на неготовность руководства ТОУЗ к организации информационного обеспечения системы клинического управления (СКУ), а значит, и к управлению клинической практикой. Как известно, кто владеет информацией, тот и руководит процессом. По своей целевой направленности выходная информация ИАЦ является: — библиографической; — статистической; — аналитической; — экспертной; — прогностической.

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

Причем первые два вида информации ИАЦ получает преимущественно из отдела медицинской статистики, бухгалтерии и плановоэкономического отдела, соответствующих органов управления ЛПУ, СМО. Остальные же три вида информации — посредством управленческого учета, формирующегося непосредственно на базе ИАЦ. Информационно-аналитический центр конкретной территории является прямым выражением реализации коммуникации между всеми элементами системы клинического управления с целью наибольшей эффективности лечебнодиагностического процесса и деятельности лечебно-профилактического учреждения в целом. Для достижения данной цели необходимо решение многочисленных задач ИАЦ, к которым относятся: — формирование счетов-фактур для всех медицинских учреждений территории; — разработка технологий сбора, ввода и анализа информационного материала; — расчет стоимости медицинских услуг, в том числе и платных; — организационно-методическая и практическая помощь в вопросах информационного обеспечения всех ЛПУ конкретной территории; — создание и сопровождение программы автоматизированного учета движения потока пациентов и финансовых средств на всех этапах медицинской помощи; — создания архивного банка данных; — подготовка справочников-классификаторов медицинских услуг; — управление использованием ресурсов медицинского учреждения; — подготовка данных для формирования годового отчета медицинского учреждения (бухгалтерского, финансовоэкономического, клинико-статистического и т.д.); — разработка новых организационных и экономических технологий управления СКУ; — расчет потребности медицинской помощи, — расчет премиального бонуса при дифференцированной оплате труда медицинского персонала и др. Организационная структура, техническое обеспечение и кадровый состав территориаль-

ного медицинского ИАЦ в зависимости от поставленных целей и задач могут быть самыми разнообразными. Организационная структура ИАЦ в Воскресенском районе Московской области представлена следующими подразделениями: — отдел ввода данных; — отдел программно-технического обеспечения; — отдел контроля входной информации; — аналитический отдел. Число штатных единиц ИАЦ — 12 человек. Возглавляет ИАЦ начальник (по специальности экономист), отвечающий за всю постановку и выполнение задач, стоящих перед ним. Кроме штатных сотрудников в работе ИАЦ принимают участие главные врачи ЛПУ, районные специалисты, работники ТОУЗ, бухгалтерии, СМО, филиала ТФОМС, которые на совместных заседаниях обсуждают вопросы клинико-экономической деятельности ЛПУ района, вырабатывают стратегические направления и принимают тактические решения возникших проблем, определяют выходные аналитические формы, утверждают учетно-отчетную документацию и т. д. ИАЦ, являясь учебно-методическим центром для руководителей и медицинского персонала ЛПУ района, осуществляет информационнотехническое обеспечение по вопросам управленческого учета. Входными документами ИАЦ являются: 1. Талон учета медицинских услуг (собственная форма, разрешенная МЗ РФ в качестве экспериментальной). Объем обрабатываемой информации — 200 тысяч записей в месяц. 2. Карта больного, выбывшего из стационара, — 2000 записей в месяц. 3. Статистический талон амбулаторного пациента (ф. 025-10/у-95) — 3000 записей в месяц. 4. Талон на законченный случай временной нетрудоспособности (ф. 025-9/4-у-96) — 1500 записей в месяц. 5. Талон на прием к врачу (ф. 025-4/у-88) — 3000 записей в месяц. Каждая входная форма оценена по сложности и объему вводимой информации, так как операторы ИАЦ работают по сдельно премиальной системе оплаты труда. Налажен индивидуаль-

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ФИНАНСЫ И ЭКОНОМИКА

ный учет объема выполняемых работ каждым оператором из отдела ввода исходной информации. При расчете расценок учитывают: — табличность ввода информации; — время среднего заполнения исходного бланка информации; — процент потери времени при пользовании функциональной клавиатурой и меню задач. — максимально разрешенное время работы с персональным компьютером. На основании перечисленных выше факторов, выраженных в условно оценочных коэффициентах (УОК), рассчитывается норматив массы информации за рабочую смену, вводимой одним оператором. Для каждого входного документа разработана шкала расценок. За превышение норматива вводимой информации выплачивают премиальный бонус.

Список литературы 1. Бокерия Л. А., Ступаков И. Н., Самородская И. В. и др. Современные информационные ресурсы в медицине // Проблемы стандартизации в здравоохранении. — 2001. — № 1. 2. Информатизация процессов управления в региональном здравоохранении // Сб. статей под ред. В. Н. Савельева, Ю. Г. Блохина, В. К. Гасникова, С. А. Гаспаряна, В. Ф. Мартыненко. — Ижевск, 2001. — 392 с. 3. Кудрина В. Г. Медицинская информатика: Учебное пособие. — М.: РМАПО, 1999. — 100 с. 4. Лукашев А. М., Акопян А. С., Шиленко Ю. В. Медико-экономический словарь. Под ред. Н. М. Калмыковой, В. Ф. Мартыненко. — М.: Оверлей, 2002. — 204 с. 5. Мартыненко В. Ф., Вялкова Г. М., Полесский В. А. и др. Информационные ресурсы здравоохранения // ГлавВрач. — 2007. — № 4. — С. 88–92. 6. Стуколова Т. И. Современное состояние и перспективы развития информатизации в здравоохранении Российской Федерации // Проблемы управления здравоохранением. — 2002. — № 1. — С. 20–22.

Решением Высшей аттестационной комиссии Министерства образования и науки Российской Федерации научно-практический журнал «Врач скорой помощи» включен в Перечень ведущих рецензируемых научных журналов и изданий, в которых должны быть опубликованы основные научные результаты диссертации на соискание ученой степени кандидата наук. Правила оформления рукописей для публикации в журнале «Врач скорой помощи» Статьи научно-практического характера, посвященные обсуждению проблем неотложной терапии на догоспитальном этапе, интересным случаям из практики, направлять в редакцию в машинописной форме (до 6—10 машинописных страниц, а также в электронном виде). В статьях должны быть указаны все авторы (ФИО полностью), ведущее учреждение, контактный адрес, телефон, электронная почта. Фото авторов обязательно. Рукописи рецензируются. Авторы получают извещение о разрешении по поводу публикации, а также контрольные экземпляры. На правах рекламы

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

Планирование и финансирование ЛПУ, недостатки системы и способы их устранения А. В. Левченко, канд. экон. наук, зам. главного врача по экономической работе ГКБ № 3 Резюме. Немаловажную роль в оказании экстренной медицинской помощи населению играет неудовлетворительная телефонная связь и отсутствие санитарного транспорта с соответствующим медицинским оснащением. Прогноз дальнейшего развития отмеченных негативных тенденций при отсутствии принятия срочных соответствующих мер может привести к краху государственной системы здравоохранения Ключевые слова: планирование, финансирование, смета, недостатки системы, способы устранения, несовершенство финансирования здравоохранения Адрес авторов: e-mail: lenmed@mail.ru

PLANNING AND FINANCING OF HEALTH FACILITIES AND DEFICIENCIES IN THEIR SOLUTIONS A. V. Levchenko Summary. Important role in providing emergency medical care is poor telephone connections and the lack of ambulance with appropriate medical equipment. Forecast of further development of the negative trends noted in the absence of urgent appropriate action can lead to the collapse of public health Key words: planning, finance, budget, deficiencies in the system, how to resolve, the imperfection of the health financing Author’s address: e-mail: lenmed@mail.ru

Основным недостатком системы финансирования является дефицит бюджета и вытекающие отсюда последствия. Основными из них являются частичное финансирование или отсутствие финансирования некоторых статей расходов, предусмотренных сметами. На протяжении ряда лет в системе здравоохранения наблюдались процессы нестабильного финансирования. Крайне плохо были профинансированы статьи расходов (согласно экономической классификации расходов бюджета): 110300 «Приобретение предметов снабжения»; 110400 «Командировки и служебные разъезды»; 110500 «Оплата транспортных услуг»; 110600 «Оплата услуг связи»; 110700 «Оплата коммунальных услуг»;

С переходом на рыночную экономику наблюдается ускоренный рост цен на медицинскую помощь, и на фоне недостаточного и неритмичного финансирования лечебных учреждений образовалась хроническая задолженность по разным статьям расходов. Несовершенство финансирования здравоохранения заключается в выделении финансовых средств только на защищенные статьи расходов, что вынуждает главных врачей идти на нецелевое использование бюджетных средств, как закупка ГСМ и командировочные расходы. Принимаемые Правительством РФ нормативно-правовые акты в здравоохранении, в том числе программы государственных гарантий обеспечения населения бесплатной медицинской помощью, фактически остаются невыполненными, из-за несовершенства финансирова-

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

ния здравоохранения и снижения контроля за использованием средств здравоохранения местными администрациями и главными врачами со стороны региональных министерств финансов и здравоохранения, отсутствия единой политики в организации лекарственного обеспечения, неудовлетворительного состояния материальнотехнической базы лечебных учреждений. Разработанные Минздравом и принятые Правительством документы в части социальной защиты наиболее уязвимой категории населения — детей, беременных, кормящих матерей, туберкулезных больных, инвалидов — детей и взрослых главами местных администраций не выполняются, также не осуществляется адресная медико-социальная помощь в части льготного обеспечения лекарственными средствами и изделиями медицинского назначения, обеспечение детей бесплатными молочными продуктами питания. Положение усугубляется нерешенностью вопросов их медицинского страхования. Отсутствует контроль со стороны местных администраций за выполнением мероприятий программы материнства и детства отделами по охране семьи, которые должны координировать работу между социальными и медицинскими работниками. Немаловажную роль в оказании экстренной медицинской помощи населению играет неудовлетворительная телефонная связь и отсутствие санитарного транспорта с соответствующим медицинским оснащением. Прогноз дальнейшего развития отмеченных негативных тенденций при отсутствии принятия срочных соответствующих мер может привести к краху государственной системы здравоохранения.

Факторы, влияющие на эффективность работы При анализе эффективности работы учреждений используются следующие показатели: койко-дни = среднее число дней работы койки * количество коек; средняя длительность пребывания больного на койке = койко-дни / число пролеченных больных; оборот койки = число пролеченных больных / количество коек; израсходовано средств в среднем на 1 больного = расходы учреждения / количество пролеченных больных;

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

средняя стоимость одного койко-дня = расходы учреждения / койко-дни; средний доход от одной койки = доходы учреждения / количество коек; фондоотдача = доходы / средняя стоимость основных фондов; средняя выработка врача = доходы / среднее количество врачей; средняя выработка среднего медперсонала = доходы / среднее количество среднего медперсонала; средняя зарплата на одного больного = расходы на зарплату / количество пролеченных больных; средняя сумма медикаментов на одного пролеченного больного = расходы на медикаменты / количество пролеченных больных; среднее имущество на одно койко-место = средняя стоимость основных фондов / количество коек; и другие показатели. Так как учреждения здравоохранения работают без прибыли, доходы учреждения равны его расходам. Поэтому при расчете показателей будут использованы данные о расходах учреждения. На показатель количества койко-дней влияют два фактора: среднее число дней работы койки и количество коек. При этом количество коек вычисляется по формуле: Количество коек = Выполнения плана коек / Плановое количество коек Расчет влияния факторов количества коек и среднего количества дней работы койки произведем методом абсолютных разниц. Влияние количества коек на койко-дни: Измен. койко-дней = Среднее число дней работы койки прошл.* Изменение количества коек. Влияние числа дней работы койки на койкодни: Измен. койко-дней = Изм. среднего числа дней работы койки * Количества коек отчетн. Главным показателем, характеризующим эффективность расходования денежных средств, является израсходованные средства в среднем на 1 больного. Средняя стоимость одного койкодня характеризует сумму средств, затраченную учреждением на содержание одного койко-дня при лечении больных. На сумму расходов учреждения влияют следующие факторы: изменение

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

средней стоимости одного койко-дня и количество проведенных больными койко-дней. Расчет факторов осуществляется методом абсолютных разниц: Влияние количества койко-дней: Измен. расходов = Средняя стоимость койкодня прошл.* Изменение количества койко-дней. Влияние средней стоимости одного койкодня на расходы учреждений: Измен. расходов = Изм. средней стоимости койко-дня. Средний доход от одной койки показывает сумму полученных средств от работы одной койки в учреждении здравоохранения. На сумму доходов учреждения влияют следующие факторы: изменение средней доходности одного койко-места и количество коек. Расчет факторов осуществляется методом абсолютных разниц: Влияние количества коек: Измен. доходов = Средняя доходность койки. Изменение количества коек. Влияние средней доходности одной койки на доходы учреждений: Измен. доходов = Изм. средней доходности койки * Количества коек отчетн. Средняя выработка одного врача показывает доход медицинского учреждения в расчете на одного врача. На сумму доходов учреждения влияют следующие факторы: изменение средней выработки одного врача и количество врачей. Расчет факторов осуществляется методом абсолютных разниц: Влияние изменения количества врачей: Измен. доходов = Средняя выработка одного врача прошл.* Изменение количества врачей. Влияние изменения средней выработки врачей на доходы учреждений: Измен. доходов = Изм. средней выработки одного врача. Количество врачей отчетн. Средняя выработка среднего медицинского персонала показывает доход медицинского учреждения в расчете на единицу среднего медперсонала. Исходные данные приведены в приложении 22. На сумму доходов учреждения влияют следующие факторы: изменение средней выработки среднего медицинского персонала и количество среднего медперсонала.

Расчет факторов осуществляется методом абсолютных разниц: Влияние изменения количества среднего медперсонала на доходы учреждений: Измен. доходов = Средняя выработка среднего медперсонала прошл.* Изменение количества среднего медперсонала. Влияние изменения средней выработки среднего медперсонала на доходы учреждений: Измен. доходов = Изм. средней выработки среднего медперсонала * Количество среднего медперсонала отчетн. Показатель средней зарплаты на одного пролеченного больного показывает уровень оплаты труда медицинского персонала за пролеченного больного. Этот показатель характеризует оценку труда за оказанные медицинские услуги. Показатель средней суммы медикаментов на одного пролеченного больного характеризует затраты медикаментов и эффективность лечения больных, при более высоком обеспечении медикаментами исход лечения будет лучше, чем при их недостатке. Показатель средней стоимости имущества на одно койко-место характеризует величину стоимости основных фондов на одну койку. Он показывает оснащенность учреждения койками, их соотношение к стоимости зданий, сооружений, машин и прочих основных фондов. Показатель фондоотдачи характеризует сумму доходов, приходящуюся на один рубль основных фондов.

Резервы повышения эффективности работы Для повышения эффективности работы учреждений здравоохранения возможны два варианта решения: экстенсивный и интенсивный. Экстенсивный вариант развития предполагает увеличение количества койко-мест, увеличение численности врачей и среднего медперсонала, расширение площади стационаров и больниц. Это позволит увеличить объем оказываемой медицинской помощи. Однако этот вариант развития требует дополнительного финансирования денежных средств. Интенсивный вариант развития предполагает уменьшение расходов учреждений здравоохранения за счет уменьшения количества койко-мест, уменьшение численности врачей и

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

среднего медперсонала и улучшения качества оказываемой медицинской помощи, за счет увеличения нагрузки на медицинский персонал. При поиске путей повышения эффективности работы учреждений здравоохранения, необходимо осторожно проводит работу в целях недопущения возможности получить обратный эффект. Например, при плановом сокращении коек необходимо учитывать оборачиваемость коек и количество дней пребывания больного на койке. Если эти показатели превышают допустимый уровень, необходимо отказаться от сокращения коек. Так как возможное переполнение числа больных вызовет нехватку койко-мест с вытекающими от сюда последствиями. Для повышения эффективности работы необходимо увеличить среднегодовую выработку врачей и уменьшить их численность. Это позволит наиболее эффективно использовать труд врачей за счет повышения квалификационных требований к ним и следовательно к качеству оказываемой медицинской помощи. Однако в данном случае возникает возможность увеличения медицинских ошибок в результате напряженного труда. Поэтому при уменьшении количества врачей необходимо строго соблюдать объем медицинской помощи, оказываемой в каждом отдельном учреждении. Степень загруженности врачебного персонала показывает коэффициент совмещения, рассчитываемый по следующей формуле: коэффициент совмещения — занятые ставки / количество физических лиц. Так как эффективность работы одного человека меньше чем 2 и более, необходимо проводить работу по снижению данного показателя в учреждениях за счет ограничения совмещения должностей. Это позволит почти в два раза уменьшить расход денежных средств на оплату труда. В условиях нехватки денежных средств необходимо более экономнее расходовать средства, в том числе на заработную плату. Важным показателем эффективности работы учреждений является средний расход медикаментов на одного больного. Таким образом, на фоне повышения цен на лекарственные средства снижение показателя средних расходов может характеризовать уменьшение объема медицинских препаратов, расходуемых на лечение больных. Это являет-

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

ся фактором снижения эффективности работы учреждения. Для решения данной проблемы необходимо проводить централизованное приобретение лекарственных средств на конкурсной основе. Поэтому важно и дальше развивать программу по снабжению медицинских учреждений лекарственными средствами. При лечении больных помимо затрат на медикаменты возникают расходы на зарплату, питание, ремонт помещений, коммунальные расходы и т.д. Соотношение этих расходов к количеству больных является показателем средней суммы расходов на одного пролеченного больного. Этот показатель также характеризует и оказывает влияние на качество медицинских услуг, так как увеличивается износ оборудования, требующего ремонта, снижаются другие расходы.

Список литературы 1. Авксентьева М. А., Бальчевский В. В., Воробьев П. А., Вялков А. И., Герасимов В. Б., Горбунова И. Б., Горбунов С. Н., Горохова С. Г., Илюхина Е. В., Катлинский А. В., Лукъянцева Д. В., Миняйлик Г. М., Новолодский В. М., Сура М. В., Фисенко В. П. Основы стандартизации в здравоохранении. Учебное пособие. Под редакцией Вялкова А. И., Воробьева П. А. — М., Ньюдиамед. — 2002. — 216 с. 2. Абашин Н. И. Оценка эффективности вневедомственной экспертизы качества медицинской помощи. М. 1999. — Автореферат диссертации кандидата медицинских наук. 3. Белоусов Ю. Б., Вялков А. И., Белоусов Д. Ю. Клинический проектный менеджмент: Учебное пособие. Под ред. А. И. Вялкова, Ю. Б. Белоусова. — М.:ГЭОТАР-МЕД, 2003. — 448 с. 4. Бойлет Д. Путеводитель по царству мудрости. Лучшие идеи мастеров управления. — М. ЗАО «Олимп — Бизнес»., 2002. — 395 с. 5. Быкова Ж. Е., Потемкин Е. В. Анализ влияния экономических стимулов на деятельность медицинских учреждений. // Экономика здравоохранения. — 2001. — №7–8. — С. 25–29. 6. Вардосанидзе С. Л. Управление качеством лечебно-диагностического процесса в многопрофильном стационаре. — Ставрополь. — 2002. — 150 с. 7. Винокуров Б. Л. Экономика и управление современной системой обеспечения здоровья населения России. СПб., 1997. — 228 с. 8. Винокуров Б. Л., Яковлев Е. П., Грачев А. Г. Управление муниципальными субъектами в

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ государственной системе здравоохранения. М. 1998. — 104 с. 9. Воробьев П. А., Авксентьева М.В., Юрьев А.С., Сура М.В. Клинико-экономический анализ. — М.: Ньюдиамед, 2004. — 404 с. 10. Вялков А. И., Кашин В. И., Писарева Л. В., Топалов К. П., Щербаков А. Х. Организация контрактной формы работы учреждений здравоохранения в условиях медицинского страхования. Методическое пособие. — Хабаровск, ДальЛСЭКО. — 1992. — 40 с. 11. Вялков А. И., Гройсман В. А. Информатизационные технологии в управлении лечебно-профилактическими учреждениями в условиях ОМС. Вестник ОМС, 2000. — № 1. — С. 7–12. 12. Вялков А. И., Райсберг Б. А., Шиленко Ю. В. Управление и экономика здравоохранения. — М.: ГЭОТАР — МЕД, 2002. — 327 с. 13. Вялков А. И. Управление в здравоохранении Российской Федерации. Теория и практика. — М.: ГЭОТАР-МЕД, 2003. — 528 с. 14. Гройсман В. А. Современные технологии управления лечебно-профилактическим учреждением. — Тольятти, 2000. 15. Кадыров Ф. Н. Методические подходы к некоторым проблемам оплаты труда работников в условиях ОМС // Экономика здравоохранения. 1996. №12. — С. 28–34. 16. Конгстведт П.Управление медицинской помощью. Практическое руководство. М.: ГЭОТАРМЕД, 2000. — 743 с.

17. Кравченко Н. А., Поляков И. В. Научное обоснование методологии прогнозирования ресурсного обеспечения здравоохранения России (история и современность). — М., 1998. — 392 с. 18. Кучеренко В. З., Вялков А. И., Денисов И. Н., Таранов А. М. и др. Организация и анализ деятельности лечебно-профилактических учреждений в условиях обязательного медицинского страхования. М.: ММА им. И. М. Сеченова, ФФОМС. 2000. — 264 с. 19. Кучеренко В. З., Вялков А. И., Воробьев П. А. Основы стандартизации в здравоохранении в условиях обязательного медицинского страхования: учебное пособие М.: ММА им. Сеченова, ФФОМС, 2000. — 392. 20. Кучеренко В. З., Яковлев Е. П. Основы клинического менеджмента: учебное пособие. М. — 102 с. 21. Кучеренко В. З., Яковлев Е. П. Стратегия клинического менеджмента как основа повышения качества медицинской помощи и ресурсосбережения // Проблемы управления здравоохранением. 2002. — № 2 (3). — С. 24–28. 22. Кучеренко В. З., Флек В. О., Вялкова Г. М., Алексеева В. М., Шамшурина Н. Г., Яновский А. С., Арапова Н. Г., Идрисов М. Ф. Оценка эффективности деятельности медицинских организаций. Учебно-методическое пособие. Под редакцией Вялкова А. И. М.: ГЭОТАР — МЕД, 2004. — 106 с.

НОВОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЕ ГЕНОВ, ОТВЕТСТВЕННЫХ ЗА РАЗВИТИЕ АНКИЛОЗИРУЮЩЕГО СПОНДИЛОАРТРИТА, ПОЗВОЛИТ СОЗДАТЬ ЭФФЕКТИВНЫЕ ЛЕКАРСТВА В БЛИЖАЙШИЕ 5–10 ЛЕТ Исследователи из Университета Квинсленда сделали открытие. Они пролили свет на генетическое основание артрита, что позволит создать эффективные лекарства, сообщает ABC News. Анкилозирующий спондилоартрит — довольно распространенная форма заболевания, поражающая область таза и позвоночника, и известная также как болезнь Штрюмпелля-Бехтерева-Мари. Пациенты обычно жалуются на боли в области крестца и поясницы. Плюс, фиксируется уменьшение объема движений в позвоночнике и напряжение мышц. С прогрессированием болезни усиливается и болевой синдром. Начинает болеть уже весь позвоночник. Появляются боли и снижается подвижность тазобедренных суставов. На фоне этого развивается сутулость, искривление позвоночника, недостаточность аортальных клапанов, перикардит и различные нарушения сердечного ритма. Не исключены поражения почек. Рассказывает профессор Мэтт Браун о проделанной работе: «В ходе научной работы мы сумели найти несколько новых генов, провоцирующих развитие болезни. Также мы выяснили, как антиген HLA-B27 влияет на развитие анкилозирующего спондилоартрита. По нашим оценкам, новое лекарственное средство, созданное на основе данного открытия, должно появиться в ближайшие пять-десять лет». Источник: medlinks.ru

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

Особенности планирования и бухгалтерского учета в лечебно-профилактических учреждениях Минздрава РФ О. В. Цеханов, канд. экон. наук, зам. начальника инспекции Счетной палаты РФ Резюме. Некоторые операции в учреждениях здравоохранения должны оформляться двойной проводкой, то есть возникает необходимость производить запись по дебету одного счета и кредиту другого, и дополнительно делается другая запись по дебету и кредиту других счетов. Нарушения, допущенные руководителем учреждения, несут за собой дисциплинарную и административную ответственность Ключевые слова: особенности планирования, бухгалтерский учет, лечебно-профилактические учреждения Адрес авторов: e-mail: lenmed@mail.ru

PARTICULARITITES OF PLANNING AND ACCOUNTING OF HEALTHCARE FACILITIES OF HEALTH MINISTRY O. V. Tsehanov Summary. Some operations in health care facilities shall be made double posting, that is, there is a need to record the debit one account and credit of another, and in addition is another entry in the debit and credit of other accounts. Infringements committed by head of the institution are of disciplinary and administrative responsibility Key words: features of planning, accounting, health facilities Author’s address: e-mail: lenmed@mail.ru Главной особенностью учета в учреждениях здравоохранения является отличие плана счетов исполнения сметы расходов от плана счетов финансово-хозяйственной деятельности предприятий. Из этого следует несколько различий: 1. Субсчета, применяемые в учреждениях, состоящих на бюджете, являются обязательными к учету, в инструкции к плану счетов финансовохозяйственной деятельности предприятий указывается, что применение субсчетов, предусмотренных в плане счетов, используется исходя из требований анализа, контроля и отчетности. Предприятия могут уточнять содержание отдельных субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета. 2. Для учета специфических операций предприятия могут по согласованию с Министер-

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

ством финансов вводить при необходимости в план счетов дополнительные синтетические счета, используя свободные коды счетов. 3. Бухгалтерский учет исполнения смет расходов учреждений, как правило, осуществляется централизованными бухгалтериями, создаваемыми при министерствах и ведомствах. В учреждениях, состоящих на бюджете, применяется мемориально-ордерная форма учета. 5. Составление баланса в учреждениях здравоохранения основывается на данных книги «Журнал-главная», которая составляется на основании мемориальных ордеров. 6. Вложения в фонд основных средств (с учетом износа) учитываются на субсчете 250 «Фонд в основных средствах». Ввод в действие новых объектов строительства, землеустройства

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

оформляется записью в кредит субсчета 250 и дебет соответствующих субсчетов счета 01. Приобретение объектов основных средств записывается в кредит субсчета 250 и дебет соответствующих субсчетов счетов 20 и 21. Выбытие и ликвидация основных средств оформляются записью в дебет субсчета 250 и 020 (на сумму износа) и кредит соответствующих субсчетов счета 01. 7. Стоимость малоценных и быстроизнашивающихся предметов учитывается на субсчете 260 «Фонд в малоценных и быстроизнашивающихся предметах». Поступление малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП) оформляется записью в кредит субсчета 260 и дебет соответствующих субсчетов счетов 20, 21. Сумма выбывших из эксплуатации МБП записывается в дебет субсчета 260 и кредит субсчета 073 и 071. Остаток по субсчета 260 должен равняться сумме остатков по субсчетам 070, 071, 072, 073. 8. Некоторые операции в учреждениях здравоохранения должны оформляться двойной проводкой, то есть возникает необходимость производить запись по дебету одного счета и кредиту другого, и дополнительно делается другая запись по дебету и кредиту других счетов. Например: приобретение машин и оборудования оформляется записью в дебет субсчета 013 «Машины и оборудование» и кредит субсчета 100 «Текущий счет на расходы учреждения». Одновременно производится вторая запись по дебету субсчета 200 «Расходы по бюджету на содержание учреждения и другие мероприятия» и кредиту субсчета 250 «Фонд в основных средствах». Реализация неиспользуемого оборудования оформляется записью в дебет субсчета 250 и кредит субсчета 013. Одновременно производится вторая запись на суммы, поступившие и оставленные в распоряжении учреждения, в дебет субсчета 100 и кредит субсчета 230 «Финансирование из бюджета на расходы учреждения и другие мероприятия». 9. Нематериальные активы в учреждениях здравоохранения учитываются на субсчете 019 «Прочие основные средства» счета 01 «Основные средства». Стоимость приобретенных нематериальных активов оформляется записью в дебет субсчета 019 и кредит соответствующих субсчетов разде-

ла «Денежные средства» или раздела «Расчеты». Одновременно делается запись по дебету соответствующего субсчета счета 20 или 21 и кредиту субсчета 250. 10. В плане счетов бюджетных организаций имеются разделы, которых нет в плане счетов предприятий. Этими разделами являются: Раздел 6 «Внутриведомственные расчеты по финансированию»; Раздел 8 «Расходы»; Раздел 9 «Финансирование»; Раздел 10 «Фонды и средства целевого назначения»; Раздел 12 «Доходы»; Раздел 14 «Средства переданные и полученные»; Раздел 15 «Результаты исполнения бюджета». 11. Имеются различия оформления операций у главных распорядителей ассигнований и нижестоящих распорядителей ассигнований. Суммы полученных бюджетных средств через учреждения банков главными распорядителями ассигнований оформляются записью в дебет субсчетов 090, 093, 095 и 096 и кредит соответствующего субсчета счетов 23, 14. Перечисление средств нижестоящим распорядителям ассигнований оформляется записью в кредит субсчетов 101, 103 и дебет субсчета 140 или 143. Распорядителями ассигнований средств могут открываться текущие счета: на расходы учреждения, на финансирование капитальных вложений. Кроме этого главные распорядители могут открывать текущие счета на расходы учреждений, обслуживаемых централизованной бухгалтерией, для перевода средств подведомственным учреждениям, бухгалтерский учет которых не централизован, на расходы по централизованным мероприятиям. Главные распорядители ассигнований учет расходов по финансированию ведут в книге ф. 301. Нижестоящие распорядители учет по счету 14 ведут на карточках ф. 283. Перевод главными распорядителями ассигнований сумм на премирование в распоряжение учреждений оформляется записью в кредит субсчета 110 и дебет субсчета 240. Суммы расходов, произведенных за год, уменьшение финансирования по распоряжению вышестоящего распорядителя ассигнований,

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

суммы выявленных недостач и другие списания оформляются записью в дебет субсчетов 140, 142, 143. Нижестоящие распорядители ассигнований записывают суммы финансирования, полученного от вышестоящих распорядителей, а также суммы других операций, увеличивающие финансирование, оформляются записью в кредит этих субсчетов. Суммы финансирования, полученные от вышестоящих распорядителей ассигнований, а также произведенного финансирования подведомственным учреждениям, учитываются на субсчете 140. У главных распорядителей ассигнований по окончании года субсчет 200 закрывается путем списания расходов в дебет субсчета 230, кроме начисленной заработной платы рабочим и служащим, относящейся ко второй половине декабря. Нижестоящие распорядители ассигнований списывают расходы в дебет субсчета 140. Если сумма фактических расходов по бюджету превышает остаток финансирования по субсчету 230 или субсчету 140, списание расходов производится в сумме, равной остатку по этим субсчетам.

Контролирующая система Контроль над деятельностью учреждений здравоохранения осуществляется следующими органами: контрольно-ревизионным отделом Министерства здравоохранения, контрольноревизионным управлением Министерства финансов, финансовыми отделами местных администраций, отделом бухгалтерского учета. Необходимость контроля за деятельностью лечебно-профилактических учреждений обуславливается низкой эффективностью работы, нецелевым использованием бюджетных средств, плохим качеством оказания медицинской помощи в некоторых учреждениях, высокой младенческой и материнской смертностью, плохой обеспеченностью лекарственными средствами и препаратами медицинского назначения, коррумпируемостью руководителей ЛПУ, недостаточным финансированием и нехваткой денежных средств. Все эти факторы не только нарушают обычный порядок, но и подрывают систему оказания медицинской помощи и охраны здоровья населения. Если персонал лечебно-профилактического учреждения постоянно нарушает распорядок ра-

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

боты, оказывает плохое влияние на пациентов и посетителей, объясняя свое поведение недостаточным уровнем обеспечения, то соответственно увеличивается недоверие населения к лечебному персоналу и эффективности проводимого лечения. Нарушения, отмеченные руководителем учреждения, несут за собой дисциплинарную и административную ответственность. Каждый случай смерти больного по вине персонала или в связи с недостаточным обеспечением и низким качеством лечения, в том числе врачебные ошибки (неправильно поставленный диагноз, неправильное лечение и пр.), рассматриваются на заседании коллегии Министерства здравоохранения. На этих собраниях устанавливается мера вины персонала медицинского учреждения и выносятся постановления о наложении взыскания или других видов ответственности. Финансовые нарушения, имеющие место в ЛПУ, выявляются контрольно-ревизионными органами Министерства здравоохранения, Министерства финансов и местных администраций. Контрольно-ревизионный отдел Министерства здравоохранения имеет в своем составе 7 специалистов в области бухгалтерского учета, юриспруденции, оказания медицинской помощи и др. с высшим образованием. Этот отдел возглавляется начальником КРО и является отдельным структурным подразделением, подчиняющимся непосредственно министру здравоохранения. В обязанности отдела входит: проведение финансовых проверок бухгалтерской отчетности и методов учета, выявление случаев нарушения бюджетной дисциплины и нарушений законодательства, проведение ревизий и участие в инвентаризации имущества медицинских учреждений, выявление случаев искажения и непредоставления бухгалтерской и финансовой отчетности, нарушение налогового, трудового и медицинского законодательства, выявление недостач и излишков товарно-материальных ценностей, медикаментов и продуктов питания, работа по улучшению эффективности методов и средств контроля за работой медицинских учреждений, участие в судебных разбирательствах и арбитражном судопроизводстве, и другая работа по эффективному контролю за деятельностью подразделений Министерства здравоохранения Республики Тыва.

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

Контрольно-ревизионное управление Минздравсоцразвития РФ является отдельным структурным подразделением Минфина и выполняет следующие работы в системе здравоохранения: выявление случаев нецелевого использования бюджетных средств, контроль за порядком ведения финансовой учетной документации и расходованием средств, ведения кассовых и расчетных операций, контроль за порядком ведения бухгалтерского учета и отчетности. В случаях нарушения финансовой или бюджетной дисциплины, методологии учета на руководителей учреждений и главных бухгалтеров могут налагаться штрафы или применяться другие меры административной ответственности. Решение о взыскании ущерба определяется представителем контрольно-ревизионного управления на основании проведенных проверок и ревизий учреждений здравоохранения. Постановления о наложении штрафа, ареста имущества или расчетных счетов, другие виды ответственности выносятся в установленном, в соответствии с законодательством, порядке. Контроль за методологией бухгалтерского учета, расходованием бюджетных финансовых средств возлагается на отдел бухгалтерского учета и контроля Министерства здравоохранения РФ, который является самостоятельным структурным подразделением, подчиняющимся непосредственно главному распорядителю ассигнований — министру здравоохранения РФ. На основании финансовых отчетов медицинских учреждений производится анализ и контроль за их деятельностью. В случае выявления ошибок, искажений отчетности, операций, нарушающих действующее законодательство, к руководителям могут применяться меры дисциплинарной или административной ответственности по решению руководителя аппарата управления Министерства здравоохранения Отчеты нижестоящих учреждений служат источником информации для составления сводных финансовых отчетов о расходовании и поступлении бюджетных средств на финансирование сметы расходов. В случае необходимости при выявлении серьезных недостатков в работе могут проводиться внеочередные проверки и ревизии. Основным достоинством существующей системы контроля учреждений здравоохранения

является возможность горизонтальных связей между контролирующими органами. Таким образом, информация о нарушениях в одном учреждении становится доступной сразу в нескольких органах контроля. В данном случае вышестоящим по иерархии контрольным органом является контрольно-ревизионное управление Минфина РФ, которое может проводить проверку во всех медицинских учреждениях и контролирующих органах Министерства здравоохранения РФ. Обязанность по контролю за правильностью отчислений в бюджет, Пенсионный фонд, Фонд занятости населения, Фонд обязательного медицинского страхования, Фонд социальной защиты населения возлагается на налоговую инспекцию и соответствующие органы. Их деятельность и меры по обеспечению законности действий регламентируются законодательством и нормативными актами. Несмотря на применяемые методы организации контроля за деятельностью медицинских учреждений, остается большое количество возможностей для нарушений. Это в основном связано с недостаточным финансированием учреждений, недоработками в законодательной базе по оказанию платных медицинских услуг, бесплатной медицинской помощи, системы обязательного медицинского страхования, системы страхования неработающего населения, коррумпируемостью руководителей, недостатком высококвалифицированных кадров. Для решения указанных проблем необходимо расширить функции контролирующих органов, обеспечить качественное финансирование учреждений, реформировать структуру предоставления бюджетных средств, провести доработки законодательной базы, внедрение более совершенных методов контроля с использованием электронно-вычислительных средств и новых технологий. Эти мероприятия позволят добиться высоких результатов работы медицинских учреждений и более эффективного использования бюджетных средств.

Проблемы и перспективы развития Главной проблемой, возникшей в последнее время, является нецелевое использование бюджетных средств. В связи с плохим финансированием незащищенных статей расходов учреждений из республиканского (местного) бюджета

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

некоторые руководители учреждений используют средства, запланированные на другие цели, на покрытие расходов по этим статьям. Из-за этого происходит нарушение бюджетной дисциплины, и соответственно нарушения влекут за собой административную и дисциплинарную ответственность. В основном ответственность за плохое финансирование должна ложиться на главных распорядителей ассигнований и финансовые органы, а не нижестоящие организации. Необходимо проводить работу для покрытия расходов бюджетных учреждений за счет проведения взаимозачетов предприятий и организаций с учреждениями здравоохранения. Существует необходимость погашения задолженности учреждений за теплоэлектроэнергию, топливо, ГСМ, медикаменты, продукты питания и др. расходы. Предприятия и организации, имеющие задолженность в бюджет, должны производить взаимозачеты с учреждениями имеющими задолженность перед данными лицами. Процедура взаимозачетов очень сложная и требует участия нескольких сторон: представителя финансового органа, руководителей учреждения здравоохранения, главного распорядителя ассигнований — министра здравоохранения или заменяющего его лица, а также руководителя предприятия или организации, имеющей задолженность по платежам в бюджет. Теоретически возможно проведение взаимозачетов через несколько юридических лиц, имеющих задолженность друг другу и по платежам в бюджет, так как задолженность одного бюджетного учреждения тянет за собой цепочку долгов других предприятий и организаций. Но на практике такая методика не применяется, так как процедура взаимозачетов сильно усложняется и не дает желаемых результатов. Для проведения данных операций необходим централизованный орган, координирующий проведение процедуры взаимозачета, который в настоящее время отсутствует. Для упрощения схемы финансирования бюджетных учреждений необходимо реформирование структуры предоставления бюджетных средств. Требуется перейти от поэтапного финансирования, когда денежные средства получают главные распорядители ассигнований, а затем подведомственные учреждения, к схеме прямого финансирования через казначейские органы. Это позволит ускорить процесс предостав-

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

ления денежных средств, упорядочить систему контроля за их поступлением и расходованием, снизить затраты на проведение расчетных операций, усовершенствовать систему проведения взаимозачетов, снизить возможность нецелевого использования денежных средств. Для проведения реформы необходимо разделить полномочия руководящих органов здравоохранения и финансовых органов в области финансирования и охраны здоровья. Часто встречаются случаи, когда руководителям министерств и ведомств приходится решать финансовые вопросы, искать дополнительные источники финансирования и покрытия расходов. Это снижает эффективность работы, и увеличиваются затраты на содержание аппарата управления и контролирующих органов. Необходимо внедрять в бухгалтерский учет учреждений здравоохранения мировые стандарты учета. Это позволит приблизить учетный процесс к общепринятому стандарту, снизить трудоемкость работ, сделать открытыми и общедоступными операции и анализ работы учреждения, создаст возможность для привлечения инвестиций иностранного капитала в область охраны здоровья населения, что позволит повысить техническое и технологическое оснащение учреждений, создание высокоэффективных препаратов и медицинского оборудования на внутреннем рынке страны, повысить качество и эффективность лечения, создать совместные предприятия по обеспечению медицинских учреждений высокоэффективными методами лечения и оборудованием. Внедрение международных стандартов учета должно происходить поэтапно с учетом национальных особенностей учета. Этот процесс должен происходить за счет принятия к работе нормативнометодических указаний, поэтапно приближающих бухгалтерский учет к международным стандартам, так как стандартизировать учет за короткий срок невозможно. Внедрение стандартов учета позволит осуществить применение зарубежных методик финансирования медицинской помощи, анализа работы учреждения и соответственно повысить эффективность работы учреждения. Развитие бухгалтерского учета должно происходить по пути увеличения степени автоматизации учетных работ. Это должно происходить за счет внедрения в работу бухгалтера электронно-вычислительных средств и программных комплексов. Создание автоматизированного

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

рабочего места бухгалтера позволит не только упростить бухгалтерский учет, но и проводить автоматизированный анализ учетной информации, поиск резервов повышения эффективности работы учреждения, создание информационной базы для статистической и экономической обработки, быстрое предоставление информации, оперативную корректировку методик учета согласно изменению законодательства. Компьютеризация бухгалтерского учета должна проводиться путем создания единого информационно-вычислительного комплекса программных систем с использованием стандартизированных форматов хранения и обмена данных. Это позволит создать единую региональную бухгалтерскую электронную сеть с возможностью оперативной передачи и обработки информации. Современное аппаратное обеспечение дает возможность создания электронно-вычислительной сети как в пределах одного учреждения, так и всего региона в целом. Наиболее перспективно использование глобальной сети INTERNET для организации передачи информации. Однако существует ряд проблем на пути решения поставленной задачи. Во-первых, современные телефонные сети Республики Тыва не обеспечивают необходимой скорости передачи информации. Во-вторых, отсутствие возможности электронной связи с отдаленными районами Республики Тыва приводит к недостатку информации в базе данных и необходимости ее дополнительного ввода, что значительно повысит расходы на содержание комплекса. В-третьих, нехватка подготовленных специалистов в отдаленных районах делает невозможным создание и поддержку программных средств. В-четвертых, необходимо создание стандартизированных программных пакетов с учетом специфики различных регионов, методов учета и обработки медицинской информации. Все эти вопросы требуют дополнительного вложения финансовых средств и делают проект компьютеризации бухгалтерского учета низкорентабельным. В современных условиях развития бухгалтерского учета назрела необходимость реформирования методик учета. Это нужно для внедрения в работу лечебно-профилактических учреждений методов анализа работы и поиска резер-

вов повышения эффективности оказания услуг. Для развития отрасли необходим переход от старых форм хозяйствования к современным методам работы. Необходимость внедрять платные медицинские услуги и оплата лечения больных за счет средств Фонда обязательного медицинского страхования усложняет учетный процесс. В связи с этим возникают вопросы, касающиеся изменения не только отдельных методов учета, но и всей системы бухгалтерского учета. Необходимо повышать роль управленческого учета и анализа в работе бюджетных учреждений. Это создаст возможность не только эффективно расходовать денежные средства, но и увеличит способность руководства в поисках новых источников финансирования и развития отрасли здравоохранения.

Список литературы 1. Гройсман В. А. Современные технологии управления лечебно-профилактическим учреждением. — Тольятти, 2000. 2. Кадыров Ф. Н. Методические подходы к некоторым проблемам оплаты труда работников в условиях ОМС // Экономика здравоохранения. 1996. № 12. — С. 28–34. 3. Кравченко Н. А., Поляков И. В. Научное обоснование методологии прогнозирования ресурсного обеспечения здравоохранения России (история и современность). — М., 1998. — 392 с. 4. Кучеренко В. З., Вялков А. И., Денисов И. Н., Таранов А. М. и др. Организация и анализ деятельности лечебно-профилактических учреждений в условиях обязательного медицинского страхования. М.: ММА им. И. М. Сеченова, ФФОМС. 2000. — 264 с. 5. Кучеренко В. З., Вялков А. И., Воробьев П. А. Основы стандартизации в здравоохранении в условиях обязательного медицинского страхования. (Учебное пособие) М.: ММА им. Сеченова, ФФОМС, 2000. — 392 с. 6. Кучеренко В. З., Яковлев Е. П. Стратегия клинического менеджмента как основа повышения качества медицинской помощи и ресурсосбережения // Проблемы управления здравоохранением. 2002. — № 2 (3). — С. 24–28. 7. Кучеренко В. З., Флек В. О., Вялкова Г. М., Алексеева В. М., Шамшурина Н. Г., Яновский А. С., Арапова Н. Г., Идрисов М. Ф. Оценка эффективности деятельности медицинских организаций. Учебно-методическое пособие. Под редакцией Вялкова А. И. М.: ГЭОТАР — МЕД, 2004. — 106 с. 8. Латфуллин Г. Р., Райченко А. В. Теория организации. Санкт-Петербург, «Питер», 2004. — 394 с. 9. Линденбратен А. Л., Васюкова В. С., Шаровар Т. М. Концепция оценки качества и эффективности медицинской помощи (методич. материалы). М.: НИИ им. Н. А. Семашко. — 1989. — 23 с.

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

Планирование ревизии финансовых результатов деятельности учреждений Л. А. Осипова, канд. экон. наук, ХГАЭиП Резюме. Планирование, являясь начальным этапом проведения ревизии финансовых результатов, состоит в разработке организацией общего плана ревизии с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения ревизии, а также в разработке ревизионной программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления ревизионных процедур, необходимых для формирования объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации Ключевые слова: планирование ревизии, выборочной — частичная проверка, финансовые результаты, деятельность учреждений

PLANNING AUDIT OF THE FINANCIAL PERFORMANCE OF INSTITUTIONS L. A. Osipova Summary. Planning, as the initial phase of the audit of financial results, is to develop an overall plan for the organization of the audit, indicating the expected level, schedules and timing of the audit, as well as in developing the audit program, which determines the amount, type and sequence of audit procedures necessary to form an objective and Informed opinions on financial statements of the organization Key words: audit planning, sampling — a partial check, financial results, the activities of agencies Ревизия (от латинского revisio — пересмотр) — проверка финансово-хозяйственной деятельности предприятий, организаций, учреждений, служебных действий должностных лиц, документов, записей уполномоченными на это органами на предмет контроля соблюдения законов, правил, инструкций, достоверности и объективного отражения в документах истинного положения, отсутствия нарушений, наличия документально зафиксированных товарноматериальных ценностей. Таким образом, основными задачами ревизии является выявление нарушений в соблюдении законодательства и нормативных актов при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующими субъектами, соответствие наличия товарно-материальных ценностей данным бухгалтерского учета и первичной документации. Ревизия может быть: • выборочной — частичная проверка, охватывающая одну из сторон, частей деятельности ревизуемой организации;

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

•

оперативной — регулярная, периодически проводимая оценка состояния отчетности, финансово-хозяйственной деятельности предприятия, компании, осуществляемая штатными ревизорами; • сплошной — комплексная, всесторонняя ревизия. Ревизия представляет собой систему обязательных контрольных действий по документальной и фактической проверке законности и обоснованности совершенных в ревизуемом периоде хозяйственных и финансовых операций ревизуемой организацией, правильности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, а также законности действий руководителя и главного бухгалтера (бухгалтера) и иных лиц, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации и нормативными актами установлена ответственность за их осуществление. Конкретные вопросы ревизии определяются программой или перечнем основных вопросов ревизии.

