ACCOUNTAΝCY GREECE ΤΕΥΧΟΣ 34

ACCOUNTANCY GREECE

ΤΡΙΜΗΝΙΑΙΟ ΠΕΡΙΟΔΙΚΟ ΤΟΥ ΙΝΣΤΙΤΟΥΤΟΥ ΕΚΠΑΙΔΕΥΣΗΣ ΣΩΜΑΤΟΣ ΟΡΚΩΤΩΝ ΕΛΕΓΚΤΩΝ ΛΟΓΙΣΤΩΝ (ΙΕΣΟΕΛ)

ΤΙΜΗ €10 ΙΑΝΟΥΑΡΙΟΣ -ΜΑΡΤΙΟΣ 2019

Η ΠΑΓΚΟΣΜΙΑ ΤΟΥΡΙΣΤΙΚΗ ΒΙΟΜΗΧΑΝΙΑ ΥΠΟΚΛΙΝΕΤΑΙ ΣΤΟΝ ΙΑΤΡΙΚΟ ΤΟΥΡΙΣΜΟ

ΦΊΛΊΠΠΟΣ ΚΆΣΣΟΣ Το μέλλον των ασφαλιστικών εταιρειών Η ΙΣΤΟΡΙΑ ΤΗΣ ΑΝΏΝΥΜΗΣ ΕΤΑΙΡΕΙΑΣ ΣΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ

ΠΕΡΙΟΔΙΚΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΟΥ ΛΟΓΙΣΜΟΥ

34

editorial

ACCOUNTANCY GREECE

Τριμηνιαίο Περιοδικό Οικονομικού Λογισμού www.accountancygreece.gr Τεύχος 34 Ιανουάριος/Φεβρουάριος/Μάρτιος 2019 Τιμή πώλησης 10 ευρώ

Η Συντακτική Επιτροπή

ΥΠΕΥΘΥΝΗ ΔΙΑΦΗΜΙΣΗΣ ΚΑΙ ΠΛΗΡΟΦΟΡΗΣΗΣ ΒΑΣΩ ΜΟΥΖΑΚΙΤΗ vaso.mouzakiti@soel.gr Τ. 210 3891400-466 ΠΑΡΑΓΩΓΗ ΠΡΟΣΧΕΔΙΟ Τ. 210-3839020 anoikon1@otenet.gr ACCOUNTANCY GREECE IEΣΟΕΛ, Καποδιστρίου 28, 10682, Αθήνα, Τ. 210 3891400-466 F. 210 3825159 www.soel.gr, info@soel.gr, iesoel@soel.gr

2019

ISSN 1792-6009 ΚΩΔ. ΕΝΤ. 01-0028 ΙΔΙΟΚΤΗΤΗΣ ΙΝΣΤΙΤΟΥΤΟ ΕΚΠΑΙΔΕΥΣΗΣ ΣΩΜΑΤΟΣ ΟΡΚΩΤΩΝ ΕΛΕΓΚΤΩΝ ΛΟΓΙΣΤΩΝ ΕΚΔΟΤΗΣ ΧΑΡΙΛΑΟΣ ΑΛΑΜΑΝΟΣ ΔΙΕΥΘΥΝΤΗΣ ΒΑΣΙΛΗΣ ΚΑΖΑΣ ΑΡΧΙΣΥΝΤΑΚΤΗΣ ΓΙΑΝΝΗΣ Ν. ΜΠΑΣΚΟΖΟΣ ΣΥΝΤΑΚΤΙΚΉ ΕΠΙΤΡΟΠΉ ΕΥΑ ΑΓΓΕΛΙΔΗ ΑΘΗΝΑ ΓΚΟΥΖΙΑ ΑΘΑΝΑΣΙΑ ΚΥΡΙΤΣΗ ΚΑΤΕΡΙΝΑ ΚΟΥΛΟΥΡΗ ΚΑΤΕΡΙΝΑ ΜΥΓΙΑΚΗ ΚΩΝΣΤΑΝΤΙΝΟΣ ΝΙΦΟΡΟΠΟΥΛΟΣ ΒΑΙΟΣ ΡΙΖΟΥΛΗΣ ΑΛΚΙΒΙΑΔΗΣ ΣΙΑΡΑΒΑΣ ΕΥΑΓΓΕΛΟΣ ΜΑΞΙΜΟΣ ΣΚΟΠΕΛΙΤΗΣ ΜΑΡΙΑ ΤΥΡΟΒΟΛΑ ΑΛΕΞΑΝΔΡΑ ΦΙΛΙΠΠΑΚΗ

ΜΑΡΤΙΟΣ

Ένα μεγάλο «στοίχημα» καλούνται να κερδίσουν όσοι δραστηριοποιούνται στον κλάδο του τουρισμού. Τα τελευταία χρόνια φαίνεται πως αναπτύσσεται με ταχύτατους ρυθμούς μια πολλά υποσχόμενη αγορά, αυτή των ιατρικών τουριστών, που αναγκάζονται, λόγω κάποιας πάθησης, ασθένειας ή ακόμα και επέμβασης στην οποία πρέπει να υποβληθούν, να επισκέπτονται γιατρούς στο εξωτερικό προκειμένου να βελτιώσουν την υγεία τους. Τα κέρδη από αυτή τη νέα κατηγορία «πελατών» είναι τεράστια, εάν λάβει κανείς υπόψη ότι ταξιδεύουν μαζί με την οικογένειά τους, μένουν περισσότερο από μια εβδομάδα και ξοδεύουν σημαντικά ποσά για τα νοσήλια, τη διαμονή και τη σίτισή τους. Το Accountancy Greece δημοσιεύει αναλυτικό ρεπορτάζ για το ποια είναι η θέση της χώρας μας σε μια τέτοια αναδυόμενη αγορά, τι λένε παράγοντες που δραστηριοποιούνται σε αυτήν και ποιες είναι οι προοπτικές της. Αναμένεται ότι ο τομέας των χρηματοπιστωτικών δραστηριοτήτων θα έχει για το 2018 στρατηγική σημασία, και ανάμεσα σε αυτούς και ο ασφαλιστικός τομέας θα έχει μεγάλη ανάγκη για μετασχηματισμό και καινοτομία, που θα οδηγήσει σε μεγαλύτερη πελατοκεντρική προσέγγιση και σημαντική ανάπτυξη. Η παγκόσμια προσοχή θα επικεντρωθεί σε συμφωνίες που παρέχουν ευκαιρίες για τη μετατροπή επιχειρηματικών μοντέλων, την πρόσβαση σε αναδυόμενες καινοτόμες τεχνολογίες και τον εκσυγχρονισμό λειτουργικών μοντέλων. Το γιατί αυτοί οι μετασχηματισμοί δεν προχώρησαν στην Ελλάδα και το πώς μπορεί να γίνει αυτό αναλύει σε συνέντευξή του ο Φίλιππος Κάσσος, γενικός διευθυντής στο Ελεγκτικό Τμήμα της KPMG. Τέλος, στη σειρά άρθρων για την Ιστορία της Λογιστικής, ο Κώστας Νιφορόπουλος παρουσιάζει την ιστορία της θεσμοθέτησης και της ίδρυσης ανωνύμων εταιρειών στην Ελλάδα..

www.accountancygreece.gr

Αγαπητοί αναγνώστες,

ACCOUNTANCY GREECE

34

index 4.

Τα νέα του επαγγέλματος

12.

Η παγκόσμια τουριστική βιομηχανία υποκλίνεται στον ιατρικό τουρισμό Μαρία Ακριβού Δημοσιογράφος

16.

Το μέλλον των ασφαλιστικών εταιρειών Φίλιππος Κάσσος Γενικός Διευθυντής, Ελεγκτικό Τμήμα, KPMG

19.

Καλύπτοντας το χάσμα των δεξιοτήτων Grant Thornton

22.

«Facing Dilemmas» Ετήσια έκθεση για την ιδιωτική ασφαλιστική αγορά KPMG

24.

Μειωμένη η αισιοδοξία των διευθυνόντων συμβούλων σχετικά με την παγκόσμια οικονομική ανάπτυξη. 22η παγκόσμια ετήσια έκθεση CEO της PwC

26.

Ο κίνδυνος απάτης στις μικρομεσαίες επιχειρήσεις (ΜμΕ) και ο ρόλος της εταιρικής διακυβέρνησης Ειρήνη Ι. Παπαδοπούλου Director of Quality & Risk Management committee CPA, CFE, MBA, Partner of ΣΟΛ CROWE

30.

Η φύση της Λογιστικής: Μια φιλοσοφική εξέτασή της Βασίλειος Φ. Φίλιος Ομότιμος καθηγητής Πανεπιστημίου

38.

Digital Transformation: Ποιες εταιρείες εφαρμόζουν τις τελευταίες τάσεις της τεχνολογίας στην οικονομική διαχείριση; Grant Thornton

2

40.

Digital Transformation: Πώς μπορεί η επιχείρησή σας να εφαρμόσει την τεχνολογία blockchain; Grant Thornton

44.

Η λογιστική και οι πτωχεύσεις χρεοκοπίες: Ποια είναι η πραγματική σχέση τους Αναστασία Β. Φίλιου Δρ Λογιστικής, Τμήμα Λογιστικής - Χρηματοοικονομικής, Οικονομικό Πανεπιστήμιο Αθηνών

50.

Εξελίξεις και «disruptors» σε θέματα εταιρικής πληροφόρησης ΕΥ

53.

Τέσσερις τάσεις που διαμορφώνουν και βελτιώνουν την εφαρμογή της τεχνητής νοημοσύνης στις επιχειρήσεις Νικόλαος Δημάκος Γενικός Διευθυντής, Συμβουλευτικό Τμήμα, KPMG

56.

Διαφάνεια και νέες τεχνολογίες το μέλλον των εταιρικών αναφορών ΕΥ

58.

Πολλές οι δυνατότητες της τεχνολογίας για τη μείωση του κόστους φορολογικής συμμόρφωσης. Έκθεση της PwC και της Παγκόσμιας Τράπεζας

60.

Δίκτυα 5G, «έξυπνα» ηχεία και τεχνητή νοημοσύνη βασισμένη σε cloud αυξάνουν τη συνδεσιμότητα Deloitte

64.

H Ρεάλ Μαδρίτης η πλουσιότερη ποδοσφαιρική ομάδα στον κόσμο Deloitte

67.

Διενέργεια ποιοτικών ελέγχων. Τμήμα Ποιοτικού Ελέγχου ΣΟΕΛ

70.

Οι νέοι επιχειρηματίες ζητούν στοχευμένα φορολογικά κίνητρα και μείωση της φορολογικής γραφειοκρατίας EY

72.

Global Economy Watch: Επιβράδυνση της παγκόσμιας οικονομικής ανάπτυξης αναμένεται για το 2019 PwC

74.

Οι επιχειρήσεις καταναλωτικών προϊόντων κινδυνεύουν να βρεθούν στο περιθώριο EY

76.

78.

Σημάδια ανάκαμψης παρουσίασαν οι δαπάνες υγείας τη διετία 20142016 Deloitte

80.

Η ιστορία της ανώνυμης εταιρείας στην Ελλάδα Κωνσταντίνος Ι. Νιφορόπουλος Ορκωτός Ελεγκτής Λογιστής, Ωρίων Α.Ε.

85.

Φορολογία Εισοδήματος Φυσικών Προσώπων. Eισόδημα από Μισθωτή Εργασία και Συντάξεις Γεώργιος Ανδρ. Κεραμόντε

Η κυβερνοασφάλεια πρέπει να ενισχύει το ανταγωνιστικό πλεονέκτημα των επιχειρήσεων EY

34

ΜΑΡΤΙΟΣ

2019

Επενδύοντας στο μέλλον της ελληνικής επιχειρηματικότητας και οικονομίας, παρέχουμε εξειδικευμένες λύσεις που απαντούν στις ανάγκες της κάθε επιχείρησης, συνδυάζοντας την εμπειρία των 650 επαγγελματιών συνεργατών μας, με την τεχνογνωσία ενός εκ των κορυφαίων δικτύων λογιστικών και συμβουλευτικών υπηρεσιών διεθνώς.

ΣΟΛ Crowe is a member of Crowe Global, a Swiss verein. Each member firm of Crowe Global is a separate and independent legal entity. ΣΟΛ Crowe and its affiliates are not responsible or liable for any acts or omissions of Crowe Global or any other member of Crowe Global. © 2019 ΣΟΛ Crowe

ACCOUNTANCY GREECE

34

Τα νέα του επαγγέλματος

Η ACCOUNTANCY EUROPE (ΠΡΏΗΝ FEE) κοινοποίησε στα ινστιτούτα μέλη της συνοπτική παρουσίαση των απαντήσεων στη διαβούλευση σχετικά με τις δημόσιες εκθέσεις των επιχειρήσεων (έλεγχος ικανότητας). Η Ευρωπαϊκή Ένωση δημοσίευσε δήλωσή της με σχολιασμό σχετικά με τη διαβούλευση περί εκτίμησης της ικανότητας των επιχειρήσεων. Η δήλωση δημοσιεύεται στη σελίδα διαβούλευσης: https:// bit.ly/2DhQe6e. ΜΕ ΤΟ ΑΠΌ 15.11.2018 ΔΕΛΤΊΟ ΤΎΠΟΥ ΤΟΥ, το Συμβούλιο Διεθνών Προτύπων Ελέγχου και Διασφάλισης (IAASB) ζητεί δημόσια σχόλια μέχρι την 15η Μαρτίου 2019 σχετικά με το προσχέδιο του προτεινόμενου ISRS 4400 (Αναθεωρημένο) «Συμφωνηθείσες Διαδικασίες» (https://bit. ly/2SfHeZk). ΜΕ ΤΟ ΑΠΌ 19.11.2018 ΔΕΛΤΊΟ ΤΎΠΟΥ ΤΗΣ, η IFAC (Διεθνής Ομοσπονδία Λογιστών) καλεί τις χώρες της ομάδας G20 να επιδιώξουν έξυπνη ρύθμιση, αυξημένη διαφάνεια και ανάπτυξη χωρίς αποκλεισμούς για την αποκατάσταση της εμπιστοσύνης στα θεσμικά όργανα και την προώθηση της παγκόσμιας οικονομικής προόδου (https://bit.ly/2Tzoj8J). ΜΕ ΤΗΝ ΑΠΌ 6.12.2018 ΑΝΑΚΟΊΝΩΣΉ ΤΗΣ, η Accountancy Europe (πρώην FEE) παρουσιάζει δημοσίευσή της με θέμα τη «Βελτίωση της πρόσβασης στις διασυνοριακές υπηρεσίες - Οδηγία για τη δοκιμασία αναλογικότητας» (Enhancing access

4

to cross-border services - Proportionality Test Directive). Η ανωτέρω δημοσίευση βρίσκεται στην ηλεκτρονική διεύθυνση: http://bit.ly/2QbUbm6 ΜΕ ΤΗΝ ΑΠΌ 10.12.2018 ΑΝΑΚΟΊΝΩΣΉ ΤΗΣ, η Accountancy Europe (πρώην FEE) παρουσιάζει δημοσίευσή της με θέμα τις συνέπειες που επιφέρει ο Κανονισμός περί προστασίας προσωπικών δεδομένων στο έργο των ελεγκτών (GDPR: implications for auditors). Η ανωτέρω δημοσίευση βρίσκεται στην ηλεκτρονική διεύθυνση: http://bit.lya2SBacig ΑΝΑΚΟΙΝΏΝΕΤΑΙ ΑΠΌ ΤΗΝ ΕΥΡΩΠΑΪΚΉ ΕΠΙΤΡΟΠΉ η αποχώρηση του επικεφαλής του EPSAS Task Force κ. Αλέξανδρου Μακαρονίδη λόγω συνταξιοδότησης και η ενσωμάτωση του EPSAS Task Force στην EUROSTAT Unit C1. ΜΕ ΤΟ ΑΠΌ 10.12.2018 ΔΕΛΤΊΟ ΤΎΠΟΥ ΤΗΣ, η Διεθνής Ομοσπονδία Λογιστών (IFAC) ανακοίνωσε ότι η Anne-Marie Vitale είναι η νέα πρόεδρος του Συμβουλίου Διεθνών Λογιστικών Προτύπων Εκπαίδευσης (IAESB) της IFAC. ΜΕ ΤΟ ΑΠΌ 13.12.2018 ΔΕΛΤΊΟ ΤΎΠΟΥ ΤΗΣ, η Διεθνής Ομοσπονδία Λογιστών (IFAC) ανακοίνωσε ότι ο κ. Σταύρος Θωμαδάκης διορίζεται πρόεδρος του Συμβουλίου Διεθνών Προτύπων Δεοντολογίας για Επαγγελματίες Λογιστές (IESBA) για ένα ακόμη έτος.

ΜΕ ΤΟ ΑΠΌ 24.1.2019 ΔΕΛΤΊΟ ΤΎΠΟΥ της, η Διεθνής Ομοσπονδία Λογιστών (IFAC) ανακοίνωσε την έκθεσή της με τίτλο G20 Public Trust in Tax, στην οποία διατυπώνεται σαφώς ότι η διαφάνεια, η πολυπλοκότητα, η ανισότητα και η διαφθορά είναι οι μεγαλύτερες ανησυχίες για το κοινό στις χώρες της ομάδας G20. Η ανωτέρω δημοσίευση βρίσκεται στην ηλεκτρονική διεύθυνση: https://bit.ly/2GsFrZY ΜΕ ΤΗΝ ΑΠΌ 22.1.2019 ΑΝΑΚΟΊΝΩΣΉ ΤΗΣ, η Accountancy Europe (πρώην FEE) παρουσιάζει σύνοψη των πεπραγμένων της εκδήλωσής της για τον ρόλο της διακυβέρνησης στην καταπολέμηση της απάτης και του οικονομικού εγκλήματος. ΜΕ ΤΟ ΑΠΌ 10.12.2018 ΔΕΛΤΊΟ ΤΎΠΟΥ ΤΗΣ, η Διεθνής Ομοσπονδία Λογιστών (IFAC) ανακοίνωσε ότι ο Willie Botha ορίστηκε τεχνικός διευθυντής του Συμβουλίου Διεθνών Προτύπων Ελέγχου και Διασφάλισης (IAASB) της IFAC. ΜΕ ΤΟ ΑΠΌ 28.1.2019 ΔΕΛΤΊΟ ΤΎΠΟΥ ΤΗΣ, η Διεθνής Ομοσπονδία Λογιστών (IFAC) ανακοίνωσε ότι η ACCA (Ένωση Πιστοποιημένων Ελεγκτών Λογιστών) και η IFAC (Διεθνής Ομοσπονδία Λογιστών) δρομολογούν μια παγκόσμια ενημερωτική σειρά ανακοινώσεων που θα εντοπίζει, θα τεκμηριώνει και θα μοιράζεται ιστορίες επιτυχιών στη διαχείριση των δημόσιων οικονομικών. Η ανωτέρω δημοσίευση βρίσκεται στην ηλεκτρονική διεύθυνση: https://bit.ly/2UlGe2v

ACCOUNTANCY GREECE

34

Τα νέα του επαγγέλματος ΑΝΑΚΟΙΝΩΣΗ Πρόσφατα κυκλοφόρησε η δεύτερη έκδοση από το ΣΟΕΛ των βιβλίων του συναδέλφου κ. Βασιλείου Λουμιώτη, Ορκωτού Ελεγκτή Λο-

Εφαρμοσμένη Ελεγκτική των επιχειρήσεων σελ. 725 20,00 €

Εφαρμοσμένη Λογιστική και Ελεγκτική των Ενοποιημένων Χρηματοοικονομικών Καταστάσεων σελ. 564 20,00 €

γιστή, Προέδρου του Επιστημονικού Συμβουλίου ΣΟΕΛ και Διευθυντή Σπουδών ΙΕΣΟΕΛ. Τα βιβλία αυτά είναι επικαιροποιημένα και βελτιωμένα με την προσθήκη νέων πρακτι-

Διαχείριση κινδύνων και εσωτερικός έλεγχος σελ. 443 15,00 €

Βασικές οδηγίες εφαρμογής Διεθνών Προτύπων Ελέγχου σελ. 448, από κοινού με τον συνάδελφο κ. Βασίλειο Τζίφα, 10,00 €

κών θεμάτων και ασκήσεων. Τα βιβλία είναι τα εξής:

Πρακτικά θέματα Εφαρμοσμένης Ελεγκτικής των επιχειρήσεων 2 τόμοι, σελ. 1.052 25,00 €

Ειδικά θέματα Εφαρμοσμένης Λογιστικής και Ελεγκτικής των τραπεζών σελ. 344, από κοινού με τον συνάδελφο κ. Άγγελο Διονυσόπουλο, 10,00 €

Τα ανωτέρω βιβλία διατίθενται από τα γραφεία του ΣΟΕΛ. Για πληροφορίες παρακαλούμε όπως επικοινωνήσετε με την κ. Χριστίνα Αλεξίου στο τηλέφωνο 210 3891431.

ΔΙΕΘΝΗΣ ΕΠΙΤΥΧΙΑ ΝΕΩΝ ΟΡΚΩΤΩΝ ΕΛΕΓΚΤΩΝ ΛΟΓΙΣΤΩΝ ΣΕ ΕΠΑΓΓΕΛΜΑΤΙΚΕΣ ΕΞΕΤΑΣΕΙΣ. Το Σώμα Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών (Σ.Ο.Ε.Λ.) συγχαίρει τα μέλη του για τις επιτυχίες τους στις πρόσφατες εξετάσεις του ACCA (Association of Certified Chartered Accountants) στο πλαίσιο απόκτησης επαγγελματικού τίτλου του Ορκωτού Ελεγκτή Λογιστή. Οι εξετάσεις αυτές, στις οποίες συμμετέχουν υποψήφιοι από πολλές χώρες, είναι μεταπτυχιακού επιπέδου, καλύπτουν ευρύτατο φάσμα θεμάτων, διεξάγονται με βάση την αμοιβαία αναγνώριση Σ.Ο.Ε.Λ. - ACCA και είναι παγκοσμίως αποδεκτές. Τα διακριθέντα μέλη μας που πρώτευσαν στην Ελλάδα με αλφαβητική σειρά είναι τα εξής:

6

ΕΠΙΘΕΤΟ

Ανδρέου Ηλιοπούλου Καμπάναρος Κούμπης Μαυρίδης Μαυρώνας Μπονόφας Μπονόφας Ντζάθας Ντούσα Σαραντινός

ΟΝΟΜΑ

Ακριβή Ελένη Ιωάννης Δημήτριος Δημήτριος Προκόπης Γεώργιος Γεώργιος Σωτήρης Βιολέττα Ευστάθιος

ΓΝΩΣΤΙΚΟ ΑΝΤΙΚΕΙΜΕΝΟ

Strategic Business Leader Advanced Performance Management Advanced Financial Management Financial Management Audit and Assurance Taxation Financial Reporting Performance Management Financial Management Financial Management Strategic Business Reporting

ΠΑΓΚΟΣΜΙΑ ΣΕΙΡΑ ΚΑΤΑΤΑΞΗΣ

16 14 3 11 11 16 16 14 11 11 14

Το Σ.Ο.Ε.Λ. θα συνεχίσει να αποδίδει την απαιτούμενη προσοχή και να υποστηρίζει μέσω του Ινστιτούτου Εκπαίδευσης Σώματος Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών (ΙΕΣΟΕΛ) την εκπαίδευση και συνεχή επιμόρφωση όλων των μελών του, ως ένα από τα προαπαιτούμενα για τη διατήρηση του κύρους του ελεγκτικού θεσμού.

ACCOUNTANCY GREECE

34

Τα νέα του επαγγέλματος ΧΑΙΡΕΤΙΣΜΌΣ ΤΟΥ ΠΡΟΈΔΡΟΥ ΤΟΥ ΙΕΣΟΕΛ κ. ΧΑΡΊΛΑΟΥ ΑΛΑΜΆΝΟΥ ΣΤΗΝ 15η ΑΠΟΝΟΜΉ ΜΕΤΑΠΤΥΧΙΑΚΏΝ ΕΠΑΓΓΕΛΜΑΤΙΚΏΝ ΤΊΤΛΩΝ ΚΑΤΆΡΤΙΣΗΣ ΕΛΕΓΚΤΏΝ ΛΟΓΙΣΤΏΝ ΚΑΙ ΑΔΕΙΏΝ ΑΣΚΉΣΕΩΣ ΕΠΑΓΓΈΛΜΑΤΟΣ ΣΤΟΥΣ ΝΈΟΥΣ ΟΕΛ (ΑΘΉΝΑ 25 ΙΑΝΟΥΑΡΊΟΥ 2019) Κύριε Πρόεδρε της Επιτροπής Λογιστικής Τυποποίησης και Ελέγχων. Κύριοι Καθηγητές εκπρόσωποι των συνεργαζόμενων Πανεπιστημίων και ΤΕΙ. Κύριοι εκπρόσωποι των συνεργαζόμενων Ινστιτούτων Ορκωτών Ελεγκτών του ACCA και ICAEW. Αγαπητοί νέοι συνάδελφοι ΟΕΛ. Αγαπητοί απόφοιτοι των μεταπτυχιακών προγραμμάτων σπουδών του ΙΕΣΟΕΛ. Κυρίες και Κύριοι Θα ήθελα να σας καλωσορίσω και να σας ευχαριστήσω θερμά για τη συμμετοχή σας στη σημερινή μας διπλή εκδήλωση. Η σημερινή ημέρα είναι ημέρα χαράς και γιορτής για τους νέους ΟΕΛ αλλά και για τους αποφοίτους του ΜΕΤΚΕΛ. Είναι μια εκδήλωση αφιερωμένη στην επιτυχή λειτουργία του Ινστιτούτου Εκπαίδευσης Σώματος Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών (ΙΕΣΟΕΛ) και είναι η 15η απονομή Μεταπτυχιακών Επαγγελματικών Τίτλων Κατάρτισης Ελεγκτών Λογιστών (ΜΕΤΚΕΛ) και αδειών ασκήσεως επαγγέλματος στους νέους συναδέλφους Ορκωτούς Ελεγκτές Λογιστές. Αυτοί που θα λάβουν σήμερα την άδεια ασκήσεως επαγγέλματος του Ορκωτού ΕλεγκτήΛογιστή έχοντας ολοκληρώσει επιτυχώς τα εκπαιδευτικά προγράμματα του ΙΕΣΟΕΛ και έχοντας συμπληρώσει τον απαιτούμενο χρόνο επαγγελματικής άσκησης σε ελεγκτικές εταιρίες, έχουν αποδείξει εμπράκτως την αξία και τις ικανότητές τους. Η σημερινή ημέρα αποτελεί επιστέγασμα των μέχρι τώρα προσπαθειών τους καθώς και την απαρχή μιας νέας φάσης, μιας νέας περιόδου της επαγγελματική τους ζωής. Από εδώ και στο εξής θα έχουν τη δυνατότητα να ασκήσουν ένα από τα καλύτερα επαγγέλματα στην Ελλάδα αλλά και διεθνώς, με μεγάλο ενδιαφέρον αλλά και πολλές ευθύνες. Οι απόφοιτοι του ΙΕΣΟΕΛ οι οποίοι λαμβάνουν σήμερα τα πτυχία τους, είναι κάτοχοι μίας σύγχρονης επαγγελματικής εκπαίδευσης στη λογιστική και ελεγκτική. Η εκπαίδευση αυτή είναι το αναγκαίο υπόβαθρο της επαγγελματικής μόρφωσης στον έλεγχο και τα χρηματοοικονομικά. Έχοντας μια ενδελεχή κατάρτιση στη λογιστική και στην ελεγκτική, με βάση τα πραγματικά δεδομένα της Ελληνικής οικονομίας, γίνονται περιζήτητοι από εταιρίες, τράπεζες και κρατικές υπηρεσίες. Εάν επιλέξουν

8

να συνεχίσουν τις σπουδές τους, μπορούν να το κάνουν απολαμβάνοντας τα σημαντικά πλεονεκτήματα που απορρέουν από τις συνεργασίες που έχει συνάψει το ΣΟΕΛ τόσο με Πανεπιστήμια του εσωτερικού όσο και με Επαγγελματικά Ινστιτούτα του εξωτερικού. Οι συνεργασίες αυτές είναι απόρροια της επιτυχημένης 21 και πλέον χρόνια δραστηριότητας του ΙΕΣΟΕΛ. Θα ήθελα να επισημάνω τα εξής : Το ΙΕΣΟΕΛ που λειτουργεί ως Αστική Εταιρεία μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, ακολούθησε μια εκπληκτική πορεία, με αποτέλεσμα, σήμερα, να κατέχει μια εξέχουσα θέση στη μεταπτυχιακή επαγγελματική εκπαίδευση και κατάρτιση των σπουδαστών. Από την ίδρυση του μέχρι και σήμερα, έχουν εγγραφεί στο πρόγραμμά του συνολικά 3.007 σπουδαστές. Έχουν ολοκληρώσει με επιτυχία τις εξετάσεις και είναι, μαζί με τους σημερινούς αποφοίτους, κάτοχοι του Μεταπτυχιακού Επαγγελματικού Τίτλου Κατάρτισης Ελεγκτών Λογιστών 1.409 άτομα. Το σύνολο των σπουδαστών που παρακολούθησαν τα προγράμματα σπουδών με τους συνεργαζόμενους εκπαιδευτικούς φορείς ξεπερνάει τα 6.000 άτομα. Όλα τα εκπαιδευτικά προγράμματα του ΣΟΕΛ έχουν την έγκριση της ελληνικής ρυθμιστικής αρχής – ΕΛΤΕ. Βασικοί στόχοι του ΙΕΣΟΕΛ για το μέλλον εί-

ναι η ποιοτική αναβάθμιση του Προγράμματός του, καθώς και η επέκταση των συνεργασιών του με Πανεπιστημιακούς φορείς στην Ελλάδα και το εξωτερικό. Θα ήθελα να αναφερθώ στην πρόσφατη, από 1/9/2018, λειτουργία νέου υποκαταστήματος του ΙΕΣΟΕΛ στο Ηράκλειο της Κρήτης που από μόνη της δείχνει την πρόθεση του ΙΕΣΟΕΛ να επεκτείνει τη δραστηριότητά του σε όλες τις σημαντικές πόλεις της χώρας. Εξάλλου, όλες οι συνεργασίες του ΙΕΣΟΕΛ σκοπό έχουν, τη μετάδοση της πρακτικής γνώσης και εμπειρίας των Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών στους σπουδαστές των προγραμμάτων αυτών, στοιχεία που εκτιμούμε ότι είναι απαραίτητα για την επιτυχή επαγγελματική σταδιοδρομία τους. Το Σώμα Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών είναι ο μοναδικός επαγγελματικός φορέας στην Ελλάδα που παρέχει μέσω του ΙΕΣΟΕΛ υψηλού επιπέδου επαγγελματική εκπαίδευση στα Μέλη του. Το ΙΕΣΟΕΛ αναπτύχθηκε σύντομα σε ένα μεγάλο σύγχρονο εκπαιδευτικό οργανισμό, κατακτώντας με το έργο του, την αποδοχή, την αναγνώριση και την εμπιστοσύνη από τις ελεγκτικές εταιρείες, τις επιχειρήσεις, τα Πανεπιστήμια και την πολιτεία. Εύχομαι σε όλους τους νέους ΟΕΛ και τους αποφοίτους του ΜΕΤΚΕΛ, καλή σταδιοδρομία.

