Direito tributário

FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO

DIREITO TRIBUTÁRIO 1. Portarias, instruções, ordens de serviço, etc.;

FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO

Cons

A. FONTES PRINCIPAIS: as fontes principais do Direito Tributário podem ser analisadas a partir do art.

59 da Constituição Federal de 1988 (CF/88) e são assim consideradas:

2. Decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa a que a lei atribua eficácia normativa; 3. Práticas reiteradamente autoridades administrativas

observadas

pelas

4. Convênios que entre si celebrem União, Estados, DF e Municípios.

1. Constituição Federal (emendas constitucionais): a CF/88 estabelece o sistema tributário e define a competência dos entes estatais para a instituição, arrecadação e aplicação dos recursos.

2. Leis complementares: a lei complementar possui três principais funções no que se refere à matéria tributária, segundo o art. 146 da CF/88, a saber: estabelece as normas gerais de direito tributário; resolve as questões relativas a possíveis conflitos de competência; e especifica, no âmbito infraconstitucional, as limitações constitucionais ao poder de tributar.

3. Leis ordinárias: exercem a tarefa de criar o tributo e fixar as demais disposições em matéria tributária.

4. Medidas provisórias: apesar das discussões doutrinárias, a medida provisória pode ser instrumento utilizado pelo legislador, desde que obedecidos os pressupostos previstos no art. 62 da CF/88, especialmente no que se refere à majoração de tributos, à instituição de novos tributos e à necessidade de conversão da medida provisória em lei.

5. Decretos legislativos: também podem ser utilizados no Direito Tributário, desde que obedecidos os pressupostos para a sua adoção.

6. Resoluções: regula matérias cuja disciplina compete ao Legislativo, sem sanção do Executivo, como o art. 155, § 1º, IV da CF/88.

7. Decretos - Temos ainda que analisar a questão dos tratados em matéria tributária, uma vez que, segundo o art.

98 do Código Tributário Nacional (CTN), o tratado internacional prevalece sobre a norma interna, inclusive posterior, contrariamente à aplicação dos tratados nos demais ramos do Direito.

B. FONTES SECUNDÁRIAS: para a maioria dos doutrinadores, as fontes secundárias do Direito Tributário são aquelas estabelecidas pelo art.

100 do CTN, também conhecidas como normas complementares, que podem ser assim classificadas:

3

LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR

DIREITO TRIBUTÁRIO

LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR

Cons

- Entende-se como poder de tributar a expressão da soberania que o Estado exerce sobre as pessoas, podendo-lhes exigir o pagamento de tributos para a satisfação das necessidades coletivas. Neste sentido, o poder de tributar pode ser entendido como um poder vinculado à soberania financeira do Estado.

Não obstante, este poder não pode ser considerado ilimitado e absoluto, devendo cingir-se aos valores assumidos pela Carta Constitucional, de modo a impossibilitar o exercício arbitrário da tributação e evitar excessivo ônus sobre o patrimônio e a liberdade dos cidadãos. Assim, não poderá o Estado exercer um poder ilimitado sobre as pessoas, devendo atrelar-se aos comandos normativos existentes na CF/88.

- Essas limitações são consideradas pela doutrina e jurisprudência como espécies de cláusulas pétreas ou limitações materiais ao poder de legislar, devendo ser observadas inclusive pelo legislador constituinte derivado.

- São divididas em limitações constitucionais, sob a forma de princípios e imunidades, e limitações infraconstitucionais (isenções, alíquotas zero e redução de base de cálculo) 1. PRINCÍPIOS 1.1. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE: é princípio basilar do sistema tributário e determina que não poderá haver tributo sem lei que o estabeleça. Assim, fazse necessário adotar veículo normativo específico, em geral lei ordinária, para a instituição de tributos.

Tem relação direta com o Estado de Direito e com a necessidade de preservar a segurança jurídica. Além disso, tem como desdobramento a reserva legal que exige lei material (relacionada ao conteúdo que deverá calcar-se em matéria tributária) e lei formal (que cumpre os requisitos para sua elaboração, segundo determinado pelas normas constitucionais e infraconstitucionais).