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

Программа ревизии включает ее тему, период, который должна охватить ревизия, перечень основных объектов и вопросов, подлежащих ревизии, и утверждается руководителем. Составлению программы ревизии и ее проведению должен предшествовать подготовительный период, в ходе которого участники ревизии обязаны изучить необходимые законодательные и другие нормативные правовые акты, отчетные и статистические данные, другие имеющиеся материалы, характеризующие финансовохозяйственную деятельность подлежащей ревизии структуре. Руководитель ревизионной группы до начала ревизии знакомит ее участников с содержанием программы ревизии и распределяет вопросы и участки работы между его исполнителями. Программа ревизии в ходе ее проведения с учетом изучения необходимых документов, отчетных и статистических данных, других материалов, характеризующих ревизуемую структуру, может быть изменена и дополнена по мере необходимости. Руководитель ревизионной группы (контролер-ревизор) и члены группы назначаются приказом руководителя организации. Ревизия финансово-хозяйственной деятельности организации проводится путем осуществления: • проверки учредительных, регистрационных, плановых, отчетных, бухгалтерских и других документов по форме и содержанию в целях установления законности и правильности произведенных операций; • проверки фактического соответствия совершенных операций данным первичных документов, в том числе по фактам получения и выдачи указанных в них денежных средств и материальных ценностей, фактически выполненных работ (оказанных услуг) и т.п.; • организации процедур фактического контроля за наличием и движением материальных ценностей и денежных средств; • правильностью формирования затрат; • полнотой оприходования продукции; • достоверностью объемов выполненных работ и оказанных услуг, в том числе с привлечением в установленном порядке специалистов других организаций;

•

обеспечением сохранности денежных средств и материальных ценностей путем организации проведения инвентаризаций, обследований, контрольных запусков сырья и материалов в производство, контрольных анализов сырья, материалов и готовой продукции, контрольных обмеров выполненных объемов работ, экспертиз и т.п.; • проверки достоверности отражения произведенных операций в бухгалтерском учете и отчетности, в том числе соблюдения установленного порядка ведения учета, сопоставления записей в регистрах бухгалтерского учета с данными первичных документов, сопоставления показателей отчетности с данными бухгалтерского учета, арифметической проверки первичных документов. Планирование, являясь начальным этапом проведения ревизии финансовых результатов, состоит в разработке организацией общего плана ревизии с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения ревизии, а также в разработке ревизионной программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления ревизионных процедур, необходимых для формирования объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации. Планирование ревизии осуществляется в соответствии со следующими частными принципами: а) комплексности планирования; б) непрерывности планирования; в) оптимальности планирования. Принцип комплексности планирования предполагает обеспечение взаимоувязанности и согласованности всех этапов планирования — от предварительного планирования до составления общего плана и программы ревизии. Принцип непрерывности планирования ревизии выражается в установлении сопряженных заданий группе ревизоров и увязке этапов планирования по срокам и по смежным структурным подразделениям. Принцип оптимальности планирования ревизии заключается в том, что в процессе планирования организации следует обеспечить вариантность планирования для возможности выбора оптимального варианта общего плана

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

и программы ревизии на основании критериев, определенных самой организацией. При планировании ревизии организации следует выделить следующие основные этапы: а) предварительное планирование ревизии; б) подготовка и составление общего плана ревизии; в) подготовка и составление программы ревизии. Общий план должен служить руководством в осуществлении программы ревизии. В общем плане организация должна предусмотреть сроки проведения ревизии и составить: • график проведения ревизии; • подготовки отчета (письменной информации руководству экономического субъекта); • ревизионного заключения. В процессе планирования затрат времени ревизору необходимо учесть: • реальные трудозатраты; • расчет затрат времени в предыдущем периоде (в случае проведения повторной ревизии) и его связь с текущим расчетом; • уровень существенности. В общем плане организация определяет способ проведения ревизии (внезапная, плановая, выборочная, сплошная) на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля. В общем плане следует предусмотреть: • формирование ревизионной группы, численность и квалификацию ревизоров, привлекаемых к проведению ревизии; • распределение ревизоров в соответствии с их профессиональными качествами и должностными уровнями по конкретным участкам ревизии; • инструктирование всех членов команды об их обязанностях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельностью структурного подразделения, а также с положениями общего плана ревизии; • контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ревизоров, за ведением ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов ревизии; • разъяснение руководителем ревизионной группы методических вопросов, связанных с практической реализацией ревизионных процедур;

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

•

документальное оформление особого мнения члена ревизионной группы (исполнителя) при возникновении разногласий в оценке того или иного факта между руководителем ревизионной группы и ее рядовым членом. Программа ревизии является развитием общего плана ревизии и представляет собой детальный перечень содержания ревизионных процедур, необходимых для практической реализации плана ревизии. Программа служит подробной инструкцией ревизорам и одновременно является для руководителей организации и ревизионной группы средством контроля качества работы. Ревизору следует документально оформить программу ревизии, обозначить номером или кодом каждую проводимую ревизионную процедуру, чтобы ревизор в процессе работы имел возможность делать ссылки на них в своих рабочих документах. Ревизионные процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа ревизионных процедур по существу представляет собой перечень действий ревизора для таких детальных конкретных проверок. Для процедур по существу ревизору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить программу ревизии по каждому разделу бухгалтерского учета. В зависимости от изменений условий проведения ревизии и результатов ревизионных процедур программа ревизии может пересматриваться. Причины и результаты изменений следует документировать. По окончании процесса планирования ревизии общий план и программа ревизии должны быть оформлены документально и завизированы в установленном порядке.

Задание Проверить правильность отнесения расходов к нематериальным активам. Проверить формирование первоначальной стоимости нематериальных активов. Проверить правильность расчета норм амортизации нематериальных активов.

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

Составить записи в ведомость нарушений и разработать мероприятия по их устранению. Правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах коммерческих организаций (кроме кредитных), находящихся у них на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления устанавливает Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000). При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выполнение следующих условий: а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры; б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества; в) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; г) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества; е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем; ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.). К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности): • исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель; • исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных; • имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

•

исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров; • исключительное право патентообладателя на селекционные достижения. В составе нематериальных активов учитываются также: • деловая репутация организации; • организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации). Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом нематериальных активов считается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использовании для управленческих нужд организации. Выбытие нематериальных активов возможно по следующим причинам: • продажа; • вклад в уставный капитал другой организации; • передача по договору мены; • безвозмездная передача; • списание по истечении срока полезного использования. При любом варианте выбытия нематериальных активов в бухгалтерском учете оформляются следующие записи: • Дебет 04, субсчет «Выбытие нематериальных активов», Кредит 04 — на первоначальную стоимость; • Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов», Кредит 04, субсчет «Выбытие нематериальных активов» — на сумму начисленной амортизации; • Дебет 91, субсчет «Прочие расходы», Кредит 04, субсчет «Выбытие нематериальных активов» — на остаточную стоимость (за исключением вклада в уставный капитал);

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

•

Дебет 58, субсчет «Паи и акции», Кредит 04, субсчет «Выбытие нематериальных активов» — на остаточную стоимость при осуществлении вклада в уставный капитал. Рассмотрим отражение в бухгалтерском учете операций по учету нематериальных активов на примере ООО «Фармацевт», основным видом деятельности которого является поставка лекарственных препаратов в сеть городских аптек. Предприятие приобрело партию медикаментов общей стоимостью 500 тысяч рублей. Партия содержит десять тысяч упаковок по цене 50 рублей за упаковку. Стоимость сертификата на данную партию составляет 1 тысячу рублей. В бухгалтерском учете сделана запись: 1. Дебет 04 «Нематериальные активы» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» 1000 руб. — приняты к учету нематериальные активы. 2. Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 1000 руб. — отражено поступление нематериальных активов по первоначальной стоимости. Была реализована часть партии (5 000 упаковок) покупной стоимостью 250 000 рублей. Расчет амортизации нематериальных активов, произведенный организаций на единицу продукции: Стоимость сертификата (1 000 руб.)

количество упаковок в партии (10 000 шт.)

= 0,1 руб./ шт.

При реализации части партии (5000 упаковок) сумма амортизации, подлежащей списанию, составила: 5 000 упаковок * 0,1 руб./шт. = 500 рублей В бухгалтерском учете сделана запись: 1. Дебет 44 «Расходы на продажу» Кредит 05 «Амортизация нематериальных активов» 500 руб. 2. Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов» Кредит «04 «Нематериальные активы» 500 руб. — списана сумма начисленной амортизации по нематериальным активам (табл. 1). Сумму амортизации, подлежащую списанию, более удобно рассчитывать таким путем, если

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

товар в партии однородный и имеет одинаковую цену за единицу. На практике же часто случается, что сертифицированная партия включает в себя значительную номенклатуру наименований и сумма амортизации нематериальных активов в расчете на единицу товара не может быть использована для списания. В такой ситуации можно рассчитать сумму амортизации нематериальных активов на рубль покупной стоимости (себестоимости) продукции: Стоимость Стоимость = 0,002 руб. сертификата : партии амортизации / (1 000 руб.) (500 000 руб) руб. стоимости При реализации части партии на сумму 250 000 рублей сумма амортизации, подлежащей списанию, составит 250 000 руб. * 0,002 руб. амортизации / руб. стоимости = 500 руб. В любом случае можно использовать третий способ расчета, когда доля стоимости нематериальных активов, подлежащая списанию, принимается равной доле реализованной покупной стоимости (себестоимости) продукции: Стоимость Стоимость = 0,002 руб. сертификата : партии амортизации / (1 000 руб.) (500 000 руб) руб. стоимости Стоимость сертификата (1 000 руб.)

Доля реализации (50%) =

500 руб.

Рассчитанная любым из описанных способов сумма амортизации относится в дебет счета 44 «Расходы на продажу» и кредит счета 05 «Амортизация нематериальных активов» либо счета 04 «Нематериальные активы» в зависимости от способа погашения стоимости данного вида нематериальных активов, определенного в Приказе об учетной политике предприятия. Кроме того, на балансе организации числятся организационные расходы в сумме 50000 руб., отражение которых в бухгалтерском учете следующее: Дебет 04 Кредит 08 50000 руб. При учете нематериальных активов в ООО «Фармацевт» в части учета организационных расходов не учтены различия между бухгалтерским и налоговым учетом.

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

Таблица 1 Отражение хозяйственных операций по нематериальным активам Содержание хозяйственной операции

Сумма, руб.

Корреспондирующие счета дебет

кредит

Приобретение нематериальных активов по безналичному расчёту

1000

Отражение затрат на приобретение нематериальных активов

1000

Оприходованы нематериальные активы

1000

Начислена сумма амортизации нематериальных активов

500

Списана амортизация нематериальных активов

500

50000

Отражены организационные расходы организации В порядке признания нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете есть различия: в бухгалтерском учете нет такого понятия, как ноу-хау, а в налоговом — отсутствуют организационные расходы и деловая репутация. Поэтому если на балансе организации числятся в качестве нематериального актива организационные расходы, то сумма амортизационных отчислений по ним не будет признана в качестве расхода в налоговом учете. В бухгалтерском учете их сумма в соответствии с п. 4 ПБУ 18/02 является постоянной разницей, которая приведет к образованию постоянного налогового обязательства и должна оформляться записью: Дебет 09 «Отложенные активы», Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» — в сумме, равной величине амортизационных отчислений, умноженных на ставку налога на прибыль. Значит, организации необходимо определить сумму амортизации нематериальных активов стоимостью 50000 руб., срок полезного использования которых определен в 5 лет. Норма амортизации составит 10000 руб. в год (50000/5) или 833,3 руб. в месяц. Постоянное налоговое обязательство в этом случае будет равно: 10000*24% = 2400 руб. Следовательно, на 1 января 2004 года в учетных записях по бухгалтерскому учету должна числиться проводка: Дебет 09 Кредит 68 2400 руб. Таким образом, в целом на предприятии нет нарушений по учету нематериальных активов. Тем не менее с целью реализации приказа

Минфина «О внесении дополнений и изменений в план счетов бухгалтерского финансовохозяйственной деятельности организаций и инструкцию по его применению» от 7 мая 2003 года №38н, организации необходимо ввести в рабочий план счетов счет 09 «Отложенные налоговые активы», предназначенный для обобщения информации о наличии и движении налоговых активов. При этом необходимо отразить: 1. По Дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с Кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается отложенный налоговый актив, увеличивающий величину условного расхода (дохода) отчетного периода. 2. По кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с Дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов в счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода. 3. Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается с кредита счета 09 «Отложенные налоговые активы» в Дебет счета 99 «Прибыли и убытки». Аналитический учет отложенных налоговых обязательств следует вести по видам активов или обязательств, в оценке которых возникла временная разница. Аналитический учет нематериальных активов следует вести в бухгалтерии на карточках аналитического учета ф. № НМА-1 по видам и

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ПЛАН И АНАЛИЗ В ЛПУ

отдельным объектам. В частности, к счету 04 «Нематериальные активы» могут быть открыты субсчета «Права на объекты промышленной собственности», «Организационные расходы». Организация должна самостоятельно разработать перечень субсчетов и аналитических счетов исходя из специфики своей деятельности. Наличие нематериальных активов в организации должно подтверждаться материалами инвентаризации, содержащимися в инвентаризационной описи нематериальных активов (ф. №ИНВ). Она оформляется в двух экземплярах, один из которых находится в бухгалтерии, а второй остается у материально ответственного лица. Особенно следует уделить внимание оприходованию нематериальных активов. При этом необходимо наличие соответствующих документов: • свидетельство на право пользования; • патент; • протоколы о внесении активов в уставный капитал и согласование их стоимости и др.

Во всех первичных документах должна содержаться следующая информация о поступающих объектах: • краткое описание; • оценка, по которой они принимаются на учет; • порядок использования; • срок эксплуатации.

Библиографический список 1. Об утверждении Инструкции о порядке проведения ревизии и проверки контрольно-ревизионными органами Министерства финансов Российской Федерации Министерство финансов Российской Федерации Приказ от 14 апреля 2000 г. №42н. 2. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000 Министерство финансов Российской Федерации Приказ от 16 октября 2000 г. № 91н. 3. План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению с изменениями и дополнениями, внесенными приказом Минфина РФ от 07.05.2003 №38 н. Мысль, 2003. 4. Бухгалтерский учет. Краткий курс / Руденко В. И. М.: Дашков и К, 2003. 5. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. 3-е изд. М.: Финансы и статистика, 2001.

НОВОСТИ ИСПАНСКИЕ ХИРУРГИ ВПЕРВЫЕ В МИРЕ ВЫПОЛНИЛИ ПАЦИЕНТУ ТРАНСПЛАНТАЦИЮ ОБЕИХ НОГ Операция, длившаяся более десяти часов, прошла в валенсийском госпитале Ла Фе в ночь с воскресенья на понедельник, пишет El Mundo. Группой специалистов, выполнившей необычное хирургическое вмешательство, руководил известный испанский трансплантолог Педро Кавадас (Pedro Cavadas). На счету команды Кавадоса успешная операция по пересадке лица, включавшая пересадку нижней челюсти и языка, а также первая в Испании пересадка обоих предплечий. Подготовка к трансплантации ног велась в течение длительного времени. Согласием Всемирной трансплантологической ассоциации на ее проведение испанские хирурги заручились еще в конце прошлого года. Технических ограничений для такого вмешательства не было, однако его целесообразность была сомнительной, поскольку в подавляющем большинстве случаев намного проще и безопасней заменить утраченные нижние конечности современным протезом. Пациентом испанских врачей стал лишившийся ног в результате травмы мужчина, которому было невозможно подобрать функциональный протез. Таким образом, пересадка донорских конечностей была единственным способом вернуть пациенту подвижность. По словам Педро Кавадоса, трансплантация прошла без осложнений, однако говорить об успехе операции в настоящее время рано. В течение ближайших недель будет установлено, удастся ли врачам избежать реакции отторжения. Кроме того, мужчине предстоит длительный курс реабилитации — значительно более долгий, чем в случае больных после трансплантации рук. Учитывая размер трансплантатов, полное восстановление их иннервации займет несколько месяцев. Еще больше времени уйдет на восстановление опорной функции пересаженных ног. Источник: medlinks.ru

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

АУДИТ И ФИНАНСЫ

Существенность в аудите и оценка финансовых показателей медицинских учреждений О. В. Цеханов, канд. экон. наук, зам начальника инспекции Счетной палаты РФ Резюме. Вероятность обнаружения аудитором существенной ошибки зависит от множества факторов, к которым относятся: оценка вероятности наличия существенной ошибки как руководителем, так и аудитором; ограничения по времени и стоимости проверки; «ожидания» клиента, что аудитор обнаружит ошибку; степень независимости аудитора; его добросовестность; доверие внешнего аудитора системе внутреннего контроля; принятая на предприятии учетная политика и степень детализации отдельных ее положений; соответствие учетной политики требованиям нормативных документов Ключевые слова: cущественность, аудит, оценка финансовых показателей учреждений Адрес авторов: e-mail: lenmed@mail.ru

MATERIALITY IN THE AUDIT AND ASSESSMENT OF FINANCIAL PERFORMANCE OF HEALTH FACILITIES O. V. Tsehanov Summary. The probability of detecting a material error by the auditor depends on many factors, which include: assessing the probability of the presence of substantial errors of both managers and auditors, restrictions on time and cost of the audit; «waiting» for the client that the auditor discovers an error, the degree of auditor independence, its integrity; credibility of the external auditor’s internal controls; adopted by the Company accounting policies and the degree of detail of hotel with its provisions, compliance with accounting policies with regulations Key words: significance, audit, evaluation of financial performance of agencies Author’s address: e-mail: lenmed@mail.ru Возникновение аудита связано с разделением интересов собственников (акционеров, инвесторов и др.) и менеджеров, занимающихся управленческой деятельностью экономического субъекта. Аудиторская деятельность регулируется законодательством: законом «Об аудиторской деятельности» и также Федеральными правилами аудиторской деятельности. Один из первых шагов аудиторской проверки — это ее планирование. На этой ступени необходимо определить уровень существенности аудита. Определение уровня существенности является одним из основных действий аудитора, потому что необходимо определить границы ошибки и возможности этой ошибки при проведении аудиторской проверки. Аналитические процедуры представляют собой один из видов аудиторских процедур. Применение аналитических процедур позволяет

повысить качество аудита и сократить затраты времени на его проведение. Целью данной статьи является изучение понятия существенности в аудите, определение значение и роли аналитических процедур, а также изучение нормативных документов для обоснования различных заключений аудитора. Задачи: 1. Определить, что такое существенность, уровень существенности. Изучить методы, с помощью которых можно рассчитать уровень существенности. 2. Оценить с помощью методов, используемых в аналитических процедурах, финансовые показатели ООО «Карт». 3. Решить вопрос о нарушении ведения учета и исчисления налогов на конкретном примере.

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

АУДИТ И ФИНАНСЫ

Для написания работы была использована учебная и специальная литература по бухгалтерскому учету и аудиту, налогообложению, а также нормативные документы.

Существенность в аудите Планируя аудиторскую проверку, необходимо установить материальность (существенность) — максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение [2, c. 55]. Значение рассмотрения понятия «существенность» состоит в том, что оно является исходным и основополагающим для определения объема аудита. Оценка материальности зависит от опыта и квалификации аудитора и определяется им самим для каждого клиента с учетом объема и специфики его деятельности. Поэтому различные аудиторы, аудиторские фирмы совершенно по-разному подходят к этой проблеме. Вероятность обнаружения аудитором существенной ошибки зависит от множества факторов, к которым относятся: оценка вероятности наличия существенной ошибки как руководителем, так и аудитором; ограничения по времени и стоимости проверки; «ожидания» клиента, что аудитор обнаружит ошибку; степень независимости аудитора; его добросовестность; доверие внешнего аудитора системе внутреннего контроля; принятая на предприятии учетная политика и степень детализации отельных ее положений; соответствие учетной политики требованиям нормативных документов [4, c. 96]. Отдельные показатели бухгалтерской отчетности могут быть недостаточно точными. Однако на основании этого нельзя делать вывод, что отчетность в целом недостоверна или что она не отражает реального состояния дел. Неточности могут быть вызваны ошибками в расчетах (например, при подсчете сумм амортизации) или тем, что показатели являются оценочными (например, срок амортизации основных средств, безнадежная дебиторская задолженность). Но такие неточности, выявленные аудитором, должны быть скорректированы в отчетности. Вместе с тем не всегда клиенты вносят исправления сразу — бывает, они не вносятся совсем.

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

Зачастую аудиторы оставляют неточности в бухгалтерской отчетности, когда: 1) они мелкие и не влияют на решения пользователей финансовых отчетов и, следовательно, не являются материальными; 2) затраты на выявление и исправление мелких ошибок слишком велики; 3) время, затраченное на эти цели, может отсрочить публикацию бухгалтерской отчетности. Таким образом, аудитор допускает, что учетные показатели не являются абсолютно точными, но при этом стремится доказать, что бухгалтерская отчетность является достоверной [1, c. 96]. В настоящее время по проблеме оценки материальности (существенности) неточностей в отчетности в профессиональных организациях и среди отдельных аудиторов нет единого мнения. Так, одни считают, что необходимы точные количественные оценки материальности, а другим внушает опасения жесткость таких оценок. Аудиторы, однако, обычно обходятся без таких количественных оценок. Чаще всего считается, что отклонение показателя до 5% будет незначительным, а больше 10% — материальным (существенным). Кроме того, при оценке материальности принимаются во внимание факторы, рассмотренные ниже. Абсолютная величина ошибки. Размер абсолютной величины ошибки может быть важным вне зависимости от других факторов. Однако эта оценка не используется в качестве единственного критерия материальности, так как, например, сумма в размере 5 тыс. руб. может считаться приемлемой в одном случае (например, когда она составляет 0,2% суммы выручки от реализации) и быть слишком большой или слишком незначительной — в другом. Тем не менее размер ошибки может быть важным вне зависимости от всех других факторов, так как любая крупная сумма (например, 100 тыс. руб.) является материальной вне зависимости от других обстоятельств. Относительная величина. Данная оценка используется как отношение вероятной ошибки к соответствующей базовой величине. Проблемой здесь является выбор именно этой базовой величины, которая должна стать точкой отсчета погрешности. Так, например, вероятные ошибки в отчете о прибылях и убытках (форма № 2) обычно соотносятся с данными о балансовой прибыли или прибыли, остающейся в распоря-

АУДИТ И ФИНАНСЫ

жении организации после налогообложения. Вероятные ошибки в статьях баланса можно соотносить с такими промежуточными показаниями, как текущие активы или чистый оборотный капитал. Предпочтительно также использовать в качестве базы валовую прибыль, так как ее размер в меньшей степени подвержен колебаниям, чем размер чистой прибыли. Содержание статьи отчетности. Это важный фактор при определении материальности. Возможные ошибки по счетам более ликвидных активов (по счетам денежных средств, краткосрочных финансовых вложений, дебиторской задолженности и производственных запасов) рассматриваются как более существенные, нежели вероятные ошибки по другим счетам (таким, как основные средства, расходы будущих периодов). Незаконные операции с ликвидными активами являются существенными не из-за своего абсолютного или относительного размера, а вследствие своей незаконности. Ошибки по указанным счетам могут быть незначительными с точки зрения организации в целом, но существенными при анализе отдельных счетов или информации об отдельных сегментах организации. Конкретные условия. Аудитор должен уделять большое внимание даже незначительным ошибкам в финансовых отчетах, предоставляемых для широкого круга пользователей — потенциальных акционеров или для кредитных отделов банков, а также если руководитель проверяемой организации уделяет значительное внимание вопросам бухгалтерского учета. Таким образом, приведенные условия стимулируют аудитора работать более тщательно и исходить из более строгих критериев материальности. Неопределенность. Проблемы, связанные с тем, что организация является неплатежеспособной или может утратить платежеспособность в ближайшее время, создают для аудитора неопределенность будущих событий. В данном случае аудитор должен использовать более строгие критерии материальности. Кумулятивный эффект. Аудитор обязан оценивать общий размер известных и возможных ошибок. Нельзя, например, расценивать каждую из пяти различных ошибок в 2 тыс. руб., увеличивающих балансовую прибыль, как несущественную, если относительно к балансовой при-