Κατά τη διεξαγωγή της 15ης απονομής Μεταπτυχιακών Επαγγελματικών Τίτλων Κατάρτισης Ελεγκτών Λογιστών (ΜΕΤΚΕΛ) στις 25 Ιανουαρίου 2019, οι κάτωθι σπουδαστές έλαβαν χρηματικό βραβείο ή/και έπαινο δεδομένης της υψηλής βαθμολογίας τους, της ολοκλήρωσης των εξετάσεων σε λιγότερες από επτά εξεταστικές περιόδους ή της ολοκλήρωσης του προγράμματος χωρίς καμία απουσία. Οι διακριθέντες σπουδαστές είναι οι εξής: ΕΠΩΝΥΜΟ

ONOMA

ΔΙΆΚΡΙΣΗ

ΒΡΑΒΕΙΟ 1ο (4.500€) + ΕΠΑΙΝΟΣ έως 6 εξεταστικές

Αγγέλου

Δημήτριος

Τουρκοκώστας

Ιωάννης

ΒΡΑΒΕΙΟ 2ο (3.000€)

Παπανδρουλιδάκης

Γεώργιος

ΒΡΑΒΕΙΟ 3ο (1.500€)

Αναγνωστάκης

Ιωάννης

Γκαμπράνη

Σταματία

Γκέγκας

Μιχαήλ

Γκίκα

Μυρτώ Σπυριδούλα

Μονάντερος

Κωνσταντίνος Δημήτριος

Γιαννακόπουλος

Ιωάννης

Μήτσιος

Νικόλαος

Χονδρός

Βασίλειος

ΕΠΑΙΝΟΣ (ολοκλήρωση εξετάσεων σε λιγότερες από 7 εξεταστικές)

ΕΠΑΙΝΟΣ (ολοκλήρωση διετούς προγράμματος χωρίς καμία απουσία)

Unique problems need unique solutions.

ACCOUNTANCY GREECE

34

Παρέμβαση του προέδρου ΣΟΕΛ στη Βουλή

Προς την Πρόεδρο της Διαρκούς Επιτροπής Παραγωγής και Εμπορίου της Βουλής κα Χαρά Καφαντάρη

Θέμα: Υπόμνημα σχετικό με το νομοσχέδιο για τους εταιρικούς μετασχηματισμούς

Οι εταιρικοί μετασχηματισμοί είναι απολύτως απαραίτητοι για τη λειτουργία της οικονομίας, και για τον λόγο αυτό θεωρούμε ότι η θεσμοθέτησή τους σε ένα ενιαίο κείμενο, που ενσωματώνει και αυτούς που μέχρι σήμερα προβλέπονταν σε ειδικούς αναπτυξιακούς - φορολογικούς νόμους, είναι σε θετική κατεύθυνση. Ωστόσο απαιτείται προσοχή, ώστε να μην καταστρατηγούνται από τις εταιρείες οι ευνοϊκές κατά βάση διατάξεις τους σε βάρος των πιστωτών ή των μειοψηφούντων εταίρων. Οι υπάρχουσες φορολογικές απαλλαγές για τους μετασχηματισμούς είναι γενικά λογικές, διότι όταν αλλάζει ένα νομικό πρόσωπο νομική μορφή, δεν δημιουργείται από την πράξη αυτή κάποιο όφελος ή κέρδος για την εταιρεία αυτή ή για τους μετόχους της. Σκοπός τους είναι η δημιουργία καλύτερων συνθηκών για την άσκηση της εμπορικής τους δραστηριότητας. Οι υπάρχοντες βασικοί νόμοι σχετικά με τους μετασχηματισμούς είναι τέσσερις: α) ο παλαιός νόμος 2190/1920, που ορίζει γενικά τη διαδικασία των μετασχηματισμών και β) Οι φορολογικοί - αναπτυξιακοί νόμοι 1297/1972, 2166/1993 και 4172/2013, με το εύρος εφαρμογής που είχε λάβει ο καθένας, με διαφορετική εν μέρει διαδικασία και κοινό σημείο τις φορολογικές απαλλαγές για τους μετασχηματισμούς που καθένας από αυτούς προέβλεπε. Κάθε νόμος από αυτούς, για διαφορετικούς λόγους, είχε επιλέξει και ένα τρόπο καθορισμού της αξίας της συγχωνευόμενης, μετατρεπόμενης, διασπώμενης κ.λπ. περιουσίας.

- Ο Ν. 1297/1972 απαιτεί να γίνεται αποτίμηση της περιουσίας ώστε να προσδιορίζεται το κεφάλαιο της νέας εταιρείας με βάση την εύλογη αξία των περιουσιακών στοιχείων.

10

- Ο Ν. 2166/1993 απαιτεί απλή μεταφορά των καταγεγραμμένων λογιστικών αξιών, ώστε να διευκολύνει τις εταιρείες με συντομότερες και οικονομικότερες διαδικασίες κ.λπ. Δυστυχώς, ο προτεινόμενος νόμος δεν καθορίζει ποιες αξίες (λογιστικές ή εύλογες) θα λαμβάνονται υπόψη κατά τους μετασχηματισμούς, εκτός από την περίπτωση της μετατροπής (άρθρο 123), όπου προβλέπει αξίες κατόπιν αποτίμησης. Οι εταιρείες, σύμφωνα με τη δυνατότητα που τους παρέχεται από τις διατάξεις του Ν. 4308/2014 (ΕΛΠ), άλλες τηρούν τα λογιστικά τους αρχεία σε ιστορικό κόστος και άλλες σε εύλογες αξίες. Συνεπώς, για να μη δημιουργηθούν προβλήματα στην πράξη, απαιτείται να προβλεφθεί ρητά από τον νόμο αν θα προσδιορίζεται το κεφάλαιο ως το άθροισμα (ή η διαίρεση, αντιστοίχως) των λογιστικών εταιρικών κεφαλαίων των επιμέρους εταιρειών ή όπως αυτά προέκυψαν από αποτίμηση. Αν ο νόμος δεν επιθυμεί να επιλέξει, θα μπορούσε να γίνει παραπομπή στην επιλογή των αναπτυξιακών νόμων (1297/1972 ή 2166/1993) οι οποίοι παραμένουν σε ισχύ σύμφωνα με το άρθρο 2 του νόμου. Αν, δηλαδή, η εταιρεία επιλέγει τον Ν. 2166/1993 το κεφάλαιο θα σχηματίζεται από τα λογιστικά δεδομένα, αν επιλέγει τον Ν. 1297/1972, τότε το κεφάλαιο θα σχηματίζεται από το αποτέλεσμα της αποτίμησης. Πρέπει να επισημάνουμε ότι εκτός από τον προσδιορισμό των κεφαλαίων, η ανωτέρω επιλογή θα επιδρά μελλοντικά και επί των ετήσιων αποτελεσμάτων της εταιρείας που προέκυψε από τον μετασχηματισμό, π.χ. μέσω των αποσβέσεων. Παρακάτω αναφερόμαστε σε ορισμένες διατάξεις του Ν/Σ, οι οποίες κατά τη γνώμη μας χρήζουν βελτιώσεων και θα πρέπει να ληφθούν υπόψη οι επισημάνσεις μας.

1. Αναφερόμενοι στο άρθρο 10 του Ν/Σ προτείνουμε: α) την τροποποίηση του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 5 ως εξής: «στην έκθεση της παραγράφου 1, οι εμπειρογνώμονες περιλαμβάνουν την ελεγκτική τους γνώμη, αν οι προτεινόμενοι ...», β) την αντικατάσταση της πρώτης λέξης των περιπτώσεων β και γ της παραγράφου 5 από δήλωση σε γνώμη. Οι δύο παραπάνω προτάσεις μας προκύπτουν από τις προβλέψεις της Οδηγίας 2014/56/ΕΕ και του εφαρμοστικού της νόμου 4449/2017, καθώς και από τα Διεθνή Πρότυπα Ελέγχου όπου προσδιορίζεται, σε κάθε περίπτωση ως αποτέλεσμα της εργασίας (ελέγχου) των Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών, η ελεγκτική γνώμη. Σημειώνεται ότι και η αιτιολογική έκθεση επί του νομοσχεδίου αναφέρεται σε «εκφορά γνώμης», όπως άλλωστε προβλέπεται και στο σημείο δ της ίδιας ως άνω παραγράφου. Οι Ορκωτοί Ελεγκτές Λογιστές παρέχουν την επαγγελματική τους γνώ-

Παρέμβαση του προέδρου ΣΟΕΛ στην Κυβέρνηση Προς την Υφυπουργό Οικονομικών κα Αικατερίνη Παπανάτσιου Θέμα: Πρόστιμα που επιβάλλονται στους ΟΕΛ για το φορολογικό πιστοποιητικό Αξιότιμη κυρία Υπουργέ,

μη και όχι βεβαίωση, χωρίς αυτό να μειώνει την αξία της γνώμης ή την ευθύνη του Ορκωτού Ελεγκτή Λογιστή.

2. Στην παράγραφο 6 του άρθρου 10, οι λέξεις «κάθε απαραίτητη εξέταση» θα ήταν προτιμότερο να αντικατασταθούν με τις λέξεις «κάθε απαραίτητο έλεγχο ή αποτίμηση», αφού μάλιστα ληφθούν υπόψη και οι σχετικές ορθές επισημάνσεις της αιτιολογικής έκθεσης.

3. Είμαστε της άποψης ότι η παράγραφος 7 δεν είναι ορθή, από άποψη σκοπιμότητας. Υπήρχε ως διάταξη και στον Ν. 2190/20 (άρθρο 71 παρ. 4). Η εφαρμογή της ενέχει τον κίνδυνο να συμφωνούν μεταξύ τους οι μέτοχοι στη σχέση ανταλλαγής για δικό τους και μόνο συμφέρον, χωρίς να λάβουν υπόψη τους τα συμφέροντα των πιστωτών της εταιρείας (τράπεζες, προμηθευτές κ.λπ.) Επίσης, πρέπει να ληφθεί υπόψη ότι ακόμα και αν δεν θίγονται τα συμφέροντα των πιστωτών, η μη λογική σχέση ανταλλαγής μετοχών είναι δυνατόν να υποκρύπτει μεταφορά περιουσίας μεταξύ συγγενών ή και υλοποίηση συμφωνιών μεταξύ εμπόρων, με συνέπεια να διευκολύνεται η φοροδιαφυγή.

4. Στα άρθρα 19, 71 και 115 ορίζονται τα σχετικά με την ευθύνη (ανάμεσα στους άλλους) και των Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών. Η ευθύνη για κάθε πταίσμα ορίζεται τόσο έναντι της εταιρείας όσο και έναντι των μετόχων, αλλά και των τρίτων. Το μέγεθος της ευθύνης αυτής ενός φυσικού προσώπου - πραγματογνώμονα έναντι πάντων, ακόμα και για απλή αμέλεια, δημιουργεί ένα ανυπέρβλητο βάρος. Αυτό θα πρέπει να συνυπολογισθεί με τους αυστηρούς διοικητικούς ελέγχους στους οποίους υπόκειται ο Ορκωτός Ελεγκτής Λογιστής, με τα απειλούμενα πρόστιμα να είναι εξοντωτικά. Ενόψει της γενικής υπερβολικής ευθύνης του Ορκωτού Ελεγκτή Λογιστή, έχει ορισθεί από την ευρωπαϊκή νομοθεσία ότι τα κράτη μέλη οφείλουν να θεσπίζουν ένα ποσοτικό περιορισμό της ευθύνης του έναντι τρίτων. Η ελληνική νομοθεσία τον έχει ορίσει με τη διάταξη του άρθρου 37 του Ν. 4449/2017, νόμος που ψηφίστηκε για την προσαρμογή της με την Οδηγία 2014/56/ΕΕ. Έτσι, για λόγους δικαιοσύνης, θα πρέπει να προστεθεί στο τέλος της παραγράφου 3 του άρθρου 19 (και των 71 και 115) η παρακάτω φράση: «Τα πρόσωπα της παρ. 3 του άρθρου 17 του Ν.

4548/2017 (οι Ορκωτοί Ελεγκτές Λογιστές) ευθύνονται κατά τις ειδικές για αυτούς διατάξεις του άρθρου 37 του Ν. 4449/2017». Είμαστε στη διάθεσή σας για κάθε περαιτέρω πληροφορία ή επεξήγηση χρειαστεί.

Για το Εποπτικό Συμβούλιο του Σ.Ο.Ε.Λ

Χαρίλαος Π. Αλαμάνος

1. Σύμφωνα με το δεύτερο εδάφιο της παραγράφου 2 του άρθρου 65Α του Ν. 4174/2013, «στους Ορκωτούς Ελεγκτές Λογιστές και στις Ελεγκτικές Εταιρείες που παραβαίνουν τις διατάξεις του παρόντος άρθρου και της κανονιστικής απόφασης που προβλέπεται στην παρούσα παράγραφο επιβάλλονται οι διοικητικές κυρώσεις που προβλέπονται στην παρ. 4 του άρθρου 4 του ν. 2523/1997» (πρόστιμο από 10.000 έως 100.000 ευρώ). Κατά την άποψή μας, με το ως άνω εδάφιο αυτό παραβιάζεται η γενική αρχή δικαίου που απαγορεύει διπλή δίωξη ή διοικητική κύρωση για την ίδια παράβαση (ne bis in idem) και έρχεται σε πλήρη αντίθεση με τις διατάξεις του νεότερου και ειδικότερου νόμου 4449/2017 που ενσωμάτωσε στο ελληνικό δίκαιο την Οδηγία 2014/56/ΕΕ και σύμφωνα με τον οποίο (άρθρο 34) το Δ.Σ. της ΕΛΤΕ είναι αρμόδιο όργανο για την επιβολή διοικητικών κυρώσεων για κάθε παράβαση της νομοθεσίας που διέπει τις εργασίες των Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών και των ελεγκτικών εταιρειών. Έτσι, κατά την άποψή μας, πρέπει να αντικατασταθεί το δεύτερο εδάφιο της παρ. 2 του αρθ. 65Α του Ν. 4174/2013 ως εξής: «Αν από μεταγενέστερο έλεγχο της φορολογικής διοίκησης προκύψουν σημαντικές πρόσθετες επιβαρύνσεις, τις οποίες όφειλε να διαπιστώσει ο ΟΕΛ, η φορολογούσα αρχή παραπέμπει την υπόθεση στην ΕΛΤΕ η οποία, μετά από τον προβλεπόμενο από τις διατάξεις του νόμου 4449/2017 έλεγχο, επιβάλλει τις από αυτόν προβλεπόμενες κυρώσεις στον ΟΕΛ ή στην ελεγκτική εταιρεία».

2. Σύμφωνα με το τελευταίο εδάφιο της παρ. 1 του αρθ. 65Α του Ν. 4174/2013 «η διαπίστωση στο φορολογικό πιστοποιητικό παραβάσεων της φορολογικής νομοθεσίας μπορεί να λαμβάνεται υπόψη κατά τις διατάξεις του άρθρου 26 του κώδικα». Επειδή θεωρούμε σημαντικό ότι για την επιλογή υποθέσεων για έλεγχο βάσει ανάλυσης κινδύνου πρέπει να λαμβάνεται υπόψη η διαπίστωση ή μη παραβάσεων της φορολογικής νομοθεσίας στο φορολογικό πιστοποιητικό, προτείνουμε την τροποποίηση του παραπάνω εδαφίου ως εξής: «Η διαπίστωση ή μη στο φορολογικό πιστοποιητικό παραβάσεων της φορολογικής νομοθεσίας λαμβάνεται υπόψη κατά την επιλογή υποθέσεων προς έλεγχο κατά τις διατάξεις του άρθρου 26 του κώδικα».

3. Ο θεσμός του φορολογικού πιστοποιητικού έχει αποδώσει τα μέγιστα επειδή οι φόροι εισπράττονται άμεσα, καθότι οι επιχειρήσεις συμμορφώνονται στις απαιτήσεις των Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών υπό τον φόβο των παρατηρήσεών τους. Είμαστε σίγουροι ότι θα λάβετε υπόψη σας τις παραπάνω επισημάνσεις μας στην πρώτη ευκαιρία νομοθέτησης και είμαστε στη διάθεσή σας για οποιαδήποτε παραπέρα πληροφόρηση ή επεξήγηση χρειασθεί. Για το Εποπτικό Συμβούλιο του Σ.Ο.Ε.Λ

Χαρίλαος Π. Αλαμάνος

ACCOUNTANCY GREECE

34

Η παγκόσμια τουριστική βιομηχανία υποκλίνεται στον ιατρικό τουρισμό ΜΑΡΊΑ ΑΚΡΙΒΟΎ Δημοσιογράφος

Έ

να μεγάλο «στοίχημα» καλούνται να κερδίσουν όσοι δραστηριοποιούνται στον κλάδο του τουρισμού. Τα τελευταία χρόνια φαίνεται πως αναπτύσσεται με ταχύτατους ρυθμούς μια πολλά υποσχόμενη αγορά, αυτή των ιατρικών τουριστών, που αναγκάζονται λόγω κάποιας πάθησης, ασθένειας ή ακόμα και επέμβασης, στην οποία πρέπει να υποβληθούν, να επισκέπτονται γιατρούς στο εξωτερικό προκειμένου να βελτιώσουν την υγεία τους. Τα κέρδη από αυτή τη νέα κατηγορία «πελατών» είναι τεράστια, εάν λάβει κανείς υπόψη ότι ταξιδεύουν μαζί με την οικογένειά τους, μένουν περισσότερο από μια εβδομάδα και ξοδεύουν σημαντικά ποσά για τα νοσήλια, τη διαμονή και τη σίτισή τους. Όσες χώρες κατάλαβαν τη σημασία του ιατρικού τουρισμού εγκαίρως, έχουν

12

μετατραπεί σε σημαντικά ιατρικά κέντρα, τα οποία θησαυρίζουν κυριολεκτικά από την εναλλακτική μορφή τουρισμού, που αποτιμάται σε εκατοντάδες δισ. δολάρια. Σύμφωνα με τα στοιχεία που έδωσε στη δημοσιότητα η Ένωση Τουρισμού Υγείας (Medical Tourism Associaton), τα έσοδα που προκύπτουν σε παγκόσμια βάση από τους τουρίστες που ταξιδεύουν εκτός των εθνικών τους συνόρων για ιατρικούς λόγους υπολογίζονται στα 100 δισ. δολάρια, όταν ο οργανισμός Ασθενείς Χωρίς Σύνορα κάνει λόγο για ένα οικονομικό μέγεθος της τάξης των 72 δισ. δολαρίων. Τη θέση της στην παγκόσμια αγορά ιατρικού τουρισμού προσπαθεί, έστω και καθυστερημένα, να κατοχυρώσει η Ελλάδα, η οποία, μολονότι διαθέτει μια μακρά παράδοση υψηλών επιδόσεων στον τουριστικό κλάδο, εντούτοις μόλις πρόσφατα

οι χαράσσοντες την τουριστική πολιτική αποφάσισαν να καταστρώσουν νομοσχέδιο για τον ιατρικό τουρισμό. Ο αντιπρόεδρος της ΕΛΙΤΟΥΡ και μέλος του Δ.Σ. του ομίλου «Ιασώ» Αντώνης Βλαχούσης εξηγεί τους λόγους που η Ελλάδα ακολούθησε μεταγενέστερα το trend που ακούει στο όνομα ιατρικός τουρισμός και της κόστισε όχι μόνο σε χρόνο αλλά και σε χρήμα. Όπως λέει, την εποχή της ευμάρειας, μέχρι και το 2009, όλα ήταν εύκολα στη χώρα και κανείς δεν ασχολείτο με την εξεύρεση πρόσθετων πηγών εσόδων. Όσο όμως η Ελλάδα επαναπαυόταν στο τρίπτυχο «νησιά, ήλιος, θάλασσα», άλλες χώρες, πιο προνοητικές, άδραξαν την ευκαιρία, επέδειξαν γρήγορα αντανακλαστικά και κινήθηκαν πριν από την ελληνική ιατρική - τουριστική κοινότητα, χωρίς αυτό να σημαίνει ότι δεν μπορούμε να καλύψουμε, έστω και καθυ-

ΜΑΡΤΙΟΣ

2019

ACCOUNTANCY GREECE

στερημένα, την απόσταση που μας χωρίζει, εφόσον βέβαια καταβάλουμε προσπάθεια. Τονίζει πως το χάσμα μπορεί γρήγορα να καλυφθεί, χάρη στο υψηλό επίπεδο των ελλήνων γιατρών. Δεν εί,ναι τυχαίο άλλωστε το γεγονός ότι η Ελλάδα, σε διάφορες έρευνες που καταρτίζονται, έχει την πρωτοκαθεδρία ούσα η καλύτερη και ασφαλέστερη χώρα για τη διεξαγωγή τοκετών, καταγράφοντας παγκοσμίως το χαμηλότερο ποσοστό θνησιμότητας των ασθενών. Βασικός ανταγωνιστής θεωρείται η γειτονική Τουρκία, όχι σε επίπεδο τεχνογνωσίας αλλά σε επίπεδο ελκυστικότητας των τιμών. Ο κ. Βλαχούσης εξηγεί πως η άνοδος του τουρκικού ιατρικού τουρισμού οφείλεται στα υπέρογκα ποσά που ξοδεύει το κράτος για τη διεθνή προβολή της εν λόγω δραστηριότητας. Δυνατές αγορές παραμένουν η Ινδία και η Ταϊλάνδη, που φημίζονται για τις χαμηλές τιμές, η Γερμανία και η Αμερική, ενώ σε success story έχει μετατραπεί η Νότια Κορέα, η οποία κερδίζει διαρκώς μερίδια από τη ρωσική αγορά.

«ΜΕΤΈΩΡΟ» ΤΟ ΝΟΜΟΣΧΈΔΙΟ ΓΙΑ ΤΟΝ ΙΑΤΡΙΚΌ ΤΟΥΡΙΣΜΌ «Στην Ελλάδα το περιβάλλον παραμένει ασταθές. Το νομοσχέδιο που καταρτίστηκε από την κυβέρνηση είναι ελλιπές και δεν έγινε με συνεννόηση. Εάν δεν γίνει κάτι σε κεντρικό επίπεδο, δεν μπορούμε να έχουμε τα επιθυμητά αποτελέσματα μόνο από την ιδιωτική πρωτοβουλία» λέει χαρακτηριστικά ο κ. Βλαχούσης. Ο ίδιος θυμάται πως όταν για πρώτη φορά τέθηκε από την ΕΛΙΤΟΥΡ σοβαρά το θέμα του ιατρικού τουρισμού, το 2013, στο εξωτερικό γελούσαν, αφού –όπως έλεγαν– η χώρα είχε σημαντικότερα προβλήματα να αντιμετωπίσει. Σήμερα η Ελλάδα βρίσκεται ακόμη στα σπάργανα, χωρίς να έχει καταφέρει να καταστεί top ιατρικός προορισμός, ωστόσο στο κομμάτι της τεχνητής γονιμοποίησης σημειώνει επιτυχία, με κόστη που πέφτουν στο μισό συγκριτικά με χώρες όπως η Γερμανία, αλλά και η Αγγλία. Αυτό συμβαίνει διότι το πλαίσιο είναι πιο ελαστικό, οι τιμές ελκυστικές, ενώ επιτρέπεται η γονιμοποίηση από παρένθετη μητέρα. Πιο συγκεκριμένα, οι υποψήφιοι γονείς, κυρίως από την Ισπανία, την Ιταλία και την Ιρλανδία, λόγω του ότι η Καθολική Εκκλησία απαγορεύει τέτοιου είδους επεμβάσεις, έρ-

14

34

χονται στην Ελλάδα για να κάνουν το όνειρό τους πραγματικότητα, γνωρίζοντας ότι το track record είναι υψηλό. Την ίδια στιγμή, το δυνατό χαρτί των ελληνικών νοσοκομείων έγκειται στην προσωποποιημένη εξυπηρέτηση. Ο γιατρός που αναλαμβάνει τον εκάστοτε ασθενή τον γνωρίζει προσωπικά και δημιουργείται μια σχέση εμπιστοσύνης. Πεποίθησή του είναι πως για να μπορέσει να αναπτυχθεί σωστά ο ιατρικός τουρισμός στην ελληνική επικράτεια θα πρέπει να εστιάσουμε πελατειακά πρωτίστως στις ευρωπαϊκές αγορές, όπου δεν έχουμε να αντιμετωπίσουμε το πρόβλημα της βίζας. Αν υποθέσουμε δε ότι ο μέσος τουρίστας ξοδεύει κατά μέσο όρο 1.000 ευρώ, οι δαπάνες του ιατρικού τουρίστα είναι δεκαπλάσιες. Αξίζει να σημειωθεί πως ο όμιλος «Ιασώ» ήταν από τους πρώτους που προσχώρησαν στο δίκτυο της ΕΛΙΤΟΥΡ. Είναι δε από τους ελάχιστους που διαθέτουν ειδικό γραφείο εξωτερικών ασθενών και που με ίδιες δράσεις φέρνουν στη χώρα ιατρικούς τουρίστες, έχοντας έντονη παρουσία στα διεθνή ιατρικά συνέδρια.

ΣΤΑ 7.000 ΕΥΡΏ ΤΟ ΚΌΣΤΟΣ ΤΗΣ ΜΈΣΗΣ ΔΑΠΆΝΗΣ Στην ανάγκη χάραξης μιας στοχευμένης στρατηγικής, έτσι ώστε η χώρα να επωφεληθεί από το παγκόσμιο κύμα του ιατρικού τουρισμού που αναπτύσσεται σε ετήσια βάση με ρυθμό της τάξης του 20% με 30%, εστιάζει ο αντιπρόεδρος του ομίλου Goldair και μέλος του Δ.Σ. της ΕΛΙΤΟΥΡ, Τάκης Μελέτης, ο οποίος υπογραμμίζει πως όσο ανεβαίνει το διαθέσιμο εισόδημα και υπάρχει ανταγωνισμός στον ιατρικό κλάδο τόσο περισσότερο θα στρέφεται ο κόσμος στον ιατρικό τουρισμό. Υπενθυμίζει πως οι ασθενείς δεν ταξιδεύουν ποτέ μόνοι, αλλά με την οικογένειά τους, ξοδεύοντας κατά μέσο όρο κοντά στις 7.000 ευρώ! Ο κ. Μελέτης εξαίρει την προσπάθεια που γίνεται στο κομμάτι της τεχνητής γονιμοποίησης και του οδοντιατρικού τουρισμού, λέγοντας πως είμαστε αρκετά επιθετικοί και ανταγωνιστικοί, επισημαίνει ωστόσο την ανάγκη στροφής των ιδιωτικών νοσοκομείων και των ελλήνων γιατρών στον τομέα της ομορφιάς. «Η ομορφιά δεν είναι μόνο οι αισθητικές επεμβάσεις, αλλά και τα spa. Πρέπει να ανα-

γνωρίσουμε το υψηλό επίπεδο αναβάθμισης στα ελληνικά ξενοδοχεία, με υπηρεσίες wellness, αλλά και το ότι υπάρχει εξειδικευμένο ιατρικό προσωπικό που ασχολείται αποκλειστικά με αυτό». Αναφερόμενος στην πολιτεία, εκφράζει τη δυσαρέσκειά του για την αδράνεια που παρατηρείται από μέρους των αρμόδιων φορέων, αφού, όπως λέει, δεν έχουν συλλάβει καν τη σπουδαιότητα και το μέγεθος του ιατρικού τουρισμού και έχουν επιλέξει να προσανατολιστούν σε πιο απλές μορφές του. Προσθέτει πως για να μπορέσει η Ελλάδα να καταστεί υπολογίσιμη δύναμη και να θέσει τους όρους του παιχνιδιού θα πρέπει να συσταθεί ειδική επιτροπή που να δίνει πιστοποιήσεις σε όσους πληρούν τις προϋποθέσεις για να δραστηριοποιούνται επαγγελματικά στον ιατρικό τουρισμό. Δεν είναι όμως μόνο η απουσία ειδικού σχεδιασμού που κάνει τον κ. Μελέτη να απορεί, αλλά και το «αγκάθι» που ακούει στο όνομα ΕΟΠΥΥ, δεδομένου ότι ακόμη κι αν έρχονται ασθενείς από το εξωτερικό για νοσηλεία σε ελληνικά νοσοκομεία, τα χρήματα που εισπράττονται δεν καταλήγουν στις ιδιωτικές κλινικές, εφόσον περνούν πρώτα μέσα από το σύστημα του ΕΟΠΥΥ, που από το 2012 χρωστάει υπέρογκα ποσά στον ιατρικό και τον φαρμακευτικό κλάδο. Ο αντιπρόεδρος της Goldair, εταιρείας που συμμετέχει με συμβουλευτική μορφή στην ΕΛΙΤΟΥΡ, αποκαλύπτει πως βρίσκεται σε συζητήσεις με το υπουργείο Τουρισμού για την τακτική οργάνωση fam trip με δημοσιογράφους του εξωτερικού, προκειμένου να προβληθεί η χώρα στα διεθνή μέσα. Παράλληλα, με ιδιωτική πρωτοβουλία ο όμιλος Goldair μέσα στην τρέχουσα χρονιά σκοπεύει να διεξάγει εκπαιδευτικά προγράμματα σε ιατρικά κέντρα στην επαρχία, δίνοντας έμφαση στη Β. Ελλάδα, την Κρήτη και την Πελοπόννησο.