Portanto, nesses casos, admite-se que os tributos possam ter sua alíquota majorada por ato do Poder Executivo (decreto ou portaria e, até mesmo, medida provisória).

1.2. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE: é de aplicação específica para o sistema tributário nacional e determina que somente poderá ser cobrado tributário após determinado período da vigência de lei que o institua. Vale ressaltar que a anterioridade serve para majoração ou instituição de tributo, pois se for caso de diminuição do valor a cobrar-se, segundo doutrina majoritária, não haverá incidência do princípio.

- A Constituição Federal de 1988 prevê dois tipos de anterioridade: a. ART. 150, III, b → anterioridade anual, de exercício ou comum: aplicada para os tributos que somente poderão ser cobrados a partir do exercício financeiro seguinte àquele em que a lei for instituída.

Neste caso, se o tributo for instituído (criado) em agosto de 2011, somente poderá ser cobrado a partir de janeiro de 2012. b. ART 150, III, c → anterioridade nonagesimal ou qualificada: aplicada para os tributos que somente poderão ser cobrados a partir de 90 (noventa) dias após a vigência da lei que o instituir. Neste caso, se o tributo for criado em agosto de 2011, poderá ser cobrado a partir de novembro do mesmo ano de 2011.

- Tanto a anterioridade anual como a nonagesimal comportam exceções, que apesar de recaírem sobre alguns impostos, também guardam diferenças, conforme quadro abaixo:

- Esse princípio tem exceções ou segundo doutrina majoritária “ressalvas” que podem ser assim estipuladas: a) FEDERAIS - Imposto sobre Importação (II) - Imposto sobre Exportação (IE) - Imposto sobre produtos industrializados (IPI) - Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro (IOF). b) ESTADUAIS: Combustível

CIDE-Combustível

e

ICMS-

5

DIREITO TRIBUTÁRIO

EXCEÇÕES A.A. II IE IOF IPI I(G) EC (calamidade-guerra) CIDE-Combustível ICMS-Combustível - Vale ressaltar que, se houver incidência tanto da anterioridade anual como da nonagesimal, deve-se calcular de forma a obter o maior período de tempo.

Assim, por exemplo: Imposto territorial rural (ITR – Competência da União), cuja alíquota seja majorada em 01 de agosto de 2011, será cobrado em 01 de janeiro de 2012.

Imposto territorial rural (ITR – Competência da União), cuja alíquota seja majorada em 01 de dezembro de 2011, NÃO será cobrado em 01 de janeiro de 2012 e sim em 01 de março de 2012, pois, nesse caso, aplica-se a anterioridade anual acrescida da nonagesimal (maior prazo), uma vez que se fosse aplicada somente a anterioridade anual, o imposto poderia ser majorado em janeiro de 2012, menor prazo que se aplicada a nonagesimal.

- Em relação às contribuições, outra espécie de tributos distinta dos impostos, a anterioridade será aplicada da seguinte forma: a. Contribuições social-previdenciárias: aplicação da anterioridade nonagesimal → art. 195, § 6º CF/88 b. Contribuições profissionais, de intervenção no domínio econômico e sociais (não previdenciárias): aplicação da anterioridade anual e nonagesimal 1.3. PRINCÍPIO DA IGUALDADE: vincula-se à necessidade de estabelecer um tratamento baseado na isonomia em todas as relações Fisco-contribuinte.

A igualdade refere-se ao brocardo “tratar os iguais de forma igual, e os desiguais na medida de sua igualdade”. Logo, o princípio possui duplo ângulo:

6

EXCEÇÕES A.N. II IE IOF IR I(G) EC (calamidade-guerra) Fixação base cálculo IPTU Fixação base cálculo IPVA a. Progressividade: cobrança de tributos com alíquotas variadas para atender a capacidade contributiva, permitindo onerar, em maior ou menor medida, o patrimônio do contribuinte. Na medida em que se aumenta a base de cálculo deve-se aumentar a alíquota.

Emenda Constitucional n. 29/2003: progressividade para o IPTU, carga tributária maior para os contribuintes de maior riqueza patrimonial e carga tributária menor para aqueles que tenham patrimônio menor.