были материальной (существенной) ошибкой является сумма 10 тыс. руб. [1, c. 98]. Материальность (существенность) оценивают на стадии планирования аудита, с тем чтобы обеспечить эффективность аудиторской проверки. Концепция материальности используется следующим образом: 1) как основа для планирования проверки при определении содержащих ошибки статей бухгалтерского отчета, которым следует уделить особое внимание; 2) как основа оценки материалов собственных исследований; 3) как основа для принятия решений о содержании аудиторского заключения. При оценке материальности (существенности) используются два основных подхода — индуктивный и дедуктивный. Индуктивный подход предполагает оценку материальности отдельно для каждой статьи, а затем суммирование оценок с определением общей материальности. Но такой подход следует применять с большой осторожностью, так как ошибка по отношению к одной статье отчетности может быть несущественной, а по отношению к другой статье — материальной (существенной) Дедуктивный подход предполагает определение материальности для бухгалтерской отчетности в целом или отдельного ее раздела, а затем распределение оценки по отдельным статьям отчетности, чтобы определить объем работ по каждому счету. Используя дедуктивный подход, можно избежать ситуации, когда сумма оценок материальности по отдельным статьям превышает допустимую величину для отчета о финансовых результатах, баланса или отчета о движении денежных средств. Таким образом, в любом случае из перечисленных факторов и подходов при оценке существенности аудитор обязан принимать во внимание две стороны характера существенности в аудите: качественный и количественный. С качественной точки зрения аудитор должен использовать свое профессиональное суждение для того, чтобы определить, носят или не носят существенный характер отмечаемые в ходе проверки отклонения порядка совершаемых экономическим субъектом финансовых и хозяйственных операций от требований нормативных актов. С количественной точки зрения аудитор должен оценить, превосходят ли по отдельности

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

АУДИТ И ФИНАНСЫ

и в сумме обнаруженные отклонения (с учетом прогнозируемой величины неотмеченных отклонений) количественный критерий — уровень существенности. Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения [1, c. 99]. При определении уровня существенности необходимо для его нахождения использовать какие-либо базовые показатели: суммовые значения счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. Допускается единый показатель уровня существенности для данной конкретной проверки, а также различные значения уровня существенности для оценки каждой определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей отчетности. Согласно российскому правилу (стандарту) «Существенность и аудиторский риск» уровень существенности рассчитывается с помощью финансовых показателей (см. табл. 1 [1, c. 100]). Эти показатели определяются по итогам финансового года. Во второй столбец табл. 1 заносятся значения финансовых показателей в денежных единицах. От этих показателей берутся процентные доли, приведенные в третьем столбце таблицы 1, и результаты заносятся в четвертый столбец. Аудитор должен проанализировать эти результаты, и в том случае, если какие-либо значения сильно отклоняются в большую или меньшую сторону

от остальных, он может отбросить такие значения. На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина, которую необходимо для дальнейшей работы округлить, но так, чтобы после округления ее значение изменилось бы не более чем на 20% в ту или иную сторону от среднего значения. Данная величина и является единым показателем уровня существенности, который может использовать аудитор в своей работе. Основанием для изменения аудиторской организацией системы базовых показателей и порядка нахождения уровня существенности могут служить: • изменения законодательства в области бухгалтерского учета и налогообложения, затрагивающий порядок определения статей баланса или базовых показателей бухгалтерской отчетности; • изменения законодательства в области аудита, установленные требования к методам определения уровня существенности; • изменение аудиторской специализации аудиторской организации; • значительные изменения состава экономических субъектов, подлежащих аудиту, с точки зрения их принадлежности к другим отраслям производства или другому роду деятельности; • смена руководства аудиторской организации [8, c. 105]. Оценка величины существенного показателя используется при составлении плана аудиторской проверки, при разработке характера, степени охвата и продолжительности аудиторских процедур. Однако в ходе непосредственного проведения аудиторской проверки при постуТаблица 1

Данные для определения уровня существенности Наименование базового показателя Балансовая прибыль Валовой объем реализации без НДС Валюта баланса Сумма собственного капитала Общие затраты организации

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

Суммовое значение базового показателя отчетности, тыс. руб.

Доля, %

Значение, применяемое для нахождения уровня существенности, тыс. руб.

5 2 2 10 2

АУДИТ И ФИНАНСЫ

плении новой информации оценка существенности может быть скорректирована, поскольку абсолютно точно оценить величину значимых показателей не представляется возможным.

Оценка финансовых показателей Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственной операций, выявление причин таких ошибок и искажений [9]. Дадим оценку финансовым показателям ООО «Карт» за 2002 г., применяя основные методы, используемые в аналитических процедурах. Будут оцениваться следующие финансовые показатели (см. табл. 2). Первый метод аналитических процедур, который будет использоваться, — это сравнение фактических показателей с плановыми (сметными) показателями, определенными экономическим субъектом. ООО «Карт» предоставило следующие плановые показатели: • балансовая прибыль — 13000 руб.; • оборотные средства — 54000 руб.;

• валюта баланса — 96000 руб.; • краткосрочные пассивы — 45000 руб. Для оценки и анализа необходимо составить табл. 3. Абсолютное отклонение равно разнице фактического и планового показателя. Относительное отклонение считается как отношение абсолютного отклонения и планового значения показателя. Таким образом, балансовая прибыль от своего планового значения отличается на 1765 руб., или на 12,61%. Данное отклонение вполне можно считать нормальным. Особенно в условиях рыночной и нестабильной экономики. Оборотные средства отклонились от планового значения на 2936 руб., или на 5,11%. Данное отклонение не является необычным отклонением. Фактическое значение валюты баланса меньше планового всего на 0,22%. И, наконец, краткосрочные пассивы превысили плановое значение на 4349 руб., или на 9,06%, что также является обычным отклонением. Второй метод, которым можно воспользоваться, — это анализ изменений с течением времени показателей и относительных коэффициентов, связанных с ними. Таблица 2

Финансовые показатели Финансовый показатель

Величина показателя, руб.

Балансовая прибыль

15765

Оборотные средства

60436

Валюта баланса

95791

Краткосрочные пассивы

52349 Таблица 3

Величина показателя, факт, руб.

Величина показателя, план, руб.

Абсолютное отклонение, руб.

Относительное отклонение, %

Балансовая прибыль

15765

14000

1765

12,61

Оборотные средства

60436

57500

2936

5,11

Валюта баланса

95791

96000

-209

0,22

Краткосрочные пассивы

52349

48000

4349

9,06

Показатели

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

АУДИТ И ФИНАНСЫ

Таблица 4 Года / Показатели

1998

1999

2000

2001

2002

1. Балансовая прибыль, руб.

10496

11493

12941

13976

15765

Темпы роста базисные, %

—

109,5

123,29

133,15

150,2

Темпы роста цепные, %

—

109,5

112,6

108

112,8

46490

49744

53127

55251

60436

Темпы роста базисные, %

—

107

114,28

118,84

130

Темпы роста цепные, %

—

107

106,8

104

109,38

3. Валюта баланса, руб.

65341

73484

79962

87341

95791

Темпы роста базисные, %

—

112,46

122,38

133,67

146,6

Темпы роста цепные, %

—

112,46

108,82

109,23

109,68

31250

29611

38452

44657

52349

Темпы роста базисные, %

—

94,75

123,05

142,9

167,52

Темпы роста цепные, %

—

94,75

129,86

116,14

117,22

2. Оборотные средства, руб.

4. Краткосрочные пассивы, руб.

Для того чтобы провести такой анализ, необходимы данные за прошлые периоды. Эти данные можно увидеть в табл. 4. Темпы роста базисные считаются по следующей формуле: Тр(баз)=(Пк/П0)*100%. Темпы роста цепные считаются по следующей формуле: Тр(цеп)=(Пк/Пк-1)*100%. Данный метод показал следующее: 1. Балансовая прибыль в целом за пять лет возросла на 50%, причем каждый год прирастала на 8–12%. 2. Оборотные средства увеличились на 30% за пять лет, при этом каждый год прирост был разный: 7%, 4%, 9%. В принципе колебания прироста не очень сильные. 3. Валюта баланса увеличилась на 46% за 5 лет. При этом прирост за каждый год достаточно стабилен: 9–12%. 4. Краткосрочные пассивы показали самый большой прирост за 5 лет — 67%. Колебания достаточно сильные: сначала было уменьшение на 5%, потом резкое увеличение — на 30%, а затем стабильно: 16–17%. Результаты анализа данным методом можно сравнить с результатами анализа предыдущего

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

метода. Например, оборотные средства превысили свое плановое значение на 5%. В то время как они возросли за год на 9%. Хотя перед этим прирост был всего 4%. И если предприятие планировало увеличение оборотных средств на 4–6%, такое отклонение фактического значения от планового можно считать нормальным и обычным. Кроме этих методов можно использовать еще такие методы: • сравнение фактических показателей с прогнозными, самостоятельно определенными аудитором; • сравнение показателей и коэффициентов отчетного периода с нормативными значениями, устанавливаемыми действующим законодательством или самим экономическим субъектом; • сравнение показателей со среднеотраслевыми данными; • сравнение показателей со небухгалтерскими данными (данными, не входящими в состав бухгалтерской отчетности) [8, c. 160]. В результате выполнения аналитических процедур можно сделать следующий вывод: необычные отклонения финансовых показателей ООО «Карт» отсутствуют.

АУДИТ И ФИНАНСЫ

Заключение В первой части работы было рассмотрено понятие существенности, ее значение и роль в аудите. Определение уровня существенности является одним из основных шагов в планировании аудита, а также во время проведения аудиторской проверки. Существует несколько способов определения уровня существенности. Аудитор имеет право сам решать, каким образом ему определять уровень существенности в том или ином случае. Главный вывод, который можно сделать по данной части, — уровень существенности достаточно относителен, так как точно оценить его невозможно, лишь приблизительно. Во второй части были оценены финансовые показатели ООО «Карт» с помощью методов аналитических процедур. Этих методов множество, для примера использовались только два метода: сравнение фактических значений с плановыми и изучение показателей во времени. Был сделан вывод об отсутствии необычных отклонений показателей. Вообще аналитические процедуры являются своего рода индикатором, который позволяет достаточно быстро определить наличие или отсутствие искажений, тем самым сокращая время проведения аудита. В третьей части с помощью нормативных документов решена задача о нарушении ведения учета, выявлены основные последствия данных нарушений, а также даны рекомендации по устранению этих нарушений.

Библиографический список 1. Алборов Р. А. Хоружий Л. И., Концевая С. М. Основы аудита. Учебное пособие. — М., 2001. — 224 с. 2. Аудит предприятия. Организация аудиторских проверок и комплексный анализ финансовых результатов деятельности предприятия. Учебное пособие / Г. В. Полисюк, Ю. Д. Кузьмина, Г. И. Суханова. — М., 2001. — 352 с. 3. Бухгалтерский (финансовый) учет: учет активов и расчетных операций. Учебное пособие / В. А. Пипко, В. И. Бережной, Л. Н. Булавина и др. — М.: Финансы и статистика, 2002. — 416 с.: ил. 4. Бычкова С. М., Газарян А. В. Планирование в аудите. — М., 2001. — 264 с. 5. Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации. Приказ Минфина РФ от 28.06.2000 г. № 60н. 6. Методические рекомендации по применению главы 23 «Налог на доходы физических лиц» Налогового Кодекса Российской Федерации. Приказ Министерства РФ по налогам и сборам от 29.11.2000 г. №БГ-3-08/415. 7. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части I и II. — М., 2003. — 529с. 8. Суйц В. П., Ахметбеков А. Н., Дубровина Т. А. Аудит: общий, банковский, страховой: Учебник. — М., 2001. — 556 с. 9. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 г. № 696. 10. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ.

НОВОСТИ ЮЖНАЯ КОРЕЯ ПЕРВОЙ ОДОБРИЛА ЛЕЧЕНИЕ ИНФАРКТА СТВОЛОВЫМИ КЛЕТКАМИ Южнокорейская фармкомпания будет продавать лекарство на основе стволовых клеток для пациентов, перенесших инфаркт. Как сообщает The Star, FCB-Pharmicell стала первой в мире компанией, получившей одобрение надзорных органов на торговлю данным методом лечения. Разрешение на продажу препарата Hearticellgram-AMI выдало Управление по надзору за продуктами и лекарствами Южной Кореи (Korea Food and Drug Administration, KFDA). Это лекарство изготовлено на основе соматических стволовых клеток, которые получают из костного мозга пациентов. После этого культура клеток выращивается в лаборатории, чтобы увеличить их популяцию. Затем стволовые клетки вводятся непосредственно в коронарные сосуды с током крови попадают к пораженным участкам сердечной мышцы. Эти клетки заменяют кардиомиоциты, поврежденные в результате инфаркта. Клинические испытания Hearticellgram-AMI длились около шести лет. В ходе исследований было установлено, что сократительная функция сердца у пациентов, перенесших инфаркт увеличивалась в среднем на шесть процентов после одной инъекции препарата. Южнокорейские исследования в области стволовых клеток оказались под угрозой в 2005 г. после скандала со специалистом Хван У Соком (Hwang Woo-suk). Колонии эмбриональных стволовых клеток, якобы полученные ученым путем клонирования, были объявлены подделкой. В 2006 г. Хван был лишен официального звания «выдающийся ученый» и отправлен под суд. В октябре 2009 г. ученый был признан виновным в нецелевом расходовании бюджетных средств и приговорен к трем годам заключения условно. Источник: medportal.ru

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

В ПОМОЩЬ ЭКОНОМИСТУ И ГЛАВНОМУ БУХГАЛТЕРУ ЛПУ

Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению Ю. С. Орлова

CONSULTING AND ANALYTICAL CENTER FOR ACCOUNTING AND TAXATION Y.S. Orlova

Ситуация: Как отразить в учете подрядчика приобретение оборудования (системы кондиционирования) и его последующий монтаж в здании склада, возводимом по договору строительного подряда? Договором подряда предусмотрено, что обеспечение строительства материалами, в том числе деталями и конструкциями, необходимым оборудованием осуществляет подрядчик. Стоимость приобретения подрядчиком оборудования составляет 236 000 руб. (в том числе НДС 36 000 руб.). Начало выполнения работ по договору приходится на январь. Оборудование приобретено подрядчиком и оплачено поставщику в январе, передано в монтаж в феврале, а работы по договору подряда выполнены и сданы заказчику в апреле. Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения Договор строительного подряда заключается на строительство здания, сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ (п. 2 ст. 740 Гражданского кодекса РФ). Обязанность по обеспечению строительства материалами, в том числе деталями и конструкциями, или оборудованием несет подрядчик, если договором строительного подряда не предусмотрено иное (п. 1 ст. 745 ГК РФ). Стоимость материалов, деталей и конструкций, а также стоимость оборудования, монтируемого подрядчиком на возводимом объекте, включаются в смету, определяющую цену подрядных работ (п. 3 ст. 709, п. 1 ст. 743 ГК РФ).

Бухгалтерский учет Приобретенное подрядчиком оборудование (система кондиционирования) предназначено для монтажа в возводимом здании склада. Следовательно, данное оборудование не станет основным средством подрядчика, и у последнего нет оснований отражать стоимость этого оборудования при его приобретении на счете 07 «Оборудование к установке» или на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н). Стоимость приобретения оборудования (договорная стоимость без учета НДС) отражается подрядчиком в составе материально-производственных запасов на счете 10 «Материалы», субсчет 10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали», в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

В ПОМОЩЬ ЭКОНОМИСТУ И ГЛАВНОМУ БУХГАЛТЕРУ ЛПУ

учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н). При передаче оборудования в монтаж его стоимость списывается со счета 10, субсчет 10-2, в дебет счета 20 «Основное производство», увеличивая при этом затраты по строительству здания склада (п. 93 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, пп. 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, Инструкция по применению Плана счетов). На дату признания подрядчиком выручки от выполнения работ <*> сумма затрат на осуществление строительства здания склада, сформированная на счете 20, списывается в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж» (п. 9 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС) Сумму НДС, предъявленную поставщиком оборудования, подрядчик вправе принять к вычету после принятия к учету оборудования на основании счета-фактуры, выставленного поставщиком (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Налог на прибыль организаций Стоимость приобретения оборудования (договорная стоимость без учета НДС), предназначенного для монтажа в здании склада, возводимом по договору подряда, подрядчик включает в материальные расходы (пп. 4 п. 1, п. 2 ст. 254 НК РФ). Если учетной политикой подрядчика в целях налогообложения установлен метод начисления, расход признается на дату передачи этого оборудования в монтаж (п. 2 ст. 272 НК РФ). При условии, что данный вид расходов отнесен к прямым расходам, стоимость приобретения оборудования формирует стоимость незавершенного производства, а налоговую базу по налогу на прибыль уменьшает на дату реализации выполненных работ заказчику (пп. 1, 2 ст. 318, п. 1 ст. 319 НК РФ). Если же подрядчик определяет доходы и расходы кассовым методом, то стоимость приобретения оборудования признается им материальным расходом и уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль на дату передачи оборудования в монтаж при условии погашения задолженности перед поставщиком (пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02 При применении кассового метода в налоговом учете стоимость приобретения оборудования (без НДС) уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль на дату передачи оборудования в монтаж (в феврале), а в бухгалтерском учете расход в данной сумме уменьшает бухгалтерскую прибыль (увеличивает бухгалтерский убыток) на дату признания подрядчиком выручки от выполнения работ (в апреле). Следовательно, в феврале возникают налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (пп. 12, 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н). Указанные разница и обязательство погашаются в апреле на дату признания выручки и списания затрат на строительство (включая фактическую себестоимость оборудования) в себестоимость продаж (п. 18 ПБУ 18/02).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок К балансовому счету 68 «Учет расчетов по налогам и сборам»: 68-пр «Учет расчетов по налогу на прибыль»; 68-НДС «Учет расчетов по НДС».

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

В ПОМОЩЬ ЭКОНОМИСТУ И ГЛАВНОМУ БУХГАЛТЕРУ ЛПУ

Содержание операций

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Первичный документ

Отгрузочные документы поставщика, Приходный ордер

В январе Принято к учету оборудование для монтажа на возводимом объекте (236 000 — 36 000)

10-2

200 000

Отражен НДС, предъявленный поставщиком оборудования

19-3

36 000

Счет-фактура

Принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком

68НДС

19-3

36 000

Счет-фактура

Погашена задолженность перед поставщиком

236 000

Выписка банка по расчетному счету

В феврале Оборудование передано для монтажа на объекте

10-2

200 000

Требование-накладная

Кассовый метод: Отражено отложенное налоговое обязательство (200 000 x 20%)

68-пр

40 000

Бухгалтерская справкарасчет

В апреле <**> Отражена себестоимость выполнения работ (без учета иных затрат)

90-2

200 000

Бухгалтерская справка

Кассовый метод: Погашено отложенное налоговое обязательство

68-пр

40 000

Бухгалтерская справка

<*> В рассматриваемой ситуации даты начала и окончания выполнения работ по договору строительного подряда приходятся на один календарный год. В связи с этим организация не применяет нормы Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 24.10.2008 № 116н (п. 2 ПБУ 2/2008). <**> Бухгалтерские записи по признанию в учете выручки и начислению НДС в данной схеме не приводятся.

Е.А.Кондрашкина, Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация: Как отражаются в учете организации-покупателя расходы в виде процентов, уплаченных продавцу (коммерческой организации) за предоставление рассрочки платежа по договору купли-продажи земельного участка? Договорная цена участка — 12 000 000 руб., оплата производится в рассрочку в течение 12 месяцев, сумма ежемесячного платежа составляет 1 000 000 руб. За предоставление рассрочки платежа организация уплачивает проценты на сумму непогашенной задолженности в размере 6% годовых (начиная с даты перехода права собственности на участок). Проценты уплачиваются ежемесячно одновременно с внесением платы за приобретенный участок. Доходы и расходы в налоговом учете определяются методом начисления.

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

В ПОМОЩЬ ЭКОНОМИСТУ И ГЛАВНОМУ БУХГАЛТЕРУ ЛПУ

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения Передача покупателю права собственности на земельный участок (недвижимое имущество), находящийся в собственности организации-продавца, может быть произведена путем заключения между продавцом и покупателем договора купли-продажи земельного участка (п. 1 ст. 130, п. 1 ст. 549 Гражданского кодекса РФ). В данном случае договор купли-продажи предусматривает оплату проданного участка в рассрочку с уплатой процентов, которые начисляются на сумму задолженности покупателя с момента перехода к нему права собственности на участок и до момента погашения задолженности (п. 1 ст. 486, п. 1, абз. 2 п. 4 ст. 488, п. 1 ст. 489 ГК РФ). Указанные проценты рассматриваются как плата за предоставленный покупателю коммерческий кредит (п. 1 ст. 823 ГК РФ, абз. 2 п. 14 Постановления Пленума Верховного Суда РФ № 13, Пленума ВАС РФ № 14 от 08.10.1998 «О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами»). Переход права собственности к покупателю на земельный участок по договору купли-продажи подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 551 ГК РФ, п. 1 ст. 25 Земельного кодекса РФ). Соответственно право собственности на земельный участок у организации-приобретателя также возникает с момента государственной регистрации (п. 1 ст. 131, п. 2 ст. 223 ГК РФ). До момента окончания расчетов с продавцом за проданный участок этот участок находится в залоге у организации-продавца (если иное не установлено договором купли-продажи) (п. 5 ст. 488, п. 3 ст. 489 ГК РФ, пп. 1, 2 ст. 1 Федерального закона от 16.07.1998 № 102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)»).

Бухгалтерский учет В бухгалтерском учете приобретенный земельный участок учитывается в составе основных средств (ОС) организации по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат на приобретение участка (п. п. 4, 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н). Такими затратами в данном случае является договорная цена участка, а также сумма государственной пошлины, уплаченной при приобретении участка <*>. Принятие к бухгалтерскому учету приобретенного участка осуществляется в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н. При этом производятся записи по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-1 «Приобретение земельных участков», в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на договорную стоимость приобретаемого объекта и в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» — на сумму государственной пошлины. Принятие земельного участка к учету в качестве объекта ОС отражается по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 08, субсчет 08-1. Проценты, уплачиваемые продавцу земельного участка за предоставленный коммерческий кредит, в бухгалтерском учете учитываются как затраты, связанные с привлечением заемных средств (пп. 1, 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н). Поскольку в целях ПБУ 15/2008 земельные участки отнесены к инвестиционным активам, учет процентов по заемным средствам, связанным с его приобретением, ведется в порядке, установленном п. п. 7, 8, 9 ПБУ 15/2008. В данном случае проценты по коммерческому кредиту, предоставленному продавцом земельного участка, начисляются с момента перехода права собственности на участок к покупателю. С указанного момента земельный участок включается в состав ОС организации, т.е. его приобрете-

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

В ПОМОЩЬ ЭКОНОМИСТУ И ГЛАВНОМУ БУХГАЛТЕРУ ЛПУ

ние считается оконченным. Соответственно вся сумма процентов, начисляемых по коммерческому кредиту, предоставленному продавцом земельного участка, относится на прочие расходы организации (на счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы») (абз. 1 п. 7, п. 12 ПБУ 15/2008). Земельные участки в бухгалтерском учете амортизации не подлежат (п. 17 ПБУ 6/01). Возникновение залога земельного участка при его приобретении с оплатой в рассрочку отражается записью по забалансовому счету 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» (в размере договорной стоимости участка). При полной оплате участка производится списание его стоимости со счета 009 (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС) Операции по реализации земельных участков объектами налогообложения по НДС не признаются (пп. 6 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

Налог на прибыль организаций В налоговом учете стоимость приобретенного земельного участка, как и в бухгалтерском, не подлежит амортизации (п. 2 ст. 256 НК РФ). Затраты в размере стоимости земельного участка, приобретенного у коммерческой организации, организация-покупатель не может учесть в составе расходов ни в периоде приобретения участка, ни в последующих периодах его использования. Данные расходы организация сможет учесть только при реализации земельного участка (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, Письма УФНС России по г. Москве от 17.04.2009 № 16-15/037659@, Минфина России от 06.06.2007 № 03-03-06/1/362) <**>. Сумма уплаченной при приобретении земельного участка государственной пошлины может быть признана в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату ее начисления к уплате (п. 10 ст. 13, пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). В налоговом учете расходы в виде процентов по коммерческому кредиту, предоставленному продавцом земельного участка, включаются в состав внереализационных расходов (с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ) и начисляются ежемесячно (на конец соответствующего месяца и на дату погашения обязательства) исходя из суммы непогашенной задолженности перед продавцом участка, установленной договором купли-продажи процентной ставки по коммерческому кредиту и количества дней предоставления коммерческого кредита в отчетном периоде (абз. 2 пп. 2 п. 1 ст. 265, абз. 1, 2 п. 8 ст. 272, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ). В данном случае исходим из предположения, что действующая ставка рефинансирования ЦБ РФ, установленная на момент получения кредита, составляет 7,75%. В таком случае установленная договором ставка по коммерческому кредиту (6%) меньше, чем действующая ставка рефинансирования ЦБ РФ (7,5%). Следовательно, расходы в виде процентов по коммерческому кредиту могут быть признаны в полной сумме (абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02 Сумма государственной пошлины в бухгалтерском учете включается в первоначальную стоимость земельного участка, а в налоговом учете признается расходом, в результате чего образуются постоянная разница и соответствующий ей постоянный налоговый актив (ПНА) (пп. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок К балансовому счету 68: 68-пр «Расчеты по налогу на прибыль»; 68-гп «Расчеты по государственной пошлине».