ΕΊΜΑΣΤΕ Η ΧΏΡΑ ΜΕ ΤΗ ΧΑΜΗΛΌΤΕΡΗ ΚΡΑΤΙΚΉ ΔΑΠΆΝΗ ΣΤΗΝ ΥΓΕΊΑ Και ενώ η Ελλάδα πασχίζει να μπει στην «αφρόκρεμα» της παγκόσμιας βιομηχανίας του ιατρικού τουρισμού, δεν έχει τακτοποιήσει τα του οίκου της σε βασικά θέματα. Πρόσφατη έρευνα της Delloite, με τίτλο «Deloitte Life Sciences & Healthcare in Greece», αποκαλύπτει πως η χώρα μας εξακολουθεί και παραμένει στις τελευταίες

σεις, που το 2009 άγγιζαν τα 8,3 δισ. ευρώ, βρέθηκαν να υποχωρούν στα 5,6 δισ. το 2014 και 2015. Όπως είναι φυσικό, τα περιορισμένα οικονομικά μεγέθη, σε συνδυασμό με το αβέβαιο πολιτικο-οικονομικό κλίμα και την παρατεταμένη ύφεση, έκαναν τους επιχειρηματίες να επενδύσουν με φειδώ στο πιο νευραλγικό τους τμήμα, αυτό της έρευνας και ανάπτυξης (R&D). Ειδικότερα, για το 2016 το ποσό που επενδύθηκε ανήλθε σε ευρώ80 εκατομμύρια, ήτοι το 5,7% του ποσού που επένδυσαν οι φαρμακευτικές εταιρείες της γειτονικής Ιταλίας (1,42 δισ.) και το 8,8% των αντίστοιχων ισπανικών (908 εκατομμύρια).

Αναμφίβολα, η νέα μόδα που έχει κατακλύσει την τουριστική βιομηχανία είναι ιδιαίτερα προσοδοφόρα, όμως για να κάνει μια χώρα τη διαφορά επιβάλλεται να παρουσιάσει συγκριτικό πλεονέκτημα. Όπως επισημαίνεται ορθώς στην έκθεση του Παγκόσμιου Οργανισμού Τουρισμού, οι εκάστοτε προορισμοί πρέπει να εξετάζουν προσεκτικά τα ζητήματα διευκόλυνσης των ταξιδιών, όπως είναι η πολιτική θεωρήσεων, η ενισχυμένη συνδεσιμότητα, η ασφάλεια και η ασφάλιση, οι υποδομές για τα άτομα με αναπηρία, η προσέλκυση επενδύσεων, η θέσπιση ρυθμιστικού πλαισίου, συμπεριλαμβανομένης της νομοθεσίας, των κινήτρων και των προτύπων, η ποιότητα των παρεχόμενων υπηρεσιών και των υποδομών, η εκπαίδευση και η ανάπτυξη δεξιοτήτων, η πιστοποίηση των εγκαταστάσεων και των πρακτικών του ιατρικού τουρισμού, καθώς και η περαιτέρω ανάπτυξη του συγκεκριμένου τουριστικού προϊόντος, το οποίο περιλαμβάνει επίσης τη βιομηχανία των επιχειρηματικών συναντήσεων ή τη γαστρονομία.

2019

ΣΤΟΧΕΥΜΈΝΗ ΠΟΛΙΤΙΚΉ ΚΑΙ ΠΑΡΟΧΉ PREMIUM ΥΠΗΡΕΣΙΏΝ

ΜΑΡΤΙΟΣ

θέσεις της κατάταξης των χωρών της Ευρώπης που διαθέτουν έναν ισχυρό ιατρικό κλάδο. Η κατά κεφαλήν δαπάνη υγείας για το 2016 ήταν κατά μέσο όρο 2.263 δολ., ποσό 53% χαμηλότερο από αυτό που καταγράφεται στη Γαλλία και 30% μικρότερο από αυτό της Ισπανίας. Στην ίδια έκθεση σημειώνεται πως τα ελληνικά νοικοκυριά έδωσαν το 2016 το 7,4% του οικογενειακού προϋπολογισμού στην υγειονομική τους περίθαλψη, ποσοστό που αντιστοιχεί στο δεύτερο μεγαλύτερο που κατεγράφη την τελευταία οκταετία και είναι κατά 0,1% μικρότερο από εκείνο του 2015 (7,5%). Εκείνο δε που προξενεί εντύπωση, εάν λάβει κανείς υπόψη το κούρεμα που υπέστησαν οι μισθοί και οι συντάξεις των ελλήνων πολιτών στα χρόνια της κρίσης, είναι το γεγονός ότι η κρατική υγειονομική κάλυψη ήταν της τάξης του 59%, με το υπόλοιπο 41% να επιμερίζεται και να προέρχεται κατά 34% από χρήματα που βγήκαν από το πορτοφόλι του έλληνα πολίτη, ένα 4% να καλύπτεται από ιδιωτικές ασφάλειες και μόλις 1% από άλλες πηγές. Δυστυχώς, το κράτος πρόνοιας δεν έχει λάβει στην Ελλάδα τις διαστάσεις που θα έπρεπε, καθώς το ποσοστό κάλυψης που προσφέρει αποτελεί το χαμηλότερο ποσοστό μεταξύ των υπόλοιπων εξεταζόμενων χωρών της γηραιάς ηπείρου. Φωτεινά παραδείγματα είναι εκείνα της Μεγάλης Βρετανίας (80%) και της Γαλλίας (79%), χώρες με μακρά παράδοση στο συγκεκριμένο κομμάτι. Τα καλά νέα αφορούν κυρίως τις δαπάνες υγείας, οι οποίες παρουσίασαν τα πρώτα σημάδια ανάκαμψης το διάστημα 2014-2016 και ήταν αυξημένες κατά 4,5%, όταν από την αρχή της κρίσης μέχρι και το 2014 υποχώρησαν κατά 11,7%. Εξίσου θετική είναι και η εικόνα που καταγράφεται στις φαρμακευτικές δαπάνες. Η ύφεση που κλυδώνισε τον κλάδο επί επτά συναπτά χρόνια, με απώλειες που συνολικά άγγιξαν το 62%, σταμάτησε τη διετία 20142016, όπου είχαμε μεν αρνητικό πρόσημο (-1,4%), εντούτοις υπήρξε για πρώτη φορά τάση σταθεροποίησης. Όσο για τις συνολικές πωλήσεις των εταιρειών που δραστηριοποιούνται στον κλάδο του φαρμάκου, σταθεροποιήθηκαν και αυτές. Υπενθυμίζεται πως οι πωλή-

ACCOUNTANCY GREECE

34

Το μέλλον των ασφαλιστικών εταιρειών

Φίλιππος Κάσσος ΓΕΝΙΚΌΣ ΔΙΕΥΘΥΝΤΉΣ, ΕΛΕΓΚΤΙΚΌ ΤΜΉΜΑ, KPMG

Π

οιοι λόγοι ωθούν σε άνοδο του ρυθμού εξαγορών και συγχωνεύσεων στην ευρωπαϊκή ασφαλιστική αγορά; Σύμφωνα με την έκθεση της KPMG «M&A Predictor» για το 2018, ο τομέας των χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών αναμένεται να αυξηθεί κατά περισσότερο από 10% για το 2018, λόγω των πολυάριθμων θετικών παραγόντων που περιλαμβάνουν την αυξημένη εστίαση στις συγχωνεύσεις και εξαγορές (Μ&Α) για την προώθηση του μετασχηματισμού στον τομέα των ασφαλίσεων. Αναμένουμε ότι η δραστηριότητα για το 2018 έχει στρατηγική σημασία, καθώς ο ασφαλιστικός κλάδος –όπως όλος ο τομέας των χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών– έχει μεγάλη ανάγκη για μετασχηματισμό και καινοτομία, που θα οδηγήσει σε μεγαλύτερη πελατοκεντρική προσέγγιση και σημαντική ανάπτυξη. Η παγκόσμια προσοχή θα επικεντρωθεί σε συμφωνίες που παρέχουν ευκαιρίες για τη μετατροπή επιχειρηματικών μοντέλων, την πρόσβαση σε αναδυόμενες καινοτόμες τεχνολογίες και τον εκσυγχρονισμό λειτουργικών μοντέλων. Οι ασφαλιστικοί οργανισμοί γνωρίζουν ότι δεν μπορούν να επιτύχουν αυτούς τους στόχους μόνο μέσω στρατηγικών οργανικής ανάπτυξης. Όλο και περισσότερο, οι συγχωνεύσεις και οι εξαγορές, οι συμμαχίες

16

και οι πρωτοβουλίες για κεφάλαια επιχειρηματικών συμμετοχών, χρησιμοποιούνται από τους ασφαλιστές ως «οδηγός» για την επίτευξη των στρατηγικών τους στόχων για μετασχηματισμό και καινοτομία. Πολλοί περίμεναν κύμα εξαγορών και συγχωνεύσεων και στην ελληνική ασφαλιστική αγορά, όμως τελικά μέχρι τώρα οι εκτιμήσεις δεν επιβεβαιώθηκαν. Γιατί συνέβη αυτό και τι βλέπετε για το μέλλον; Η Ελλάδα, όπως είδαμε στο παρελθόν σε διάφορους τομείς, παρακολουθεί τις εξελίξεις στις διεθνείς αγορές με σχετική υστέρηση. Η KPMG πραγματοποίησε πρόσφατα έρευνα με συνεντεύξεις από περισσότερα από 200 στελέχη και υπεύθυνους λήψης αποφάσεων που ασχολούνται με θέματα Μ&Α, στρατηγικής και καινοτομίας. Η έρευνα επιβεβαιώνει ότι η πλειοψηφία των ασφαλιστικών εταιρειών αναζητά ενεργά εξαγορές και συγχωνεύσεις και επενδυτικές ευκαιρίες για να μεταμορφώσουν τα επιχειρηματικά και λειτουργικά τους μοντέλα και να αποκτήσουν πρόσβαση σε δυνατότητες καινοτομίας και αναδυόμενες τεχνολογίες. Δείχνει σαφώς ότι οι ασφαλιστικές εταιρείες αναζητούν τα οφέλη του μετασχηματισμού από τις M&A και τις καινοτομίες. Στην πραγματικότητα, η έρευνά μας δείχνει ότι σχεδόν τα τρία τέταρτα των ασφαλιστών

αναμένουν να πραγματοποιήσουν μια εξαγορά και τα δύο τρίτα αναμένουν να αναζητήσουν ευκαιρίες συμμαχιών τα επόμενα 3 χρόνια. Σε ποσοστό 81% δηλώνουν ότι θα πραγματοποιήσουν μέχρι τρεις εξαγορές ή συνεργασίες κατά την ίδια περίοδο. Η ελληνική ασφαλιστική αγορά κυριαρχείται από διεθνείς ομίλους, όπου οι αποφάσεις για M&A λαμβάνονται στο εξωτερικό και κατά συνέπεια οι στρατηγικές αυτές περιλαμβάνουν και την Ελλάδα. Ωστόσο, η υλοποίηση μετασχηματιστικών και καινοτόμων αλλαγών σε μια βιομηχανία με βάρη του παρελθόντος δεν είναι εύκολο να επιτευχθεί και δεν θα πραγματοποιηθεί «μια κι έξω». Έτσι, κάποιος θα πρέπει να αξιολογήσει αυτή τη διαδικασία σε μεγαλύτερο χρονικό διάστημα. Στην Ευρώπη, συμπεριλαμβανομένης της Ελλάδας, θα δούμε την πλειονότητα των από-επενδύσεων να οδηγούνται κυρίως από το νέο πλαίσιο Φερεγγυότητα ΙΙ. Οι ασφαλιστές που δεν μπορούν να αυξήσουν τα απαιτούμενα κεφάλαια, βάσει του νέου κανονισμού, μπορούν να επιλέξουν να απαλλαγούν από τις επιχειρήσεις τους, εάν πιστεύουν ότι οι κεφαλαιακές επιβαρύνσεις που προκύπτουν θα μπορούσαν διαφορετικά να επηρεάσουν αρνητικά τις αποδόσεις. Αυτή η απόφαση «μεγαλώνω ή αποχωρώ» κυριαρχεί στους ασφαλιστές με επιχειρή-

Σε ποιες περιοχές εκτιμάτε ότι θα σημειωθεί εντονότερη κινητικότητα το προσεχές διάστημα; Βλέπετε και διασυνοριακές συμφωνίες; Ίσως δεν αποτελεί έκπληξη, τα δεδομένα μας δείχνουν ότι οι ασφαλιστικές εταιρείες αναμένουν να δουν τη μεγαλύτερη δραστηριότητα στη Βόρεια Αμερική –ειδικά στις ΗΠΑ. Ωστόσο, στη Δυτική Ευρώπη αναμένεται μεγαλύτερη η δραστηριότητα της αποεπένδυσης. Υπάρχουν αρκετοί ασφαλιστές στους κλάδους ζωής που εξετάζουν τη δραστηριότητα διαχείρισης περιουσιακών στοιχείων, για

παράδειγμα, ως πιθανή ευκαιρία ανάπτυξης στο μέλλον. Οι νεοφυείς εταιρείες, με ισχυρά εργαλεία λογισμικού και καινοτόμες τεχνολογίες, θεωρούνται ολοένα και περισσότερο ελκυστικοί στόχοι, όπως αποδεικνύουν οι πρόσφατοι υψηλοί πολλαπλασιαστές που χρησιμοποιούνται στις αποτιμήσεις τέτοιων επιχειρηματικών μοντέλων που βασίζονται σε τεχνολογικές πλατφόρμες. Σε αυτή την αγορά, οι ασφαλιστές θα πρέπει να είναι εξοπλισμένοι με δυνατότητες ολικής αξιολόγησης των συναλλαγών με βάση τα δεδομένα και αναλύσεις. Οι διασυνοριακές συμφωνίες αναμένεται να αυξηθούν, καθώς οι ασφαλιστές παγκοσμίως επιδιώκουν να διαφοροποιήσουν

2019

ισολογισμού (ενεργητικό - υποχρεώσεις) την περίοδο αυτή.

ΜΑΡΤΙΟΣ

σεις κυρίως στη Δυτική Ευρώπη, συμπεριλαμβανομένης της Ελλάδας, καθώς συχνά η Ελλάδα μοιράζεται παρόμοια μοντέλα λειτουργίας με την Ιταλία, την Πορτογαλία και την Ισπανία. Αν αποκλείσουμε τους πολύ μεγάλους παίκτες, όλοι οι άλλοι παίκτες στις ενιαίες αγορές επανεξετάζουν ή αναθεωρούν τις στρατηγικές τους. Ωστόσο, συνεχίζουν να υπάρχουν ανησυχίες για τις προοπτικές οικονομικής ανάκαμψης, τόσο στην ευρύτερη περιοχή όσο και στην Ελλάδα. Κάποιοι αναμένουν βραδύτερη ανάπτυξη, χαμηλότερα ποσοστά επιχειρηματικών επενδύσεων και, κατά συνέπεια, αύξηση του ανταγωνισμού. Αναμένω ότι οι ελληνικές εταιρείες θα συνεχίσουν να προβληματίζονται και για τις δύο πλευρές του

ACCOUNTANCY GREECE

το γεωγραφικό τους προφίλ κινδύνων και κερδών. Με τη στασιμότητα στην παγκόσμια οικονομική ανάπτυξη και τους μεταβαλλόμενους γεωπολιτικούς κινδύνους στις ώριμες και αναδυόμενες αγορές, οι ασφαλιστές θα κοιτάξουν πέρα από τα εσωτερικά σύνορά τους για να αγοράσουν ή να πουλήσουν περιουσιακά στοιχεία στο εξωτερικό. Παρατηρούμε επίσης υψηλές αποτιμήσεις, ιδιαίτερα στις γενικές ασφαλίσεις (P&C). Τα νέα προϊόντα και οι αυξημένες πωλήσεις συμβολαίων στις ασφαλίσεις ζημιών έχουν εξαιρετικά θετικό αντίκτυπο στα ασφάλιστρα και αυτό είναι ευνοϊκό για τις επιχειρηματικές αποτιμήσεις στον κλάδο. Η βιομηχανία P&C στο σύνολό της είναι έτοιμη για ταχύ μετασχηματισμό, οπότε ο κλάδος αυτός δεν θα μπορούσε παρά να βρίσκεται στην πρώτη γραμμή αυτής της αλλαγής. Προϊόντα όπως οι καλύψεις για αυτοκίνητο, το σπίτι, τα ταξίδια και μάλιστα η ασφάλιση υγείας, μπορούν όλο και περισσότερο να αλληλοσυνδεθούν με τις τεχνικές διαχείρισης και πρόληψης των κινδύνων και επίσης να είναι περισσότερο εμπορευματοποιημένα. Ωστόσο, τα τυποποιημένα ασφαλιστικά προϊόντα ενδέχεται να έχουν άμεσο αντίκτυπο στην τιμολόγηση. Ποιες μπορεί να είναι οι βασικές προτεραιότητες της διοίκησης μιας ασφαλιστικής εταιρείας τα αμέσως επόμενα χρόνια; Από την ανάλυσή μας προκύπτουν οι εξής τρεις βασικές προτεραιότητες: • (Εξ)ορθολογισμός χαρτοφυλακίου. Πολλοί ασφαλιστές προτείνουν στρατηγικές αλλαγές στο χαρτοφυλάκιό τους με στόχο την πώληση μη βασικών περιουσιακών στοι-

18

34

Η έρευνα επιβεβαιώνει ότι η πλειοψηφία των ασφαλιστικών εταιρειών αναζητά ενεργά εξαγορές και συγχωνεύσεις και επενδυτικές ευκαιρίες για να μεταμορφώσουν τα επιχειρηματικά και λειτουργικά τους μοντέλα και να αποκτήσουν πρόσβαση σε δυνατότητες καινοτομίας και αναδυόμενες τεχνολογίες. Δείχνει σαφώς ότι οι ασφαλιστικές εταιρείες αναζητούν τα οφέλη του μετασχηματισμού από τις M&A και τις καινοτομίες χείων και ανάλογη επανατοποθέτηση των επιχείρησεών τους.

• Μετασχηματισμός λειτουργικού μοντέλου. Η ανάλυσή μας δείχνει ότι οι ασφαλιστές σκοπεύουν να ξεκινήσουν τουλάχιστον μία έως τρεις στρατηγικές συνεργασίες και συμμαχίες, κυρίως για πρόσβαση σε νέες λειτουργικές δυνατότητες και υποδομές νέων τεχνολογιών με πελατοκεντρική προσέγγιση.

• Τεχνολογία και καινοτομία. Είναι σαφές ότι οι ασφαλιστές κατανοούν την ανάγκη για επένδυση για καινοτομία, αλλά η τάση δεν είναι μοναδική για τον ασφαλιστικό κλάδο. Καθώς οι εξελισσόμενες τεχνολογίες, όπως η τεχνητή νοημοσύνη, η ασφάλεια στον κυβερνοχώρο και το Internet of Things, επαναπροσδιορίζουν τις προτάσεις για επιχειρηματική αξία σε όλο τον κόσμο, οι

περισσότερες καινοτόμες εταιρείες αναζητούν εξαγορές και συγχωνεύσεις ως τρόπο να αποκτήσουν καινοτομία και να προστατευθούν από πιο «γρήγορους» ανταγωνιστές τους. Οι περισσότεροι –αν όχι όλοι– ασφαλιστές που ερωτήθηκαν επικεντρώνονται ιδιαίτερα στην ανάπτυξη ή την απόκτηση νέων καινοτομιών και ιδεών που θα μπορούσαν να βοηθήσουν στην επιτάχυνση του οργανωτικού μετασχηματισμού τους. Ένα παράδειγμα είναι η ευκαιρία που παρουσιάζεται από τον ψηφιακό μετασχηματισμό. Μέχρι πρόσφατα, οι ασφαλιστές τείνουν να υστερούν σε σχέση με άλλους κλάδους όσον αφορά την ψηφιακή εξέλιξη, για διάφορους λόγους, συμπεριλαμβανομένης της εστίασης σε βραχυπρόθεσμους στόχους και της γενικής αποστροφής κινδύνου. Ωστόσο, τα τελευταία χρόνια, οι κορυφαίοι ασφαλιστές έχουν σημειώσει πρόοδο, συμπεριλαμβανομένης της δημιουργίας εφαρμογών για κινητές συσκευές για αποτελεσματικότερη διανομή ή διεκπεραίωση αποζημιώσεων και μετάβασης από χειροκίνητη εισαγωγή δεδομένων σε επεξεργασία ηλεκτρονικών δεδομένων. Οι νεοσύστατες επιχειρήσεις του κλάδου προσελκύουν πλέον ευρεία προσοχή και έχουν γίνει ολοένα και περισσότερο στόχοι για την απόκτησή τους ή τη σύναψη συμμαχιών.

* Η έκθεση M&A Predictor της KPMG International είναι μια εκ των προτέρων έκθεση που βοηθά τους πελάτες της εταιρίας να προβλέπουν (12 μήνες μπροστά) τις παγκόσμιες τάσεις στις συγχωνεύσεις και εξαγορές.

Καλύπτοντας το χάσμα των δεξιοτήτων

στιαίες μονάδες, φτάνοντας στο 38%. Και στη Γερμανία, το δεύτερο τρίμηνο του 2018 σημειώθηκε άλμα 25 ποσοστιαίων μονάδων, στο 74%. Σε πολλές αγορές δεν υπάρχει μεγάλη πλεονάζουσα παραγωγική ικανότητα στο χώρο εργασίας. Οι οικονομίες προσεγγίζουν την πλήρη απασχόληση, οπότε αρχίζουμε να βλέπουμε την επανεμφάνιση των κενών των δεξιοτήτων καθώς και την εμφάνιση νέων. Η παγκόσμια ανεργία μειώθηκε στο 5,2%, το χαμηλότερο επίπεδο που παρατηρείται εδώ και σχεδόν 40 χρόνια, εξαιτίας παραγόντων όπως οι χαμηλότεροι μισθοί και η εργασία ορισμένου χρόνου. Αν και το παγκόσμιο χάσμα δεξιοτήτων αναμένεται να επιδεινωθεί, έχει ήδη επιπτώσεις στις επιχειρήσεις. Ορισμένες δεν είναι σε θέση να αναπτυχθούν, επειδή δεν μπορούν να αυξήσουν τον όγκο των δεξιοτήτων που χρειάζονται για να ενισχύσουν την ικανότητα να παράγουν περισσότερα αγαθά ή υπηρεσίες. Διάφοροι παράγοντες ενισχύουν αυτή την τάση, συμπεριλαμβανομένης της γήρανσης του πληθυσμού και της μείωσης του πληθυσμού που βρίσκεται σε παραγωγική ηλικία σε ορισμένες χώρες. Εν τω μεταξύ,

η ταχέως αναπτυσσόμενη τεχνολογία θέτει τις επιχειρήσεις σε αυξανόμενη πίεση για να αποκτήσουν τις προηγμένες ψηφιακές δεξιότητες που απαιτούνται για να υποστηρίξουν εξελίξεις όπως η τεχνητή νοημοσύνη (Artificial Intelligence), η αυτοματοποίηση και η τεχνολογία blockchain. «Δεν πρόκειται μόνο για ρόλους που είναι εστιασμένοι στην τεχνολογία, η ικανότητα γραφής και κατανόησης του κώδικα θα είναι πιο σημαντική σε άλλους κλάδους, όπως βλέπουμε ήδη στην οικονομία. Δεν νομίζω ότι υπάρχει έστω και ένας κλάδος αυτή τη στιγμή που δεν χρειάζεται περισσότερο ταλέντο», σχολιάζει ο Eric Nguyen, Senior Manager of Raymond Chabot Grant Thornton’s AI practice στον Καναδά. «Μόνο στο Μόντρεαλ, παρατηρούμε τεράστια ζήτηση για τεχνητή νοημοσύνη, και υπάρχουν πολλά ταλέντα στον τομέα της μηχανικής, της ανάπτυξης λογισμικού και της επιστήμης των δεδομένων». ΜΠΟΡΕΊ Η ΤΕΧΝΟΛΟΓΊΑ ΝΑ ΠΕΡΙΟΡΊΣΕΙ ΤΟ ΧΆΣΜΑ ΔΕΞΙΟΤΉΤΩΝ; Με έναν ειρωνικό τρόπο, η τεχνολογία αποτελεί και μια αιτία και –τουλάχιστον εν

ΜΑΡΤΙΟΣ

Μ

ια ανησυχία πλήττει μερικές από τις μεγαλύτερες οικονομίες του κόσμου, καθώς οι επιχειρήσεις προσπαθούν να συμβιβαστούν με την έλλειψη εξειδικευμένου εργατικού δυναμικού. Είναι η τεχνολογία και η ικανότητα μετακίνησης οι δύο επιλογές των επιχειρήσεων που αγωνίζονται να βρουν ταλέντα; Στον Καναδά, τις Ηνωμένες Πολιτείες, το Ηνωμένο Βασίλειο, την Ιαπωνία και πολλές άλλες εδραιωμένες οικονομίες, υπάρχει μια βαθύτερη κρίση στην έλλειψη εργατικού δυναμικού. Οι επιχειρήσεις αγωνίζονται όλο και περισσότερο να προσελκύσουν το ταλέντο που απαιτείται για να αναπτυχθούν. Σύμφωνα με τη «Διεθνή έκθεση επιχειρήσεων» (International Business Report, IBR) της Grant Thornton, το 40% των επιχειρηματιών ανά τον κόσμο ανέφερε την έλλειψη ειδικευμένων εργαζομένων ως εμπόδιο για την ανάπτυξη. Στις ΗΠΑ, οι ανησυχίες σχετικά με τις δεξιότητες σημείωσαν άνοδο κατά 8 ποσοστιαίες μονάδες, φτάνοντας στο υψηλότερο επίπεδο που σημειώθηκε ποτέ, στο 38%. Στην Κίνα, οι ανησυχίες σχετικά με τις δεξιότητες αυξήθηκαν επίσης κατά 8 ποσο-

2019

GRANT THORNTON

ACCOUNTANCY GREECE

μέρει– μια λύση στο χάσμα δεξιοτήτων. Η υψηλή απαίτηση για τεχνολογικές δεξιότητες είναι ένα σύμπτωμα του τι μπορεί να κάνει η τεχνολογία για τις επιχειρήσεις. Καθώς αυξάνεται η απαίτηση για δεξιότητες, το ίδιο συμβαίνει και με τις επενδύσεις στην καινοτομία και τις νέες επιχειρηματικές λύσεις. Στη Γερμανία, για παράδειγμα, οι προσδοκίες για επένδυση στην τεχνολογία αυξήθηκαν κατά 5 ποσοστιαίες μονάδες, στο 49%. Ο Michel Besner, General Manager στη Catallaxy, θυγατρική της Raymond Chabot Grant Thornton, παρέχοντας λύσεις blockchain και υποστήριξη για επιχειρήσεις, σχολιάζει: «Όπου η τεχνολογία βελτιστοποιεί τις διαδικασίες με την απλοποίηση των καθηκόντων, εξαφανίζεται η απαίτηση για ορισμένους τύπους εργασίας». Άλλες τεχνολογίες, όπως η αυτοματοποίηση ρομποτικών διαδικασιών (Robotic Process Automation, RPA) και η μηχανική μάθηση, επιτρέπουν επίσης την αυτοματοποίηση και τις ευκαιρίες κλίμακας που δεν υπήρχαν απαραίτητα πριν. Η τεχνολογία περιορίζει το αντίκτυπο της έλλειψης δεξιοτήτων στις περισσότερες επιχειρηματικές λειτουργίες, όπως το λογιστήριο, το marketing και τα τμήματα manufacturing και logistics. Το πρόσθετο πλεονέκτημα είναι ότι ενώ η αυτοματοποίηση και η τεχνολογία αφαιρούν μερικά από τα πιο βασικά καθήκοντα, οι υπάρχοντες εργαζόμενοι έχουν μεγαλύτερη ικανότητα να δώσουν αξία σε τομείς όπου οι μηχανές δεν μπορούν. Η ΑΥΤΟΜΑΤΟΠΟΊΗΣΗ ΤΩΝ ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΏΝ ΛΉΨΗΣ ΑΠΟΦΆΣΕΩΝ ΜΕΙΏΝΕΙ ΤΟΝ ΦΌΡΤΟ ΕΡΓΑΣΊΑΣ «Η τεχνητή νοημοσύνη βοηθά τις επιχειρήσεις με το χάσμα δεξιοτήτων μέσω της αυτοματοποίησης της λήψης αποφάσεων

20

34

και βοηθώντας την ανθρώπινη αλληλεπίδραση με τις μηχανές στις καθημερινές λειτουργίες», σχολιάζει ο Eric. Πρόσφατα συνεργάστηκε με το τμήμα αγορών μιας εταιρείας, η οποία διαθέτει μια ομάδα 20 αναλυτών που λαμβάνουν εκατοντάδες αποφάσεις καθημερινά προκειμένου να καθοριστούν τα σωστά επίπεδα αποθέματός της. «Με την ενσωμάτωση της τεχνολογίας και της τεχνητής νοημοσύνης οι αναλυτές ήταν σε θέση να προβλέψουν το βέλτιστο επίπεδο απογραφής για κάθε ένα από τα προϊόντα τους. Αυτοματοποίησαν τη διαδικασία λήψης αποφάσεων σχετικά με το ποιον προμηθευτή να καλέσουν, ποιο προϊόν και σε τι ποσότητα να αγοράσουν. Αυτή η αυτοματοποίηση μείωσε τον φόρτο εργασίας της ομάδας και ήταν σε θέση να δώσουν ιδιαίτερη προσοχή σε άλλα θέματα, όπως η αναζήτηση νέων προϊόντων». Η ΑΝΤΊΔΡΑΣΗ ΣΤΗ ΜΕΛΛΟΝΤΙΚΉ ΤΕΧΝΟΛΟΓΊΑ ΕΊΝΑΙ ΤΟ ΚΛΕΙΔΊ ΓΙΑ ΤΗΝ ΠΡΌΒΛΕΨΗ ΤΩΝ ΑΝΑΓΚΏΝ ΣΕ ΔΕΞΙΌΤΗΤΕΣ Ωστόσο, για τις επιχειρήσεις που εξετάζουν τις ψηφιακές διαδικασίες ως απάντηση σε θέματα όπως οι ελλείψεις δεξιοτήτων, η ταχύτητα ανάπτυξης και η απόδοση της επένδυσης είναι καθοριστικής σημασίας. Η Emmanuelle Muller-Schrapp, Finance and IT Transformation Partner στη Grant Thornton στη Γαλλία, σχολιάζει: «Η μεγάλη πρόκληση είναι να εντοπιστούν βιώσιμες λύσεις που προσφέρουν γρήγορα αξία με το σωστό κόστος». Ενώ οι επιχειρήσεις μπορούν να αναπτύξουν τεχνολογία για να καλύψουν και να υποστηρίξουν συγκεκριμένους ρόλους που απαιτούνται σήμερα, μακροπρόθεσμα χρειάζονται μια προσέγγιση πλήρως προσαρμοσμένη στην αναδυόμενη τεχνολογία

και το αντίκτυπό της στις δεξιότητες. Ο Mark O’Sullivan, Partner στη Grant Thornton στο Ηνωμένο Βασίλειο, λέει ότι οι επιχειρήσεις πρέπει να αγκαλιάσουν την τεχνολογική πρόοδο. «Πάντα λέμε στους ανθρώπους που εξετάζουν οποιοδήποτε ψηφιακό έργο να προσπαθήσουν να αγνοήσουν τα σημάδια του παρελθόντος και να καταλάβουν ότι οι κανόνες έχουν αλλάξει και ότι πλέον μπορεί να υλοποιηθεί πολύ πιο γρήγορα και οικονομικά». Ο Michel συμφωνεί. «Οι Senior Managers πρέπει να βρίσκονται σε εγρήγορση όσον αφορά τις αλλαγές στην τεχνολογία, μερικοί αγνοούν τα πρώτα σημάδια και όταν αντιδρούν είναι πολύ αργά». Προσθέτει επίσης: «Οι εταιρείες πρέπει επίσης να συνεργαστούν στενότερα με τα πανεπιστήμια για να τα βοηθήσουν να κατανοήσουν τις δεξιότητες που χρειάζο-

ΜΙΑ ΣΤΡΑΤΗΓΙΚΉ ΠΡΟΣΈΓΓΙΣΗ ΓΙΑ ΤΗΝ ΠΡΌΣΛΗΨΗ ΔΙΕΘΝΏΝ ΕΡΓΑΖΟΜΈΝΩΝ ΜΠΟΡΕΊ ΝΑ ΠΕΡΙΟΡΊΣΕΙ ΤΙΣ ΚΑΘΥΣΤΕΡΉΣΕΙΣ Χρησιμοποιώντας ένα παγκόσμιο δίκτυο προσλήψεων, η AURAY Sourcing επικεντρώνεται στις δεξιότητες που απαιτούνται περισσότερο σε τοπικό επίπεδο και είναι επομένως εκείνες των οποίων οι αιτήσεις θεώρησης έχουν τις μεγαλύτερες πιθανότητες να εγκριθούν. Πρόκειται όμως για μια μεγάλη διαδικασία και μολονότι υπάρχει γρήγορη πορεία για ορισμένες δεξιότητες, μπορεί να χρειαστούν έως και οκτώ μήνες για μια εταιρεία που δεν είναι εξοικειωμένη με τη διαδικασία πρόσληψης στο εξωτερικό.