O princípio da progressividade determina o estabelecimento de alíquotas mais elevadas na tributação de contribuintes com maior poder econômico. Apesar de ser ideal a aplicação desse princípio para toda espécie tributária, na Constituição Federal, somente há previsão expressa para o imposto de renda (art. 153, parágrafo 2, I), propriedade territorial urbana (IPTU – art. 156, parágrafo 1º, I) e propriedade territorial rural (ITR- art. 153, parágrafo 4º, I). b. Proporcionalidade: são assim caracterizados, quando os impostos são estabelecidos em porcentagem única incidente sobre o valor da matéria tributável, crescendo o valor do imposto apenas quando o valor básico para cálculo seja mais elevado.

Portanto, a alíquota será constante, qualquer que seja o valor da base de cálculo, pois será esta que variará (Sabbag, 2010). c. Seletividade: relação com a essencialidade do produto. Menor incidência nos produtos considerados essenciais e maior incidência naqueles considerados supérfluos.

a) proibição de distinguir entre iguais; b) como dever de diferenciar os desiguais.

CASO: ICMS (art. 155, §2, III) - permitido e IPI (art.

153, §3, I, CF) – obrigatório.

- Elementos para sua conformação: o princípio da igualdade será concretizado a partir da aplicação dos seguintes elementos a ele inerentes:

Assim, a seletividade é considerada obrigatória para o IPI, mas facultativa para o ICMS. 1.4. PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE: determina que não se poderá cobrar tributos em relação a fatos

DIREITO TRIBUTÁRIO geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado. Encontrase previsto no art. art. 150, III, “a” CF/88 que deverá ser analisado em conjunto com o art. 106, I e II CTN que estabelece a possibilidade de retroatividade, nos casos de lei interpretativa e lei mais benéfica, conforme analisaremos posteriormente.

1.5. PRINCÍPIO DO NÃO-CONFISCO: para a doutrina, este princípio poderia ser considerado como uma “imunidade” tributária relativa à parcela mínima de sobrevivência individual. Como não há critérios mínimos quantitativos fixos, deve-se analisar o caso concreto, pautando-se sempre pela razoabilidade.

Encontra-se previsto no art. 150, IV da CF/88.

1.6. OUTROS PRINCÍPIOS DO SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL: princípio da vedação de confisco, princípio da uniformidade geográfica, dentre outros.

B. IMUNIDADES: valendo-se das palavras de AMARO (2008: 151), “A imunidade tributária é, assim, a qualidade da situação que não pode ser atingida pelo tributo, em razão de norma constitucional que, à vista de alguma especificidade pessoal ou material dessa situação, deixou-a fora do campo sobre o qual é autorizada a instituição do tributo.”

- Como tal, a imunidade estabelecida no texto constitucional representa limitação ao poder de tributar na medida em que retira parcela do poder legislativo dado aos entes da Federação, impossibilitando a cobrança dos tributos conforme especificado na Constituição Federal.

- Efeitos: a partir da inclusão das imunidades no Texto constitucional, podemos apontar os efeitos delas decorrentes: a. Exclui as situações que o legislador entendeu que não devem ser tributadas: o legislador constitucional permite que a União possa por exemplo cobrar imposto de renda das pessoas físicas e jurídicas, mas não dos partidos políticos, configurando aí modalidade de imunidade, conforme analisaremos posteriormente. Logo, percebam que se permite à União legislar sobre o imposto de renda, que está dentro de sua competência tributária, mas não sobre a renda obtida pelos partidos políticos. b. Obrigação não existirá, devido à ausência de norma que permita o nascimento da obrigação tributária: ainda que haja divergência doutrinária, inclinamo-nos pela aceitação da corrente que prega que a obrigação tributária, diante de casos de imunidade, não chegará a existir, por expressa disposição constitucional.

1. MODALIDADES DE IMUNIDADES: as distintas modalidades de imunidades encontram-se previstas no art. 150, VI da CF/88 e podem ser assim

classificadas: 1.1. Imunidade Intergovernamental do Federalismo ou recíproca: prevista no art. 150, VI, “a”, impede a cobrança de impostos que incidirem sobre patrimônio, serviços e rendas dos entes federativos (União, Estados, Distrito Federal e Municípios). Assim, não poderão cobrar impostos sobre patrimônio, serviços e rendas uns dos outros, de forma recíproca.