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

В ПОМОЩЬ ЭКОНОМИСТУ И ГЛАВНОМУ БУХГАЛТЕРУ ЛПУ

Содержание операций

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Первичный документ

08-1

12 000 000

Акт приемки-передачи участка

На дату получения земельного участка Отражены затраты на приобретение земельного участка На дату подачи документов на государственную регистрацию прав на земельный участок Перечислена госпошлина за государственную регистрацию прав на земельный участок

68-гп

15 000

Расписка в принятии документов на государственную регистрацию права собственности, Выписка банка по расчетному счету

Сумма госпошлины отнесена на затраты, связанные с приобретением участка

08-1

68-гп

15 000

Свидетельство о государственной регистрации прав

Отражен ПНА (15 000 x 20%)

68-пр

3 000

Бухгалтерская справкарасчет

Земельный участок учтен в составе ОС (12 000 000 + 15 000)

08-1

12 015 000

Акт о приеме-передаче объекта основных средств

Отражен залог земельного участка

009

12 000 000

Бухгалтерская справкарасчет

На дату государственной регистрации перехода прав собственности на земельный участок

Ежемесячно при перечислении платы за приобретенный земельный участок Начислены проценты по коммерческому кредиту <***> (12 000 000 x 6% / 365 x 31)

91-2

61 151

Бухгалтерская справкарасчет

Перечислены проценты и произведена оплата стоимости участка (12 000 000 / 12 + 61 151)

1 061 151

Выписка банка по расчетному счету

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

В ПОМОЩЬ ЭКОНОМИСТУ И ГЛАВНОМУ БУХГАЛТЕРУ ЛПУ Окончание табл.

Содержание операций

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Первичный документ

009

12 000 000

Бухгалтерская справкарасчет

В месяце завершения расчетов с продавцом участка Отражено прекращение залога земельного участка

<*> За государственную регистрацию прав организации на земельный участок уплачивается государственная пошлина в размере 15 000 руб. (ст. 11 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», пп. 22 п. 1 ст. 333.33 НК РФ). <**> В данном случае земельный участок приобретается у коммерческой организации (т.е. не является участком, находящимся в государственной или муниципальной собственности, расходы на приобретение которого учитываются в соответствии с нормой, предусмотренной ст. 264.1 НК РФ). Соответственно указанная норма в отношении затрат на приобретение данного участка не применяется. Порядок признания расходов на приобретение земельных участков, не находящихся в государственной или муниципальной собственности, гл. 25 НК РФ не предусмотрен. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 № 14231/05 указано, что затраты организации в виде стоимости приобретенных земельных участков не переносятся на производимую организацией продукцию (в составе материальных или прочих расходов) в силу того, что потребительская стоимость земли с течением времени не снижается. Такой же точки зрения придерживается Минфин России (Письма от 01.02.2008 № 0303-06/1/68, от 07.11.2007 № 03-03-06/1/781). <***> В таблице проводок сумма причитающихся к уплате процентов рассчитана за первый месяц предоставления рассрочки исходя из количества дней в месяце, равного 31 дню. Аналогичные записи производятся ежемесячно на суммы причитающихся к уплате процентов (рассчитанные исходя из оставшейся суммы задолженности покупателя участка и количества дней в текущем месяце). 2011-03-11

Подборка по материалам информационного банка «Корреспонденция счетов» системы «КонсультантПлюс»

НОВОСТИ ИНДРИРУБИН БЛОКИРУЕТ РАСПРОСТРАНЕНИЕ ОПУХОЛЕЙ ГОЛОВНОГО МОЗГА Активный ингредиент, который используется в традиционной китайской медицине, может помочь в лечении смертельных опухолей головного мозга. К таким выводам пришло новое исследование ученых из Университета штата Огайо. Они обнаружили, что индрирубина образует соединение с определенными белками в клетках глиобластомы, предотвращая их распространение на другие области мозга. Те же механизмы воздействуют и на миграцию эндотелиальных клеток, предотвращая формирование новых кровеносных сосудов, что не дает опухоли расти и распространиться по мозгу. Индрирубин получают из растения индиго. В китайской медицине оно используется для лечения хронического миелоидного лейкоза. Для проведения эксперимента использовали больных мышей. В одной контрольной группе, которой добавляли в пищу индрирубин, выживаемость особей значительно увеличилась, и продолжительность жизни порой была в несколько раз больше чем у тех мышей, которым не давали употреблять это вещество. Также выяснилось, что таким образом можно достичь до 40% снижения миграции раковых клеток в головном мозге, что значительно увеличивает продолжительность жизни. К тому же плотность кровеносных сосудов в опухолях значительно уменьшается, что свидетельствует об активном воздействии вещества. Источник: medstream.ru

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ Е. В. Каширская, Москва Вопрос Организация применяет систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН). В общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов. В 2011 г. организация планирует зарегистрировать и осуществлять дополнительный вид деятельности — деятельность туристических агентств (код 63.3 ОКВЭД). Вправе ли организация применять ЕСХН по дополнительному виду деятельности? Ответ Статьей 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) предусмотрено, что налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату данного налога в порядке, установленном гл. 26.1 Кодекса. Согласно п. 2 ст. 346.2 Кодекса сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет

не менее 70 процентов, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 08.12.1995 № 193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации», у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70 процентов. В случае если по итогам налогового периода налогоплательщик единого сельскохозяйственного налога не соответствует условиям, установленным п. п. 2, 2.1, 5 и 6 ст. 346.2 Кодекса, он считается утратившим право на применение единого сельскохозяйственного налога с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) выявлено несоответствие установленным условиям. Таким образом, в случае если доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную организациями из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов от общего дохода от реализации товаров (работ, услуг), то налогоплательщик вправе применять единый сельскохозяйственный налог, в том числе в отношении иных видов деятельности (за исключением переведенных на уплату единого налога на вмененный доход). Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 11 февраля 2011 г. № 03-11-11/34.

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ

Вопрос В течение срока действия договора предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя. При расчете амортизации лизингодатель планирует изменять размер коэффициента ускоренной амортизации, постепенно его увеличивая. Согласно учетной политике ЗАО на 2011 г. амортизация начисляется линейным методом. При установлении налогоплательщиком в учетной политике линейного метода начисления амортизации, а также при применении линейного метода начисления амортизации в отношении объектов амортизируемого имущества в соответствии с п. 3 ст. 259 НК РФ применяется порядок начисления амортизации, установленный в ст. 259.1 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 259.1 НК РФ сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется при линейном методе как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, установленной для данного объекта. Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле: К = 1: n x 100%, где К — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; n — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах (без учета сокращения (увеличения) срока в соответствии с абз. 2 п. 13 ст. 258 НК РФ). Согласно абз. 2 п. 13 ст. 258 НК РФ применение к нормам амортизации объектов амортизируемого имущества повышающих (понижающих) коэффициентов влечет за собой соответствующее сокращение (увеличение) срока полезного использования таких объектов. При этом амортизационные подгруппы по объектам амортизируемого имущества, к нормам амортизации которых применяются повышающие (понижающие) коэффициенты, формируются в составе амортизационной

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

группы исходя из определенного классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации, срока полезного использования без учета его увеличения (уменьшения). В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщики, у которых данные основные средства должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договором лизинга), вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3. Таким образом, коэффициент применяется к уже установленной норме амортизации, при этом в саму норму амортизации он не включен, поскольку сокращения или увеличения срока полезного использования при применении коэффициента не происходит — данный срок остается неизменным. Установлен единственный случай, при котором допускается изменение (увеличение) срока полезного использования ОС, — это реконструкция, модернизация или техническое перевооружение (абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ). Таким образом, при применении специального коэффициента изменение срока полезного использования для целей расчета амортизации не происходит, так как при ее расчете (а также при определении амортизационной подгруппы) измененный срок не учитывается. Следовательно, норма амортизации по общему правилу неизменна, поскольку неизменен срок полезного использования ОС, учитываемый при ее расчете. Глава 25 НК РФ не содержит запрета на изменение специального коэффициента в течение срока лизинга. Напротив, пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ возможность применения такого коэффициента определена как право налогоплательщика. При этом указанное право является дифференцированным, поскольку организации предоставлено право самостоятельно определять размер коэффициента в рамках установленного ограничения (не выше 3). В соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения опре-

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ

деляется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей главой. Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации. Поэтапное изменение коэффициента не изменяет срок полезного использования, учитываемый для расчета амортизации, на что прямо указано в п. 2 ст. 259.1 НК РФ. Минфин России в Письме от 10.06.2009 № 03-03-06/1/387 высказал мнение, что специальный коэффициент может быть уменьшен, если это предусмотрено контрактом и учетной политикой (путем внесения в нее соответствующих изменений с начала налогового периода). Согласно ст. 313 НК РФ порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения. Каков порядок применения в целях исчисления налога на прибыль специального коэффициента, предусмотренного пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ при амортизации предмета лизинга? Возможно ли изменение размера данного коэффициента в течение срока амортизации лизингового имущества? Ответ В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 259.3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщики, у которых данные основные средства должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга), вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3. Указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой — третьей амортизационным группам. Таким образом, норма амортизации по лизинговому имуществу включает в себя основную норму амортизации, определенную при применении линейного метода амортизации

в соответствии с п. 2 ст. 259.1 НК РФ, а также специальный коэффициент, установленный налогоплательщиком в учетной политике на основании пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ. Пунктом 13 ст. 258 НК РФ установлено, что применение к нормам амортизации объектов амортизируемого имущества повышающих (понижающих) коэффициентов влечет за собой соответствующее сокращение (увеличение) срока полезного использования таких объектов. При этом срок полезного использования объекта амортизируемого имущества должен быть определен налогоплательщиком самостоятельно (с учетом применяемых коэффициентов к основной норме амортизации) на дату ввода в эксплуатацию данного объекта в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ и может быть изменен только в случаях, предусмотренных НК РФ. Учитывая изложенное, в случае если налогоплательщик решает использовать право, предоставленное ему пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ, и применять при амортизации предмета лизинга специальный коэффициент не более 3, указанный коэффициент должен быть установлен на дату ввода предмета лизинга в эксплуатацию. При этом возможности изменения размера данного коэффициента в течение срока амортизации лизингового имущества НК РФ не предусмотрено. Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 11 февраля 2011 г. № 03-03-06/1/93 Вопрос Участники ООО владеют непрерывно более пяти лет долями по 50% уставного капитала. Незадолго до продажи долей они увеличили уставный капитал ООО, при этом увеличилась номинальная стоимость доли. Процентное соотношение долей, как и соотношение доли с уставным капиталом, осталось прежним. Федеральным законом от 28.12.2010 № 395-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» ст. 217 НК РФ была дополнена п. 17.2, в соответствии с которым не подлежат налогообложению доходы, получаемые от реализации

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ

(погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций, а также акций, указанных в п. 2 ст. 284.2 Кодекса, при условии, что на дату реализации (погашения) таких акций (долей участия) они непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет. С какого момента вступает в силу и начинает действовать данная норма? Нарушается ли непрерывность владения долями в целях применения п. 17.2 ст. 217 НК РФ при увеличении уставного капитала? Когда возможно применить освобождение от налогообложения НДФЛ в соответствии с п. 17.2 ст. 217 НК РФ? Ответ Федеральным законом от 28.12.2010 № 395-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации дополнена п. 17.2, согласно которому не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц доходы, получаемые от реализации (погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций, а также акций, указанных в п. 2 ст. 284.2 Налогового кодекса Российской Федерации, при условии, что на дату реализации (погашения) таких акций (долей участия) они непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет. Вышеназванная норма вступила в силу с 30 декабря 2010 г. — дня официального опубликования Федерального закона от 28.12.2010 № 395-ФЗ в «Российской газете» (п. 2 ст. 5 Федерального закона от 28.12.2010 № 395-ФЗ). Вместе с тем на основании п. 7 ст. 5 Федерального закона от 28.12.2010 № 395-ФЗ положения п. 17.2 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации об освобождении от налогообложения доходов, получаемых, в частности, от реализации (погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций, применяются в отношении долей в уставном капитале, приобретенных налогоплательщиками начиная с 1 января 2011 г.

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

Из указанных положений следует, что освобождение от налогообложения распространяется только на доли участия в уставном капитале российских организаций, а также акции, указанные в п. 2 ст. 284.2 Налогового кодекса Российской Федерации, которые были приобретены налогоплательщиком, а не получены им иным способом, например при увеличении уставного капитала общества за счет его имущества. Таким образом, освобождение от налогообложения доходов, полученных от реализации (погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций, а также акций, указанных в п. 2 ст. 284.2 Налогового кодекса Российской Федерации, приобретенных налогоплательщиками начиная с 1 января 2011 г., возможно начиная с 2016 г. Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 1 февраля 2011 г. № 03-04-05/0-48 Вопрос Налогоплательщик (ЗАО) является конкурсным кредитором в ряде дел о банкротстве клиентов-лизингополучателей, в отношении которых открыто конкурсное производство. Согласно абз. 3 и 7 п. 1 ст. 126 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее — Закон) с даты открытия конкурсного производства прекращается начисление процентов, неустоек (штрафов, пеней) и иных санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств; все требования кредиторов по денежным обязательствам, за исключением текущих платежей, могут быть предъявлены только в ходе конкурсного производства. Требования ЗАО к лизингополучателям установлены арбитражным судом и включены в реестр требований кредиторов. В соответствии с абз. 1, 2 и 4 п. 2.1 ст. 126 Закона на сумму требований конкурсного кредитора с даты открытия конкурсного производства до даты погашения этих требований должником начисляются проценты в размере ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату открытия конкурсного производства. Исходя из абз. 3 п. 1 ст. 126 Закона проценты, начисляемые на сумму требований конкурсного

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ

кредитора, относятся к гражданско-правовым санкциям за неисполнение денежного обязательства. Согласно п. 3 ч. 2 ст. 250 и пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ гражданско-правовые санкции включаются во внереализационные доходы с момента их признания должником либо с момента вступления в законную силу решения суда. Из п. 1 ст. 129 Закона следует, что конкурсный управляющий осуществляет полномочия руководителя и иных органов управления должника, то есть признает от имени должника и гражданско-правовые санкции. В абз. 2 п. 38 Постановления Пленума ВАС РФ от 23.07.2009 № 60 «О некоторых вопросах, связанных с принятием Федерального закона от 30.12.2008 № 296-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О несостоятельности (банкротстве)» разъяснено, что проценты, предусмотренные п. 2.1 ст. 126 Закона, начисляются непосредственно арбитражным управляющим при расчетах с кредиторами, в связи с чем судебный акт об их начислении не выносится и в реестр требований кредиторов эти проценты не включаются. Таким образом, проценты, начисляемые на сумму требований конкурсного кредитора в порядке п. 2.1 ст. 126 Закона, относятся к гражданско-правовым санкциям, которые признаются должником в лице конкурсного управляющего лишь при выплате денежных средств в погашение основного долга. Однако в Письме Минфина России от 02.06.2010 № 03-03-06/1/363 подчеркивается, что упомянутые проценты не являются санкциями и относятся к внереализационным доходам от долговых обязательств, которые признаются для целей налога на прибыль на конец месяца соответствующего отчетного периода. Вместе с тем в связи с изложенным проценты, предусмотренные п. 2.1 ст. 126 Закона, невозможно признать в составе внереализационных доходов хотя бы потому, что они, во-первых, не начисляются конкурсным управляющим до момента погашения основной задолженности и, во-вторых, начисляются лишь на величину фактически погашаемой основной задолженности, размер которой заранее неизвестен конкурсному кредитору.

Являются ли проценты, начисляемые конкурсным управляющим в порядке п. 2.1 ст. 126 Закона на сумму требований конкурсного кредитора по основной задолженности, внереализационными доходами организации в виде признанных должником гражданско-правовых санкций? Вправе ли организация включать в состав внереализационных доходов проценты, предусмотренные п. 2.1 ст. 126 Закона, лишь в день их начисления конкурсным управляющим, то есть в день осуществления платежа в погашение основной задолженности перед налогоплательщиком? Ответ Согласно п. 2.1 ст. 126 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее — Федеральный закон № 127-ФЗ) на сумму требований конкурсного кредитора, уполномоченного органа в размере, установленном в соответствии со ст. 4 Федерального закона № 127- ФЗ, начисляются проценты в порядке и в размере, которые предусмотрены ст. 126 Федерального закона № 127-ФЗ. Проценты на сумму требований конкурсного кредитора, уполномоченного органа, выраженную в валюте Российской Федерации, начисляются в размере ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату открытия конкурсного производства. Подлежащие начислению и уплате в соответствии со ст. 126 Федерального закона № 127-ФЗ проценты начисляются на сумму требований кредиторов каждой очереди с даты открытия конкурсного производства до даты погашения указанных требований должником. Исходя из этого у организации — конкурсного кредитора появляется внереализационный доход в виде начисленных процентов на сумму требований конкурсного кредитора к должнику. В соответствии с п. 3 ст. 43 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязатель-

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ

ству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам. В данном случае проценты начисляются на сумму долговых обязательств должника перед конкурсным кредитором. Указанный внереализационный доход признается доходом в виде начисленных процентов, а не в виде сумм штрафных санкций, поскольку для взыскания указанных процентов с должника не требуется ни его признания, ни решения суда о взыскании процентов. Кроме того, согласно п. 1 ст. 126 Федерального закона № 127-ФЗ с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства прекращается начисление неустоек (штрафов, пеней), процентов и иных финансовых санкций по всем видам задолженности должника. Таким образом, начисляемые в соответствии с Федеральным законом № 127-ФЗ проценты на сумму требований конкурсного кредитора подлежат учету для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов в соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ. Что касается даты, с которой начинают учитываться в доходах для целей налогообложения вышеуказанные проценты, то такой датой признается дата открытия конкурсного производства (абз. 4 п. 2.1 ст. 126 Федерального закона № 127-ФЗ). Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 1 февраля 2011 г. № 03-03-06/1/50 Вопрос ООО приобретает материалы и оприходует их на основании накладных по форме № ТОРГ-12 «Товарная накладная», утвержденной Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132, содержащих все обязательные реквизиты, либо на основании товарных чеков при приобретении материалов за наличный расчет по авансовому отчету. Закупки в основном разовые, без договоров поставки с поставщиками, либо в договорах поставки у ООО отсутствует обязанность по

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

доставке груза. Но в любом случае ООО не является заказчиком перевозки грузов. В дальнейшем материалы, оприходованные в соответствии с товарными накладными по форме № ТОРГ-12 и товарными чеками, списываются на производственные нужды организации. Является ли товарно-транспортная накладная (форма № 1-Т) необходимым документом для подтверждения факта приобретения материалов и, следовательно, для признания расходов на их приобретение в целях исчисления налога на прибыль? Ответ В соответствии со ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Согласно абз. 1 ст. 313 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет — система обобщения информации для определения налоговой базы по

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ

налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом. При этом товарно-транспортная накладная (форма № 1-Т) относится к первичным документам по учету движения товаров. Согласно Постановлению Госкомстата России от 28.11.1997 № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарноматериальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом. Товарно-транспортная накладная состоит из двух разделов, при этом товарный раздел накладной определяет взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служит для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей. Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций» утверждена товарная накладная (форма № ТОРГ-12), она относится к первичной учетной документации по учету торговых операций и применяется для оформления продажи (отпуска) товарноматериальных ценностей сторонней организации. Товарная накладная составляется в двух экземплярах, первый экземпляр остается у организации, сдающей товарно-материальные ценности, являясь основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей. Таким образом, если организация-покупатель не оплачивает транспортировку товаров, то для оприходования и отражения в учете стоимости приобретенных товаров может служить оформленная товарно-транспортная накладная (форма № 1-Т) либо товарная накладная (форма № ТОРГ-12). Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 31 января 2011 г. № 03-03-06/1/42

Вопрос Вправе ли организация с 1 января 2011 г. применять предельную величину процентов, учитываемых в расходах при исчислении налога на прибыль, в размере 15% по долговому обязательству в иностранной валюте, возникшему в 2007 г. перед российской кредитной организацией? При этом у организации отсутствуют иные долговые обязательства перед российскими организациями, выданные в иностранной валюте. Ответ В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) к внереализационным расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 Кодекса. Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования» (далее — Закон № 229-ФЗ) внесены изменения в п. 1 ст. 269 Кодекса. Так, согласно п. 1.1 ст. 269 Кодекса (в ред. Закона № 229-ФЗ) при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается: с 1 января по 31 декабря 2010 г. включительно — равной ставке процента, установлен-

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ

ной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% — по долговым обязательствам в иностранной валюте, если иное не предусмотрено указанным пунктом; с 1 января 2011 г. по 31 декабря 2012 г. включительно — равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной произведению ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации и коэффициента 0,8 — по долговым обязательствам в иностранной валюте. В отношении расходов в виде процентов по долговым обязательствам, возникшим до 1 ноября 2009 г., при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), с 1 января по 30 июня 2010 г. включительно по долговым обязательствам в иностранной валюте принимается равной 15% (абз. 4 п. 1.1 ст. 269 Кодекса). Таким образом, предельная величина процентов, учитываемых в расходах, в отношении долговых обязательств в иностранной валюте, возникших до 1 ноября 2009 г., при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, определяется: — в период с 1 января 2010 г. по 30 июня 2010 г. включительно — в специальном порядке (абз. 4 п. 1.1 ст. 269 Кодекса); — с 1 июля 2010 г. — в общем порядке (абз. 2 и 3 п. 1.1 ст. 269 Кодекса). Ее величина составляет: — с 1 января 2010 г. по 30 июня 2010 г. включительно — 15%;< /p>;

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

— с 1 июля 2010 г. по 31 декабря 2010 г. включительно — 15%; — с 1 января 2011 г. по 31 декабря 2012 г. включительно — произведение ставки рефинансирования Центрального банка РФ и коэффициента 0,8. Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 31 января 2011 г. № 03-03-06/1/44 Вопрос В соответствии с положениями ст. 153 ТК РФ организация оплачивает работникам дни нахождения в пути, приходящиеся на выходные (праздничные) дни, в случае направления работников в командировки. Подлежат ли учету в составе расходов на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль затраты, связанные с выплатой компенсации работникам за дни отъезда в командировку и дни прибытия из командировки, приходящиеся на выходные (праздничные) дни? Ответ Согласно ст. 166 Трудового кодекса Российской Федерации (далее — ТК РФ) служебная командировка — поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. В соответствии со ст. 167 ТК РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой. При этом особенности направления работников в служебные командировки устанавливаются в порядке, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки». В п. 5 указанного Положения сказано, что оплата труда работника в случае привлечения его к работе в выходные или нерабочие праздничные дни производится в соответствии с трудовым законодательством РФ. Порядок оплаты труда в выходные и нерабочие праздничные дни установлен ст. 153 ТК РФ. На основании п. 4 Положения начало и конец командировки определены как день выезда в