Η ΠΑΡΑΔΟΣΙΑΚΉ ΔΙΑΧΕΊΡΙΣΗ ΤΑΛΈΝΤΩΝ ΕΞΑΚΟΛΟΥΘΕΊ ΝΑ ΈΧΕΙ ΣΗΜΑΣΊΑ Ενώ μπορούν να αναζητηθούν νέες λύσεις για την ικανοποίηση της ζήτησης, τα προγράμματα μάθησης και ανάπτυξης παραμένουν κρίσιμα για την ανάπτυξη δεξιοτήτων, καθώς οι εργαζόμενοι αναγνωρίζουν την ανάγκη για διά βίου μάθηση και διατήρηση των δεξιοτήτων τους. Ο Keely Woodley, επικεφαλής του τμήματος Ανθρώπινου Δυναμικού στη Grant Thornton στο Ηνωμένο Βασίλειο, συμφωνεί ότι η εκπαίδευση είναι καθοριστική. «Η παροχή εκπαίδευσης για άτομα που εισέρχονται στο εργατικό δυναμικό, καθώς και για όσους ήδη υπάρχουν, θα συμβάλει στη μείωση του χάσματος δεξιοτήτων σε μεσαίο έως υψηλό επίπεδο –και αυτός είναι ο τύπος εργασίας που πραγματικά μπορεί να οδηγήσει μια οικονομία μπροστά». Οι άνθρωποι, οι διαδικασίες και η τεχνολογία είναι οι τρεις τομείς που οδηγούν μια επιχείρηση. Εάν ισορροπήσετε τις αποφάσεις που λαμβάνονται γύρω από την τεχνολογία με τη στρατηγική σας, θα λάβετε καλύτερες επιχειρηματικές αποφάσεις. Η αξιοποίηση της τεχνολογίας για την ανάπτυξη των δεξιοτήτων σας, για την εκπαίδευση των υφιστάμενων υπαλλήλων και για την εξεύρεση νέων πηγών ταλέντου θα βοηθήσουν από κοινού στην αντιμετώπιση του ελλείμματος δεξιοτήτων.

2019

ΑΝΑΖΗΤΏΝΤΑΣ ΝΈΑ ΔΙΕΘΝΉ ΤΑΛΈΝΤΑ Πολλές επιχειρήσεις στρέφονται ολοένα και περισσότερο σε εργαζόμενους από όλο τον κόσμο, καθώς οι απαιτούμενες δεξιότητες είναι δύσκολο να βρεθούν σε τοπικό επίπεδο. Η AURAY Sourcing, θυγατρική της Raymond Chabot Grant Thornton, δημιουργήθηκε για να προσφέρει μια άμεσα λειτουργική λύση που θα υποστηρίζει τις καναδικές επιχειρήσεις στις ανάγκες που έχουν για πρόσληψη και κινητικότητα των εργαζομένων, αντιμετωπίζοντας έτσι την εξειδικευμένη έλλειψη εργατικού δυναμικού τους. Ο Pierre Lapointe, αντιπρόεδρος της AURAY Sourcing, σχολιάζει: «Η οικο-

Οι αναπτυσσόμενες επιχειρήσεις αναζητούν μια ολοκληρωμένη λύση που διαχειρίζεται τις προσλήψεις και τις μεταθέσεις, μέχρι να γίνει η ένταξη. «Αυτό αποτελεί βασικό στοιχείο της πρόσληψης διεθνών εργαζομένων. Η ένταξη είναι απαραίτητη επειδή θέλετε να παραμείνουν οι εργαζόμενοι», σχολιάζει ο Pierre.

ΜΑΡΤΙΟΣ

νται, έτσι ώστε οι απόφοιτοι να εισέρχονται στις επιχειρήσεις με όλες τις σωστές δεξιότητες».

νομία τρέχει με ιλιγγιώδη ταχύτητα αυτή τη στιγμή και, για να τροφοδοτήσουμε αυτή την ταχύτητα, πρέπει να έχουμε αυξανόμενη παραγωγή και κατά συνέπεια περισσότερους εργαζόμενους». Ο Καναδάς αυτή τη στιγμή ελκύει εργαζόμενους από το εξωτερικό. Οι επιχειρήσεις στο Κεμπέκ, για παράδειγμα, αξιοποιούν προσωπικό κυρίως από γαλλόφωνες χώρες, καθώς και από χώρες της Ασίας, της Λατινικής Αμερικής και της Ανατολικής Ευρώπης και βλέπουν την κινητικότητα των εργαζομένων ως ένα πολύτιμο μέσο βιώσιμης παραγωγής και εμπορικών δραστηριοτήτων. Ωστόσο, η διαδικασία προσλήψεων σε μια διαφορετική χώρα έχει κι αυτή τις προκλήσεις της. Ο Michael Monahan, Assistant Managing Principal στο τμήμα Ανθρώπινου Δυναμικού στη Grant Thornton στις ΗΠΑ, σχολιάζει: «Εάν δουλεύετε πάνω στο πώς να προσλάβετε, να διατηρήσετε και να παρακινήσετε τους ανθρώπους σε όλο τον κόσμο, η πρόκληση να γίνει αυτό όταν έχετε απομακρυνθεί από τον πολιτισμό και τη χώρα, είναι ακόμη πιο μεγάλη».

ACCOUNTANCY GREECE

34

ΕΤΉΣΙΑ ΈΚΘΕΣΗ ΓΙΑ ΤΗΝ ΙΔΙΩΤΙΚΉ ΑΣΦΑΛΙΣΤΙΚΉ ΑΓΟΡΆ

«Facing Dilemmas» KPMG

Ο

λοκληρώθηκε με επιτυχία την Τρίτη 11 Δεκεμβρίου 2018 η παρουσίαση της έκθεσης για την ιδιωτική ασφαλιστική αγορά που εκπονεί σε ετήσια βάση η KPMG στην Ελλάδα. Η παρουσίαση της έκθεσης πραγματοποιήθηκε σε κεντρικό ξενοδοχείο, με την παρουσία 130 περίπου στελεχών του κλάδου, καθώς και εκπροσώπων του Τύπου. Ο σκοπός της ετήσιας αυτής έκθεσης είναι η ενημέρωση των ασφαλιστικών εταιρειών και των στελεχών τους σχετικά με τις εξελίξεις, τάσεις και θεματολογία που αφορά την ελληνική ασφαλιστική αγορά, καθώς και η παρουσίαση της χρηματοοικονομικής κατάστασης και του επιπέδου φερεγγυότητας των εταιρειών ιδιωτικής ασφάλισης σε εγχώριο, αλλά και η σύγκριση με τον ευρωπαϊκό μέσο όρο. Το σημαντικότερο κομμάτι και συνεπώς η βάση της έκθεσης, ήταν και φέτος η έρευνα για τη χρηματοοικονομική ανάλυση και κεφαλαιακή επάρκεια των ελληνικών ασφαλιστικών εταιρειών, με στοιχεία της χρήσης που έληξε την 31 Δεκεμβρίου 2017. Για το 2018, η έκθεση της KPMG επικεντρώθηκε στα ποικιλόμορφα διλήμματα που αντιμετωπίζει ο ασφαλιστικός κλάδος στη χώρα μας, με έμφαση σε θέματα όπως η ψηφιοποίηση των ασφαλιστικών υπηρεσιών, η ανάπτυξη συμμαχιών, η επιλογή των βέλτιστων καναλιών διανομής, καθώς και η επιλογή των κατάλληλων αγορών και προϊόντων για κάθε επιχείρηση.

22

Ομιλητές ήταν διευθυντικά στελέχη της KPMG από διαφορετικά τμήματα της εταιρείας, με στόχο να καλυφθεί ένα ευρύ φάσμα θεματολογίας, καθώς και προσκεκλημένοι οικονομικοί διευθυντές από ασφαλιστικές εταιρείες του ιδιωτικού τομέα. Ο κύριος ομιλητής και οικοδεσπότης της εκδήλωσης, Φίλιππος Κάσσος, γενικός διευθυντής, Τμήμα Ελέγχου Ασφαλιστικών Επιχειρήσεων της KPMG, αναφέρθηκε κατά τη διάρκεια της παρουσίασης στις αλλαγές που επιφέρουν τα νέα λογιστικά πρότυπα ΔΠΧΑ 17 και ΔΠΧΑ 16, στην πρόοδο υλοποίησης του ΔΠΧΑ 17 σύμφωνα με την πρόσφατη παγκόσμια έκθεση της KPMG «In it to win it» και στο νέο πρότυπο ΔΠΧΑ 16 που αφορά τις μισθώσεις, αλλά και πως αυτό επηρεάζει το Solvency II. Ακολούθως, ο Διονύσης Διαμαντόπουλος, γενικός διευθυντής, Συμβουλευτικό Τμήμα της KPMG, ανέλυσε τις αυτοματοποιημένες διαδικασίες και τη χρήση της τεχνητής νοημοσύνης από τις εταιρείες του ασφαλιστικού κλάδου, καθώς και τη σπουδαιότητα της ανάλυσης δεδομένων, και πώς αυτά, με έμφαση στα μεγάλα δεδομένα (big data), προσδίδουν προστιθέμενη αξία στις εν λόγω εταιρείες. Τη σκυτάλη έλαβε η Βερώνη Παπατζήμου, γενική διευθύντρια, Συμβουλευτικές Υπηρεσίες Ανθρώπινου Δυναμικού της KPMG, η οποία παρουσίασε τις τάσεις στον κλάδο του Ανθρωπίνου Δυναμικού, την ετήσια έρευνα στις αποδοχές στελεχών των ασφαλιστικών εταιρειών, καθώς και τις προκλήσεις που

αναμένεται να αντιμετωπίσουν οι εργοδότες αναφορικά με το δυναμικό τα επόμενα χρόνια. Στη συνέχεια, ο Φίλιππος Κάσσος παρουσίασε τα κύρια σημεία της ετήσιας έρευνας της KPMG για την ασφαλιστική αγορά, με τα κύρια συμπεράσματα να έχουν ως εξής: ➜ Από πλευράς τζίρου και μεγέθους αγοράς δεν παρατηρήθηκαν αλλαγές σε σχέση με την προηγούμενη χρήση για τις εταιρείες του κλάδου, σημειώνοντας μηδενική ανάπτυξη και μικρές μετατοπίσεις χαρτοφυλακίου. Αντίθετα, η ευρωπαϊκή ασφαλιστική αγορά συνεχίζει να αυξάνεται με ρυθμούς πάνω από 4%, διευρύνοντας τη διαφορά με την Ελλάδα. ➜ Στην εξέλιξη των μεγεθών των εταιρειών αξιοσημείωτη είναι η αύξηση κατά 10% περίπου του Ενεργητικού και Ιδίων Κεφαλαίων, η οποία ωστόσο προέρχεται κυρίως από τη διακράτηση των κερδών και όχι από την ανάπτυξη των δραστηριοτήτων ή της αγοράς. Η κερδοφορία παρέμεινε σε ικανοποιητικά επίπεδα, με απόδοση κεφαλαίων (ROE) στο 11% και απόδοση Ενεργητικού (ROA) στο 2%. ➜ Σε επίπεδο αποτελεσμάτων εκμετάλλευσης, χωρίς να λαμβάνονται υπόψη τα διαχειριστικά έξοδα, παρατηρούμε τη βελτίωση κερδοφορίας του κλάδου ζωής σε σχέση με τις γενικές ασφαλίσεις, που συνεχίζουν ωστόσο να προσφέρουν τις μεγαλύτερες αποδόσεις. ➜ Το επίπεδο των επενδύσεων και απο-

ανάπτυξης, με την ασφαλιστική βιομηχανία να αλλάζει ραγδαία και θεμελιωδώς λόγω τεχνολογίας και κανονιστικών αλλαγών, ενώ ανέφερε ότι ο χώρος της ασφάλισης βρίσκεται πίσω στην παραγωγικότητα κατά -6%. Σχολίασε ότι ενώ τα χαρακτηριστικά της ελληνικής αγοράς, με τη χαμηλή ασφαλιστική διείσδυση, θα μπορούσαν να αποτελέσουν κίνητρο για επίδοξους επενδυτές, αυτό δεν έχει συμβεί, κυρίως λόγω της ύπαρξης μη εμπορικών χαρτοφυλακίων. Το μέλλον βρίσκεται στην απλούστευση των διαδικασιών και του customer journey μεταξύ των ηλεκτρονικών υποδομών (IT infrastructure) και των προϊόντων. Τέλος, έγινε ανασκόπηση της εξέλιξης των Δεικτών Φερεγγυότητας. Τέλος, ο Marco Cuneo, CFO, AXA Ασφαλιστική, ανέπτυξε τα πλεονεκτήματα και μειονεκτήματα από τις στρατηγικές αποφάσεις επιλογής κατάλληλου δικτύου πωλήσεων, με αναφορές στην παρουσία και ανάπτυξη του Direct και των aggregators στην Ελλάδα σε σύγκριση με την Ιταλία. Υπογράμμισε ότι υπάρχουν πολλά ερωτήματα που πρέπει να αναλυθούν και να απαντηθούν από τις διοικήσεις των εταιρειών σχετικά με την επιλογή Direct πωλήσεων ή τη συνεργασία με παραδοσιακούς διαμεσολαβητές και το κατάλληλο μείγμα, μαζί με τον απαραίτητο διαχωρισμό των ασφαλιστικών προϊόντων σε commodities και παροχή υπηρεσίας. Επίσης, σχολίασε την εξέλιξη των δεικτών αποθεματοποίησης και αποζημιώσεων και τις επιπτώσεις αυτών.

2019

να συντονίζει το πάνελ των οικονομικών διευθυντών, οι οποίοι ανέλυσαν τα διλήμματα και τις προκλήσεις που αντιμετωπίζει η ελληνική ιδιωτική ασφαλιστική αγορά. Συγκεκριμένα, ο Gabor Szegedi, CFO, NN Ελληνική Ανώνυμη Ασφαλιστική Εταιρία Ζωής, ανάλυσε στρατηγικές στόχευσης σε προϊόντα και αγορές, κάνοντας αναφορά στις ελληνικές προεκτάσεις του θέματος, σχολίασε τις προσπάθειες δημιουργίας συγκριτικών πλεονεκτημάτων από νεοεισερχόμενους παίκτες, αλλά και των εταιρειών που ήδη δραστηριοποιούνται στην αγορά, ενώ έκανε μια συνοπτική ανασκόπηση των αποτελεσμάτων αλλά και δεικτών παραγωγικότητας και αποδοτικότητας των εταιρειών. Ο Δήμος Πολυμενίδης, CFO, Ergo Ασφαλιστική Ανώνυμη Εταιρία, παρέθεσε το ζήτημα του ψηφιακού μετασχηματισμού, απαντώντας αναφορικά με την επιλογή του χρόνου επένδυσης, και παραδίδοντας παραδείγματα της ψηφιακής καινοτομίας που φέρουν οι αυτοματοποιήσεις στον κλάδο, όπως προσωπικοί βοηθοί (personal assistants), email bots, τηλεφωνική εξυπηρέτηση, coach προς ασφαλιστές και εξυπηρέτηση πελατών από bots μέσω chat, όπου, μεταξύ άλλων, ανέφερε ότι ένα bot μπορεί να απαντήσει σε πελάτες κατά μέσο όρο σε 500 συχνά ερωτήματα. Τέλος, ανέλυσε επενδυτικές στρατηγικές για τους ασφαλιστές. Ο Paul Van Ammelrooij, CFO, Allianz Ελλάς Ανώνυμη Ασφαλιστική Εταιρία, υπογράμμισε την πρόκληση της κερδοφόρας

ΜΑΡΤΙΟΣ

δόσεων επενδύσεων, που ανήλθε στο 2,2%, κινήθηκε σε ελαφρώς χαμηλότερα επίπεδα από την προηγούμενη χρονιά, ενώ οι έλληνες ασφαλιστές δείχνουν σαφή προτίμηση στο ομολογιακό χαρτοφυλάκιο, με ποσοστά πάνω από 80%, σε σχέση με το 65% της Ευρώπης. ➜ Από πλευράς αποδοτικότητας, ο δείκτης εξόδων κινήθηκε ανοδικά κατά μία μονάδα, στο 17%, ενώ και το κόστος πρόσκτησης μεταβλήθηκε ανοδικά κατά μία μονάδα στο αυτοκίνητο. ➜ Αισθητή ήταν η μείωση της αποθεματοποίησης, αλλά, αντίθετα, και η αύξηση αποζημιώσεων, με την απελευθέρωση αποθεμάτων προηγούμενων χρήσεων να συνεχίζεται για μία ακόμη χρονιά, γεγονός που βοήθησε σημαντικά στη διατήρηση της κερδοφορίας. ➜ Ο Δείκτης Φερεγγυότητας (SCR) κινήθηκε αυξητικά, σημειώνοντας μεταβολή κατά 11%, αποκλιμακώνοντας ελαφρά τη διαφορά με τον ευρωπαϊκό μέσο όρο, που ανέρχεται σε 239%, ενώ ο δείκτης σε επίπεδο Ελλάδας, που ανήλθε σε 173%, παραμένει ανάμεσα στους πιο μικρούς στην Ευρώπη. Στο ίδιο μήκος κύματος και ο δείκτης ελάχιστης κεφαλαιακής απαίτησης (MCR), που αυξήθηκε σημαντικά στο 452% σε επίπεδο Ελλάδας, αισθητά κάτω από τον ευρωπαϊκό μέσο όρο του 648%. Η εκδήλωση ολοκληρώθηκε με τον Γιώργο Ραουνά, γενικό διευθυντή, Συμβουλευτικό Τμήμα Διαχείρισης Κινδύνων της KPMG,

ACCOUNTANCY GREECE

34

Μειωμένη η αισιοδοξία των διευθυνόντων συμβούλων σχετικά με την παγκόσμια οικονομική ανάπτυξη 22Η ΠΑΓΚΌΣΜΙΑ ΕΤΉΣΙΑ ΈΚΘΕΣΗ CEO ΤΗΣ PwC

Σ

χεδόν το 30% των επιχειρηματικών ηγετών εκτιμούν ότι η παγκόσμια οικονομική ανάπτυξη θα μειωθεί μέσα στους επόμενους 12 μήνες, ποσοστό σχεδόν εξαπλάσιο σε σχέση με το αντίστοιχο 5% που καταγράφηκε την περασμένη χρονιά. Αυτό αποτελεί ένα από τα σημαντικότερα ευρήματα της έρευνας «22nd Annual Global CEO Survey», στην οποία συμμετείχαν περισσότεροι από 1.300 διευθύνοντες σύμβουλοι και η οποία δημοσιεύτηκε στην ετήσια συνάντηση του Παγκόσμιου Οικονομικού Φόρουμ που πραγματοποιήθηκε στο Νταβός. Το συγκεκριμένο εύρημα έρχεται σε πλήρη αντίθεση με την περυσινή αλματώδη αύξηση της αισιόδοξης στάσης, από 29% σε 57%, σχετικά με τις προοπτικές της παγκόσμιας ανάπτυξης. Ωστόσο, διακρίνονται κάποια σημάδια αισιοδοξίας, με το 42% να εξακολουθεί να βλέπει θετικές προοπτικές. Σε γενικές γραμμές, οι απόψεις των CEO σχετικά με την παγκόσμια οικονομική ανάπτυξη εμφανίζονται ακραίες, ενώ συνολικά προβλέπουν πτώση. Αντίστοιχα είναι και τα ποσοστά για την Ελλάδα, με μόνο το 44% να εκτιμά ανάπτυξη, σε αντίθεση με το 78% το 2018.

24

ΣΗΜΑΝΤΙΚΉ ΜΕΊΩΣΗ ΤΗΣ ΑΙΣΙΟΔΟΞΊΑΣ ΓΙΑ ΒΡΑΧΥΠΡΌΘΕΣΜΗ ΑΎΞΗΣΗ ΤΩΝ ΕΣΌΔΩΝ Μειωμένη είναι η αισιοδοξία αναφορικά και με τις βραχυπρόθεσμες προοπτικές των εταιρειών. Συγκεκριμένα, το 23% των ελλήνων CEO που συμμετείχαν στην έρευνα δήλωσαν «ιδιαίτερα αισιόδοξοι» για τις προοπτικές ανάπτυξης του οργανισμού τους στους επόμενους 12 μήνες, ενώ σε βάθος τριετίας το ποσοστό αυξάνεται σε 36%. Υπ’ αυτό το πρίσμα, για την ενίσχυση των εσόδων της φετινής χρονιάς οι διευθύνοντες σύμβουλοι σκοπεύουν να στηριχθούν κατά κύριο λόγο στην αύξηση της αποτελεσματικότητας των λειτουργιών (77%) και στη οργανική ανάπτυξη (79%). ΠΑΡΆΓΟΝΤΕΣ ΠΟΥ ΑΠΕΙΛΟΎΝ ΤΗΝ ΑΝΆΠΤΥΞΗ Η διαχείριση του λαϊκισμού που έχει σημειώσει άνοδο στις αγορές που συμμετέχουν στην έρευνα και οι τεταμένες εμπορικές σχέσεις αποτελούν σε παγκόσμιο επίπεδο δύο από τις σημαντικότερες απειλές για την ανάπτυξη. Στην Ελλάδα, περισσότεροι από τους μισούς (54%) διευθύνοντες συμβούλους που συμμετείχαν

στην έρευνα κατέταξαν την αυξανόμενη φορολογική επιβάρυνση ως τη σημαντικότερη απειλή για τις επιχειρήσεις τους. Ωστόσο, ο δείκτης έχει μειωθεί σημαντικά σε σχέση με τα υψηλά επίπεδα του 2017 (81%). Η φετινή έρευνα έχει μελετήσει σε βάθος και τους τομείς των Data & Analytics και της Τεχνητής Νοημοσύνης, δύο τομείς στους οποίους επικεντρώνονται και οι ηγέτες της αγοράς.

DATA & ANALYTICS Σύμφωνα με τις απαντήσεις των συμμετεχόντων, οι διευθύνοντες σύμβουλοι εξακολουθούν να προβληματίζονται για τις δυνατότητες των οργανισμών σχετικά με την αξιοποίηση των δεδομένων, με αποτέλεσμα τη δημιουργία ενός μεγάλου πληροφοριακού κενού που παραμένει άλυτο τα τελευταία δέκα χρόνια. Παρά τις υψηλές επενδύσεις σε υποδομές πληροφορικής που έχουν πραγματοποιηθεί τα τελευταία χρόνια, οι διευθύνοντες σύμβουλοι εξακολουθούν να υποστηρίζουν ότι δεν έχουν στη διάθεσή τους όλη την πληροφόρηση που χρειάζονται για τη λήψη αποτελεσματικών αποφάσεων που εξασφαλίζουν τη μακροχρόνια επιτυχία

ΤΕΧΝΗΤΉ ΝΟΗΜΟΣΎΝΗ (ARTIFICIAL INTELLIGENCE) Το 75% των ερωτηθέντων στην Ελλάδα και το 85% παγκοσμίως πιστεύει ότι η τεχνητή νοημοσύνη θα επιφέρει σημαντικές αλλαγές στον τρόπο διεξαγωγής της δραστηριότητάς τους μέσα στα επόμενα πέντε χρόνια, με σχεδόν τα δύο τρίτα εξ αυτών να θεωρούν τις αλλαγές μεγαλύτερες από του Διαδικτύου. Παρά τις υψηλές προσδοκίες, πάνω από τους μισούς (54%) διευθύνοντες συμβούλους στην Ελλάδα δεν διαθέτουν κάποιο σχέδιο υιοθέτησης τεχνητής νοημοσύνης, ενώ το 31% σκοπεύει να εκπονήσει σχετικό πλάνο μέσα στην επόμενη τριετία. Αναφορικά με τον αντίκτυπο που θα έχει η τεχνητή νοημοσύνη στις θέσεις εργασίας, το 88% των ερωτηθέντων από την Κίνα πιστεύει ότι θα καταργήσει περισσότερες θέσεις εργασίας από όσες θα δημιουργήσει. Λιγότερο επιφυλακτικοί

δηλώνουν οι CEO στην Ελλάδα, με τον αντίστοιχο δείκτη να αγγίζει το 42%. Σύμφωνα με τον Μάριο Ψάλτη, CEO PwC Greece: «Οι επιχειρήσεις που θα παραμείνουν ανταγωνιστικές είναι εκείνες που θα δουν τη λειτουργία τους ως μέρος μια διεθνούς μεταβαλλόμενης αγοράς, η οποία διαμορφώνεται από τις παγκόσμιες τάσεις. Προς αυτή τη κατεύθυνση απαιτείται επαναπροσδιορισμός της εταιρικής κουλτούρας και εστίαση στη μεγάλη εικόνα. Η τεχνολογία γίνεται αρωγός, προσφέροντας ευκαιρίες. Οδηγεί ωστόσο και σε έλλειψη δεξιοτήτων, που είναι εμφανής και στην Ελλάδα, καλώντας τις επιχειρήσεις για τοποθέτηση του ανθρώπινου δυναμικού και της εκπαίδευσης υψηλά στη λίστα των προτεραιοτήτων. Σημαντικό εύρημα της έρευνας αποτελεί το γεγονός ότι η φορολογική επιβάρυνση παραμένει η μεγαλύτερη απειλή για τους CEO των ελληνικών επιχειρήσεων, όταν σε διεθνές επίπεδο το βλέμμα έχει στραφεί στο κενό δεξιοτήτων των εργαζομένων. Απαιτείται, λοιπόν, προσαρμογή του φορολογικού πλαισίου και μετάβαση σε ένα δίκαιο και σταθερό μοντέλο που ενθαρρύνει την ανάπτυξη και τη βιωσιμότητα».

2019

ντική, γεγονός που καθιστά αναγκαία τη συνεργασία του επιχειρηματικού κόσμου, των κυβερνήσεων και των εκπαιδευτικών φορέων για να ανταποκριθούν στις συνεχώς μεταβαλλόμενες ανάγκες του εργατικού δυναμικού».