- No caso das autarquias, fundações, empresas públicas e sociedades de economia mista, deve-se atentar para as disposições do art. 150, §§ 2º e 3º da CF/88.

1.2. Imunidade sobre templos de qualquer culto: prevista no art. 150, VI, “b” c/c art. 150, § 4º CF/88, impede a cobrança sobre os templos dos impostos relativos a patrimônio, renda e serviços. Tem-se aqui grande discussão a respeito dos demais imóveis pertencentes a entidades religiosas, pois indaga-se se haveria ou não incidência da imunidade. Para a doutrina majoritária, a que nos filiamos, somente haverá imunidade se comprovado que estão sendo utilizados para o cumprimento da finalidade essencial das entidades, ou então, no caso de um imóvel pertencente a uma entidade religiosa, mas alugado a terceiros, prova de que o aluguel está sendo reinvestido em atividade relativas aos objetivos da mencionada entidade e que não há prejuízo à livre concorrência (Sabbag, 2010:330).

1.3. IMUNIDADES SEM AUTOAPLICAÇÃO: partidos políticos, sindicatos, instituições de educação e assistência social: encontram-se prevista no art. 150, IV, “c” e referem-se a situações que deverão cumprir as disposições infraconstitucionais, conforme texto do artigo constitucional supracitado. Para facilitar o estudo dessa modalidade de imunidades, vamos analisar cada um dos casos: 1.3.1. Partidos políticos: a imunidade só se sustentará se respeitadas as balizas legais postas pela Lei dos Partidos políticos, pelas normas orgânicas do partido e pelos pressupostos do Código Tributário Nacional (CTN). Somente terão direito à imunidade partidária, os partidos políticos que estejam devidamente registrados no Tribunal Superior Eleitoral, segundo disposto nas leis eleitorais.

1.3.2. Entidades sindicais: se aplica a todas as entidades, desde que comprovado os requisitos legais de criação – Federações, Confederações e Centrais sindicais.

1.3.3. Instituições de ensino e de assistência social sem fins lucrativos: aplicada a instituições de ensino, quaisquer que sejam as atividades realizadas (ensino fundamental, médio ou superior) bem como àquelas caracterizadas como de assistência social, nos contornos determinados pela legislação pertinente.

7

DIREITO TRIBUTÁRIO - Ressalte-se aqui a necessidade de analisar a parte final do art. 150, VI, “c”, CF/88 que se remete à necessidade de que tanto os partidos políticos como as entidades sindicais, bem como as instituições de ensino e de assistência social, cumpram os requisitos da lei, sendo esta o Código Tributário Nacional, art.

14 e incisos que tratam justamente dos pressupostos exigidos para que esta imunidade possa aplicar-se devidamente. A análise do art. 14 do CTN pode ser assim estudada: * Todas as instituições mencionadas no art. 150, VI, “c” da CF/88, a saber, partidos políticos, entidades sindicais e instituições de ensino e assistência social deverão manter em dia escrituração de receitas e despesas, segundo as formalidades estabelecidas pela legislação pertinente; * Também deverão aplicar integralmente no Brasil os recursos obtidos e que devem destinar-se à manutenção dos objetivos por elas determinados; * Não poderão ainda distribuir seu patrimônio ou suas rendas a título de lucro ou participação no resultado.

Ressalte-se aqui que não se proíbe a existência do lucro, mas sim, exige-se que o mesmo seja investido nas próprias atividades e objetivos da instituição.

- Uma vez cumpridos tais requisitos, as instituições elencadas na alínea “c” do art. 150, VI CF/88 poderão utilizar-se da imunidade que lhes foi constitucionalmente conferida.

1.4.

Imunidade específica: vincula-se à imunidade aplicada aos livros, jornais, periódicos e papel destinado à impressão dos mesmos, como fundamento do princípio maior da liberdade de pensamento e expressão. Vale mencionar que a publicidade também será imune desde que veiculada no corpo do próprio jornal, livro, etc. e não como encarte ou propaganda colocada em separado, caso em que não vale a imunidade segundo entendimento jurisprudencial.

8

ESPÉCIE TRIBUTÁRIA