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ

командировку и день приезда из командировки. Соответственно, дни отъезда, приезда, а также дни нахождения в пути относятся к периоду командировки. В целях гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Статьей 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Пунктом 3 ст. 255 Кодекса установлено, что к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли организаций относятся, в частности, начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации. Таким образом, с учетом положений ст. 153 ТК РФ затраты, связанные с выплатой компенсации работникам за дни отъезда в командировку и дни прибытия из командировки, приходящиеся на выходные (праздничные) дни, могут

быть учтены в составе расходов на оплату труда на основании п. 3 ст. 255 Кодекса при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 Кодекса. Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 31 января 2011 г. № 03-03-06/1/41 Вопрос ООО является крупной торговой организацией, осуществляющей продажи кондитерской продукции торговым предприятиям на всей территории РФ. Часть такой продукции к моменту истечения срока годности оказывается нереализованной. В соответствии с Законом РФ от 07.02.1992 № 2300-1 «О защите прав потребителей» продажа товаров по истечении установленного срока годности запрещена. Истечение срока годности продукции является объективным следствием ведения предпринимательской деятельности, связанной с торговлей пищевыми продуктами. Согласно положениям Федерального закона от 02.01.2000 № 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов» некачественные и опасные пищевые продукты, признаваемые таковыми в соответствии с п. 2 ст. 3 данного Закона, подлежат изъятию, уничтожению или утилизации (ст. ст. 24, 25 Закона № 29-ФЗ). В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 29.09.1997 № 1263 «Об утверждении Положения о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении» пищевая продукция с истекшим сроком годности признается некачественной и опасной и подлежит экспертизе с целью определения возможности ее дальнейшего использования. В то же время в соответствии с позицией Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека продукция с истекшим сроком реализации не подлежит санитарно-гигиенической экспертизе, так как заведомо является недоброкачественной. Продукция, подлежащая утилизации (уничтожению), передается ООО специализированной

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ

организации, с которой заключен соответствующий договор на проведение утилизации. Передача оформляется документально в полном соответствии с требованиями законодательства РФ. Могут ли расходы в виде стоимости утилизируемых кондитерских изделий с истекшим сроком годности и расходы на их утилизацию (уничтожение) быть учтены для целей исчисления налога на прибыль при условии, что данные расходы произведены в рамках предпринимательской деятельности и подтверждены документально? Ответ На основании п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Согласно п. 4 ст. 5 Закона Российской Федерации от 07.02.1992 № 2300-1 «О защите прав потребителей» (далее — Закон № 2300-1) на продукты питания изготовитель (исполнитель) обязан устанавливать срок годности — период, по истечении которого товар считается непригодным для использования по назначению. В силу п. 5 ст. 5 Закона № 2300-1 продажа товара по истечении установленного срока годности запрещается. Постановлением Госкомсанэпиднадзора России от 25.09.1996 № 20 для предприятий пищевой и перерабатывающей промышленности утверждены Санитарные правила и нормы производства хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий СанПиН 2.3.4.545-96 (далее — Санитарные правила). Согласно п. 3.1.1 Санитарных правил установленные в них правила и нормы определяют гигиенические требования к устройству, обо-

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

рудованию и содержанию всех предприятий, цехов, участков, вырабатывающих хлеб, хлебобулочные и кондитерские (без крема и с кремом) изделия, независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности, а также требования к режиму производства, хранения, реализации, качеству хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий. На основании п. 3.11.8 Санитарных правил хлеб и хлебобулочные изделия по истечении сроков продажи подлежат изъятию из торгового зала и возвращаются поставщику как черствые. Также в соответствии с положениями Федерального закона от 02.01.2000 № 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов» (далее — Закон № 29-ФЗ) некачественные и опасные пищевые продукты, признаваемые таковыми в соответствии с п. 2 ст. 3 указанного Закона, подлежат изъятию, уничтожению или утилизации (ст. ст. 24, 25 Закона № 29-ФЗ). В п. 2 ст. 3 Закона № 29-ФЗ указано, что не могут находиться в обороте пищевые продукты, материалы и изделия, которые, в частности, не имеют установленных сроков годности (для пищевых продуктов, материалов и изделий, в отношении которых установление сроков годности является обязательным) или сроки годности которых истекли. Таким образом, существующее нормативное правовое регулирование отношений в сфере оборота хлебобулочной и кондитерской продукции обязывает поставщиков (производителей) утилизировать хлеб, хлебобулочные и кондитерские изделия с истекшим сроком годности путем переработки или уничтожения. Учитывая изложенное, расходы в виде стоимости кондитерских изделий с истекшим сроком годности, а также расходы, связанные с уничтожением такой продукции, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии, что данные расходы произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены надлежащим образом. Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 24 декабря 2010 г. № 03-03-06/1/805

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ

Вопрос Банк-брокер является налоговым агентом в отношении доходов физических лиц, полученных от операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок (далее — ФИСС). В соответствии с п. 18 ст. 214.1 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2011, налоговый агент исчисляет, удерживает и перечисляет удержанный у налогоплательщика налог не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода. Налоговый агент обязан удерживать исчисленную сумму налога из рублевых денежных средств налогоплательщика, находящихся в распоряжении налогового агента на брокерских счетах, специальных брокерских счетах, специальных клиентских счетах, специальных депозитарных счетах, а также на банковских счетах налогового агента — доверительного управляющего, используемых указанным управляющим для обособленного хранения денежных средств учредителей управления, исходя из остатка рублевых денежных средств клиента на соответствующих счетах, сформировавшегося на дату удержания налога. Исходя из изложенного налоговый агент самостоятельно, в пределах одного месяца с даты окончания налогового периода, может определять дату расчета и удержания НДФЛ со счетов физических лиц — клиентов банка по доходам, полученным по операциям с ценными бумагами и ФИСС, то есть в случае, когда налоговый агент фиксирует дату расчета НДФЛ по указанным доходам клиентов и дату удержания НДФЛ со счетов клиентов во внутренних регламентах банка, удержание НДФЛ производится исходя из остатка рублевых денежных средств клиента на установленную дату удержания НДФЛ. Контроль за наличием денежных средств на счетах клиента в другие даты налоговым агентом в этом случае не производится. Правомерна ли позиция банка? Ответ Согласно абз. 8 п. 18 ст. 214.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) налоговый агент исчисляет, удерживает и перечисляет удержанный у налогоплательщика

налог не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, с даты истечения срока действия последнего договора, заключенного налогоплательщиком с налоговым агентом, при наличии которого последний осуществляет исчисление суммы налога, или с даты выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг). Налоговый агент обязан удерживать исчисленную сумму налога из рублевых денежных средств налогоплательщика, находящихся в распоряжении налогового агента на брокерских счетах, специальных брокерских счетах, специальных клиентских счетах, специальных депозитарных счетах, а также на банковских счетах налогового агента — доверительного управляющего, используемых указанным управляющим для обособленного хранения денежных средств учредителей управления, исходя из остатка рублевых денежных средств клиента на соответствующих счетах, сформировавшегося на дату удержания налога. Из вышеизложенного следует, что исчисление, удержание и перечисление сумм налога должны быть завершены налоговым агентом в течение одного месяца с даты окончания налогового периода, с даты истечения срока действия последнего договора или с даты выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг) при наличии в любом из дней этого месяца денежных средств налогоплательщика, находящихся в распоряжении налогового агента на соответствующих счетах. Возможность фиксации налоговым агентом в течение вышеуказанного месяца определенной даты или срока исчисления, удержания и перечисления налога п. 18 ст. 214.1 Кодекса не предусмотрена. Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 18 февраля 2011 г. № 03-04-06/4-33 Вопрос В соответствии с п. 3 ст. 213 НК РФ при определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей либо из средств организаций или индивидуальных предпринимателей, не являющихся работодателями в отношении тех физических лиц, за которых они вносят страховые взносы,

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ

за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования или договорам добровольного пенсионного страхования. При этом согласно п. 28 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ доходы, не превышающие 4000 руб., полученные физическими лицами в виде подарков от организаций. Банком, с целью продвижения на рынке банковских услуг и повышения лояльности клиентов, рассматривается возможность предоставления нового вида услуг — при заключении договора на выпуск (перевыпуск) пластиковых карт в качестве бонуса (подарка) банк страхует в том числе и риски клиента, связанные с несанкционированным использованием карты, гражданской ответственностью клиента, невыездом за границу и т.п. Для реализации данной услуги банк планирует заключать договоры со страховой компанией, по которым выгодоприобретателями будут выступать клиенты — физические лица. Страховая премия будет выплачиваться за счет средств банка. В результате у физического лица возникает доход в размере уплаченной за него банком страховой премии. Размер данной премии, как правило, не превышает 4000 руб. Поскольку НК РФ не определяет понятия «подарок», данный термин в силу п. 1 ст. 11 НК РФ должен применяться в соответствии с нормами гражданского законодательства. Пунктом 1 ст. 572 ГК РФ установлено, что по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. Учитывая изложенное, при оказании указанных услуг банк передает клиентам-физлицам имущественные права к страховой компании, которые возникают при определенных обстоятельствах. В соответствии с гражданским законодательством действия банка могут быть квалифицированы как подарок клиенту, что позволяет в целях исчисления НДФЛ применить в

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

данной ситуации нормы ст. 217 НК РФ. Правомерна ли позиция банка? Ответ В соответствии с п. 28 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей, не превышающая 4000 руб. Согласно п. 1 ст. 572 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — Гражданский кодекс) по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. На основании п. 1 ст. 929 Гражданского кодекса по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы). Договор имущественного страхования не предусматривает передачи имущественного права или вещи в собственность и не освобождает выгодоприобретателя по данному договору от какой-либо имущественной обязанности. Таким образом, страховые взносы, уплачиваемые банком по договорам имущественного страхования клиентов — физических лиц, подлежат налогообложению у данных физических лиц в полном объеме. Подборка по материалам информационного банка «Корреспонденция счетов» системы «КонсультантПлюс»

ИНФОРМАЦИЯ ДЛЯ РУКОВОДИТЕЛЯ

О новых формах баланса и отчета о прибылях и убытках М. Н. Ахтанина Резюме. По общему правилу промежуточная отчетность состоит из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках. Естественно, если какую-то информацию, требующую раскрытия, невозможно представить в этих двух формах, то к отчетности придется приложить и пояснительную записку. Пояснительная записка может быть как в табличной, так и в текстовой форме Ключевые слова: новые формы, баланс, отчет, прибыли, убытки Адрес авторов: e-mail: lenmed@mail.ru

Как вы знаете, в прошлом году Минфин утвердил новые формы бухгалтерской отчетности. Они, в отличие от старых, больше не называются рекомендуемыми, то есть организации обязаны при составлении отчетности руководствоваться Приказом № 66н. Однако большинство компаний и раньше составляло бухгалтерскую отчетность по формам, рекомендованным Минфином. Это удобно, так как в них учтен определенный минимум требований, предъявляемых нашими ПБУ к бухгалтерской отчетности, а значит, не придется изобретать велосипед. В принципе в Приказе № 66н написано, что новые формы мы должны применять только при составлении годовой отчетности за 2011 г. То есть промежуточную отчетность за месяц, квартал, полугодие и 9 месяцев 2011 г. вроде бы можно составлять по старым формам. В то же время не только не будет нарушением, но и будет правильно, если вы станете использовать новые формы уже при составлении промежуточной отчетности 2011 г. Во-первых, это упростит составление годовой отчетности. А во-вторых, Минфин в рекомендациях аудиторам уже сказал, что и промежуточную отчетность этого года нужно составлять по новым формам. По общему правилу промежуточная отчетность состоит из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках. Естественно, если какую-то информацию, требующую раскрытия, невозможно представить в этих двух формах,

то к отчетности придется приложить и пояснительную записку. Пояснительная записка может быть как в табличной, так и в текстовой форме. При составлении пояснительной записки в виде таблиц ориентироваться нужно на образец, приведенный Минфином в приложении № 3 к Приказу № 66н. Для того чтобы было удобнее ориентироваться в отчетности, в формах и баланса и отчета о прибылях и убытках, появилась графа, в которой напротив каждого показателя теперь можно указать номер соответствующего пункта пояснительной записки, в котором раскрывается информация, относящаяся к этому показателю. Единственное, на мой взгляд, существенное изменение в форме бухгалтерского баланса — это то, что теперь в нем нужно указывать показатели не на начало года и конец отчетного периода, а на конец отчетного периода, на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему. То есть, составляя баланс на 31 марта 2011 г., вы должны будете указать в нем также данные по состоянию на 31 декабря 2010 и 2009 гг. А вот то, что в новой форме баланса показатели теперь представлены укрупненно, без разбивки по статьям, значения вообще не имеет. Ведь ПБУ 4/99 никто не отменял, и если какойто показатель для вас является существенным, то вы должны показать его в отчетности обособленно. Также ПБУ 4/99 обязывает нас раздельно представлять информацию о краткосрочных и

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ИНФОРМАЦИЯ ДЛЯ РУКОВОДИТЕЛЯ

долгосрочных активах и обязательствах. Таким образом, если у вас есть, в частности, дебиторская задолженность, подлежащая оплате более чем через 12 месяцев после отчетной даты, вы должны показать ее сумму в балансе отдельно. Для этого нужно разбить строчку «Дебиторская задолженность» раздела II баланса на две — «Краткосрочная дебиторская задолженность» и «Долгосрочная дебиторская задолженность». То есть сделать так, как это было в старой форме баланса. А если у вас есть, например, аванс, выданный под поставку ОС — внеоборотного актива, такую дебиторку нужно показать в разделе I баланса «Внеоборотные активы». Требование о раскрытии в балансе той или иной информации может содержаться и в профильных ПБУ. Например, ПБУ 2/2008 обязывает строителей развернуто отражать в балансе в качестве актива суммы начисленной и признанной в отчете о прибылях и убытках, но не предъявленной к оплате заказчику выручки по работам, выполняемым более года. Следовательно, бухгалтер строительной организации, заключившей договоры, по которым возникает разница во времени между признанием в отчете о прибылях и убытках выручки по каким-то работам и предъявлением счетов за эти работы заказчикам, должен найти в балансе место для отражения таких активов. То есть баланс нужно дополнить строкой «Не предъявленная к оплате начисленная выручка». Исключение в части раскрытия информации в балансе и отчете о прибылях и убытках сделано только для малых предприятий. Согласно пункту 6 Приказа № 66н они могут не детализировать показатели по статьям. То есть не нужно раскрывать те группы статей, которые уже «забиты» в формы. Кстати, о малых предприятиях. Заметьте, в отличие от Приказа № 67н, которым были утверждены старые формы отчетности, Приказ № 66н не дает «малышам» права вообще не представлять в составе годовой отчетности приложения к балансу и отчету о прибылях и убытках. Он говорит лишь о том, что в приложениях должна приводиться только та информация, без знания которой невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

Забавно то, что по ПБУ 4/99 мы должны раскрывать в приложениях к балансу и отчету как раз такие сведения. Таким образом, не составлять приложения к балансу и отчету о прибылях и убытках могут только те организации, у которых нет важной для оценки отчетности информации, не раскрытой в балансе и отчете о прибылях и убытках. Кроме того, если малое предприятие сможет раскрыть такую информацию в балансе или отчете, то оно также вправе не составлять приложения к отчетности. Впрочем, о том, что у вас есть какая-то информация, которую вы должны раскрыть в приложениях к отчетности, знаете только вы. Еще на это вам может указать аудитор, если вы пригласите его проверить вашу отчетность. А вот налоговый инспектор доказать это не сможет. Поэтому для представления в налоговую инспекцию приложения к отчетности можно не составлять. Вернемся к балансу. В раздел III «Капитал и резервы» введена новая строка «Переоценка внеоборотных активов», показатель же строки «Добавочный капитал» должен отражаться без учета переоценки ОС и НМА. В разделе IV баланса появился новый и очень странный, на мой взгляд, показатель — «Резервы под условные обязательства». Странный он, потому что новый стандарт ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» в принципе не предусматривает создание резервов под условные обязательства. Ведь что такое условное обязательство? Это либо обязательство, само существование которого под вопросом, либо обязательство, величина которого не может быть обоснованно оценена, либо обязательство, которое не приводит с определенной степенью вероятности к уменьшению экономических выгод. Ну и как можно создать резерв под такое обязательство, а тем более отразить его в балансе? Более того, условные обязательства не признаются в бухгалтерском учете. А как можно показать в балансе то, чего нет в учете? В общем, по крайней мере, пока Минфин не разъяснил нам, что он хочет в этой статье баланса увидеть, по ней можно ничего не отражать. Но как только мы решим, что обязательство с большой степенью вероятности существует, и

ИНФОРМАЦИЯ ДЛЯ РУКОВОДИТЕЛЯ

сможем оценить последствия его исполнения, оно станет отвечать условиям признания оценочного обязательства, под которое мы совершенно спокойно создадим резерв. Есть в балансе и место для резерва под оценочные обязательства — это строка «Резервы предстоящих расходов» раздела V «Краткосрочные обязательства». Если же оценочное обязательство является долгосрочным, то сумму резерва нужно отразить в разделе IV баланса. Теперь посмотрим, что поменялось в отчете о прибылях и убытках. Внешне изменений немного. Первое, что бросается в глаза, — в новой форме нет расшифровки отдельных прибылей и убытков. Хотя опять-таки никто не освобождает нас от обязанности давать расшифровку тех прибылей и убытков, которые для организации существенны. Это можно сделать, или дополнив необходимыми строками форму отчета, или приведя необходимую информацию в пояснениях к нему. Постоянные налоговые активы и обязательства теперь указываются не справочно, а как составная часть показателя «Текущий налог на прибыль». Изменились место и названия еще двух строк: вместо отложенных налоговых активов и обязательств появились изменения отложенных налоговых активов и обязательств. Но, как вы знаете, мы и раньше в отчете о прибылях и убытках указывали не величины отложенных активов и обязательств, которые отражаются в балансе, а именно разницу между дебетовыми и кредитовыми оборотами по счетам 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства» за отчетный период. В разделе «Справочно» нужно будет рассчитывать показатель «Совокупный финансовый результат периода». Он представляет собой сумму показателя строки «Чистая прибыль (убыток)» и показателей еще двух новых строк — «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода» и «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода». При этом порядок формирования последнего показателя нормативными актами по бухучету пока не определен. А из тех показателей, которые учитываются при его

формировании по правилам МСФО, у нас есть только курсовые разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за рубежом. Такие курсовые разницы, согласно изменениям, внесенным в ПБУ 3/2006 с этого года, должны зачисляться в добавочный капитал организации. Согласитесь, такие разницы есть не у многих. Поэтому до тех пор, пока Минфин не рассказал нам о том, что еще должно учитываться как результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток), у большинства организаций соответствующей строки не будет. Более того, всем известно, что организации редко проводят переоценку основных средств, по крайней мере для целей составления отчетности по российским ПБУ. Это закономерно, поскольку переоценка влияет на налог на имущество: • при дооценке основных средств, увеличивая базу по налогу, что само по себе неприятно; • при уценке основных средств, уменьшая базу, что гарантированно вызовет претензии налоговых органов. А переоценка НМА, к сожалению, для многих еще бо́льшая экзотика. Значит, еще долгое время значение такого показателя отчета о прибылях и убытках, как «Совокупный финансовый результат периода», будет равно значению показателя «Чистая прибыль (убыток)». В новых формах отчетности нет привычных кодов показателей. Но они есть в приложении 4 к Приказу № 66н. Представляя отчетность в госорганы, вы должны их проставить.

ПРЕДУПРЕЖДАЕМ РУКОВОДИТЕЛЯ Нельзя заключить с сотрудниками договор о полной материальной ответственности за сохранность товара в зале магазина самообслуживания. В магазинах самообслуживания обеспечить надлежащие условия для хранения товаров невозможно. Ценности находятся в свободном доступе для неограниченного круга лиц, и работники не могут контролировать их сохранность. В такой ситуации говорить о том, что работода-

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

ИНФОРМАЦИЯ ДЛЯ РУКОВОДИТЕЛЯ

тель вверил ценности определенной группе работников и создал надлежащие условия для их сохранности, не приходится. А значит, работник всегда может оспорить правомерность взыскания с него ущерба.

тате хищений в торговых залах самообслуживания во внереализационных расходах по распоряжению руководителя. Остается лишь надеяться на то, что на этот раз законопроект будет принят.

Усиливаем контроль

[1] подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ [2] Письма Минфина России от 08.11.2010 № 03-03-06/1/695, от 11.09.2007 № 03-0306/1/658, от 19.03.2007 № 03-03-06/1/159; Письмо УФНС России по г. Москве от 17.02.2010 № 16-15/016379 [3] Письмо Минфина России от 27.08.2010 № 03-03-06/4/81 [4] Постановления ФАС МО от 21.01.2008 № КА-А40/13938-07-2; Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.10.2007 № 09АП-10332/2007-АК [5] подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ [6] Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли, утв. Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 № 95 [7] Постановление ФАС ЦО от 11.06.2010 № А48-4388/2009 [8] Приказ Минторга РСФСР от 08.08.84 № 194 (ред. от 28.01.87); Приказ Минторга СССР от 23.03.84 № 75 [9] Постановление ФАС УО от 11.03.2009 № Ф09-1165/09-С2 [10] Письмо Минфина России от 29.11.2005 № 03-03-04/1/392 [11] Письмо Минфина России от 28.04.2010 № 03-03-06/1/300 [12] Письмо Минфина России от 21.07.2010 № 03-03-06/1/471 [13] ст. 239 ТК РФ; п. 5 Постановления Пленума Верховного суда РФ от 16.11.2006 № 52 [14] подп. 6 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 252 НК РФ [15] проект Федерального закона № 488640-5 «О внесении изменения в статью 265 части второй Налогового кодекса Российской Федерации».