ΜΑΡΤΙΟΣ

και την ανθεκτικότητα των εταιρειών τους. Οι προσδοκίες των ηγετών έχουν σίγουρα αυξηθεί λόγω των τεχνολογικών εξελίξεων, όμως οι CEO γνωρίζουν ότι οι δυνατότητες ανάλυσης που έχουν στη διάθεσή τους δεν συμβαδίζουν με τον όγκο των δεδομένων, ο οποίος έχει σημειώσει εκθετική αύξηση κατά την τελευταία δεκαετία. Αναφορικά με την αντιμετώπιση αυτού του κενού δεξιοτήτων, οι CEO συμφωνούν ότι δεν υπάρχει άμεση λύση. Το 54% των ερωτηθέντων στην Ελλάδα υποστηρίζει ότι η λύση στο πρόβλημα είναι η επανεκπαίδευση και η αναβάθμιση των δεξιοτήτων, ενώ το 21% θεωρεί ότι η διαρκής εκπαίδευση θα μπορούσε να αποτελέσει μια λύση. Όπως υποστηρίζει ο Bob Moritz, πρόεδρος του παγκόσμιου δικτύου της PwC: «Καθώς οι τεχνολογικές εξελίξεις συνεπάγονται ραγδαίες αλλαγές στην επιχειρηματικότητα, οι εργαζόμενοι με δεξιότητες στη διαχείριση δεδομένων και τη χρήση της ψηφιακής τεχνολογίας γίνονται ακόμη πιο πολύτιμοι, αλλά και περισσότερο δυσεύρετοι. Ωστόσο, η ανάγκη για ανθρώπους με προσωπικές δεξιότητες (soft skills) είναι επίσης σημα-

ACCOUNTANCY GREECE

34

Ο κίνδυνος απάτης στις μικρομεσαίες επιχειρήσεις (ΜμΕ) και ο ρόλος της εταιρικής διακυβέρνησης ΕΙΡΉΝΗ Ι. ΠΑΠΑΔΟΠΟΎΛΟΥ Director of Quality & Risk Management committee CPA, CFE, MBA, Partner of ΣΟΛ CROWE

Ο

ι μικρομεσαίες επιχειρήσεις (ΜμΕ) αποτελούν τον βασικό κορμό της ελληνικής οικονομίας και αναπόσπαστο στοιχείο του μηχανισμού παραγωγής της. Η ελληνική οικονομία έχει εναποθέσει τις ελπίδες της για ανάπτυξη και σταδιακό απεγκλωβισμό από τη μακροχρόνια οικονομική κρίση στην καινοτομία, στις νέες τεχνολογίες στο ηλεκτρονικό εμπόριο και στο ταλαντούχο ανθρώπινο δυναμικό, τομείς στους οποίους επενδύουν οι ΜμΕ, όπως επιβεβαιώνεται από σχετικές έρευνες. Στην προσπάθειά τους οι ΜμΕ να ορθώσουν το ανάστημά τους, θα πρέπει να διαμορφώσουν ένα σωστό σύστημα διακυβέρνησης, ανάλογα με το μέγεθος και τις δραστηριότητές τους, ώστε να ορίσουν μεσοπρόθεσμες στρατηγικές ανάπτυξης και να οχυρωθούν απέναντι σε κινδύνους, που αν αγνοήσουν μπορεί να αποβούν μοιραίοι για τη βιωσιμότητά τους. Ένα από τα ευαίσθητα σημεία των ελληνικών ΜμΕ είναι η αδυναμία τους να αντιμετωπίσουν φαινόμενα απάτης που διαπιστώνονται αφού διαπραχθούν, είτε

εκ των έσω, από το προσωπικό και τα στελέχη τους, είτε από εξωτερικές πηγές, με κατάληξη την αφαίμαξη της εταιρικής περιουσίας. Για να έχουμε μια καλύτερη εικόνα των περιπτώσεων απάτης, του ρόλου της εταιρικής διακυβέρνησης και των προτάσεων για αντιμετώπιση κινδύνων απάτης στις ελληνικές ΜμΕ, κρίνεται σκόπιμο να γίνουν κατανοητά τα μεγέθη των επιχειρήσεων για τις οποίες μιλάμε, τα οποία καθορίζουν και τις μετέπειτα πολιτικές τους.

ΠΟΙΕΣ ΕΠΙΧΕΙΡΉΣΕΙΣ ΧΑΡΑΚΤΗΡΊΖΟΝΤΑΙ ΜΙΚΡΟΜΕΣΑΊΕΣ (SMES, MμE); Για τις εταιρείες εντός Ευρωπαϊκής Ένωσης, τα κριτήρια για τον ορισμό και τη διάκριση των ΜμΕ, όπως προβλέπονται στη σύσταση 2003/361/EΚ της Ευρωπαϊκής Επιτροπής, είναι ο αριθμός των εργαζομένων, ο κύκλος εργασιών και το γενικό σύνολο ενεργητικού. Τα ισχύοντα μέχρι τη σύνταξη του παρόντος κριτήρια είναι (βλ. πίνακα).

πινακασ

κατηγορία μμε κριτήρια διαχωρισμού

26

πολύ μικρές

mικρές

μεσαίες

Αριθμός εργαζομένων

0-9

10-49

50-249

Κύκλος εργασιών ή σύνολο ενεργητικού σε εκατ. ευρώ

0-2

2-10

10-43

Από τις αρχές του 2018, η Ευρωπαϊκή Επιτροπή έθεσε σε διαβούλευση την αναθεώρηση των κριτηρίων διάκρισης των ΜμΕ, καθώς τα ανωτέρω κριτήρια ισχύουν από το 2003 και σίγουρα χρήζουν επανεξέτασης. Τα αποτελέσματα της διαβούλευσης αναμένονται τους επόμενους μήνες. Σύμφωνα με την ετήσια έκθεση της Ευρωπαϊκής Επιτροπής για την περίοδο 2017-2018, οι πολύ μικρές επιχειρήσεις στην Ευρώπη ανέρχονται στο 93,1% του συνόλου των επιχειρήσεων και στο 93,3% των επιχειρήσεων του μη χρηματοπιστωτικού τομέα. Τα ποσοστά των ελληνικών μικρομεσαίων επιχειρήσεων ακολουθούν αυτά των ευρωπαϊκών επιχειρήσεων. Οι ελληνικές επιχειρήσεις είναι κατά βάση οικογενειακές και ολιγομελείς, και η διοίκησή τους απαρτίζεται συνήθως από μέλη της ίδιας οικογένειας.

ΤΑ ΣΥΧΝΌΤΕΡΑ ΕΜΦΑΝΙΖΌΜΕΝΑ ΠΕΡΙΣΤΑΤΙΚΆ ΑΠΆΤΗΣ ΣΤΙΣ ΜμΕ Οι μικρομεσαίες επιχειρήσεις παγκοσμίως είναι εκτεθειμένες σε όλες τις μορφές απάτης που ταλανίζουν κάθε τύπο επιχείρησης, αλλά είναι περισσότερο ευάλωτες σε σχέση με τις μεγαλύτερες επιχειρήσεις. Σκοπός του παρόντος δεν είναι η εκτενής αναφορά στα είδη εταιρικής απάτης, αλλά να αναδείξουμε αυτά που συναντώνται συχνότερα στις ΜμΕ. Με τυχαία σειρά, αναλύονται στα εξής:

4. Διαδικτυακή τραπεζική (Online banking) Πρόκειται για τη μεταφορά ποσών σε εσφαλμένους τραπεζικούς λογαριασμούς. Το κυβερνοέγκλημα δεν ήταν ποτέ τόσο εκλεπτυσμένο και οι ιδιοκτήτες των ΜμΕ είναι ανοχύρωτοι σε απάτες στις οποίες συμμετέχει εξελιγμένη τεχνολογία.

5. Εικονικές αγορές (false invoicing) Εδώ συναντώνται συχνά δύο περιπτώσεις απάτης: - Λήψη εικονικού τιμολογίου από «κατασκευασμένο» προμηθευτή, με ευθύνη υπαλλήλου της επιχείρησης.

2019

δηλώσει εσφαλμένες πωλήσεις.

2. Κλοπή μετρητών (cash theft) Τα μετρητά κατά έναν περίεργο τρόπο «εξαφανίζονται» συχνά σε μικρές επιχειρήσεις. Αυτό μπορεί να συμβεί είτε με τη μη καταχώρηση της είσπραξης στα βιβλία είτε με τη φυσική απώλεια μετρητών από το ταμείο.

3. Παραποίηση επιταγών (Check tampering) Πρόκειται για έκδοση επιταγών προς ανύπαρκτους δικαιούχους ή στο όνομα υπαλλήλου ή σε εικονική επιχείρηση. Σε όλες τις περιπτώσεις, συμμετοχή στην απάτη έχει υπάλληλος της επιχείρησης.

ΜΑΡΤΙΟΣ

1. Απάτη μισθοδοσίας (payroll fraud) Η απάτη μισθοδοσίας είναι πολύ συχνή γιατί οι περισσότερες μικρές επιχειρήσεις δεν διαθέτουν δικλίδες ασφαλείας και οι ιδιοκτήτες δεν έχουν γνώσεις χειρισμού αυτών των προγραμμάτων. Η απάτη μισθοδοσίας έχει πολλές μορφές. Για παράδειγμα, μπορεί να καταχωρηθούν στη μισθοδοσία για συγκεκριμένο υπάλληλο περισσότερες ώρες εργασίας από τις πραγματικές ή να γίνει παρέμβαση στο ποσό των αμοιβών. Μία άλλη περίπτωση υφίσταται όταν υπάλληλος που πληρώνεται με προμήθεια επί πωλήσεων

ACCOUNTANCY GREECE

- Λήψη κανονικού τιμολογίου αλλά μεταφορά των χρημάτων από υπάλληλο της επιχείρησης σε λογαριασμό που δεν ανήκει στον προμηθευτή.

6. Email για πληρωμές τρίτων (invoice email/CEO fraud) Πρόκειται για την περίπτωση που μέσω email απατεώνες που υποδύονται προμηθευτές της επιχείρησης ή τον διευθύνοντα σύμβουλο καθοδηγούν τη διοχέτευση χρηματικών ποσών σε εναλλακτικούς λογαριασμούς.

7. Κλοπή εσόδων (Revenue skimming) Στη συγκεκριμένη περίπτωση, κατά την πώληση κάποιου εμπορεύματος ή υπηρεσίας, ο πελάτης πληρώνει τον ταμία, ο οποίος δεν εκδίδει παραστατικό για την είσπραξη. Εάν πρόκειται και για πώληση λιανικής, τότε χωρίς απόδειξη δεν αποδεικνύεται η πώληση, συνεπώς δεν καταχωρείται στα βιβλία και το έσοδο.

8. Κυβερνοαπάτη (Cyberfraud) Οι ΜμΕ είναι ιδιαίτερα ευάλωτες σε περιστατικά τέτοιας απάτης, καθώς κινούνται με πολύ αργούς ρυθμούς στην ανάπτυξη ασφαλών ηλεκτρονικών συστημάτων και δικλίδων ασφαλείας και συνήθως δεν φημίζονται για τον καταμερισμό των λογιστικών καθηκόντων, σε ό,τι αφορά τις ηλεκτρονικές μεταφορές, πληρωμές και καταχωρήσεις. Έρευνες που έχουν διεξαχθεί στην Αγγλία για τα θύματα κυβερνοεπίθεσης, έδειξαν ότι το κόστος τέτοιας απάτης στις ΜμΕ ανέρχεται σε περισσότερες από £1.000 ανά περιστατικό, ενώ έχουν χαθεί πάνω από 50.000 θέσεις εργασίας λόγω αναγκαίων περικοπών που πραγματοποίησαν οι επιχειρήσεις, προκειμένου να αντεπεξέλθουν στο κόστος από τις κυβερνοεπιθέσεις.

9. Δωροδοκία - χρηματισμός (Briberry) Εδώ έχουμε το σύνηθες για τα ελληνικά δεδομένα φαινόμενο της πληρωμής προσώπου που συνήθως κατέχει «θέση κλειδί» σε κάποιο δημόσιο οργανισμό, προκειμένου να διευκολυνθεί η επιχείρηση είτε γραφειοκρατικά είτε για να αποφύγει δυσβάσταχτα πρόστιμα και ποινές από φορολογικές ή άλλες παραβάσεις.

ΠΩΣ ΣΥΝΔΈΕΤΑΙ Η ΕΤΑΙΡΙΚΉ ΔΙΑΚΥΒΈΡΝΗΣΗ ΜΕ ΤΑ ΠΕΡΙΣΤΑΤΙΚΆ ΑΠΆΤΗΣ; Εξ ορισμού, η εταιρική διακυβέρνηση αναφέρεται στο σύνολο αυτών των δια-

28

34

δικασιών και μεθόδων με βάση τις οποίες ένας οργανισμός κατευθύνεται και ελέγχεται. Μέσω της εταιρικής διακυβέρνησης ορίζεται η δομή της εταιρείας, η στρατηγική που θα ακολουθηθεί για την εκπλήρωση των στόχων, προσδιορίζονται οι κίνδυνοι και πώς θα τους διαχειριστεί η επιχείρηση, ενώ παρέχεται η δυνατότητα στους ενδιαφερόμενους να παρακολουθήσουν την απόδοση της διοίκησης. Οι επιχειρήσεις που εφαρμόζουν κανόνες εταιρικής διακυβέρνησης αξιοποιούν ορθά τους διατιθέμενους πόρους, επιτυγχάνουν μια αποτελεσματική εσωτερική οργάνωση, αποκτούν ανταγωνιστικότητα και εντέλει ωθούνται προς την υγιή ανάπτυξη με τη χρήση πολιτικών διαφάνειας. Όταν υφίστανται δομές, τίθενται σε λειτουργία διαδικασίες που διασφαλίζουν ότι οι ενδιαφερόμενοι για τον οργανισμό δεν αδικούνται από τις ενέργειες ή τις παραλείψεις των διαχειριστών του. Για να πετύχει μια εταιρική διακυβέρνηση, πρέπει να έχει το management την απαιτούμενη ελευθερία για να διοικήσει χωρίς παρεμπόδιση, αλλά να είναι ελεγχόμενο για την αποτελεσματικότητα της διοίκησής του. Είναι γνωστό ότι στις ΜμΕ οι ρόλοι του μετόχου, του management και του διοικητικού συμβούλου είναι πολλές φορές ταυτόσημοι και όχι διακριτοί. Ειδικά στις οικογενειακές επιχειρήσεις, όπου τίθεται και ζήτημα διαδοχής της πρώτης γενιάς από τη δεύτερη, τίθενται ζητήματα δυσκολίας στην ιεράρχηση αρμοδιοτήτων, διαφορά αντιλήψεων και έλλειψη εμπειρίας, κυρίως στα νεότερα στελέχη. Οι βασικές αδυναμίες αλλά και οι ευθύνες της εταιρικής διακυβέρνησης σε σχέση με περιστατικά απάτης εστιάζονται (διαζευκτικά ή σωρευτικά), κυρίως στα εξής: 1. Αδυναμία ανάπτυξης και εφαρμογής κουλτούρας ηθικής επαγγελματικής συμπεριφοράς από όλα τα επίπεδα προσωπικού της επιχείρησης.

2. Αδυναμία καθορισμού επιπέδων ιεράρχησης στη λήψη αποφάσεων και στην έγκριση πληρωμών για αγορές - δαπάνες - επενδύσεις.

3. Συμμετοχή μελών διοίκησης σε σκάνδαλα απάτης.

4. Έλλειψη ενημέρωσης και εκπαί-

δευσης ως προς τη διαχείριση κινδύνων απάτης.

5. Αδυναμία σχεδιασμού, λειτουργίας και εποπτείας ενός επαρκούς συστήματος εσωτερικού ελέγχου.

6. Αδυναμία αναγνώρισης εκ μέρους των μελών της επιχείρησης του περιβάλλοντός της (know your suppliers, kνow your clients, know your employees). Ειδικά η διακυβέρνηση στις μικρές και πολύ μικρές οικογενειακές επιχειρήσεις είναι πολύ πιο ευάλωτη σε περιστατικά απάτης, καθώς: - Η νεότερη γενιά που λαμβάνει μέρος στη διοίκηση της επιχείρησης και αναμένεται να διαδεχθεί την προηγούμενη συνήθως είναι προστατευμένη και όχι προετοιμασμένη για τη διαδοχή.

ΜΈΤΡΑ ΠΟΥ ΜΠΟΡΟΎΝ ΝΑ ΛΗΦΘΟΎΝ ΓΙΑ ΤΗ ΒΕΛΤΊΩΣΗ ΤΗΣ ΕΤΑΙΡΙΚΉΣ ΔΙΑΚΥΒΈΡΝΗΣΗΣ Η καλύτερη πρόληψη για μια ΜμΕ σε

2019

διοικήσεως περί εμπιστευτικότητας στα εταιρικά θέματα κατά τη διάρκεια και μετά την αποχώρησή τους από την εταιρεία.

8. Αξιοποίηση από τη διοίκηση των επιχειρήσεων (κυρίως των μεσαίων) μηχανισμών ετήσιου ελέγχου και πιστοποίησης των εσωτερικών συστημάτων τους σε θέματα συμμόρφωσης με εθνικές ή και διεθνείς νομοθετικές διατάξεις για την πρόληψη και καταστολή της απάτης.

9. Ανάπτυξη σεναρίων επανορθωτικών πρακτικών σε περιπτώσεις έκτακτης ανάγκης και σχεδιασμός πλάνων συνέχισης δραστηριότητας.

10. Ασφάλιση περιουσιακών στοιχείων που κρίνονται ευάλωτα σε περιστατικά απάτης.

11. Εναλλαγή των μελών της διοικήσεως που εγκρίνουν πληρωμές για αγορές - δαπάνες - επενδύσεις.

12. Σωστές αποφάσεις διαδοχής στην ηγεσία, όταν πρόκειται για μικρές ή μεσαίες οικογενειακές επιχειρήσεις. Πριν τη διαδοχή απαιτείται εκπαίδευση των νεότερων μελών ως προς τις δεξιότητες και ικανότητές τους, αλλά και ως προς τις τεχνικές διαχείρισης οικονομικών θεμάτων.

13. Πρέπει να βρεθεί η κατάλληλη ισορροπία μεταξύ των αναγκών της επιχείρησης και των απαιτήσεων της οικογένειας, στις οικογενειακού τύπου επιχειρήσεις, για να μην ακυρωθούν η εταιρική κουλτούρα και οι εταιρικές επιδιώξεις από επιμέρους ατομικά ή οικογενειακά συμφέροντα.

14. Να γνωρίζει η επιχείρηση πότε πρέπει να ζητήσει βοήθεια. Όταν υπάρχουν υπόνοιες για πιθανή απάτη, η διοίκηση μιας ΜμΕ θα πρέπει να μην υπερεκτιμά τις ικανότητές της, αλλά να επικοινωνεί με ειδικούς για να ανιχνευθεί πιθανή εγκληματική δραστηριότητα και να στοιχειοθετηθεί η κατηγορία πιθανών ευθυνών. Μην ξεχνάμε ότι όταν η απάτη γίνει αντιληπτή, η επιχείρηση έχει ήδη κάποιο κόστος, το οποίο, αν δεν αναληφθούν οι κατάλληλες ενέργειες, είναι εύκολο να γιγαντωθεί. Κάθε επιχείρηση πρέπει να κρίνεται ξεχωριστά, με βάση το είδος της, τη δομή της, το μέγεθός της και τις αδυναμίες που αναγνωρίζει σε θέματα απάτης, ώστε να εφαρμόσει τα κατάλληλα μέτρα σε επίπεδο διακυβέρνησης.

ΜΑΡΤΙΟΣ

- Δεν αξιοποιούνται ικανά στελέχη εκτός οικογενείας.

- Οι ρόλοι, οι ευθύνες και οι αποφάσεις είναι συγκεντρωμένες σε ένα πρόσωπο και λαμβάνονται μονομερώς, χωρίς έλεγχο.

- Οι πολύ μικρές επιχειρήσεις δεν επενδύουν στην αναβάθμιση και την ασφάλεια των ηλεκτρονικών τους συστημάτων, λόγω κόστους.

- Η χωρίς όρους και όρια εμπιστοσύνη που δείχνουν οι διοικούντες στο προσωπικό.

ζητήματα απάτης είναι η εφαρμογή των κατάλληλων διοικητικών δομών, η παροχή κινήτρων στους ασκούντες τη διοίκηση να ενεργήσουν εντός προκαθορισμένων ορίων και να καταστεί σαφές στο περιβάλλον της επιχείρησης ότι δεν υπάρχουν ευκαιρίες, ούτε ανοχή, για ανάπτυξη απάτης στο εσωτερικό της. Τα βασικότερα μέτρα που μπορεί να λάβει μία ΜμΕ για να βελτιώσει τη διακυβέρνησή της προς την κατεύθυνση της αποφυγής φαινομένων απάτης είναι: 1. Σχεδιασμός και λειτουργία επαρκούς συστήματος εσωτερικού ελέγχου, το οποίο να αξιολογεί τα ευάλωτα σημεία της επιχείρησης και τους πιθανούς κινδύνους απάτης.

2. Συμμετοχή στη διοίκηση ανεξάρτητων μελών Δ.Σ., η επιλογή των οποίων να γίνεται αποδεδειγμένα με διαφανείς διαδικασίες.

3. Συνεχής εκπαίδευση των μελών Δ.Σ., των Επιτροπών Ελέγχου (όπου υπάρχουν) και των στελεχών της επιχείρησης σχετικά με τον ρόλο τους και την αναγνώριση στοιχείων απάτης, καθώς και την αντιμετώπισή τους.

4. Υιοθέτηση ενός κώδικα εταιρικής διακυβέρνησης (κυρίως από τις μεσαίες επιχειρήσεις) που να είναι εφαρμόσιμος, ευέλικτος και εύκολο να αξιολογηθεί, τόσο στην εκάστοτε κλειόμενη χρήση όσο και ιστορικά.

5. Σχεδιασμός προσαρμοσμένων στις λειτουργίες της επιχείρησης κανονισμών, με διαβάθμιση αρμοδιοτήτων έγκρισης, ο οποίος να προάγει την εσωτερική επικοινωνία και συνεργασία, ειδικά στις οικογενειακές επιχειρήσεις, στις οποίες πρέπει να διευθετείται και η υγιής σχέση μεταξύ μελών της ίδιας οικογένειας.

6. Δημιουργία από τη διοίκηση ενός κώδικα δεοντολογίας με σαφή ανάπτυξη της επιχειρησιακής κουλτούρας, των ορίων επαγγελματικής συμπεριφοράς και των μέτρων που θα ληφθούν σε περίπτωση παρέκκλισης. Ο κώδικας πρέπει να είναι γνωστός σε όλο το προσωπικό. Στις μικρές επιχειρήσεις, αυτός ο κώδικας μπορεί να είναι προφορικός αλλά να μεταδίδεται στα μέλη τους μέσω τακτικών συναντήσεων με τη διοίκηση, στο πλαίσιο μιας υγιούς εταιρικής επικοινωνίας.

7. Έγγραφες δεσμεύσεις από τα μέλη της

ACCOUNTANCY GREECE

34

Η φύση της Λογιστικής: Μια φιλοσοφική εξέτασή της ΒΑΣΊΛΕΙΟΣ Φ. ΦΊΛΙΟΣ ΟΜΟΤΙΜΟΣ ΚΑΘΗΓΗΤΗΣ ΠΑΝΕΠΙΣΤΗΜΙΟΥ

Ε

ίναι θεμελιώδους σημασίας οι λογιστές να δίνουν επιτέλους περισσότερη περίσκεψη και στοχασμό στο ζήτημα του τι είναι η φύση του επιστημονικού κλάδου που υπηρετούν1. Η μεγαλύτερη δυσκολία της λογιστικής έγκειται στις μετρήσεις της2. Αντιθέτως προς τις μετρήσεις της φυσικής, όπου χρησιμοποιούνται μέτρα όπως το μήκος, το βάρος κ.τ.τ., οι λογιστικές «μετρήσεις» δεν είναι προσθετές/προσθέσιμες (additive)3. Ακόμη και όταν όλα τα περιουσιακά στοιχεία μιας επιχείρησης αποτιμηθούν επί της αυτής βάσεως (τέτοια όπως είναι η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία4), το άθροισμα των καθ’ έκαστο περιουσιακό στοιχείο (εξατομικευμένα - ξεχωριστά) αξιών σπανίως –εάν ποτέ συμβαίνει– ισούται με την καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία της ομάδας των περιουσιακών στοιχείων ως ένα σύνολο5. Αυτή η διαφορά μεταξύ μετρήσεων της «αξίας» και μετρήσεων, π.χ., του μήκους είναι θεμελιώδους σημασίας και θέτει, δικαιολογημένα, πολλές αμφισβητήσεις στην εγκυρότητα των παρομοιώσεων της λογιστικής προς τις θετικές επιστήμες6. Τα μαθηματικά (που δεν είναι από μόνα τους επιστήμη εφαρμοσμένης φύσεως και δεν εξαρτάται η αλήθεια-εγκυρότητά τους από ελέγχους εμπειρικής φύσεως7) είναι ωστόσο μία επιστήμη της οποίας πολλές

30

έννοιες είναι και συναφείς στους χρήστες και ακριβείς, δίχως να είναι δυνατόν να ελεγχθούν εμπειρικώς. Παρομοίως, η χρησιμότητα των δικαστηρίων είναι γενικώς αποδεκτή, αλλά τα νομικά σίγουρα δεν είναι μία επιστήμη κατά την έννοια των φυσικομαθηματικών επιστημών. Εντούτοις, νομικές διαδικασίες σχεδιάζονται έτσι ώστε να εξασφαλίζεται ότι αποφάσεις βασίζονται σε τεκμήρια τα οποία είναι και συναφή και επαληθεύσιμα. Επομένως δεν έχει νόημα να αισθανόμαστε άσχημα που η λογιστική δεν έχει αναπτύξει νόμους ή θεωρίες όμοιας φύσεως προς τη φυσική, ή να προτείνουμε πώς αυτή θα έπρεπε να πράξει τοιουτοτρόπως. Εμείς πρέπει να εξετάσουμε την εσωτερική φύση της λογιστικής και να θεωρήσουμε κατά πόσον αυτή ασχολείται με φαινόμενα όμοια προς αυτά των φυσικών επιστημών, προτού συμπεράνουμε το τι είναι στη φύση μιας επιστήμης καθαυτής. Οι νόμοι της φυσικής, κατ’ αντίθεση προς τους «νόμους» της λογιστικής (ή του δικαίου), είναι αυτεπιβαλλόμενοι. Τους ανακαλύπτουμε, αλλά δεν μπορούμε να τους κατασκευάσουμε. Κατ’ αντιδιαστολή προς το περιβάλλον των θετικών επιστημών, ο λογιστής λειτουργεί σε έναν εντελώς διαφορετικό κόσμο. Εάν ένας «νόμος» της λογιστικής βρεθεί να μην είναι αποδεκτός, αυτό δεν έχει αναγκαστικά ως επακόλουθο ότι οι

λογιστές ήταν λανθασμένοι στο να τον προτείνουν. Οι συνθήκες του πραγματικού κόσμου μπορεί να έχουν αλλάξει εν τω μεταξύ, καθιστώντας τον νόμο πλέον μη εφαρμόσιμο, ή οι άνθρωποι μπορεί απλώς να αρνούνται να υπακούσουν σε αυτόν. Η λογιστική, όπως και η νομική, αλλά αντιθέτως προς τις φυσικές επιστήμες, ασχολείται με ένα σύστημα που δημιουργήθηκε από ανθρώπους, ως εκ τούτου τα θεμελιώδη χαρακτηριστικά του συνεχώς αλλάζουν και εξελίσσονται. Τα βασικά χαρακτηριστικά του λογιστικού περιβάλλοντος δεν είναι σταθερά ούτε στον χώρο (οι κομμουνιστές της Βόρειας Κορέας έχουν αρκετά διαφορετική άποψη της λογιστικής από την Επιτροπή Κεφαλαιαγοράς, SEC, στις ΗΠΑ) ούτε στον χρόνο (η ιστορία της λογιστικής είναι μίια ιστορία ανθρώπινης προσαρμογής σε μεταβαλλόμενες ανθρώπινες συνθήκες, π.χ. τις εμπορικές ή βιομηχανικές συνήθειες). Η λογιστική ασχολείται με ένα σύστημα (το οικονομικό σύστημα) το οποίο είναι ανθρώπινο δημιούργημα, σχεδιασμένο να ικανοποιεί ανθρώπινη ανάγκη και το οποίο πρέπει, ως εκ τούτου, να είναι πάνω απ’ όλα χρήσιμο. Το λογιστικό περιβάλλον ρέπει σε πολλές επιρροές μη αιτιοκρατικής φύσεως, επιρροές σχετιζόμενες όχι μόνο με μακροχρόνιες νομικές, πολιτισμικές και πολιτικές παραδόσεις, αλλά επίσης με βρα-

ΜΑΡΤΙΟΣ

2019

ACCOUNTANCY GREECE

34

Οι λογιστές χρησιμοποιούν έννοιες, όπως «αλήθεια» και «αμεροληψία» (και σε πολλές δικαιοδοσίες τους απαιτείται από τον νόμο να πράττουν τοιουτοτρόπως), οι οποίες είναι αξιολογικά φορτισμένες, αν και η γενική πεποίθηση είναι ότι η ουδετερότητα (αμεροληψία προς όλους) μεταξύ των διαφόρων ενδιαφερομένων μερών είναι ένας σπουδαίος σκοπός τής προς τα έξω χρηματοοικονομικής λογοδοσίας και αναφοράς. χυχρόνιες κινήσεις στην ψυχολογία μαζών (βλ. σχετική ανάλυση στο Β. Φίλιος, 2018). Έτσι, μηχανικοί, των οποίων ο επιστημονικός κλάδος βασίζεται στην παραδοσιακή έννοια της επιστήμης, ασχολούνται με ουσίες όπως ο σίδηρος και ο χαλκός, των οποίων οι ιδιότητες και η συμπεριφορά είναι οι ίδιες στις ΗΠΑ όπως είναι στη Βόρεια Κορέα. Το ίδιο δεν είναι δυνατόν να λεχθεί για τη λογιστική, της οποίας το αντικείμενο είναι τέτοιας ποικιλίας και μεταβαλλόμενης πολυπλοκότητας ώστε προσπάθειες να γίνουν προβλέψεις στη λογιστική είναι παρόμοιες προς τις δυσκολίες πρόβλεψης των συνθηκών στροβιλισμού εντός ενός ανεμοστρόβιλου ή προς το πρόβλημα «πρόβλεψης» του καιρού ένα μήνα από σήμερα. Καταρχήν θεωρείται δυνατό για τους μετεωρολόγους να προβλέψουν θεωρητικά τι καιρό θα έχει το μεσημέρι στην Αθήνα την 1η Ιανουαρίου 3019, όπως είναι δυνατό καταρχήν να προβλεφθεί μια έκλειψη ηλίου χίλια χρόνια από σήμερα. Στην πράξη, οι προβλέψεις καιρού (αντιθέτως προς τις προβλέψεις της αστρονομίας) δεν είναι αξιόπιστες πέραν του διαστήματος ενός μήνα, πόσο μάλλον μετά από μια χιλιετία. Οι λογιστές, ομοίως προς τους μετεωρολόγους, επίσης είναι αντιμέτωποι με έναν πολυσύνθετο κόσμο, στον οποίο αλληλεπιδρούν πολλά επιμέρους στοιχεία (παράγοντες). Εντούτοις, αυτοί μπορεί να ήταν σε θέση να υιοθετήσουν «καθαρά επιστημονικές μεθόδους», και ίσως να απολαμβάνουν εξίσου καλή επιτυχία με αυτήν που υποθέσαμε για τους μετεωρολόγους, εάν –όπως οι μετεωρολόγοι– είχαν να αντιμετωπίσουν τη συμπεριφορά μη ανθρώπινων μοριακών δομών. Αλλά κατ’ αντίθεση, του λογιστή οι «μοριακές» δομές σκέπτονται και αισθά-

32

νονται, αυτές έχουν παραδόσεις και πολιτισμούς, αυτές κυβερνώνται βάσει νόμων, ενεργούν κάποιες φορές ορθολογικά και συχνά μη ορθολογικά, και υπόκεινται σε μια τεράστια ποικιλία ψυχολογικών, κοινωνικών, οικονομικών, πολιτισμικών και πολιτικών επιρροών. Η λογιστική χρησιμοποιεί σε μεγάλη έκταση μεθοδολογία νομικής φύσεως8. Δεν είναι άλλωστε τυχαίο ότι ο παραστατικότατος «Maitre de Comptabilité» Pierre Garnier την αποκαλεί «Άλγεβρα του Δικαίου»9. Ο δε Ch. Penglau θεωρεί τη λογιστική ως μία μαθηματική διατύπωση η οποία ολοκληρώνει και τελειοποιεί την Επιστήμη του Δικαίου10. Αλλά οι λογιστές πρέπει να υιοθετούν νομικές προσεγγίσεις11 στη λύση των προβλημάτων τους, επειδή η λογιστική, όπως η νομική, ασχολείται με προβλήματα τα οποία ενέχουν ζητήματα ισότητας και ισορροπίας, καθώς επίσης την επίλυση διαφορών μεταξύ διαφορετικών ομάδων ανθρώπων, οι οποίοι έχουν ποικίλλοντα συμφέροντα και σκοπούς. Ας θεωρήσουμε τώρα τις έννοιες που αξιοποιούνται στους δύο σπουδαίους τυπικούς επιστημονικούς κλάδους της λογικής και των μαθηματικών. Αυτοί αμφότεροι δεν συνιστούν πλαίσιο αναφοράς για επιστημολογική κατάταξη της λογιστικής καθόλου. Κανείς δεν μπορεί να ανακαλύψει την απάντηση σε ερωτήματα επί των εννοιών των μαθηματικών ή της λογικής με το να διεξάγει ένα πείραμα, και πράγματι αυτό είναι το γεγονός το οποίο διακρίνει τους αποκαλούμενους τυπικούς (formal) επιστημονικούς κλάδους από τους εμπειρικούς επιστημονικούς κλάδους, τέτοιοι όπως είναι οι φυσικές επιστήμες.