В зависимости от того, какого рода товар продается в магазине, его количества, ассортимента применяются различные способы предотвращения краж. Для крупных магазинов целесообразно создавать службу охраны, которая постоянно следила бы за торговым залом, устанавливать системы видеонаблюдения. Небольшим магазинам достаточно установки электронных систем защиты от краж, которые используются для предотвращения несанкционированного выноса товаров из магазина. Однако совершенствование системы безопасности магазина связано со значительными расходами, которые, правда, можно учесть для целей налогообложения прибыли в полном размере [14]. Поэтому необходимо сопоставить затраты на организацию безопасности с возможными убытками от краж. То есть понять, что для вас дешевле. *** Конечно, хотелось бы, чтобы законодатель предоставил организациям, торгующим через магазины самообслуживания, возможность учитывать стоимость похищенных товаров в расходах в размере определенного процента от выручки или оборота. Соответствующие поправки в НК РФ предлагалось внести уже не раз. Поступали предложения списывать на убытки хищения в размере не более 0,5% от выручки. В конце 2010 г. рассматривался законопроект, который разрешал бы списывать убытки от краж в прочие расходы в размере, не превышающем 1% выручки. Однако все эти предложения поддержки не нашли. В январе этого года в Госдуму поступил еще один законопроект [15]. Он предусматривает возможность учета товарных потерь в резуль-

09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

Впервые опубликовано в журнале «Главная книга» 2011, № 7

К СВЕДЕНИЮ АВТОРОВ Редакционная коллегия журнала просит авторов оформлять материал, направляемый в редакцию, в строгом соответствии с правилами. 1. Статьи оформляются по традиционным для отечественных и мировых научных журналов требованиям: название статьи и резюме на русском и английском языках, ключевые слова. Для научных статей по выполняемым кандидатским и докторским диссертациям, в соответствии с требованием ВАК, в описании результатов научных исследований должны быть указаны: цель исследования, материалы и методы, результаты, обсуждение, выводы или заключение. Статистический анализ полученных научных результатов исследования, список используемой литературы — обязательно. 2. Статья аспиранта (соискателя) должна иметь визу научного руководителя и автора; сопровождаться официальным письмом от учреждения, где выполнена работа с указанием названия статьи и авторов, если статья диссертационная, указать в направлении. Статья должна быть подписана всеми авторами. В конце статьи указать сведения о каждом авторе: фамилия, имя, отчество, ученая степень, звание, должность, домашний и электронный адрес, контактный телефон. 3. Статья должна быть представлена в 2 экз. Обязательно наличие материала в электронном виде (по электронной почте или на диске). Размер научных статей, включая резюме, таблицы, рисунки, список литературы не более 12–15 стр., научных обзоров — до 15, хроники (юбилеи) — 3–4, рецензий — 3–5. 4. Текст печатать в редакторе Word в системе Windows, шрифтом Times New Roman, перенос слов не делать, 14 кеглем, интервал — 1,5, включая резюме, таблицы, список литературы, подписи под рисунками. Названия статьи набирать прописными буквами полужирным шрифтом, инициалы и фамилии авторов — полужирным шрифтом, место работы и город курсивом. 5. Таблицы и рисунки должны быть напечатаны на отдельной странице, иметь название и номер. В тексте и на полях статьи слева должны быть обозначены места таблиц и рисунков (например, табл. 1, рис. 1). Фотографии и томограммы должны быть размером 6х9 см. Соблюдать поля: 4 см слева, 3 см вверху, 1 см справа, 2 см внизу. Все страницы должны быть пронумерованы. 6. Сокращения (кроме общепринятых) не допускаются. Условные обозначения специальных терминов при первом упоминании приводятся полностью. 7. Математические формулы должны быть четко написаны с указанием строчных (м) и прописных (М) букв, показателей степени, индексов, цифр. 8. Список цитируемой литературы в алфавитном порядке печатается на отдельном листе и должен содержать не более 15 наименований. Сначала приводятся работы отечественных авторов, затем — зарубежных. Список литературы должен быть составлен следующим образом: фамилия и инициалы автора, название журнала, год, том, номер выпуска, страницы «от» и «до». Для книг и сборников — фамилии и инициалы авторов, заглавия по титульному листу, место, год издания, количество страниц. Если цитируется несколько работ одного автора (в соавторстве), их располагают в хронологическом порядке. При ссылках на авторефераты диссертаций указывать их название. Библиографические ссылки в тексте статьи даются в квадратных скобках цифрами в соответствии со списком. 9. К оригинальной статье должно быть приложено резюме (отражение основного содержания работы), на отдельном листе объемом 1/3 стр. на русском и английском языках с указанием названия статьи, инициалов и фамилии авторов и список ключевых слов. 10. Все материалы, поступающие в редакцию, рецензируются, редактируются. 11. Предоставление в редакцию статей, ранее опубликованных или направленных для публикаций в другие издания, не допускается. 12. Статьи, оформленные с нарушением перечисленных выше правил, редакция к рассмотрению не принимает и авторам не возвращает. Рецензии о замечаниях по содержанию научных статей направляются авторам. 13. Статьи следует направлять по адресу редакции: Почтовый адрес: 101031, Москва, а/я №1; раб. тел. (8-499) 257-01-35; e-mail: medizdat@bk.ru; lenmed@mail.ru; churkin@formatek.ru

ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ • 09 • 2011

Профессиональные праздники и памятные даты 1 октября

Международный день музыки. Праздник учрежден 1 октября 1975 г. по решению ЮНЕСКО. День отмечается ежегодно во всем мире большими концертными программами, с участием лучших артистов и художественных коллективов.

Международный день пожилых людей. Провозглашен Генеральной Ассамблеей ООН 14 декабря 1990 г. В России день отмечается на основании Постановления Президиума Верховного Совета РФ от 1 июня 1992 г. «О проблемах пожилых людей». В центре внимания — интересы пожилых граждан и инвалидов пожилого возраста.

День сухопутных войск РФ. 1 октября 1550 г. царь всея Руси Иван IV (Грозный) издал Приговор «Об испомещении в Московском и окружающих уездах избранной тысячи служилых людей», заложивший основы регулярной армии. День отмечается по Указу Президента России от 31 мая 2006 г.

3 октября

День ОМОНа. Отряды милиции особого назначения органов внутренних дел впервые были созданы в соответствии с Приказом МВД СССР от 3 октября 1988 г. День ОМОНа отмечается в соответствии с Приказом министра внутренних дел РФ Бориса Грызлова от 1 марта 2002 г.

4 октября

Всемирный день животных. 4 октября — день памяти католического святого, покровителя животных Франциска Ассизского. Решение отмечать World Animal Day было принято на Международном конгрессе сторонников защиты природы, проходившем во Флоренции в 1931 г. День космических войск России. 4 октября 1957 г. в СССР был произведен запуск первого искусственного спутника Земли, который открыл космическую эру в истории человечества. Это праздничный день для тех, кто посвятил себя работе над созданием космических аппаратов оборонного назначения.

День гражданской обороны МЧС России. 4 октября 1932 г. постановлением правительства была создана общесоюзная система местной противовоздушной обороны СССР. Позднее она преобразовалась в гражданскую оборону, а в 1987 г. на ГО были возложены задачи борьбы с природными и техногенными катастрофами.

5 октября

День учителя. ЮНЕСКО утвердил этот международный праздник в 1994 г., а у нас в стране его отмечают уже 45 лет. Cогласно Указу Президента России от 3 октября 1994 г. День учителя отмечается 5 октября.

День работников уголовного розыска. В октябре 1918 г., согласно Положению Наркомата внутренних дел РСФСР, было организовано Центральное управление уголовного розыска. С тех пор при органах милиции стали действовать специальные подразделения для охраны порядка путем негласного расследования преступлений.

6 октября

День российского страховщика. 6 октября 1921 г. Совнарком РСФСР принял декрет «О государственном имущественном страховании», в результате которого начал деятельность Госстрах. Эта дата считается днем зарождения отечественной страховой деятельности.

9 октября

Всемирный день почты. 9 октября 1874 г. в Швейцарии представителями 22 стран, в том числе России, был подписан договор, учредивший Генеральный почтовый союз. Всемирным днем почты эта дата провозглашена в 1969 г., на Конгрессе Всемирного союза почтовиков в Токио.

10 октября

День работников сельского хозяйства и перерабатывающей промышленности.

Праздник установлен Указом Президента РФ от 31 мая 1999 г. и отмечается каждое второе воскресенье октября. В этот день поздравляют всех тех, кто трудится на земле, перерабатывает и поставляет продукты питания.

12 октября

День кадрового работника. В этот день в 1918 г. решением Народного комиссариата юстиции была принята Инструкция «Об организации советской рабоче-крестьянской милиции», предписывающая создание кадровых аппаратов. Традиция отмечать профессиональный праздник кадровиков зародилась именно в органах внутренних дел.

14 октября

Международный день стандартизации.

В этот день в 1946 г. делегации от 25 стран собрались в Лондоне и приняли решение о координации работы национальных комитетов по стандартам. 14 октября 1970 г. по решению Международной организации по стандартизации (ISO) дата получила статус праздника.

16 октября

День Шефа (День Босса). Поддержанный во многих странах праздник зародился в 1958 г. по инициативе американской секретарши Патриции Хароски. В этот день полагается выразить уважение к шефу и вспомнить, что руководитель — это ответственность за каждый шаг и за каждое слово.

Поздравим друзей и нужных людей! 17 октября

День работников пищевой промышленности. Профессиональный праздник берет свое на-

чало с 1966 г., с Постановления Президиума Верховного Совета СССР. С тех пор отечественные пищевики отмечают его каждое третье воскресенье октября.

День работников дорожного хозяйства. Это праздник тех, кто строит автомагистрали и мосты, обеспечивает надежное автомобильное сообщение. Он появился на основании Указа Президента РФ от 7 ноября 1996 г. и поначалу отмечался в последнее воскресенье октября. Указом от 23 марта 2000 г. праздник получил новую дату — третье воскресенье месяца.

20 октября

День рождения Российского военноморского флота. 20 октября 1696 г. Боярская

Дума по настоянию Петра I приняла решение о создании регулярного военно-морского флота России: «Морским судам быть». Этот день и принято считать днем рождения Российского военно-морского флота.

День военного связиста. 20 октября 1919 г. приказом Реввоенсовета Советской Республики было сформировано управление связи. Тем самым была заложена структура современных войск связи.

22 октября

Праздник Белых Журавлей. День учрежден

народным поэтом Дагестана Расулом Гамзатовым как праздник поэзии и как память о павших на полях сражений во всех войнах. Литературный праздник способствует укреплению многовековых традиций дружбы народов и культур многонациональной России.

23 октября

25 октября

День таможенника Российской Федерации. 25 октября 1653 г. согласно повелению

царя Алексея Михайловича в стране появился Единый таможенный устав, регламентирующий взимание таможенной пошлины. А 25 октября 1991 г. Указом Президента РФ был образован Государственный таможенный комитет.

28 октября

День армейской авиации. В этот день

в 1948 г. в подмосковном Серпухове была сформирована первая авиационная эскадрилья, оснащенная вертолетами. Она положила начало армейской авиации как отдельному роду войск. С 2003 г. данные подразделения находятся в ведении Военновоздушных сил.

29 октября

День работников службы вневедомственной охраны МВД. История праздника

ведет отсчет с 29 октября 1952 г., когда Совет Министров СССР принял постановление, касающееся охраны объектов народного хозяйства. Охрана объектов вне зависимости от их ведомственной принадлежности — вот определяющий момент в названии службы.

30 октября

День инженера-механика. Отсчет в данной

профессии принято вести с 1854 г., когда на Российском флоте был образован корпус инженеровмехаников. А начало празднованию положил приказ Главкома ВМФ от 1996 г. Сегодня данной специальностью овладевают сотни тысяч российских студентов.

День работников рекламы. Профессиональ-

День памяти жертв политических репрессий. День памяти установлен Постановлени-

ный праздник рекламистов (reclamare — выкрикивать) отмечается в России с 1994 г. 23 октября — это день творческих людей, которые вносят неоценимый вклад в развитие торговли и экономики страны.

ем Верховного Совета РСФСР от 18 октября 1991 г. В число восьмисот тысяч пострадавших от политических репрессий входят и оставшиеся без опеки дети репрессированных.

24 октября

Международный день ООН. В этот день в 1945 г. вступил в силу Устав Организации Объединенных Наций. В 1971 г. на 26-й сессии Генеральная Ассамблея провозгласила этот день международным праздником.

День подразделений специального назначения. История спецназа в России берет начало с создания в 1918 г. частей особого назначения — ЧОН, предназначенных для борьбы с басмачеством. С 1950 г. спецназ призван пресекать террористические действия, ликвидировать преступные группы и проводить другие сложные операции.

31 октября

День автомобилиста. Праздник отмечается на основании Указа Президента России от 7 ноября 1996 г. «Об установлении Дня работников автомобильного транспорта и дорожного хозяйства». Позднее дорожникам была выделена своя дата, а автомобилисты получили собственный почетный день — последнее воскресенье октября. День работников СИЗО и тюрем. Учрежден приказом директора ФСИН и является новым праздником для России. Некоторые тюрьмы в этот день открывают замки и тайны своих учреждений.

ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА» В ПОМОЩЬ ЭКОНОМИСТУ И ГЛАВНОМУ БУХГАЛТЕРУ ЛПУ

Издательский Дом «ПАНОРАМА» – крупнейшее в России издательство деловых журналов. Десять издательств, входящих в ИД «ПАНОРАМА», выпускают более 100 журналов. Свидетельством высокого авторитета и признания изданий ИД «Панорама» является то, что 27 журналов включены в Перечень ведущих рецензируемых журналов и изданий, утвержденный ВАК, в которых публикуются основные научные результаты диссертаций на соискание ученой степени доктора и кандидата наук. Среди главных редакторов наших журналов, председателей и членов редсоветов и редколлегий – 200 ученых: академиков, членов-корреспондентов академий наук, профессоров и более 500 практиков – опытных хозяйственных руководителей и специалистов.

Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость Стоимость подписки подписки по через каталогам редакцию

АФИНА

Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

www.afina-press.ru, www.бухучет.рф

36776

99481

Автономные учреждения: экономиканалогообложениебухгалтерский учет Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях Бухучет в здравоохранении Бухучет в сельском хозяйстве Бухучет в строительных организациях

20285

61866

80753

99654

82767

16609

82773

16615

82723

16585 Лизинг

32907

12559 Налоги и налоговое

планирование 09 • 2011 • ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

4602

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость Стоимость подписки подписки по через каталогам редакцию

ВНЕШТОРГИЗДАТ

www.vnestorg.ru, www.внешторгиздат.рф

4374

82738

Валютное 16600 регулирование. Валютный контроль

12 492

11 868

46021

11825 Весь мир – наш дом!

1800

1710

84832

12450 Гостиничное дело

8130

7722

2640

2508

3498

3324

3366

3198

4392

4170

4392

4170

20236

4392

4170

84826

4392

4170

84866

61874 Дипломатическая служба 12383 Международная экономика бизнес 12322 Общепит: и искусство

4698

4464

79272

99651 Современная торговля

8130

7722

18 984

18 036

84867

12323 Современный ресторан

6072

5766

ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА» Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

82737 85181

НАИМЕНОВАНИЕ

Таможенное 16599 регулирование. Таможенный контроль Товаровед 12320 продовольственных товаров

Стоимость Стоимость подписки подписки по через каталогам редакцию

12 492

11 868

3912

3714

МЕДИЗДАТ

www.medizdat.com, www.медиздат.рф

46543

Вестник неврологии, 79525 психиатрии и нейрохирургии здорового 10274 Вопросы и диетического питания 24216 Врач скорой помощи

80755

99650 Главврач

4326

4110

46105

3366

3198

46106

44028 Медсестра Охрана труда техника безопасности 15022 ив учреждениях здравоохранения Санаторно-курортные организации: менеджмент, 25072 маркетинг, экономика, финансы. Проблемы восстановительной медицины 16631 Санитарный врач врача 24209 Справочник общей практики 12369 Справочник педиатра Стоматолог. Вопросы челюстно-лицевой, хирургии, 16629 пластической имплантологии и клинической стоматологии 12366 Терапевт

3708

3522

84881

12524 Физиотерапевт

3840

3648

84811

12371 Хирург лечебного 99369 Экономист учреждения

3840

3648

3708

3522

47492 22954

23140

36668

82789 46312 84809

37196

36273

1236

1176

84794

12303 Музей

3366

3198

46313

24217 Ректор вуза

5352

5082

47392

45144

1305

1239

46311

24218 Ученый Совет

4740

4506

2124

2016

2220

2112

Русская галерея – ХХI век

79901 Хороший секретарь

1683

1599

46030

11830

4014

3816

1920

3456

4014

3816

3366

3198

3468

3294

ПОЛИТЭКОНОМИЗДАТ

84787

местной 12310 Глава администрации

3366

3198

84790

12307 ЗАГС

3120

2964

84786

12382 Коммунальщик

3894

3702

84788

журнал 12309 Парламентский Народный депутат

4668

4434

84789

12308 Служба занятости

3228

3066

20283

Социальная политика 61864 и социальное партнерство

4392

4170

ПРОМИЗДАТ

www.promizdat.com, www.промиздат.рф

84822 82714

3540

3366 82715

24192 Вопросы культурологии

2370

2250

36365

99281 Главный редактор

1647

1566

3120

2964

Школа. Гимназия. Лицей: наши новые горизонты

www.politeconom.ru, www.политэкономиздат.рф

1824

46310

99291 Мир марок

71294

3636

Стоимость Стоимость подписки подписки по через каталогам редакцию

36395

3522

НАУКА и КУЛЬТУРА

61868 Дом культуры

НАИМЕНОВАНИЕ

3708

www.n-cult.ru, www.наука-и-культура.рф

20238

Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

82716 82717 84815 36390 84818 36684 36391 37199

12537 Водоочистка Генеральный Управление 16576 директор: промышленным предприятием Главный инженер. 16577 Управление промышленным производством 16578 Главный механик

3606

3426

8856

8412

5256

4992

4464

4242

16579 Главный энергетик 4464 4242 по маркетингу 8820 12530 Директор 8382 и сбыту 12424 Инновационный 8016 7614 менеджмент и автоматика: 12533 КИП 4170 обслуживание и ремонт 4392 25415 Консервное 8784 8346 производство 99296 Конструкторское бюро 4326 4110 Молоко и молочные 23732 продукты. Производство 8784 8346 иЭКОНОМИСТ реализация • • ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ 09 2011

82720

18256

82721

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость Стоимость подписки подписки по через каталогам редакцию

Нормирование 16582 и оплата труда в промышленности Оперативное управление электроэнергетике. 12774 вПодготовка персонала и поддержание его квалификации Охрана труда и техника 16583 безопасности на промышленных предприятиях

4326

1857

3714 41763

16580 Управление качеством

3948

3750

84859

12399 Хлебопекарное производство Электрооборудование: 12532 эксплуатация, обслуживание и ремонт

8784

8346

4392

4170

12531 Электроцех

3774

3588

84816

СЕЛЬХОЗИЗДАТ

www.selhozizdat.ru, www.сельхозиздат.рф

37020 84834

Агробизнес: экономика12562 оборудованиетехнологии Ветеринария 12396 сельскохозяйственных животных

82782

16606 Главный зоотехник

3192

3030

3156

3000

82766

16608

37191

12393

82765

16607

37194

22307

37195 84836

82776

3426

82764

4464

4242

3636

3456

4086

3882

44174 Прораб

3774

3588

4464

4242

3912

3714

Сметно-договорная 12378 работа в строительстве Строительство: новые 16611 технологии – новое оборудование

ТРАНСИЗДАТ

3606

3030

и оплата 16614 Нормирование труда в строительстве Охрана труда и техника 16612 безопасности в строительстве Проектные 99635 и изыскательские работы в строительстве

www.transizdat.com, www.трансиздат.рф

79438

3192

61870

82769

9030

16605 Главный агроном

37065

84782

9504

82763

Кормление сельскохозяйственных животных и кормопроизводство Нормирование и оплата труда в сельском хозяйстве Овощеводство и тепличное хозяйство Охрана труда и техника безопасности в сельском хозяйстве Рыбоводство и рыбное хозяйство

82770 36986

3912

82781 36393

Автотранспорт: 16618 эксплуатация, обслуживание, ремонт Грузовое и 99652 пассажирское автохозяйство Нормирование и оплата 16624 труда на автомобильном транспорте Охрана труда и техника безопасности 16623 на автотранспортных предприятиях и в транспортных цехах машины 12479 Самоходные и механизмы äàòåëüñòâî èç

3636

ÞÐ

3456 3066

3708

3522

3228

3066

24215 Свиноферма

1614

1533

Сельскохозяйственная 12394 техника: обслуживание и ремонт

3228

3066

ÈÇÄÀÒ

4326

4110

4740

4506

4392

4170

3708

3522

4326

4110

ЮРИЗДАТ

www.jurizdat.su, www.юриздат.рф

трудового 24191 Вопросы права Землеустройство, 12306 кадастр и мониторинг земель

3432

3258

3912

3714

80757

99656 Кадровик

5148

4890

36394

99295 Участковый

750

714

82771

16613 Юрисконсульт в строительстве

5256

4992

46103

12298 Юрист вуза

3606

3426

46308 3228

Стоимость Стоимость подписки подписки по через каталогам редакцию

www.stroyizdat.com, www.стройиздат.com

82772 1956

НАИМЕНОВАНИЕ

СТРОЙИЗДАТ

4110

82718

84817

Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

84791

ПОДРОБНАЯ ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ: телефоны: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273, факс: (499) 346-2073, (495) 664-2761. E-mail: podpiska@panor.ru www.panor.ru

2012 ПОДПИСКА

В ПОМОЩЬ ЭКОНОМИСТУ И ГЛАВНОМУ БУХГАЛТЕРУ ЛПУ

МЫ ИЗДАЕМ ЖУРНАЛЫ БОЛЕЕ 20 ЛЕТ. НАС ЧИТАЮТ МИЛЛИОНЫ! ОФОРМИТЕ ГОДОВУЮ ПОДПИСКУ И ЕЖЕМЕСЯЧНО ПОЛУЧАЙТЕ СВЕЖИЙ НОМЕР ЖУРНАЛА!

ДОРОГИЕ ДРУЗЬЯ! МЫ ПРЕДЛАГАЕМ ВАМ РАЗЛИЧНЫЕ ВАРИАНТЫ ОФОРМЛЕНИЯ ПОДПИСКИ НА ЖУРНАЛЫ ИЗДАТЕЛЬСКОГО ДОМА «ПАНОРАМА»

ПОДПИСКА НА САЙТЕ

ПОДПИСКА В РЕДАКЦИИ

ПОДПИСКА ЧЕРЕЗ АЛЬТЕРНАТИВНЫЕ АГЕНТСТВА

ПОДПИСКА НА САЙТЕ www.panor.ru На все вопросы, связанные с подпиской, вам с удовольствием ответят по телефонам (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273.

ПОДПИСКА НА ПОЧТЕ

син А. Бо жник о д у Х

ОФОРМЛЯЕТСЯ В ЛЮБОМ ПОЧТОВОМ ОТДЕЛЕНИИ РОССИИ

Для этого нужно правильно и внимательно заполнить бланк абонемента (бланк прилагается). Бланки абонементов находятся также в любом почтовом отделении России или на сайте ИД «Панорама» – www.panor.ru. Подписные индексы и цены наших изданий для заполнения абонемента на подписку есть в каталогах: «Газеты и журналы» Агентства «Роспечать», «Почта России» и «Пресса России». Образец платежного поручения XXXXXXX

Поступ. в банк плат.

Списано со сч. плат.

ПЛАТЕЖНОЕ ПОРУЧЕНИЕ № Сумма прописью ИНН

электронно Вид платежа

Дата

Три тысячи пятьсот двадцать два рубля 00 копеек КПП

Сумма 3522-00 Сч. №

Плательщик Банк плательщика ОАО «Сбербанк России», г. Москва Банк получателя ИНН 7709843589 КПП 770901001 ООО Издательство «Кругозор» Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва Получатель

БИК Сч. № БИК 044525225 Сч. № 30101810400000000225 Сч. №

40702810538180002439

Вид оп. 01 Наз. пл. Код

Срок плат. Очер. плат. 6 Рез. поле

Подписи

М.П.

Отметки банка

РЕКВИЗИТЫ ДЛЯ ОПЛАТЫ ПОДПИСКИ Получатель: ООО Издательство «Кругозор» Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва ИНН 7709843589 / КПП 770901001, р/cч. № 40702810538180002439

Счет № 1 на под ЖК2012 писку

ȡ șȠȓȞ Ȏ ȑ ȣ ȡ ȏ ȎȠȓ Ș Ȝȝș ȘȠȜȞ

ǲȖȞȓ

Банк получателя: ОАО «Сбербанк России», г. Москва БИК 044525225, к/сч. № 30101810400000000225

н оси А. Б

Назначение платежа

Подписаться на журналы Издательского Дома «ПАНОРАМА» можно также с помощью альтернативных подписных агентств, о координатах которых вам сообщат по телефонам: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273.

ник ож Худ

Оплата за подписку на журнал Экономист лечебного учреждения (6 экз.) на 6 месяцев, в том числе НДС (0%)______________ Адрес доставки: индекс_________, город__________________________, ул._______________________________________, дом_____, корп._____, офис_____ телефон_________________

Подписаться на журнал можно непосредственно в Издательстве с любого номера и на любой срок, доставка – за счет Издательства. Для оформления подписки необходимо получить счет на оплату, прислав заявку по электронному адресу podpiska@panor.ru или по факсу: (499) 346-2073, (495) 664-2761, а также позвонив по телефонам: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273. Внимательно ознакомьтесь с образцом заполнения платежного поручения и заполните все необходимые данные (в платежном поручении, в графе «Назначение платежа», обязательно укажите: «За подписку на журнал» (название журнала), период подписки, а также точный почтовый адрес (с индексом), по которому мы должны отправить журнал). Оплата должна быть произведена до 15-го числа предподписного месяца.