Ας θεωρήσουμε πάλι άλλους τύπους (άλλα είδη) εννοιών, τέτοιες όπως «δικαιοσύνη», «δικαιώματα», «καθήκοντα», «εμφάνιση/απεικόνιση/παρουσίαση της πραγματικότητας», «συγκεκριμένη/περιορισμένη γνώση» κ.ο.κ. Κανείς, ουσιαστικά, δεν μπορεί να ανακαλύψει τις απαντήσεις σε ερωτήματα επί των εννοιών αυτού του είδους με είτε εμπειρικές είτε τυπικές μεθόδους διερεύνησης. Είναι σαφές ότι ούτε του τυπικού είδους ούτε του νομικού-φιλοσοφικού είδους έννοιες που αναφέρθηκαν προηγουμένως ικανοποιούν τις απαιτήσεις-προϋποθέσεις για να ενταχθεί η λογιστική στις παραδοσιακές-τυπικές επιστήμες. Αυτές δεν αναφέρονται σε εμπειρικής φύσεως φαινόμενα, δεν αναφέρονται σε μετρήσιμες ιδιότητες, και αυτές δεν μας οδηγούν σε άλλες έννοιες που αναφέρονται σε «εμπειρικά» φαινόμενα. Εντούτοις, καμία από αυτές τις έννοιες δεν μπορεί να θεωρηθεί ως άχρηστη ή άνευ σημασίας και όλες αυτές έχουν πρακτική αξία. Στην πραγματικότητα, αυτές συμπεριλαμβάνουν κάποια από τα πλέον σπουδαία ζητήματα τα οποία αφορούν το ανθρώπινο είδος από την εποχή του Πλάτωνα (ή και πρότερα). Στη μελέτη μας εδώ εξετάζουμε κάποια βαθύτερης σημασίας φιλοσοφικά ζητήματα, τα οποία είναι θεμελιώδους σπουδαιότητας για τους λογιστές. Τόσο οι λογιστές της πράξης όσο και οι ακαδημαϊκοί της λογιστικής είναι αναγκαίο να συλλογιστούν με προσοχή επί των ζητημάτων που θίγουμε εδώ, εάν θέλουμε να κατασκευάσουμε ένα εννοιολογικό πλαίσιο αναφοράς το οποίο να στηρίζεται σε ασφαλείς-στέρεες φιλοσοφικές θεμελιώσεις. Αν δούμε εκ του σύνεγγυς τις διαφορές

2019

ένα μέσο διά του οποίου αντιθέσεις - διαμάχες - συγκρούσεις συμφερόντων μεταξύ ατόμων και ομάδων (ανώτερα/ανώτατα στελέχη επιχειρήσεων, μέτοχοι, πιστωτές, υπάλληλοι, κυβέρνηση/κράτος κ.ά.) είναι δυνατόν να επιλυθούν. Οι λογιστές χρησιμοποιούν έννοιες, όπως «αλήθεια» και «αμεροληψία» (και σε πολλές δικαιοδοσίες τους απαιτείται από τον νόμο να πράττουν τοιουτοτρόπως), οι οποίες είναι αξιολογικά φορτισμένες, αν και η γενική πεποίθηση είναι ότι η ουδετερότητα (αμεροληψία προς όλους) μεταξύ των διαφόρων ενδιαφερομένων μερών είναι ένας σπουδαίος σκοπός τής προς τα έξω χρηματοοικονομικής λογοδοσίας και αναφοράς. Υπάρχει μια αυξανόμενη συναίσθηση/αντίληψη εντός του επαγγέλματός μας ότι καμία από μόνη της βάση αποτίμησης δεν είναι σχετική σε όλους τους χρήστες για τις ανάγκες τους, και ότι οι προς τα έξω εκθέσεις/αναφορές οι οποίες είναι και συναφείς και σωστέςδίκαιες σε όλους τους νόμιμους χρήστες είναι δυνατόν να χρειάζεται η κατάρτισή τους να γίνεται επί αρκετών διαφορετικών βάσεων. Η (οικονομολογιστική) αξία και το εισόδημα (η πρόσοδος) ή το κέρδος, αντιθέτως προς τη μάζα και το μήκος, δεν είναι αναμφισβήτητες και εσωτερικές ιδιότητες μιας λογιστικής οντότητας. Ενώ όλοι οι φυσικοί συμφωνούν στο τι αυτοί εννοούν με τη λέξη «μήκος», δεν υπάρχει γενική συμφωνία ανάμεσα στους λογιστές επί της έννοιας της «αξίας» ή του «κέρδους» (του εισοδήματος). Υφίστανται θεμελιώδεις διαφορές μεταξύ της λογιστικής και της φυσικής στο τι μετριέται, στο τι είναι μετρήσιμο, την αντικειμενικότητα των μετρήσεων, τη φύση του μετρούμενου αντικειμένου και τη

ΜΑΡΤΙΟΣ

–διερευνώντας σε μεγαλύτερο βάθος– μεταξύ των διανοητικών/πνευματικών περιοχών της επιστήμης (συμπεριλαμβάνοντας τα επαγγέλματα των μηχανικών και ιατρών, που βασίζονται στο είδος της τυπικής επιστήμης), αφενός, και του επιστημονικού κλάδου της νομικής, αφετέρου, κάποιες σημαντικές διακρίσεις μεταξύ των δύο καθίστανται προφανείς. Η νομική, με το ενδιαφέρον της για δικαιοσύνη, ισότητα και επίλυση διαφορών, είναι ένας κανονιστικός (δεοντολογικός) επιστημονικός κλάδος (καθ)οδηγητικής (prescriptive) φύσεως και οι έννοιές της είναι φορτισμένες με αξίες. Κατ’ αντιδιαστολή προς αυτήν, οι κατά παράδοση επιστήμες είναι θετικοί μάλλον παρά κανονιστικοί επιστημονικοί κλάδοι, και είναι ουσιαστικά περιγραφικής φύσεως, με έννοιες οι οποίες είναι ελεύθερες από αξιολογικές –άρα υποκειμενικές – κρίσεις (αυτό ισχύει για την επιστήμη ως επιστήμη καθαυτή, και διαφορετικές θεωρήσεις προφανώς εφαρμόζονται όταν η εξέταση μίιας επιστήμης εμπλέκει τέτοια ηθικά ζητήματα, όπως το να απασχολούμαστε σε έρευνα για ανάπτυξη πυρηνικών όπλων ή στη γενετική μηχανική κ.ο.κ.) Η φύση της λογιστικής είναι τέτοια ώστε η υποκείμενη φιλοσοφία της (αν και παραμένει εν τω γίγνεσθαι επί του παρόντος, ακόμη) έχει περισσότερες παράλληλες εξελικτικές διαδρομές με τη νομική επιστήμη απ’ ό,τι με τη φιλοσοφία της ως επιστήμη. Η λογιστική, όμως, ως επιστήμη ποσοτικοποιήσεων, έχει ενδιαφέροντα και ασχολίες που δεν βρίσκουν αναλογία στη νομική επιστήμη. Αλλά μία σπουδαία λειτουργία των σε ποσοτική μορφή δεδομένων, δηλαδή η δουλειά της λογιστικής, είναι να παρέχει

ACCOUNTANCY GREECE

συνάφεια των αποκτώμενων μετρήσεων. Υπάρχει θεμελιώδης διαφορά μεταξύ της φύσεως ενός φυσικού μέτρου (μέτρου της φυσικής), τέτοιου όπως το βάρος ή το μήκος, και μέτρα αξίας, τέτοια όπως το κόστος αντικατάστασης και η καθαρή πραγματοποιήσιμη αξία. Και ενώ η προσθεσιμότητα είναι το κανονικό (ο κανόνας) στα μέτρα της φυσικής, αυτό είναι η σπάνια εξαίρεση σε μέτρα εκτίμησης των συστατικών στοιχείων του ισολογισμού. Η αξία και το κέρδος είναι έννοιες προσανατολισμένες στο μέλλον. Εάν δεν υπάρχει αύριο, τίποτε στον κόσμο του σήμερα δεν θα είχε οποιαδήποτε αξία. Οι πολλές και μεγάλες δυσκολίες της λογιστικής απορρέουν από τις αντίστοιχες της οικονομικής επιστήμης στο σύνολό της, γι’ αυτό αξίζει να παραθέσουμε στο σημείο αυτό τα σχόλια του σπουδαίου οικονομολόγου J. M. Keynes (1933, σελ. 1912): «Ο καθηγητής Planck, του Βερολίνου, ο διάσημος επινοητής/πρωτουργός της κβαντικής θεωρίας, κάποτε μου παρατήρησε ότι στον πρώιμο βίο του είχε σκεφθεί να σπουδάσει οικονομικά, αλλά το βρήκε πως παραήταν δύσκολο! Ο καθηγητής Planck θα μπορούσε εύκολα να κατέχει ολόκληρο το σώμα της μαθηματικής οικονομικής σε λίγες ημέρες. Αυτός δεν εννοούσε αυτό! Αλλά το αμάλγαμα λογικής και διαίσθησης και η ευρεία γνώση γεγονότων, τα περισσότερα των οποίων δεν είναι ακριβή, που απαιτούνται για οικονομική ερμηνεία στην υψηλότατη μορφή της είναι, αρκετά αληθώς, υπερβολικά δύσκολο γι’ αυτούς των οποίων τα χαρίσματα (ταλέντα) κυρίως συνίστανται στη δύναμη να φαντάζονται και να ακολουθούν στα απώτατα σημεία

34

34

τους τούς συμπερασμούς και τις πρότερες συνθήκες συγκριτικά απλών γεγονότων, τα οποία είναι γνωστά με υψηλό βαθμό ακρίβειας». Η αμιγώς καταχωρητική λειτουργία της λογιστικής, αν και είναι απαραίτητη, αφορά μόνον τους «τεχνικούς» της. Οι αναλυτικές και ερμηνευτικές λειτουργίες της είναι δύο ειδών. Ένα είδος ανάλυσης σκοπό έχει να παρέχει βοήθεια στη διοίκηση κατά τη διεξαγωγή των επιχειρησιακών δραστηριοτήτων και είναι του ενδιαφέροντος κυρίως των στελεχών (των μάνατζερ). Το άλλο είδος οδηγεί στην παρουσίαση λογιστικών καταστάσεων οι οποίες σχετίζονται με τη χρηματοοικονομική θέση και τα αποτελέσματα της εκμετάλλευσης μιας επιχείρησης για καθοδήγηση των διευθυντών, μετόχων, πιστωτών και άλλων. Αυτή η διεργασία της χρηματοοικονομικής κυρίως λογιστικής, ως εκ των προηγηθέντων, έχει ευρύτερη σπουδαιότητα για ανθρώπους οι οποίοι δεν είναι ούτε λογιστές ούτε στελέχη οικονομικών μονάδων. Πολλοί λογιστές είναι απρόθυμοι να παραδεχθούν ότι η λογιστική βασίζεται σε κοινωνικές συμβατικότητες12 και όχι σε κάποιους ιερούς κανόνες. Εντούτοις, αυτό είναι προφανές πως ισχύει αληθώς για τη λογιστική, όπως ισχύει, π.χ., για το εμπορικό δίκαιο. Σε αυτά τα πεδία δεν υπάρχουν αρχές με τη θεμελιώδη έννοια αυτής της λέξης, επί των οποίων να δομηθεί η λογιστική. Οι διακρίσεις ανάμεσα σε νόμους, κανόνες, πρότυπα και συμβατικότητες της λογιστικής έγκεινται όχι στη φύση τους αλλά στο είδος της καθιέρωσης (διά της συνήθειας) με την οποία επιβάλλονται. Οι λογιστικές διαδικασίες έχουν κατά κύριο

των επενδύσεων που έχουν ήδη γίνει. (viii) Ως βοήθεια στην άσκηση εποπτείας από το κράτος. (ix) Ως βάση για τιμολόγηση ή για κρατική ρύθμιση τιμών (π.χ. επί μονοπωλίων). (x) Ως βάση για φορολόγηση. Οι γενικού σκοπού λογιστικές καταστάσεις δεν είναι κατάλληλες για όλες αυτές τις περιπτώσεις (και πολλές άλλες που δεν αναφέρουμε χάριν οικονομίας). Σε αρκετές περιστάσεις, ειδικού σκοπού λογιστικές καταστάσεις είναι αναγκαίες. Αυτό καθίσταται ολοένα πιο αναγνωρίσιμη αναγκαιότητα αναφορικά με πολιτικές τιμολόγησης ή με υπαγωγή σε αγορανομικές διατάξεις ελέγχου τιμών (όπου ισχύει, π.χ., το κόστος αντικατάστασης), καθώς επίσης για σκοπούς φορολογίας. Επίσης για πληροφόρηση υποψήφιων νέων επενδυτών, όπως και για τον προσδιορισμό του ύψους νόμιμα (επιτρεπτέου) διανεμόμενου μερίσματος. Αλλά ακόμη και αν τέτοιες σκοπιμότητες εξαλειφθούν, παραμένουν τουλάχιστον έξι οι οποίες αναμένεται να εξυπηρετούνται από γενικού σκοπού λογιστικές καταστάσεις. Καθίσταται άμεσα προφανές ότι οποιεσδήποτε γενικού σκοπού λογιστικές καταστάσεις δεν είναι δυνατόν να εξυπηρετούν όλους τους σκοπούς κατάρτισής των εξίσου καλά. Στην πραγματικότητα, εάν αυτές θεωρούνται κατάλληλες για τις κυριότερες χρήσεις, είναι πιθανό ότι αυτές δεν θα εξυπηρετούν κάποιους άλλους σκοπούς ευλόγως καλά. Υφίσταται μια επιλογή μεταξύ λογιστικών αξιών και του κόστους κτήσεως ή, ίσως ορθότερα διατυπωμένη, υφίσταται μια προβληματική ως προς το πώς αυτές οι δύο προσεγγίσεις είναι δυνατόν καλύτερα να

συνδυαστούν. Αυτός ο συνδυασμός –ως παράδειγμα– παρουσιάζεται με τη συνήθεια να φέρονται τα αποθέματα στο κόστους τους ή στην αγοραία αξία, οποιοδήποτε από τα δύο είναι χαμηλότερο ποσό –μία από τις παλαιότερες πρακτικές της λογιστικής13. Τέλος, ας μην ξεχνούμε ότι και η έννοια της δυαδικότητας (the duality concept) είναι έννοια σαφώς φιλοσοφικής χροιάς. Γι’ αυτό, ο σπουδαίος Max Rudolph Lehmann (1886-1965) τονίζει, όλως ιδιαιτέρως, ότι μεταξύ των παραστατικών μεθόδων σύλληψης των κοινωνικοοικονομικών σχέσεων εξέχουσα θέση έχει η διγραφική λογιστική, η οποία, εκτός των πλεονεκτημάτων οποιασδήποτε γενικώς παραστατικής μεθόδου, έχει και ένα ιδιαίτερο πλεονέκτημα. Το πλεονέκτημα αυτό βρίσκεται στο βασικό αξίωμα της διγραφικής λογιστικής Χρέωση (ή Χρεώσεις) = Πίστωση (ή Πιστώσεις), το οποίο συνιστά ένα είδος συστηματικής επαλήθευσης των εξαγόμενων μιας χρηματοοικονομικής έρευνας. Όλα σχεδόν τα ζητήματα της οικονομικής των επιχειρήσεων (Betriebswirtschaftslehre) δομούνται επί εννοιών λογιστικής φύσεως. ΣΗΜΕΙΩΣΕΙΣ 1 Το ζήτημα αυτό το έχω αναπτύξει εκτενώς ως Έκτο Μέρος στο βιβλίο μου «Η θεωρία της Λογιστικής», ΟΠΑ 2017, και νομίζω πως δεν υπάρχει άλλο συναφές κείμενο στα ελληνικά. Το προαναφερθέν σύγγραμμά μου όμως δεν έχει τύχει μεγάλης κυκλοφορίας και γι’ αυτό επανέρχομαι με την εδώ μελέτη μου. Ίσως γράφω, τελικά, κείμενα για όταν δεν θα υπάρχω...

2 Οι μετρήσεις της λογιστικής γίνονται στο πλαίσιο των τεχνικών (μεθόδων) της

ΜΑΡΤΙΟΣ

λόγο καθιερωθεί ως αποτέλεσμα από κοινού συμφωνίας ανάμεσα σε λογιστές. Οι συμβατικότητες, προκειμένου να έχουν δικαιοδοσία, πρέπει να είναι κατανοητές. Οι λογιστικές συμβατικότητες θα πρέπει να είναι κατανοητές σε σχέση με τουλάχιστον τρία ζητήματα: Πρώτον, οι χρήσεις των λογαριασμών να γίνονται σε δομημένη βάση, δηλαδή να προϋπάρχει ένα σχέδιο λογαριασμών (chart of accounts). Δεύτερον, να λαμβάνονται υπόψη οι κοινωνικές και οικονομικές έννοιες του χρόνου και του τόπου, και Τρίτον, να συνεκτιμούν οι λογιστές τους τρόπους σκέψης των ανθρώπων. Εκ των προαναφερθέντων συνάγεται ότι καθώς οικονομικές και κοινωνικές έννοιες ή τρόποι σκέψης αλλάζουν, οι λογιστικές έννοιες μπορεί να πρέπει να αλλάξουν μαζί τους. Το πρώτο σημείο για εξέταση είναι, ως εκ των ανωτέρω, οι κυριότερες χρήσεις των λογιστικών καταστάσεων. Μπορούμε να αναγνωρίσουμε τουλάχιστον δέκα διακρινόμενες χρήσεις: (i) Ως έκθεση διαχείρισης. (ii) Ως βάση για φορολογική πολιτική. (iii) Ως κριτήριο της νομιμότητας (επιτρεψιμότητας) των διανεμόμενων μερισμάτων. (iv) Ως οδηγό για σοφή νομισματική (π.χ. αντιπληθωριστική) πολιτική. (v) Ως βάση για τη χορήγηση πιστώσεων στους πελάτες. (vi) Ως πληροφόρηση για δυνητικούς επενδυτές που ενδιαφέρονται σε μια επιχείρηση. (vii) Ως οδηγό στην εκτίμηση της αξίας

2019

Πολλοί λογιστές είναι απρόθυμοι να παραδεχθούν ότι η λογιστική βασίζεται σε κοινωνικές συμβατικότητες και όχι σε κάποιους ιερούς κανόνες. Εντούτοις, αυτό είναι προφανές πως ισχύει αληθώς για τη λογιστική, όπως ισχύει, π.χ., για το εμπορικό δίκαιο.

ACCOUNTANCY GREECE

Αποτιμητικής, ενός επιστημονικού κλάδου ο οποίος έχει αρχίσει να αυτονομείται από τα τέλη της δεκαετίας του 1920. Στην Ελλάδα, πρώτος εγώ το δίδαξα στο Τμήμα Οικονομικών Επιστημών του Πανεπιστημίου Πατρών, το διάστημα 1985-1992, ως αυτοτελές μάθημα (με την ιδιότητα του εντεταλμένου επίκουρου καθηγητή). Τότε εξέδωσα και το πρώτο συναφές σύγγραμμα, το οποίο εξαντληθέν επανεκδόθηκε: Β. Φ. Φίλιος, Αποτιμητική, εκδόσεις Παπαζήση, ανατύπωση μετά συμπληρώματος, Αθήνα 2006. Το πεδίο της Αποτιμητικής, ευστόχως ο σπουδαίος Μάριος Τσιμάρας το αποκαλούσε τη «ραχοκοκαλιά» της λογιστής (με ικανοποίηση είδα να τίθεται το μάθημα της Αποτιμητικής στο πρόγραμμα σπουδών του Τμήματος Οργάνωσης και Διοίκησης του ΟΠΑ).

3 Αυτό είναι κεντρικό ζήτημα τόσο της Αποτιμητικής όσο και της Χρηματοοικονομικής (κυρίως) Λογιστικής (Financial Accounting).

4 Net realizable value (NRV): καθαρή πραγματοποιήσιμη αξία ή καθαρή εισπρακτέα αξία ή και καθαρή πραγματική αξία. Ο όρος αυτός της Αποτιμητικής περιλαμβάνει: (i) την τιμή πώλησης ενός αγαθού, μείον τα έξοδα που έχουν καταβληθεί για την παραγωγή του και μείον τα έξοδα πώλησης-διάθεσης, (ii) πρόκειται για την εκτιμώμενη τιμή πώλησης αφού αφαιρεθούν όλα τα έξοδα και κόστη που απαιτούνται μέχρι και την πώληση.

5 Αυτό συμβαίνει, μεταξύ άλλων λόγων, και εξαιτίας του φαινομένου της συνέργειας (synergy). Πρώτος ο Eugen von Schmalenbach τόνισε πως το γεγονός της συσσώρευσης περιουσιακών συστατικών στοιχείων σε μία τεχνικώς οργανωμένη ολότητα προσδίδει στην τελευταία μια δημιουργική δύναμη κερδών (earning power) και συνεπώς μια αξία γι’ αυτή την υπό θεώρηση επιχείρηση. Η αξία μιας επιχείρησης, επομένως, είναι πρωτίστως συνάρτηση των κερδών, δηλαδή της απο-

36

34

δοτικότητάς της. Όπως χαρακτηριστικά λέει: «Ένα εργοστάσιο δίχως παραγγελίες δεν είναι τίποτε άλλο παρά μόνον ένας σωρός λίθων και σιδήρου». Γι’ αυτό –κατά τον Schmalenbach– όλες οι φροντίδες της λογιστικής πρέπει να κατατείνουν πρωτίστως στον ορθό προσδιορισμό και στην ανάλυση των στοιχείων του κέρδους. Πρωτεύοντα δε ρόλο στη λογιστική πρέπει να έχει ο λογαριασμός αποτελεσμάτων και όχι ο ισολογισμός χρήσεως.

6 Όπως έχει δείξει, μεταξύ άλλων, ο Edward Stamp (1981).

7 Το κριτήριο που καλείται στα αγγλικά «empirical testability». Η έννοια της εμπειρικής εξέτασης και επαλήθευσης έχει να κάνει με την επιβεβαιωτική αξιοποίηση στοιχείων της περιρρέουσας πραγματικότητας.

8 Αυτό ισχύει ιδιαίτερα στη Φορολογική Λογιστική και στη Λογιστική των Εταιρειών.

9 Ας μην ξεχνούμε ότι τα περισσότερα των λογιστικών γεγονότων είναι κατά βάθος νομικά γεγονότα: Αγοραπωλησίες, μισθώσεις εργασίας, δάνεια κ.τ.τ.

10 Εδώ υπεισέρχονται οι νομικές θεωρίες των λογαριασμών, με κορυφαίο εκπρόσωπο τον ιταλό Giuseppe Cerboni, ο οποίος υποστήριζε με θέρμη ότι οι λογαριασμοί υφίστανται για τους σκοπούς καταχώρησης νομικών υποχρεώσεων. Αντιθέτως, για τον Fabio Besta οι λογαριασμοί αντανακλούναντιπροσωπεύουν οικονομικές κατηγορίες (κατηγορίες οικονομικών μεγεθών).

11. Βλ., π.χ., την περίπτωση των Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων (ΕΛΠ), με την οποία δημιουργείται λογιστικό δίκαιο.

12 Ο καθηγητής Παπαδημητρίου, της τότε Ανωτάτης Βιομηχανικής Σχολής Πειραιά (ΑΒΣΠ), ομίλησε πρώτος στην Ελλάδα για «λογιστικούς συμβατισμούς». Βλ. το ιδιαίτερα αξιόλογο για την εποχή του σύγγραμμα, Δημητρίου Α. Παπαδημητρίου, Σύγχρονος Γενική Λογιστική, τόμος ΙΙ, εκδόσεις Παπαζήση, Αθήνα 1968, σελ. 861.

13 Αυτή η πρακτική καθιερώθηκε από την αναγκαιότητα των πιστωτών να εκτιμούν όσο γίνεται ορθότερα τη φερεγγυότητα του δανειολήπτη - επιχειρηματία. Αυτή η λειτουργία υλοποιείται συνηθέστερα πλέον από οργανισμούς που βαθμολογούν τη δανειοληπτική ικανότητα και φερεγγυότητα μιας επιχείρησης, τέτοιους όπως η Standard & Poor, η Fitch, η Moody’s κ.ο.κ. ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΊΑ - ΑΡΘΡΟΓΡΑΦΊΑ Α. Ξενόγλωσση May, George O. (1943), «The Nature of the Financial Accounting Process», The Accounting Review, Vol. XVIII, July 1943, No.3, 189-193.

Keynes, John Maynard (1933), Essays in Biography, Macmillan, London 1933.

Stamp, Edward (1981), «Why Can Accounting Not Become a Science Like Physics?», Abacus, Vol. 17, No.1, 1981, 13-27. Β. Ελληνική Φίλιος, Βασίλειος Φ. (2014), Λογιστική Θεωρία - Accounting Theory, Τόμοι Α’, Β’, Γ’ σε ένα βιβλίο, Σύγχρονη Εκδοτική, Αθήνα 2014. Φίλιος, Βασίλειος Φ. (2017), Η θεωρία της Λογιστικής: Η Λογιστική ως επιστήμη, Εκδόσεις Οικονομικού Πανεπιστημίου Αθηνών, Αθήνα 2017.

(*) Ο συγγραφέας, ενόψει της επικείμενης συνταξιοδότησής του, θεωρεί καλοδεχούμενες (ευπρόσδεκτες) συνεργασίες οποιασδήποτε μορφής, καθότι δεν θα ήθελε να μείνει αδρανής έναντι ενός αντικειμένου (της λογιστικής) που συνεχίζει να τον ενδιαφέρει πολύ, τόσο θεωρητικά (από άποψη, π.χ., διδασκαλίας ή έρευνας) αλλά και πρακτικά (για την πράξη με οποιαδήποτε μορφή της). Τηλ. επικοινωνίας: 6977 613361.