• 09рекламы • 2011 ЭКОНОМИСТ ЛЕЧЕБНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ На правах

Экономист лечебного учреждения

полугодие

2012

Выгодное предложение! Подписка на 1-е полугодие 2012 года по льготной цене – 3522 руб. (подписка по каталогам – 3708 руб.) Оплатив этот счет, вы сэкономите на подписке около 20% ваших средств.

Почтовый адрес: 125040, Москва, а/я 1 По всем вопросам, связанным с подпиской, обращайтесь по тел.: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273, тел./факс: (499) 346-2073, (495) 664-2761 или по e-mail: podpiska@panor.ru ПОЛУЧАТЕЛЬ:

ООО Издательство «Кругозор» ИНН 7709843589 КПП 770901001 р/cч. № 40702810538180002439 Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва БАНК ПОЛУЧАТЕЛЯ: БИК 044525225

к/сч. № 30101810400000000225

ОАО «Сбербанк России», г. Москва

СЧЕТ № 1ЖК2012 от «____»_____________ 201__ Покупатель: Расчетный счет №: Адрес: №№ п/п 1

Предмет счета (наименование издания) Экономист лечебного учреждения (подписка на 1-е полугодие 2012 года)

Кол-во Цена экз. за 1 экз. 6

587

Сумма

НДС 0%

Всего

3522

Не обл.

3522

2 3 ИТОГО: ВСЕГО К ОПЛАТЕ:

Генеральный директор

К.А. Москаленко

Главный бухгалтер

Л.В. Москаленко М.П. ȼɇɂɆȺɇɂɘ ȻɍɏȽȺɅɌȿɊɂɂ!

ȼ ȽɊȺɎȿ «ɇȺɁɇȺɑȿɇɂȿ ɉɅȺɌȿɀȺ» ɈȻəɁȺɌȿɅɖɇɈ ɍɄȺɁɕȼȺɌɖ ɌɈɑɇɕɃ ȺȾɊȿɋ ȾɈɋɌȺȼɄɂ ɅɂɌȿɊȺɌɍɊɕ (ɋ ɂɇȾȿɄɋɈɆ) ɂ ɉȿɊȿɑȿɇɖ ɁȺɄȺɁɕȼȺȿɆɕɏ ɀɍɊɇȺɅɈȼ. ɇȾɋ ɇȿ ȼɁɂɆȺȿɌɋə (ɍɉɊɈɓȿɇɇȺə ɋɂɋɌȿɆȺ ɇȺɅɈȽɈɈȻɅɈɀȿɇɂə). ɈɉɅȺɌȺ ȾɈɋɌȺȼɄɂ ɀɍɊɇȺɅɈȼ ɈɋɍɓȿɋɌȼɅəȿɌɋə ɂɁȾȺɌȿɅɖɋɌȼɈɆ. ȾɈɋɌȺȼɄȺ ɂɁȾȺɇɂɃ ɈɋɍɓȿɋɌȼɅəȿɌɋə ɉɈ ɉɈɑɌȿ ɐȿɇɇɕɆɂ ȻȺɇȾȿɊɈɅəɆɂ ɁȺ ɋɑȿɌ ɊȿȾȺɄɐɂɂ. ȼ ɋɅɍɑȺȿ ȼɈɁȼɊȺɌȺ ɀɍɊɇȺɅɈȼ ɈɌɉɊȺȼɂɌȿɅɘ, ɉɈɅɍɑȺɌȿɅɖ ɈɉɅȺɑɂȼȺȿɌ ɋɌɈɂɆɈɋɌɖ ɉɈɑɌɈȼɈɃ ɍɋɅɍȽɂ ɉɈ ȼɈɁȼɊȺɌɍ ɂ ȾɈɋɕɅɍ ɂɁȾȺɇɂɃ ɉɈ ɂɋɌȿɑȿɇɂɂ 15 ȾɇȿɃ. ȾȺɇɇɕɃ ɋɑȿɌ əȼɅəȿɌɋə ɈɋɇɈȼȺɇɂȿɆ ȾɅə ɈɉɅȺɌɕ ɉɈȾɉɂɋɄɂ ɇȺ ɂɁȾȺɇɂə ɑȿɊȿɁ ɊȿȾȺɄɐɂɘ ɂ ɁȺɉɈɅɇəȿɌɋə ɉɈȾɉɂɋɑɂɄɈɆ. ɋɑȿɌ ɇȿ ɈɌɉɊȺȼɅəɌɖ ȼ ȺȾɊȿɋ ɂɁȾȺɌȿɅɖɋɌȼȺ. ɈɉɅȺɌȺ ȾȺɇɇɈȽɈ ɋɑȿɌȺ-ɈɎȿɊɌɕ (ɋɌ. 432 ȽɄ ɊɎ) ɋȼɂȾȿɌȿɅɖɋɌȼɍȿɌ Ɉ ɁȺɄɅɘɑȿɇɂɂ ɋȾȿɅɄɂ ɄɍɉɅɂ-ɉɊɈȾȺɀɂ ȼ ɉɂɋɖɆȿɇɇɈɃ ɎɈɊɆȿ (ɉ. 3 ɋɌ. 434 ɂ ɉ. 3 ɋɌ. 438 ȽɄ ɊɎ).

ОБРАЗЕЦ ЗАПОЛНЕНИЯ ПЛАТЕЖНОГО ПОРУЧЕНИЯ

Списано со сч. плат.

Поступ. в банк плат.

ПЛАТЕЖНОЕ ПОРУЧЕНИЕ № Дата

Вид платежа

Сумма прописью

ИНН

КПП

Сумма

Сч.№ Плательщик

БИК Сч.№ Банк Плательщика

ОАО «Сбербанк России», г. Москва

БИК Сч.№

044525225 30101810400000000225

ИНН 7709843589 КПП 770901001 ООО Издательство «Кругозор» Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва

Сч.№

40702810538180002439

Получатель

Банк Получателя

Вид оп.

Срок плат.

Наз.пл.

Очер. плат.

Код

Рез. поле

Оплата за подписку на журнал Экономист лечебного учреждения (___ экз.) на 6 месяцев, без НДС (0%). ФИО получателя____________________________________________________ Адрес доставки: индекс_____________, город____________________________________________________, ул.________________________________________________________, дом_______, корп._____, офис_______ телефон_________________, e-mail:________________________________ Назначение платежа Подписи

Отметки банка

М.П.

При оплате данного счета в платежном поручении в графе «Назначение платежа» обязательно укажите: X Название издания и номер данного счета Y Точный адрес доставки (с индексом) Z ФИО получателя [ Телефон (с кодом города)

По всем вопросам, связанным с подпиской, обращайтесь по тел.: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273 тел./факс: (499) 346-2073, (495) 664-2761 или по e-mail: podpiska@panor.ru

✁

Ʉɨɦɭ

Ʉɭɞɚ

ɮ. ɋɉ-1

(ɩɨɱɬɨɜɵɣ ɢɧɞɟɤɫ)

ɧɚ 20

(ɚɞɪɟɫ)

12 ɝɨɞ ɩɨ ɦɟɫɹɰɚɦ: 9

(ɢɧɞɟɤɫ ɢɡɞɚɧɢɹ)

36273

Ʉɭɞɚ (ɩɨɱɬɨɜɵɣ ɢɧɞɟɤɫ)

ɉȼ

ɧɚ 20

ɦɟɫɬɨ

ɥɢɬɟɪ

12 ɝɨɞ ɩɨ ɦɟɫɹɰɚɦ:

99369

Ʉɨɦɭ

ɧɚ

ɝɚɡɟɬɭ ɠɭɪɧɚɥ

99369

ɧɚ 20

(ɮɚɦɢɥɢɹ, ɢɧɢɰɢɚɥɵ)

(ɚɞɪɟɫ)

12 ɝɨɞ ɩɨ ɦɟɫɹɰɚɦ: 9

(ɢɧɞɟɤɫ ɢɡɞɚɧɢɹ)

ɩɨɞɩɢɫɤɢ ____________ɪɭɛ. ___ɤɨɩ. Ʉɨɥɢɱɟɫɬɜɨ ɋɬɨɢɦɨɫɬɶ ɩɟɪɟɚɞɪɟɫɨɜɤɢ ____________ ɪɭɛ. ___ɤɨɩ. ɤɨɦɩɥɟɤɬɨɜ

ȾɈɋɌȺȼɈɑɇȺə ɄȺɊɌɈɑɄȺ

(ɢɧɞɟɤɫ ɢɡɞɚɧɢɹ)

(ɚɞɪɟɫ)

Ʉɨɥɢɱɟɫɬɜɨ ɤɨɦɩɥɟɤɬɨɜ:

(ɮɚɦɢɥɢɹ, ɢɧɢɰɢɚɥɵ)

(ɩɨɱɬɨɜɵɣ ɢɧɞɟɤɫ)

(ɧɚɢɦɟɧɨɜɚɧɢɟ ɢɡɞɚɧɢɹ)

ɝɚɡɟɬɭ ɠɭɪɧɚɥ

(ɧɚɢɦɟɧɨɜɚɧɢɟ ɢɡɞɚɧɢɹ)

ɧɚ

ɝɚɡɟɬɭ ɠɭɪɧɚɥ

Ʉɨɦɭ

Ʉɭɞɚ

ɧɚ

ɗɤɨɧɨɦɢɫɬ ɥɟɱɟɛɧɨɝɨ ɭɱɪɟɠɞɟɧɢɹ

ȺȻɈɇȿɆȿɇɌ

ɗɤɨɧɨɦɢɫɬ ɥɟɱɟɛɧɨɝɨ ɭɱɪɟɠɞɟɧɢɹ

(ɮɚɦɢɥɢɹ, ɢɧɢɰɢɚɥɵ)

ȾɈɋɌȺȼɈɑɇȺə ɄȺɊɌɈɑɄȺ

(ɚɞɪɟɫ)

ɮ. ɋɉ-1

(ɧɚɢɦɟɧɨɜɚɧɢɟ ɢɡɞɚɧɢɹ)

ɥɢɬɟɪ

(ɢɧɞɟɤɫ ɢɡɞɚɧɢɹ)

36273

ɋɬɨɢɦɨɫɬɶ ɩɨɞɩɢɫɤɢ ɧɚ ɠɭɪɧɚɥ ɭɤɚɡɚɧɚ ɜ ɤɚɬɚɥɨɝɟ «ɉɨɱɬɚ Ɋɨɫɫɢɢ»

ɗɤɨɧɨɦɢɫɬ ɥɟɱɟɛɧɨɝɨ ɭɱɪɟɠɞɟɧɢɹ

ɦɟɫɬɨ

12 ɝɨɞ ɩɨ ɦɟɫɹɰɚɦ:

Ʉɨɥɢɱɟɫɬɜɨ ɤɨɦɩɥɟɤɬɨɜ:

(ɮɚɦɢɥɢɹ, ɢɧɢɰɢɚɥɵ)

(ɩɨɱɬɨɜɵɣ ɢɧɞɟɤɫ)

(ɧɚɢɦɟɧɨɜɚɧɢɟ ɢɡɞɚɧɢɹ)

ɝɚɡɟɬɭ ɠɭɪɧɚɥ

ɩɨɞɩɢɫɤɢ ____________ɪɭɛ. ___ɤɨɩ. Ʉɨɥɢɱɟɫɬɜɨ ɋɬɨɢɦɨɫɬɶ ɩɟɪɟɚɞɪɟɫɨɜɤɢ ____________ ɪɭɛ. ___ɤɨɩ. ɤɨɦɩɥɟɤɬɨɜ

ɉȼ

Ʉɨɦɭ

Ʉɭɞɚ

ɧɚ

ɗɤɨɧɨɦɢɫɬ ɥɟɱɟɛɧɨɝɨ ɭɱɪɟɠɞɟɧɢɹ

ȺȻɈɇȿɆȿɇɌ

ɋɬɨɢɦɨɫɬɶ ɩɨɞɩɢɫɤɢ ɧɚ ɠɭɪɧɚɥ ɭɤɚɡɚɧɚ ɜ ɤɚɬɚɥɨɝɚɯ Ⱥɝɟɧɬɫɬɜɚ «Ɋɨɫɩɟɱɚɬɶ» ɢ «ɉɪɟɫɫɚ Ɋɨɫɫɢɢ»

✁

ɉɊɈȼȿɊɖɌȿ ɉɊȺȼɂɅɖɇɈɋɌɖ ɈɎɈɊɆɅȿɇɂə ȺȻɈɇȿɆȿɇɌȺ! ɇɚ ɚɛɨɧɟɦɟɧɬɟ ɞɨɥɠɟɧ ɛɵɬɶ ɩɪɨɫɬɚɜɥɟɧ ɨɬɬɢɫɤ ɤɚɫɫɨɜɨɣ ɦɚɲɢɧɵ. ɉɪɢ ɨɮɨɪɦɥɟɧɢɢ ɩɨɞɩɢɫɤɢ (ɩɟɪɟɚɞɪɟɫɨɜɤɢ) ɛɟɡ ɤɚɫɫɨɜɨɣ ɦɚɲɢɧɵ ɧɚ ɚɛɨɧɟɦɟɧɬɟ ɩɪɨɫɬɚɜɥɹɟɬɫɹ ɨɬɬɢɫɤ ɤɚɥɟɧɞɚɪɧɨɝɨ ɲɬɟɦɩɟɥɹ ɨɬɞɟɥɟɧɢɹ ɫɜɹɡɢ. ȼ ɷɬɨɦ ɫɥɭɱɚɟ ɚɛɨɧɟɦɟɧɬ ɜɵɞɚɟɬɫɹ ɩɨɞɩɢɫɱɢɤɭ ɫ ɤɜɢɬɚɧɰɢɟɣ ɨɛ ɨɩɥɚɬɟ ɫɬɨɢɦɨɫɬɢ ɩɨɞɩɢɫɤɢ (ɩɟɪɟɚɞɪɟɫɨɜɤɢ).

Ⱦɥɹ ɨɮɨɪɦɥɟɧɢɹ ɩɨɞɩɢɫɤɢ ɧɚ ɝɚɡɟɬɭ ɢɥɢ ɠɭɪɧɚɥ, ɚ ɬɚɤɠɟ ɞɥɹ ɩɟɪɟɚɞɪɟɫɨɜɚɧɢɹ ɢɡɞɚɧɢɹ ɛɥɚɧɤ ɚɛɨɧɟɦɟɧɬɚ ɫ ɞɨɫɬɚɜɨɱɧɨɣ ɤɚɪɬɨɱɤɨɣ ɡɚɩɨɥɧɹɟɬɫɹ ɩɨɞɩɢɫɱɢɤɨɦ ɱɟɪɧɢɥɚɦɢ, ɪɚɡɛɨɪɱɢɜɨ, ɛɟɡ ɫɨɤɪɚɳɟɧɢɣ, ɜ ɫɨɨɬɜɟɬɫɬɜɢɢ ɫ ɭɫɥɨɜɢɹɦɢ, ɢɡɥɨɠɟɧɧɵɦɢ ɜ ɩɨɞɩɢɫɧɵɯ ɤɚɬɚɥɨɝɚɯ. Ɂɚɩɨɥɧɟɧɢɟ ɦɟɫɹɱɧɵɯ ɤɥɟɬɨɤ ɩɪɢ ɩɟɪɟɚɞɪɟɫɨɜɚɧɢɢ ɢɡɞɚɧɢɹ, ɚ ɬɚɤɠɟ ɤɥɟɬɤɢ «ɉȼ-ɆȿɋɌɈ» ɩɪɨɢɡɜɨɞɢɬɫɹ ɪɚɛɨɬɧɢɤɚɦɢ ɩɪɟɞɩɪɢɹɬɢɣ ɫɜɹɡɢ ɢ ɩɨɞɩɢɫɧɵɯ ɚɝɟɧɬɫɬɜ.

✁

ɉɊɈȼȿɊɖɌȿ ɉɊȺȼɂɅɖɇɈɋɌɖ ɈɎɈɊɆɅȿɇɂə ȺȻɈɇȿɆȿɇɌȺ!

ɇɚ ɚɛɨɧɟɦɟɧɬɟ ɞɨɥɠɟɧ ɛɵɬɶ ɩɪɨɫɬɚɜɥɟɧ ɨɬɬɢɫɤ ɤɚɫɫɨɜɨɣ ɦɚɲɢɧɵ. ɉɪɢ ɨɮɨɪɦɥɟɧɢɢ ɩɨɞɩɢɫɤɢ (ɩɟɪɟɚɞɪɟɫɨɜɤɢ) ɛɟɡ ɤɚɫɫɨɜɨɣ ɦɚɲɢɧɵ ɧɚ ɚɛɨɧɟɦɟɧɬɟ ɩɪɨɫɬɚɜɥɹɟɬɫɹ ɨɬɬɢɫɤ ɤɚɥɟɧɞɚɪɧɨɝɨ ɲɬɟɦɩɟɥɹ ɨɬɞɟɥɟɧɢɹ ɫɜɹɡɢ. ȼ ɷɬɨɦ ɫɥɭɱɚɟ ɚɛɨɧɟɦɟɧɬ ɜɵɞɚɟɬɫɹ ɩɨɞɩɢɫɱɢɤɭ ɫ ɤɜɢɬɚɧɰɢɟɣ ɨɛ ɨɩɥɚɬɟ ɫɬɨɢɦɨɫɬɢ ɩɨɞɩɢɫɤɢ (ɩɟɪɟɚɞɪɟɫɨɜɤɢ).

Ɂɚɩɨɥɧɟɧɢɟ ɦɟɫɹɱɧɵɯ ɤɥɟɬɨɤ ɩɪɢ ɩɟɪɟɚɞɪɟɫɨɜɚɧɢɢ ɢɡɞɚɧɢɹ, ɚ ɬɚɤɠɟ ɤɥɟɬɤɢ «ɉȼ-ɆȿɋɌɈ» ɩɪɨɢɡɜɨɞɢɬɫɹ ɪɚɛɨɬɧɢɤɚɦɢ ɩɪɟɞɩɪɢɹɬɢɣ ɫɜɹɡɢ ɢ ɩɨɞɩɢɫɧɵɯ ɚɝɟɧɬɫɬɜ.

представляют журнал

«Бухучет в здравоохранении»

www.Бухучет.РФ, www.afina-press.ru

ВНЕШТОРГИЗДАТ

Ежемесячный журнал, в котором подробно и всесторонне освещаются вопросы бухгалтерского учета и налогообложения хозяйственных операций в организациях и учреждениях здравоохранения Журнал включен в Перечень изданий ВАК

HTTP://BUHZDRAV.AFINA-PRESS.RU

НАЛОГИ И УЧЕТ В ЛПУ — БЕЗ ОШИБОК

www.Внешторгиздат.РФ, www.vnestorg.ru

МЕДИЗДАТ

www.Медиздат.РФ, www.medizdat.com

Свидетельством высокого авторитета и признания изданий ИД «ПАНОРАМА» является то, что 27 журналов включены в Перечень ведущих рецензируемых журналов и изданий, утвержденный ВАК, в которых публикуются основные научные результаты диссертаций на соискание ученой степени доктора и кандидата наук. Среди главных редакторов наших журналов, председателей и членов редсоветов и редколлегий – около 300 академиков, членов-корреспондентов академий наук, профессоров и столько же широко известных своими профессиональными достижениями хозяйственных руководителей и специалистов-практиков.

НАУКА и КУЛЬТУРА

www.Наука-и-культура.РФ, www.n-cult.ru

ПОЛИТЭКОНОМИЗДАТ

www.Политэкономиздат.РФ, www.politeconom.ru

ПРОМИЗДАТ

www.Промиздат.РФ, www.promizdat.com

СЕЛЬХОЗИЗДАТ

www.Сельхозиздат.РФ, www.selhozizdat.ru

СТРОЙИЗДАТ

www.Стройпресса.РФ, www.stroyizdat.com

Д А

А Н

Т Т Р

ТРАНСИЗДАТ

www.Трансиздат.РФ, www.transizdat.com

С И З

ЮРИЗДАТ

www.Юриздат.РФ, www.jurizdat.ru

В журнале, предназначенном для бухгалтеров и руководителей ЛПУ всех форм собственности, рассматриваются особенности бухгалтерского учета и налогообложения хозяйственных операций в организациях и учреждениях здравоохранения. Журнал издается совместно с Минздравсоцразвития России, Российской академией государственной службы при Президенте РФ и НИИ общественного здоровья и управления здравоохранением ПМГМУ им. И.М. Сеченова в двух тетрадях: 1. Аналитические материалы (112 стр.). 2. Вторая тетрадь «Законодательство для бухгалтера» (112 стр.). ОСНОВНЫЕ РУБРИКИ ТЕТРАДИ «АНАЛИТИЧЕСКИЕ МАТЕРИАЛЫ» бухгалтерский учет; • учет медицинской техники и оборудования; • отчетность медицинских организаций; • экономический анализ деятельности медицинских организаций; • внебюджетная деятельность медицинских организаций; • ценообразование; • налогообложение; • оплата труда. В частности, в рубрике «Бухгалтерский учет» рассматриваются следующие темы: изменения порядка организации финансово-хозяйственной деятельности и бюджетного учета в медицинских учреждениях; использование медицинским учреждением средств от приносящей доход деятельности и мн.др.

индексы: на полугодие – 99654

индексы: на полугодие – 80753

ТЕТРАДЬ «ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО ДЛЯ БУХГАЛТЕРА» бесплатное приложение к журналу, где публикуются все новые нормативные акты с пояснениями разработчиков. Если в документ внесены изменения, он приводится полностью.

www.ИДПАНОРАМА.pф, www.panor.ru

Телефоны для справок: (495) 211-5418, 749-4273, 749-2164 Факс: (499) 346-2073

На правах рекламы

-09-2011-

.indd 2

Телефоны отдела подписки: 8 (495) 749-42-73, 749-21-64, 211-54-18, тел./факс: 664-27-61 e-mail: podpiska@panor.ru www.panor.ru

На правах рекламы

Издательский Дом «ПАНОРАМА» – крупнейшее в России издательство деловых журналов. Десять издательств, входящих в ИД «ПАНОРАМА», выпускают 95 журналов.

Издательский Дом «ПАНОРАМА» – это: АФИНА

08.08.2011 16:29:22

представляют журнал

«Бухучет в здравоохранении»

www.Бухучет.РФ, www.afina-press.ru

ВНЕШТОРГИЗДАТ

HTTP://BUHZDRAV.AFINA-PRESS.RU

НАЛОГИ И УЧЕТ В ЛПУ — БЕЗ ОШИБОК

www.Внешторгиздат.РФ, www.vnestorg.ru

МЕДИЗДАТ

www.Медиздат.РФ, www.medizdat.com

НАУКА и КУЛЬТУРА

www.Наука-и-культура.РФ, www.n-cult.ru

ПОЛИТЭКОНОМИЗДАТ

www.Политэкономиздат.РФ, www.politeconom.ru

ПРОМИЗДАТ

www.Промиздат.РФ, www.promizdat.com

СЕЛЬХОЗИЗДАТ

www.Сельхозиздат.РФ, www.selhozizdat.ru

СТРОЙИЗДАТ

www.Стройпресса.РФ, www.stroyizdat.com

Д А

А Н

Т Т Р

ТРАНСИЗДАТ

www.Трансиздат.РФ, www.transizdat.com

С И З

ЮРИЗДАТ

www.Юриздат.РФ, www.jurizdat.ru

индексы: на полугодие – 99654

индексы: на полугодие – 80753

www.ИДПАНОРАМА.pф, www.panor.ru

Телефоны для справок: (495) 211-5418, 749-4273, 749-2164 Факс: (499) 346-2073

На правах рекламы

-09-2011-

.indd 2

Телефоны отдела подписки: 8 (495) 749-42-73, 749-21-64, 211-54-18, тел./факс: 664-27-61 e-mail: podpiska@panor.ru www.panor.ru

На правах рекламы

Издательский Дом «ПАНОРАМА» – это: АФИНА

08.08.2011 16:29:22