ΜΑΡΤΙΟΣ

2019

ACCOUNTANCY GREECE

34

DIGITAL TRANSFORMATION: ΠΟΙΕΣ ΕΤΑΙΡΕΊΕΣ ΕΦΑΡΜΌΖΟΥΝ ΤΙΣ ΤΕΛΕΥΤΑΊΕΣ ΤΆΣΕΙΣ ΤΗΣ ΤΕΧΝΟΛΟΓΊΑΣ ΣΤΗΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΉ ΔΙΑΧΕΊΡΙΣΗ;

GRANT THORNTON

38

Ε

νώ ορισμένες δυναμικές επιχειρήσεις αποκομίζουν τα οφέλη από την υιοθέτηση νέων εφαρμογών λογισμικού, ρομποτικής και προηγμένων εργαλείων επιχειρηματικής νοημοσύνης, για άλλες υπάρχει ακόμα ο κίνδυνος να μείνουν πίσω και να κάνουν δαπανηρά στρατηγικά σφάλματα. Η πρόσφατη έρευνα* των στελεχών μας δείχνει ότι μόνο οι μισές περίπου εταιρείες διαθέτουν ένα σαφές, στρατηγικό οικονομικό πλάνο για την ενίσχυση του ψηφιακού μετασχηματισμού στην οικονομική διαχείριση. Είναι η δική σας επιχείρηση έτοιμη να λάβει καλύτερες επιχειρηματικές αποφάσεις; ΓΙΑΤΊ ΕΊΝΑΙ ΤΌΣΟ ΣΗΜΑΝΤΙΚΉ ΜΙΑ ΣΑΦΉΣ ΣΤΡΑΤΗΓΙΚΉ; Σχεδόν το ένα τρίτο των εταιρειών δεν έχουν ακόμη «χτίσει» ένα στρατηγικό οικονομικό πλάνο σχετικά με τον ψηφιακό μετασχηματισμό της οικονομικής διαχείρισης. Ο Mark O’Sullivan, Partner στη Grant Thornton στο Ηνωμένο Βασίλειο, σχολιάζει: «Η εμπειρία μας έχει δείξει ότι πολλές επιχειρήσεις δεν αναγνωρίζουν τη σημασία του. Πολύ συχνά παρατηρείται ότι οι αποφάσεις σχετικά με τα συστήματα πληροφορικής λαμβάνονται από το Τμήμα Πληροφορικής, με ελάχιστες ή καθόλου επιχειρηματικές εισροές. Αυτό έχει ως αποτέλεσμα, όταν πρόκειται να γίνει η εφαρμογή των νέων τεχνολογιών, τα τμήματα που αφορά άμεσα να μην μπορούν να εφαρμόσουν τις νέες τεχνολογίες ή να μην μπορούν να τις χρησιμοποιήσουν επαρκώς». ΟΙ ΑΝΑΔΥΌΜΕΝΕΣ ΑΓΟΡΈΣ ΕΊΝΑΙ ΠΡΌΘΥΜΕΣ ΝΑ ΕΦΑΡΜΌΣΟΥΝ ΤΙΣ ΤΕΛΕΥΤΑΊΕΣ ΤΆΣΕΙΣ ΤΗΣ ΤΕΧΝΟΛΟΓΊΑΣ Πολλές επιχειρήσεις πιθανώς να παραμείνουν αδρανείς, περιμένοντας να δουν πώς θα εξελιχθεί η τεχνολογία. Ο Mark σχολιάζει: «Στις αναπτυγμένες αγορές διαπιστώνουμε ότι πολλές επιχειρήσεις δεν σημειώνουν πρόοδο, επειδή θέλουν να επιβεβαιώσουν τη χρησιμότητα του μοντέλου cloud, είτε πρόκειται για την ασφάλεια, την ακεραιότητα δεδομένων, τη λειτουργικότητα είτε για το συνολικό οικονομικό

ΠΟΙΑ ΕΊΝΑΙ Η «ΜΕΓΑΛΎΤΕΡΗ ΠΗΓΉ ΑΝΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΙΚΌΤΗΤΑΣ» ΣΤΗΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΉ ΔΙΑΧΕΊΡΙΣΗ; Η Βόρεια Αμερική είναι ο βασικός υπέρμαχος της επιχειρηματικής νοημοσύνης και των data dashboards, ενώ παράλληλα υπάρχει μια ισχυρή εφαρμογή σε ολόκληρο τον κόσμο των EPM εργαλείων. Ο Mark σχολιάζει: «Όταν εξετάζω τη λειτουργία

ενός τμήματος οικονομικής διαχείρισης, η αποτυχία να ενσωματωθεί σωστά η ποιότητα των EPM εργαλείων είναι η μοναδική πηγή αναποτελεσματικότητας, είτε πρόκειται για την προσωπική προσπάθεια είτε για την προσπάθεια που έχει γίνει όσον αφορά το σχεδιασμό, τον προϋπολογισμό και την πρόβλεψη, χωρίς ουσιαστικά να αποφέρει καλύτερη ποιότητα στις εκροές.

Είναι η μεγαλύτερη πηγή προβλημάτων και, ως εκ τούτου, είναι καθησυχαστικό ότι οι αγορές αυτές επιδιώκουν να το αντιμετωπίσουν. Μπορούμε επίσης να δούμε ότι οι ΗΠΑ έχουν κάνει αρκετά βήματα μπροστά, όπως φαίνεται από το “προβάδισμά” τους στον τομέα του business intelligence και των data analytics». ΚΑΛΎΤΕΡΕΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΙΚΈΣ ΑΠΟΦΆΣΕΙΣ Tα αποτελέσματα της έρευνας ενισχύουν τα σημεία που αναφέρθηκαν στο άρθρο «Οικονομική διαχείριση και ψηφιακές ευκαιρίες», το οποίο υπογράμμισε τη σημασία του σχεδιασμού, της στρατηγικής και της ύπαρξης επιχειρηματικού ενδιαφέροντος. Ο Mark εξηγεί: «Σκεφτείτε ότι τρεις βασικοί άξονες διέπουν τις επιχειρήσεις: οι άνθρωποι, οι διαδικασίες και η τεχνολογία. Μαζί υποστηρίζουν τη στρατηγική τους, είτε πρόκειται για στρατηγική της οικονομικής διαχείρισης είτε για ολόκληρη την επιχείρηση. Εάν οι αποφάσεις που λαμβάνονται σχετικά με την τεχνολογία συμβαδίζουν με τη στρατηγική της επιχείρησης, θα λαμβάνονται ακόμα καλύτερες επιχειρηματικές αποφάσεις».

* Η διεθνής έκθεση της Grant Thornton «International Business Report» είναι η κορυφαία έρευνα στις μεσαίες επιχειρήσεων παγκοσμίως. Η έκθεση διενεργείται σε πάνω από 10.000 ανώτερα στελέχη σε 37 οικονομίες σε ετήσια βάση, παρέχοντας πληροφορίες για τα οικονομικά και εμπορικά ζητήματα που επηρεάζουν τις επιχειρήσεις.

2019

ΤΑ DATA ΕΊΝΑΙ ΤΟ ΚΛΕΙΔΊ ΓΙΑ ΕΠΙΤΥΧΗΜΈΝΕΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΙΚΈΣ ΛΎΣΕΙΣ Περισσότερο από το 30% των ερωτηθέντων δήλωσαν ότι σχεδιάζουν να επενδύσουν σε business intelligence και EPM (Enterprise Performance Management) λύσεις, ενώ το ERP (Enterprise Resource Planning) σημείωσε επίσης υψηλό ποσοστό, της τάξεως του 28,6%. Ο Mark σχολιάζει: «Τα αποτελέσματα είναι αυτά που περιμέναμε. Περίπου το 50% των συζητήσεων επικεντρώνεται στο ότι οι επιχειρήσεις θέλουν να εφαρμόσουν business intelligence λύσεις. Ωστόσο οι συζητήσεις στρέφονται συχνά στις προκλήσεις γύρω από την ποιότητα των δεδομένων. Οι επιχειρήσεις γνωρίζουν ότι θέλουν τέτοιου είδους λύσεις, αλλά δεν καταλαβαίνουν τι χρειάζεται να κάνουν, τις

δυνατότητες που έχουν και δεν γνωρίζουν τα βήματα για να εξασφαλίσουν την ακεραιότητα των δεδομένων».

ΜΑΡΤΙΟΣ

όφελος σε ό,τι αφορά την εξισορρόπηση των λειτουργικών και των κεφαλαιουχικών δαπανών. Υπάρχει άλλωστε μια νευρικότητα όσον αφορά αυτούς που εφαρμόζουν πρώτοι τις νέες τεχνολογίες». Ενώ όμως μπορεί να υπάρχει δισταγμός σε ορισμένες ώριμες αγορές, οι αναδυόμενες αγορές έχουν μια πιο θετική προσέγγιση και εφαρμόζουν τις τάσεις της τεχνολογίας. Όπως σχολιάζει ο Mark: «Όταν προέρχεσαι από μια αγορά όπως η αγορά της Ευρώπης, Μέσης Ανατολής και Αφρικής (EMEA), είναι ευκολότερο να κάνεις το επιχειρηματικό εγχείρημα. Οι ώριμες αγορές είναι περισσότερες επιφυλακτικές ως προς την ανάληψη κινδύνων και κρατούν μια απόσταση, για να δουν πώς θα εξελιχθεί το cloud».

ACCOUNTANCY GREECE

34

DIGITAL TRANSFORMATION: ΠΏΣ ΜΠΟΡΕΊ Η ΕΠΙΧΕΊΡΗΣΉ ΣΑΣ ΝΑ ΕΦΑΡΜΌΣΕΙ ΤΗΝ ΤΕΧΝΟΛΟΓΊΑ BLOCKCHAIN;

GRANT THORNTON

40

Η

τεχνολογία blockchain δεν είναι η λύση σε όλα», προειδοποιεί ο Wayne Pisani, επικεφαλής των Financial Services στη Grant Thornton στη Μάλτα. «Αντίθετα, είναι συνήθως μέρος μιας συνολικότερης λύσης, για την οποία χρησιμοποιείτε ήδη πολλαπλές διαδικασίες που θέλετε να απλοποιήσετε». Για τον λόγο αυτό, μια καλύτερη κατανόηση της τεχνολογίας θα κάνει θαύματα, αν πραγματικά εκτιμήσετε το κατά πόσον η τεχνολογία blockchain είναι πιθανό να εξυπηρετήσει τον σκοπό σας. «Είναι πολύ σημαντικό οι άνθρωποι που συμμετέχουν σε ένα project βασισμένο στο blockchain να κατανοήσουν την τεχνολογία αυτή ή, τουλάχιστον, τις επιπτώσεις της», προσθέτει ο Luis Pastor, Partner στη Grant Thornton στην Ισπανία. «Οι άνθρωποι έρχονται με τις δικές τους ιδέες για το πώς θα μπορούσε η τεχνολογία blockchain να εφαρμοστεί στις επιχειρήσεις τους, όπως ένα νέο επιχειρηματικό μοντέλο ή η αντικατάσταση ενός συστήματος back-office, αλλά πρέπει να κατανοήσουν το κόστος της μίας ή της άλλης λύσης, την ασφάλεια και τον οικονομικό αντίκτυπο. Είναι μια πολιτισμική αλλαγή». Η καλύτερη προσέγγιση, σχολιάζει, είναι να ξεκινήσετε σιγά-σιγά, να έχετε μερικούς βασικούς εκπαιδευμένους ανθρώπους στην επιχείρησή σας και να αναπτύξετε ένα ελάχιστο βιώσιμο προϊόν (Minimum Viable Product, MVP). Καθώς το κάνετε αυτό, θα ενθαρρύνεστε να συμμετάσχετε σε μια κοινοπραξία ενδιαφερομένων μερών ή να προσκαλέσετε έναν partner επιχειρηματικών υπηρεσιών για να σας βοηθήσει να προσελκύσετε και άλλους ενδιαφερόμενους. ΠΕΡΙΣΣΌΤΕΡΟ ΑΠΌ ΜΙΑ ΑΠΛΉ ΤΕΧΝΟΛΟΓΊΑ BLOCKCHAIN Ο κίνδυνος όταν μιλάτε για πρώτη φορά στους συναδέλφους και τους πιθανούς

BLOCKCHAIN: ΤΕΧΝΟΛΟΓΊΑ ΚΑΙ ΑΣΦΆΛΕΙΑ Αυτό σημαίνει ότι θα πρέπει να δημιουργήσετε διεπαφές μεταξύ του τρέχοντος συστήματός σας και της τεχνολογίας blockchain που υιοθετείτε. Και αυτό με τη σειρά του έχει συνέπειες για την ασφάλεια: ενώ η κατοχή των δεδομένων μπορεί να κρυπτογραφείται και να προστατεύεται από αμοιβαία κίνητρα σε όλο το δίκτυο, οποιαδήποτε εξωτερικά συστήματα εκτός της τεχνολογίας blockchain εξακολουθούν να εκτίθενται σε κίνδυνο παραβίασης. Επομένως, εάν θέλετε να χρησιμοποιήσετε την τεχνολογία blockchain για να επαληθεύσετε τις ψηφιακές ταυτότητες, ενδέχεται να υπάρχουν ζητήματα σχετικά με τον τρόπο χειρισμού των δημόσιων και ιδιωτικών κλειδιών από τους συμμετέχοντες σε μια δημόσια τεχνολογία blockchain,

όπως συμβαίνει με το bitcoin. Σκεφτείτε το δημόσιο κλειδί σας ως κάρτα ATM και το ιδιωτικό κλειδί σας ως τον αριθμό PIN. Αν κάποιος άλλος ανακαλύψει τον τελευταίο, τα περιουσιακά στοιχεία σας θα χαθούν για πάντα. Στην περίπτωση αυτή δεν μιλάμε για «παραβίαση»: είναι απλώς κλοπή. Μια άλλη έκπληξη για τη νέα αυτή τεχνολογία blockchain είναι ότι οι συμμετέχοντες σε ένα δίκτυο πρέπει να συμβάλλουν στην υπολογιστική εξουσία σε αυτό, καθώς μεγαλώνει η αλυσίδα. Η τεχνολογία blockchain διανέμεται, πράγμα που σημαίνει ότι όλοι οι ενδιαφερόμενοι διατηρούν ένα ενημερωμένο αντίγραφο αυτής και όλοι οι ενδιαφερόμενοι πρέπει να επικυρώνουν συνεχώς ολόκληρη την τεχνολογία blockchain καθώς αυτή αναπτύσσεται. Φυσικά, μόλις ολοκληρωθεί η αρχική υλοποίηση της τεχνολογίας blockchain, τα επόμενα κόστη μειώνονται δραματικά, καθώς η κατανομή της είναι ικανή να μειώσει την αποτυχία. ΜΙΑ ΔΎΝΑΜΗ ΑΛΛΑΓΉΣ Με βάση τη Μάλτα, ο Pisani μπορεί να δει τόσο την αισιοδοξία όσο και την επιφυλακτικότητα απέναντι στην τεχνολογία αυτή. «Η χώρα και οι πολιτικοί είναι πολύ

2019

την τεχνολογία blockchain παράλληλα με αυτό για να επαληθεύσετε και να ελέγξετε την ψηφιακή ταυτότητα. Η τεχνολογία blockchain δεν είναι μία οριστική λύση. Είναι απλά κάποιος πηγαίος ανοιχτός κώδικας που χρειάζεται άλλα κομμάτια λογισμικού, όπως και άλλες λύσεις σε όλο τον κόσμο».

ΜΑΡΤΙΟΣ

συνεργάτες σχετικά με την τεχνολογία blockchain είναι ότι επικεντρώνονται στο bitcoin. Τα κρυπτονομίσματα αντιπροσωπεύουν μόνο μία εφαρμογή της τεχνολογίας blockchain. Επιχειρήσεις εκτός του κλάδου των χρηματοοικονομικών υπηρεσιών μπορούν να εφαρμόσουν την τεχνολογία blockchain με έναν πολύ διαφορετικό και εξαιρετικά βελτιστοποιημένο τρόπο, ο οποίος να επικεντρώνεται στα επιχειρηματικά δεδομένα τους. Μια άλλη πρόωρη παρεξήγηση είναι να φανταστεί κανείς ότι η τεχνολογία blockchain είναι ένας νέος τύπος βάσης δεδομένων που θα αντικαταστήσει τα υπάρχοντα συστήματα αποθήκευσης και ανάκτησης δεδομένων της επιχείρησής σας. Έτσι, συμβουλεύει ο Pastor, «πρέπει να έχουμε κατά νου ότι η τεχνολογία blockchain δεν έχει σχεδιαστεί για την αποθήκευση πληροφοριών, έχει πολύ κακές ταχύτητες μεταφοράς δεδομένων. Είναι καλό για να πιστοποιηθεί ότι κάτι έχει συμβεί μέσω της λειτουργίας κρυπτογράφησης, αλλά οι εταιρείες πρέπει να καταλάβουν ότι η τεχνολογία blockchain είναι μέρος μιας πολύ μεγαλύτερης πλατφόρμας. Θα πρέπει να διατηρήσετε το σύστημα πληροφοριών που έχετε ήδη και να χρησιμοποιήσετε

ACCOUNTANCY GREECE

πρόθυμοι να αγκαλιάσουν την τεχνολογία και να τοποθετήσουν τη χώρα ως την πρωτεύουσα της τεχνολογίας blockchain στην Ευρώπη», σχολιάζει. «Ωστόσο, αυτό αντισταθμίζεται από μια ρεαλιστική προσέγγιση προκειμένου να γίνει αυτό υπεύθυνα. Παρατηρούμε κάποια κινητικότητα, ενώ η οικονομική ρυθμιστική αρχή εξακολουθεί να είναι σκεπτική σχετικά με το κρυπτονόμισμα, είναι αρκετά ανοικτή στην ιδέα της τεχνολογίας blockchain που εφαρμόζεται σε σενάρια χωρίς κρυπτονόμισμα». Ο Markus Veith, Partner στη Grant Thornton στις ΗΠΑ, συμφωνεί: «Υπάρχουν πάντα άνθρωποι με μεγάλες ιδέες αλλά μετά πρέπει να ακολουθήσουν οι κανονισμοί. Μερικές φορές τα πράγματα που μπορείτε να κάνετε και τα πράγματα που επιτρέπεται να κάνετε από τον νόμο είναι διαφορετικά. Τα πράγματα πρέπει να αναπτυχθούν από ρυθμιστική άποψη προτού μπορέσετε να χρησιμοποιήσετε πλήρως όλες τις πτυχές της τεχνολογίας blockchain». ΚΑΤΑΝΕΜΗΜΈΝΑ ΔΊΚΤΥΑ «Υπάρχει μεγάλη συζήτηση γύρω από τα πλεονεκτήματα και τα μειονεκτήματα των κατανεμημένων δικτύων», σημειώνει ο Rupert Colchester, επικεφαλής της τεχνολογίας blockchain στην IBM στο Ηνωμένο Βασίλειο και την Ιρλανδία, «αλλά αυτό εξαρτάται από την περίπτωση χρήσης. Συχνά οι εταιρείες συνεργάζονται με τους ανταγωνιστές τους μέσα σε ένα δίκτυο: αυτό είναι μια μετατόπιση της βιομηχανίας, όπου συναντώνται για να προωθήσουν τα οφέλη για όλους». «Πάρτε για παράδειγμα την απλή λύση του ATM», σχολιάζει ο Pisani. «Αν ένα ΑΤΜ λειτουργεί από μία τράπεζα και έχετε μια κάρτα από άλλη τράπεζα, θεωρητικά δεν μπορείτε να το χρησιμοποιήσετε». Αλλά φυσικά οι κάρτες ΑΤΜ λειτουργούν σχεδόν σε όλες τις τράπεζες, χάρη σε μια συμφωνία κοινοπραξίας. Η αλλαγή της κουλτούρας

42

34

που έφερε η τεχνολογία blockchain αφορά την εμπιστοσύνη. «Εάν η κοινοπραξία μεταξύ αυτών των ρυθμιζόμενων οντοτήτων συνδυάζεται με την εμπιστοσύνη προς την τεχνολογία blockchain, αυτές μπορούν απλά να λειτουργήσουν χωρίς να χρειάζεται να έχουν όλες τις τυπικές συμφωνίες και εγκρίσεις των ρυθμιστικών αρχών». Η εμπλοκή των ενδιαφερομένων είναι το κλειδί για την επιτυχία του project της τεχνολογίας blockchain και ίσως να μην είναι τόσο δύσκολο όσο φαίνεται στην αρχή. «Οι άνθρωποι βρίσκουν το buy-in σχετικά απλό», σχολιάζει ο Colchester, «αλλά είναι πραγματικά ένα πρόβλημα για το πόσο γρήγορα μπορούν να προσελκύσουν ανθρώπους από διαφορετικές επιχειρήσεις και να κινητοποιήσουν 10 ή 20 από αυτούς σε ένα δωμάτιο ή σε ένα τηλεφώνημα την ίδια στιγμή. Ακόμα και όταν εργάζεστε με ανθρώπους από ολόκληρη την επιχείρησή σας, με τους οποίους έχετε μόνο μια ασαφή σύνδεση, χρειάζεται απλά χρόνος. Αλλά παρατηρείστε το Digital Trade Chain, το οποίο είναι μοναδικό στις ανακοινώσεις της επιχείρησης γύρω από την τεχνολογία τα τελευταία δέκα χρόνια. Είναι μια γνήσια κοινοπραξία τραπεζών, που παραδοσιακά θα ανταγωνίζονταν μεταξύ τους, οι οποίες συνενώνονται για την πρόοδο του εμπορικού κεφαλαίου για μικρές και μεσαίες επιχειρήσεις για το καλό της οικονομίας σε διάφορες ευρωπαϊκές χώρες. Preblockchain, που απλά δεν θα ήταν δυνατόν». ΞΕΚΙΝΉΣΤΕ ΣΙΓΆ-ΣΙΓΆ Η συμβουλή του Colchester είναι να μην περιμένετε όλοι να αγοράσουν στην πλατφόρμα σας πριν αναπτύξετε το MVP. Εάν έχετε πέντε ή έξι εταίρους, ξεκινήστε με αυτό και χρησιμοποιήστε τη λύση blockchain που χτίζετε για να προσελκύσετε δέκα ακόμα. «Ξεκινήστε με ένα μικρό, διαχειρίσιμο project, με καθορισμένο αποτέλεσμα και

πειραματιστείτε γύρω από αυτό. Στη συνέχεια, επαναλάβετε γρήγορα. Ο κώδικας πίσω από την τεχνολογία blockchain είναι πηγαίος, μπορείτε να τον αντιγράψετε και να τον βελτιώσετε όπως θέλετε. Οι άνθρωποι μπορούν να δημιουργήσουν τις δικές τους λύσεις», σχολιάζει ο Pastor. Αναπόφευκτα, όλα αυτά τα θέματα που λαμβάνονται από κοινού –η εκπόνηση μιας έγκυρης περίπτωσης χρήσης, η κατανόηση της τεχνολογίας, η αντιμετώπιση της ανθεκτικότητας, η απόκτηση συμμετοχής από τα ενδιαφερόμενα μέρη, η συμμόρφωση με τα ρυθμιστικά όργανα και ένας ακόμη γύρος επανεκπαίδευσης του προσωπικού– μπορεί να κάνουν την τεχνολογία να φανεί σαν ένα ακριβό και πολύπλοκο project. ΧΡΗΣΙΜΟΠΟΙΏΝΤΑΣ ΤΗΝ ΤΕΧΝΟΛΟΓΊΑ BLOCKCHAIN ΓΙΑ ΤΗΝ ΕΠΙΧΕΊΡΗΣΉ ΣΑΣ Για παράδειγμα, ο Pisani περιγράφει μια μικρή ιδέα blockchain σχετικά με το σύστημα έγκρισης αποφάσεων για τους διευθυντές μιας πολυεθνικής εταιρείας. Αντί να έχετε έναν κύκλο μηνυμάτων ηλεκτρονικού ταχυδρομείου λέγοντας «Συμφωνώ», θα δημιουργήσετε ένα blockchain, θα δώσετε τα κλειδιά στους πέντε διευθυντές, θα ορίσετε την ατζέντα και θα τους αφήσετε να ψηφίσουν για κάθε θέμα σε περιβάλλον blockchain. «Θα ήταν υπερβολικά περίπλοκο; Ναι,» συμφωνεί ο Pisani, «αλλά μόλις δημιουργηθεί, μετά θα πρέπει απλώς να ορίσουμε την επόμενη ημερήσια διάταξη. Πράγματι, μπορείτε να έχετε υψηλό αρχικό κόστος συμμετοχής», σημειώνει ο Veith, «ειδικά από την άποψη της υπολογιστικής ισχύος και της κατανάλωσης ενέργειας, που θα μπορούσε να αποτελέσει φραγμό για τις εταιρείες πριν από την υιοθέτηση της τεχνολογίας. Με την πάροδο του χρόνου, μόλις υιοθετηθεί η τεχνολογία, μπορείτε να έχετε τεράστια εξοικονόμηση κόστους».

ΜΑΡΤΙΟΣ

2019

ACCOUNTANCY GREECE

34

Η ΛΟΓΙΣΤΙΚΉ ΚΑΙ ΟΙ ΠΤΩΧΕΎΣΕΙΣ ΧΡΕΟΚΟΠΊΕΣ: ΠΟΙΑ ΕΊΝΑΙ Η ΠΡΑΓΜΑΤΙΚΉ ΣΧΈΣΗ ΤΟΥΣ

ΑΝΑΣΤΑΣΊΑ Β. ΦΊΛΙΟΥ Δρ Λογιστικής, Τμήμα Λογιστικής - Χρηματοοικονομικής, Οικονομικό Πανεπιστήμιο Αθηνών

44

Τ

ο κλείσιμο των επιχειρήσεων1 για οποιαδήποτε αιτία συνιστά ένα «κανονικό» χαρακτηριστικό όλων των επιχειρηματικών τομέων όλων των οικονομιών. Η πεμπτουσία του καπιταλισμού είναι ο ανταγωνισμός για απόκτηση πλουτοπαραγωγικών πόρων, πελατών, προνομιακών τοποθεσιών, παραγωγικών στελεχών και αποδοτικού προσωπικού, φτηνού εργατικού και μέγιστου μετά φόρου κέρδους. Σε όλους τους ανταγωνισμούς υπάρχουν νικητές, επιβιώνοντες και χαμένοι. Στον κόσμο των επιχειρήσεων, οι χαμένοι θεωρούνται ότι απέτυχαν. Επομένως είναι μάλλον σοκαριστικό να γνωρίζουμε ότι δεν υφίστανται ευρέως αποδεκτές θεωρίες επιχειρηματικής αποτυχίας, είτε για μεγάλους εταιρικούς ομίλους είτε για ατομικούς επιχειρηματίες, για κατασκευαστές αυτοκινήτων ή για τραπεζίτες, για καφετέριες ή για συγκροτήματα ορυχείων εξόρυξης. Η δεσπόζουσα τάση στα οικονομικά μάς λέει ότι οι επιχειρήσεις αποτυγχάνουν όταν τα κόστη και τα έξοδα λειτουργίας τους συστηματικά και συνεχώς υπερβαίνουν τα έσοδα από πωλήσεις2 μέχρις ότου το αρχικό ίδιο κεφάλαιο αναλωθεί πλήρως. Εάν αυτό το κεφάλαιο υπεραναλωθεί, τοιουτοτρόπως υφίσταται ένα έλλειμμα στην καθαρή περιουσία επί του ισολογισμού. Αυτή η κατάσταση σημαίνει ότι η καθαρή θέση έχει καταστεί αρνητική. Μια τέτοια κατάσταση ορίζεται ως «οικονομική αφερεγγυότητα» (economic insolvency), έναντι της «νομικής», που καθορίζεται από την εκάστοτε νομοθεσία περί εταιρειών. Το έναυσμα μιας επιχειρηματικής αποτυχίας είναι η απόφαση να κλείσει η επιχείρηση. Η επιχείρηση συνήθως θα συμμορφώνεται προς την προσδοκία των οικονομικών της επιβίωσης ότι οι συσσω-

ΜΑΡΤΙΟΣ

2019

ACCOUNTANCY GREECE

ρευμένες (αθροιστικά) ζημιές προκαλούν αποτυχία, όχι όμως πάντοτε. Κάποιες αποτυχίες οδηγούν την (προβληματική) επιχείρηση σε εξαγορά από κάποια άλλη έναντι φτηνού τιμήματος και τότε η επιχείρηση αυτή συνεχίζει ως μία ομαλά λειτουργούσα εκμετάλλευση, συνήθως με ένα μικρότερο επιχειρησιακό μόρφωμα. Κάποιες αποτυχίες προκαλούν το κράτος να πάρει πλειοψηφικό πακέτο ελέγχου ή να δώσει ένα μεγάλο δάνειο με ευνοϊκούς όρους, επειδή οι υπόλοιποι τομείς της εθνικής οικονομίας ή η κοινότητα που περιβάλλει την αποτυγχάνουσα επιχείρηση, εάν αυτή κλείσει οριστικά, θεωρείται πως αντιπροσωπεύει έναν μη αποδεκτού μεγέθους πολιτικό κίνδυνο για την κυβέρνηση. Συνήθως όμως οι επαναλαμβανόμενες ζημιές χρήσεων σωρευτικά οδηγούν τελικά, εφόσον συνεχίζονται για έναν αριθμό ετών στη σειρά, σε οριστική αποτυχία. Όπως δεν υπάρχει γενική θεωρία για την επιτυχία των επιχειρήσεων, έτσι δεν υπάρχει γενική θεωρία για την αποτυχία των επιχειρήσεων. Δοθέντος ότι η αποτυχία οφείλεται σε επαναλαμβανόμενες ζημιές, γιατί τότε αρκετά κερδοφόρες επιχειρήσεις αποτυγχάνουν κάποιες φορές; Στις περισσότερες των περιπτώσεων η απάντηση είναι –με έναν όρο– αφερεγγυότητα (insolvency)3, τεχνική αφερεγγυότητα (technical insolvency)4. Αυτό το είδος της αφερεγγυότητας ορίζεται ως έλλειψη δυνατότητας να εξοφλούνται χρέη και τοκοχρεωλυτικές ή άλλου είδους δόσεις στην ώρα τους. Ο λόγος για τον οποίο η τεχνική αφερεγγυότητα συχνά καταλήγει σε πτώχευση ενός εμπόρου και στο κλείσιμο μιας εταιρικής επιχείρησης είναι αυτός. Μη πληρωθέντες πιστωτές είναι διατεθειμένοι και σε θέση να διεκδικήσουν την απαίτησή τους διά μέσου των δικαστηρίων. Κάποιοι πιστωτές οι οποίοι ενάγουν χρεώστες θα επιβάλουν την αποπληρωμή όσων τους χρωστούν διά μέσου δικαστικής

46

34

απόφασης, κατάσχοντας περιουσιακά στοιχεία του οφειλέτη και πωλώντας τα. Εάν τα έσοδα από την αναγκαστική εκποίηση ύστερα από σχετική δικαστική απόφαση (execution) δεν αποφέρουν αρκετά χρήματα να εξοφληθούν οι πιστωτές πλήρως, τότε από το δικαστήριο μπορεί να ζητηθεί όπως διαλυθεί (οδηγηθεί σε εκκαθάριση) η εταιρεία και/ή κηρύξει πτωχευμένο τον ατομικό επιχειρηματία - έμπορο. Η πτώχευση δεν είναι μόνο η οικονομική και χρηματοπιστωτική (λογιστική) κατάσταση της αδυναμίας πληρωμών, δηλαδή του να είναι τεχνικώς αφερέγγυο το φυσικό ή νομικό πρόσωπο, αλλά επίσης είναι ένα νομικό καθεστώς του οποίου οι ποινές ποικίλλουν μεταξύ χωρών. Σε πολλές χώρες, οι πτωχευμένοι αποκλείονται από το δικαίωμα ψήφου, από την απόκτηση ή διατήρηση θέσης στο δημόσιο, από τη συμμετοχή στη διοίκηση οποιασδήποτε ανώνυμης εταιρείας και από τη λήψη οποιωνδήποτε δανείων από οποιονδήποτε δίχως τη ρητή έγκριση του σχετικού δικαστικού αξιωματούχου. Αυτό μπορεί να είναι κάτι καλύτερο από το να είναι κάποιος στη φυλακή, αλλά το να είναι αυτός πτωχευμένος δεν σημαίνει ότι είναι ένας ελεύθερος πολίτης. Μια τέτοια κατάσταση καθιστά τη λήψη πιστώσεων μετά την πτώχευση ένα εξαιρετικά δύσκολο έργο. Οι φορολογικές αρχές, τα τελωνεία, μεγάλες εταιρείες πιστωτικών καρτών τείνουν να θέτουν σε καθεστώς πτώχευσης ανθρώπους και επιχειρήσεις που δεν πληρώνουν τα χρέη τους. Μεγάλες ιδιωτικές επιχειρήσεις προτιμούν να χρησιμοποιούν εισπράκτορες οφειλών (debt collectors), οι οποίοι θα κυρήττουν σε καθεστώς πτώχευσης σε περιπτώσεις όπου αυτοί θέλουν να κάνουν κάποιον παράδειγμα προς παραδειγματισμό άλλων. Αν και δεν υφίσταται γενική θεωρία επιχειρησιακής αποτυχίας, υπάρχει ένα υπόδειγμα (μοντέλο) το οποίο είναι χρήσιμο για

την κατανόηση κάποιων κοινών τροχιών «διαδρομών» στην αποτυχία/πτώχευση. Το υπόδειγμα αυτό επινοήθηκε από τον John Argenti (1976) και περιγράφεται στο βιβλίο του «Corporate Collapse...». Σε αυτό, περιγράφει τρία είδη (τρεις τύπους) τροχιών, τα οποία διαφέρουν πολύ το ένα από τα άλλα. Η μεγάλη πλειοψηφία των επιχειρησιακών αποτυχιών και πτωχεύσεων από έναν αριθμό επιχειρήσεων είναι το είδος (τύπος) ένα αποτυχίας. Αυτές οι αποτυχίες συμβαίνουν σε ατομικούς επιχειρηματίες, μικρές εταιρείες, προσωπικές εταιρείες και καταστήματα (μαγαζιά). Με τον τύπο ένα αποτυχιών γίνεται προφανές ότι θα συμβεί αποτυχία από την έναρξη της επιχειρησιακής δραστηριότητας. Αυτές οι επιχειρήσεις είναι στη λάθος τοποθεσία ή στη λάθος θέση στην αγορά. Ο ιδιοκτήτης δεν μπορεί να τηρεί λογιστικά βιβλία καταλλήλως και αυτός μπορεί να νομίζει ότι τα προσωπικά του έξοδα δεν διαφέρουν από τα έξοδα της επιχείρησής του, ιδιαίτερα όσον αφορά ταξίδια και διασκέδαση/αναψυχή. Συνήθως οι φορολογικές αρχές θα του δώσουν κάποια στιγμή ένα σκληρό μάθημα για την ανάγκη να διαχωρίζει τα δύο είδη εξόδων και να μην εντάσσει τις προσωπικές του δαπάνες στις φορολογικά εκπεστέες, ως εάν ήταν δαπάνες της επιχείρησής του. Ο επιτηδευματίας μπορεί να έχει κάνει ένα είδος επιχείρησης για το οποίο ειδικές ικανότητες, δικτύωση ή άδειες ήταν αναγκαία προαπαιτούμενα, δίχως όμως αυτός να τα έχει. Οποιαδήποτε από αυτές τις ελλείψεις συνιστά μειονέκτημα που οδηγεί σε αποτυχία. Δύο ή περισσότερα από αυτά τα μειονεκτήματα μπορούν σχεδόν να «εγγυηθούν» την έλευση της αποτυχίας. Η λογιστική είναι βασικός παράγοντας εν προκειμένω. Δίχως κατάλληλα αρχεία και βιβλία με ακριβή στοιχεία, ο ατομικός επιχειρηματίας δεν μπορεί να γνωρίζει την κατάσταση της επιχείρησης και χάνει έτσι έγκαιρα σήματα προειδοποίησης

Θα παραλείψουμε τον τύπο δύο προς το παρόν, καθώς αυτός μας βοηθάει να εξάγουμε ένα τελικό συμπέρασμα για όλες τις σχετικές περιοχές προβληματικότητας των επιχειρήσεων. Οι τύπου τρία αποτυχίες συμβαίνουν σε μεγάλες παλιές επιχειρήσεις, οπότε αυτές είναι το αντίθετο του τύπου ένα αποτυχιών. Η Rolls Royce, η General Motors, η Northern Rock Building Society, η Penn State Railroads, η Ansett Air κ.ά., αυτές οι επιχειρήσεις είχαν όλες τύπου τρία αποτυχίες αλλά πολλές «αναστήθηκαν» και ανασυγκροτήθηκαν μετέπειτα. Τύπου τρία αποτυχίες, ως εκ τούτου, μπορεί να μη σημαίνουν το τέλος μιας εμπορικής επωνυμίας ή ακόμη της επιχείρησης καθαυτής, αλλά μόνο τις ελαττωματικές της λειτουργίες. Οι αποτυχίες τύπου τρία ξεκινούν συχνά με τεχνική αφερεγγυότητα (technical insolvency), κάποιες φορές με το να μην είναι σε θέση να πληρώσουν τον πλέον πρόσφατο λογαριασμό μισθοδοσίας, και τις τράπεζες να αρνούνται να δανείσουν περαιτέρω. Στα λίγα χρόνια προ της τύπου τρία αποτυχίας, η παραδοσιακή γραμμή επιχειρησιακών δραστηριοτήτων

της εταιρείας βαίνει φθίνουσα (σε παρακμή) επί αμφοτέρων των πωλήσεων και των κερδών, τα κόστη μπορεί να βαίνουν διογκούμενα, συχνά επειδή ένα πρόγραμμα ανάπτυξής της εκτροχιάζεται κοστολογικά και τινάζεται στον αέρα. Συχνά τέτοιες εταιρείες αντιμετωπίζουν μια πτωτική πορεία με αργούς ρυθμούς και δεν διαθέτουν προϊόντα τα οποία περισσότερο πλέον ζητά η αγορά, οπότε απαιτούνται θεμελιώδεις αλλαγές. Αυτή μισθώνει συμβούλους διοίκησης, οι οποίοι της λέγουν να διαφοροποιηθεί σε διαφορετικές γραμμές επιχειρηματικής δράσης, συχνά εξαγοράζοντας επιτυχημένες επιχειρήσεις που ήδη ακμάζουν στην υποδεικνυόμενη γραμμή επιχειρηματικής δράσης. Η επιχείρηση αποδέχεται αυτή τη συμβουλή και δεσμεύει τους πλουτοπαραγωγικούς πόρους της σε ένα νέο χαρτοφυλάκιο προϊόντων, υπηρεσιών και επεξεργασιών, με τα οποία δεν έχει καμία προηγούμενη εξοικείωση. Είναι δυνατόν να υπάρχουν αρχικές επιτυχίες, ιδίως εάν αυτή κρατήσει τις υπηρεσίες των ανώτατων στελεχών των επιχειρήσεων που αυτή αποκτά και οι οποίοι καθοδηγούσαν επιτυχημένες επιχειρήσεις. Πιο συχνά, όμως, αυτά τα ανώτατα διευθυντικά στελέχη ξεκινούν δικές τους επιχειρήσεις ευθύς μόλις είναι σε θέση εκ του νόμου, και η μεγάλου μεγέθους επιχείρηση διαχειρίζεται τις νέες γραμμές επιχειρηματικών δραστηριοτήτων της σχεδόν παρομοίως όπως διαχειριζόταν τις γραμμές των παλαιών προϊόντων της, και αυτό είναι το πρώτο βήμα για «νέα» αποτυχία. Κατά κάποιο τρόπο, η τρίτου τύπου αποτυγχάνουσα επιχείρηση, παλεύουσα με τη νέας μορφής παλαιά επιχείρηση, μοιάζει με αυτή του τύπου ένα, κατά το ότι είναι προορισμένη να αποτύχει όταν αυτή διαφοροποιείται σε μια περιοχή την οποία γνωρίζει ελάχιστα έως καθόλου, εκτός εάν αυτή μπορεί να δεσμεύσει ανθρώπους οι οποίοι όντως έχουν την απαιτούμενη γνώση, εμπειρία

2019

από την επιχείρηση του πιστολήπτη επιχειρηματία. Κάποιες φορές μάλιστα ισχύει ακριβώς το αντίθετο από τη μεταβίβαση αξιόγραφων δι’ οπισθογραφήσεως. Βέβαια, η τράπεζα, η οποία δίνει ένα δάνειο χωρίς εγγυήσεις - καλύψεις (unsecured loan) σε μια επιχείρηση, κάνει κατ’ αυτόν τον τρόπο μια πολύ ισχυρή δήλωση στήριξης για την εν λόγω επιχείρηση, αλλά αυτές οι περιπτώσεις είναι μάλλον αρκετά σπάνιες. Η τύπου ένα αποτυχίες δεν θεωρούνται και τόσο πολύ πως αποβιώνουν, καθώς ποτέ δεν επέτυχαν στην επιδίωξη βιωσιμότητας σε οποιοδήποτε στάδιο του βίου τους. Όλοι μας γεννιόμαστε για να πεθάνουμε, αλλά οι επιχειρήσεις τύπου ένα γεννιούνται θνήσκουσες.

ΜΑΡΤΙΟΣ

για την επερχόμενη χρηματοοικονομική καταστροφή. Πολλές μικρές επιχειρήσεις έχουν λογιστές για να τους κάνουν τις φορολογικές δηλώσεις κάθε χρόνο. Από τη στιγμή που μπορούν να καλύπτουν «άνετα» το έξοδο αυτό, αυτοί πρέπει να έχουν λογιστές να τηρούν τα βιβλία για πληροφόρηση πέρα από αυτή που απαιτείται για φορολογικούς σκοπούς. Οι αποτυχίες του τύπου ένα είναι πάντοτε εντός βραχυχρόνιου σχετικά διαστήματος, σχεδόν πάντοτε σε λιγότερο από πέντε χρόνια αφότου ιδρύθηκε επισήμως η επιχείρηση και σχεδόν πάντοτε αυτές δεν εμφανίζουν κέρδη καθόλου, ή σίγουρα όχι αρκετά για να ζει από αυτά ο (οι) επιχειρηματίας ιδιοκτήτης (επιχειρηματίες συνιδιοκτήτες). Οποιοσδήποτε μπορεί να ξεκινήσει μια επιχείρηση. Οποιοσδήποτε μπορεί τότε να γίνει μια τύπου ένα αποτυχία. Οι τράπεζες θα δανείζουν σε μικρές επιχειρήσεις εάν ο ιδιοκτήτης ή οι ιδιοκτήτες τους δίνουν για εγγύηση (προς υποθήκευση ή προσημείωση) την κατοικία τους και άλλα περιουσιακά στοιχεία που κατέχουν και εφόσον αυτά αποτιμώνται αρκετά πάνω από το ποσό του δανείου. Τότε, όταν η επιχείρηση πτωχεύει, ο ιδιοκτήτης χάνει τα περιουσιακά του στοιχεία υπέρ της τράπεζας, η οποία τα πωλεί σε αποπληρωμή του ληφθέντος δανείου. Η κατοχή ενός τίτλου υποθήκης στα περιουσιακά στοιχεία των ιδιοκτητών της επιχείρησης δημιουργεί έναν ηθικής φύσεως κίνδυνο, αφού η τράπεζα μπορεί να δανείζει σε επιχειρήσεις τις οποίες γνωρίζει πως φέρουν μεγάλο κίνδυνο. Πιθανόν αυτή να αναλαμβάνει τον κίνδυνο της πτώχευσης εάν η αξία της εξασφάλισης που παίρνει για το δάνειο υπερβαίνει κατά πολύ το ποσό του δανείου. Επομένως, είναι λάθος να εξισώνεται η λήψη ενός τραπεζικού δανείου ή η απόκτηση δυνατότητας υπεραναλήψεων (overdraft) με κάλυψη οπισθογραφημένων αξιόγραφων προς την τράπεζα (bank endorsement)

ACCOUNTANCY GREECE

και γνωριμίες. Αμφότερες οι τύπου ένα και τύπου τρία επιχειρήσεις, με εκ των υστέρων γνώση, φτάνουν σε ένα σημείο όπου είναι μοιραίο να αποτύχουν, διότι δεν θα έπρεπε ποτέ να έχουν αρχίσει αυτή την επιχείρηση καθ’ ολοκληρίαν, καθώς αυτοί δεν ήταν κατάλληλοι να έχουν ανταγωνιστική θέση στο πλαίσιο της σημερινής παγκοσμιοποιημένης οικονομίας. Τελικώς, η τύπου δύο αποτυχία είναι ακόμη ευκολότερο να εξακριβωθεί απ’ ό,τι τα άλλα δύο είδη. Στον τύπο αυτό, η επιχείρηση πάντοτε αποτυγχάνει (πτωχεύει) ξαφνικά. Αυτή έχει μια αρχική περίοδο θεαματικής επιτυχίας. Αυτή πάντοτε κυριαρχείται από ένα πρόσωπο το οποίο τη φροντίζει ως ό,τι πιο σπουδαίο στον κόσμο και το οποίο είναι ιδιοφυής δαιμόνιος επιχειρηματίας κατά την ανοδική - ακμάζουσα πορεία της, αλλά συχνά θεωρείται ως ένας απατεώνας κατά την καθοδική πορεία της, είτε καταδικαστεί είτε όχι από δικαστήριο. Η τύπου δύο επιχείρηση συχνά αναπτύσσεται πολύ γρήγορα, εισέρχεται στον φαύλο κύκλο της υπερχρέωσης, αποφεύγει ή διαφεύγει φόρους με τρόπους που προκαλούν τους φοροελεγκτές για σχετική διερεύνηση, ενώ συχνά διαχειρίζεται υστερόβουλα τα κέρδη της προς τα πάνω. Η τύπου δύο αποτυχία δεν μπορεί να είναι επίσης τύπου ένα, επειδή η μικρού μεγέθους τύπου ένα επιχείρηση ήταν προορισμένη να αποτύχει από την έναρξή της, αλλά η τύπου δύο επιχείρηση τα πάει πολύ καλά στα πρώτα χρόνια της ζωής της. Μια τύπου τρία αποτυχία θα μπορούσε επίσης να είναι, εντούτοις, τύπου δύο, εάν υπάρχει ένα χαρισματικό άτομο επικεφαλής της νέας γραμμής επιχειρησιακής δραστηριότητας, εάν η αποτυχία (ως πτώχευση) είναι ξαφ-

48

34

νική και εάν η επιχείρηση είναι μεγάλου μεγέθους και παλιά. Η τυπολογία που ανέπτυξε ο Argenti δεν συνιστά μια θεωρία χρηματοοικονομικής αποτυχίας. Πρόκειται μόνο για μια περιγραφή τριών διακριτών τρόπων αποτυχίας. Η σημασία της εργασίας του Argenti έγκειται στο ότι πριν από αυτόν δεν είχαν γίνει προσπάθειες να συνεκτιμηθούν, συνδυαστούν και ταξινομηθούν τα ευρήματα των διαφόρων μελετών επί των αιτιών της χρεοκοπίας επιχειρήσεων. Ο Argenti όχι μόνο αφαίρεσε αυτό το μειονέκτημα που υπήρχε στις μελέτες των προηγούμενων ερευνητών, αλλά αποκόπηκε από την (έως τότε) παραδοσιακή ανάλυση (κυρίως δι’ αριθμοδεικτών) και πρόσθεσε μία περαιτέρω διάσταση στο θέμα, προσπαθώντας να αναπτύξει μια δυναμική θεωρία της εταιρικής αποτυχίας, μάλλον, παρά τη συνήθη, στατική πρωτίστως, προσέγγιση όπου απλώς παρατίθενται μεταβλητές οι οποίες συνέβαλαν, κατά τον ένα ή άλλο τρόπο, στη δημιουργία της αποτυχίας. Αυτό που ισχυρίζεται ο Argenti είναι ότι όλες οι εταιρείες ακολουθούν «τροχιές» ή «μονοπάτια» (αυτό που εκείνος του έδωσε τον όρο trajectories) προς την αποτυχία τους και ότι μπορεί κανείς να συσχετίσει

τα αίτια αποτυχίας με αυτές τις «τροχιές». Ο Argenti υποστηρίζει ότι κατ αρχήν είναι ουσιώδες να αναγνωριστεί ρητά πως χρειάζεται να διακρίνουμε μεταξύ των αιτιών και των συμπτωμάτων αποτυχίας. Αυτό πιστεύει ότι υπήρξε μια σημαντική πηγή συγχύσεων στις προηγούμενες μελέτες, το οποίο και εμπόδισε την ανάπτυξη μιας θεωρίας για την αποτυχία εταιρειών (a theory of corporate failure). Συγκέντρωσε λοιπόν τις κυριότερες τεκμηριωμένες αιτίες αποτυχίας που είχαν σημειωθεί από διάφορους συγγραφείς και τις συμπλήρωσε με αναφορές σε διάφορα δημοσιεύματα του Τύπου. Στη συνέχεια ενίσχυσε την προαναφερθείσα ανάλυση παίρνοντας συνέντευξη από ειδικούς στο θέμα (ελεγκτές, χρηματιστές, εκκαθαριστές, ανώτερα στελέχη εταιρειών κ.ά.) Από τα ανωτέρω φάνηκε και εξήγαγε ποιες είναι οι πλέον συνηθισμένες αιτίες αποτυχίας, δικαιολογώντας αυτή την επιλογή του με λεπτομερή αναφορά σε ιστορικά συγκεκριμένων εταιρικών περιπτώσεων. Τελικά χρησιμοποίησε αυτή την περίληψη για να καταρτίσει αυτό που του έδωσε τον όρο «κατάλογος των καταλόγων» (list of lists), προκειμένου να αναπτύξει τη δυναμική θεωρία της εταιρικής αποτυχίας που αναπτύξαμε στα προηγούμενα.

ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ Α. Ξενόγλωσση Argenti, John (1976), Corporate Collapse, the Causes and Symptoms, New York, McGraw-Hill, 1976.

Sorter, George H. & Selwyn W. Becker (with the assistance of T.R. Archibald & W. Beaver) (1964), «Corporate Personality as Reflected in Accounting Decisions: Some Preliminary Findings», Journal of Accounting Research, autumn 1964, 183-196. Β. Ελληνική Φίλιος, Βασίλειος Φ. (1996), Χρηματοοικονομική Ανάλυση, τόμος Α’, Σύγχρονη Εκδοτική, Αθήνα 1996 (Β’ έκδοση, βελτιωμένη και επαυξημένη).

2019

Το εύρος της μελέτης του Argenti δικαιολογημένα έχει αποτελέσει έκτοτε μια βάση για ανάλυση των αιτιών από πολλούς μελετητές στο εξωτερικό, αλλά τυγχάνει σχετικά άγνωστη στην Ελλάδα. Σημειωτέον ότι περισσότερες από 150 διαφορετικές αιτίες και συμπτώματα χρεοκοπίας ή κρίσης έχουν επισημανθεί. Συνήθως –όπου είναι δυνατόν– ένας λογιστικός δείκτης επιλέγεται για να ανιχνευθεί ένα αντίστοιχο πρόβλημα. Παρότι αρκετές αιτίες είναι δυνατόν να περιγραφούν από έναν μοναδικό (ως τον πλέον κατάλληλο) λογιστικό αριθμοδείκτη (π.χ. «αύξηση στο κόστος των υλικών» και «σπατάλη υλικών» μετριούνται αμφότερα από το «κόστος των υλικών ÷ κύκλο εργασιών»), κάποιες αιτίες δεν είναι δυνατόν να διαγνωστούν από λογιστικούς αριθμοδείκτες (π.χ. λάθη της ηγεσίας της εταιρείας). Σημαντική είναι η διχογνωμία που υπάρχει ως προς το εάν ένα πρόβλημα πρέπει να θεωρηθεί αιτία ή σύμπτωμα. Οι δύο αυτές όψεις ενός προβλήματος δεν είναι

ΣΗΜΕΙΩΣΕΙΣ 1. Η συναφής φιλολογία χρησιμοποιεί μια πληθώρα σχετικών όρων, δίχως εννοιολογικές εμβαθύνσεις και κατάλληλες διακρίσεις. Έτσι, χρησιμοποιούνται εναλλακτικά στην εις την αγγλική γλώσσα βιβλιογραφία - αρθρογραφία, ως ισοδύναμοι εννοιολογικά, οι όροι: failure, bankruptcy, foreclosure, financial distress και πολλοί άλλοι.

2. Δύο είναι οι βασικές προϋποθέσεις μη επιβίωσης των επιχειρήσεων: (i) Η έλλειψη ρευστότητας (χρηματοοικονομική ισορροπία). Κατ’ αυτή την «ισορροπία» οι εισπράξεις (ταμειακές εισροές) μιας περιόδου πρέπει να είναι μεγαλύτερες από τις πληρωμές (ταμειακές εκροές) της περιόδου αυτής. (ii) Το συνολικό κόστος λειτουργίας της επιχείρησης να είναι χαμηλότερο της τιμής πώλησης (οικονομολογιστική ισορροπία) των αγαθών που παρέχει ώστε να παράγονται κέρδη (Β. Φίλιος, 1996: 78).

3. Επειδή η αφερεγγυότητα ασκεί σημαντική επίδραση στο χρηματοπιστωτικό σύστημα, απαιτείται και γίνεται ουσιαστικός έλεγχος των χρηματοδοτούμενων πελατών από μέρους της τράπεζας.

4.Ή τεχνητή αδυναμία πληρωμών: Ο όρος περιλαμβάνει την αδυναμία αντιμετώπισης των τρεχουσών υποχρεώσεων από μια επιχείρηση (όταν αυτές καταστούν απαιτητές), παρόλον ότι τα κεφάλαιά της τις υπερκαλύπτουν ως κυκλοφορούν ενεργητικό (μικτό κεφάλαιο κίνησης). Συχνά πρόκειται για μια προσωρινή ανικανότητα πληρωμών, η οποία οδηγεί όμως σε αλυσοειδείς δυσμενείς επιδράσεις.

ΜΑΡΤΙΟΣ

Αυτός λοιπόν προτείνει την ύπαρξη τριών κύριων τροχιών, μία από τις οποίες οι περισσότερες εταιρείες ακολουθούν κατά βάση στην πορεία προς την αποτυχία τους.

δυνατόν πάντοτε να διακριβωθούν και να διαχωριστούν με σαφήνεια: Ας σκεφτούμε μια πτώση στις πωλήσεις. Αυτή μπορεί να θεωρηθεί ως ένα σύμπτωμα κακής διοίκησης του τομέα πωλήσεων, αλλά επίσης ως μια αιτία μειωμένης αποτελεσματικότητας της επιχείρησης συνολικά. Η πορεία προς επιχειρηματική αποτυχία συχνά συνδέεται με την «εταιρική προσωπικότητα». Η εταιρική προσωπικότητα, όπως και η προσωπικότητα ενός ανθρώπου, ενέχει ένα σύνολο αλληλεπιδράσεων με το περιβάλλον. Δημιουργείται δηλαδή ένα σύνολο προτύπων εταιρικής συμπεριφοράς που ακολουθούν οι εντασσόμενες στο κάθε ένα από αυτά επιχειρήσεις, με συνέπεια και γι’ αυτό η συμπεριφορά αυτή μπορεί να προβλεφθεί. Άλλωστε, οικονομολόγοι, αρκετά πριν από τους λογιστές, έχουν υποδείξει ότι η μεγιστοποίηση των αποδόσεων που επιτυγχάνουν οι επιχειρήσεις υπαγορεύει συνεπή συμπεριφορά τους.

ACCOUNTANCY GREECE

34

ΕΞΕΛΊΞΕΙΣ ΚΑΙ «DISRUPTORS» ΣΕ ΘΈΜΑΤΑ ΕΤΑΙΡΙΚΉΣ ΠΛΗΡΟΦΌΡΗΣΗΣ

ΕΥ

50

Ό

λες οι εξελίξεις στον τομέα των εταιρικών αναφορών και της εταιρικής πληροφόρησης παρουσιάστηκαν κατά την ετήσια εκδήλωση της ΕΥ Ελλάδος «Financial Reporting Insights», που πραγματοποιήθηκε την Τρίτη 18 Δεκεμβρίου 2018. Την εκδήλωση χαιρέτησε ο κ. Βασίλης Καμινάρης, εταίρος και επικεφαλής των Υπηρεσιών Διασφάλισης της ΕΥ Ελλάδος και της Νότιας Ευρώπης, σημειώνοντας: «Σε ένα περιβάλλον που μετασχηματίζεται όλο και περισσότερο, καθώς οι στρατηγικές προτεραιότητες των επιχειρήσεων αλλάζουν ραγδαία, οι εταιρικές αναφορές και τα χρηματοοικονομικά τμήματα θα πρέπει να μπορούν να συμβαδίσουν». Η κ. Χριστιάνα Παναγίδου, εταίρος στο Τμήμα Υπηρεσιών Διασφάλισης της ΕΥ Ελλάδος και υπεύθυνη για θέματα IFRS στην περιοχή της Κεντρικής, Νοτιοανατολικής Ευρώπης και Κεντρικής Ασίας, τόνισε: «Για να μπορέσει να ανακτηθεί η εμπιστοσύνη στην εταιρική πληροφόρηση, και να παρέχεται στα ενδιαφερόμενα μέρη πληροφόρηση αναφορικά με τη δημιουργία μακροπρόθεσμης αξίας, οι οικονομικές διευθύνσεις πρέπει να είναι σε θέση να εξηγούν την απόδοση της επιχείρησης πιο ξεκάθαρα και κατανοητά, και να διαχειρίζονται τη μη χρηματοοικονομική πληροφόρηση με την ίδια επιμέλεια όπως και τη χρηματοοικονομική. Οι επενδυτές θέλουν να γνωρίζουν τους κινδύνους που αντιμετωπίζει η εταιρεία μακροπρόθεσμα, η διοίκηση και τα μέλη του Δ.Σ. πρέπει να πειστούν ότι η πληροφόρηση είναι χρήσιμη και συναφής, ενώ οι επόπτες θέλουν να γνωρίζουν εάν είναι ακριβής και συμβατή. Εάν όλη η πληροφόρηση, χρηματοοικονομική και μη, δεν είναι αντίστοιχα πιστοποιημένη, η εμπιστοσύνη θα κλονιστεί», ενώ

Μέγα. «Αν μπορούσα να επισημάνω κάτι, θα ήταν ότι η ποιοτική πληροφόρηση στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις γίνεται ολοένα και πιο σημαντική, παράλληλα με την ποσοτική», σημείωσε ο κ. Θεοκλήτου. ΠΏΣ Η ΤΕΧΝΟΛΟΓΊΑ BLOCKCHAIN ΔΙΑΤΑΡΆΣΣΕΙ ΤΙΣ ΛΕΙΤΟΥΡΓΊΕΣ ΤΗΣ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΉΣ ΔΙΕΎΘΥΝΣΗΣ Η τεχνολογία blockchain ήδη θεωρείται βασικός πυλώνας στην εξέλιξη χρηματοοικονομικών λειτουργιών, καθώς απλοποιεί διαδικασίες, αυξάνει την κυβερνοασφάλεια, αλλά και τη διαφάνεια. Ο κ. Βασίλης Πιερράκος, Senior Manager στο Τμήμα Υπηρεσιών IT Advisory, ΕΥ Ελλάδος, περιέγραψε την τεχνολογία blockchain, πώς λειτουργεί και τι ουσιαστικά προσφέρει στις οικονομικές διευθύνσεις: «Στην EY πιστεύουμε ότι, για να μπορέσει μια οργάνωση να αξιοποιήσει τις δυνατότητες νέων τεχνολογιών και καινοτομιών, ο ψηφιακός μετασχηματισμός πρέπει να θεωρηθεί μέρος του οργανισμού και όχι

2019

ΠΡΟΤΕΡΑΙΌΤΗΤΕΣ ΤΩΝ ΕΠΟΠΤΙΚΏΝ ΑΡΧΏΝ ΓΙΑ ΤΙΣ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΈΣ ΚΑΤΑΣΤΆΣΕΙΣ ΤΟΥ 2018 Τις προτεραιότητες των εποπτικών αρχών, τόσο στην Ευρώπη (μέσω του ESMA) όσο και στις ΗΠΑ (μέσω του SEC), παρουσίασαν οι κ.κ. Χριστιάνα Παναγίδου, Γιαννάκης Θεοκλήτου, εταίρος, και Φωτεινή Μέγα, Senior Manager, στο Ελεγκτικό Τμήμα ΕΥ Ελλάδος. Όπως αναμενόταν, τα αποτελέσματα της εφαρμογής των δύο νέων Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς, ΔΠΧΑ 9 «Χρηματοπιστωτικά Μέσα» και ΔΠΧΑ 15 «Έσοδα», αλλά και οι γνωστοποιήσεις αναφορικά με την αναμενόμενη επίδραση του ΔΠΧΑ 16 «Μισθώσεις», αποτελούν προτεραιότητες των εποπτών. Οι εποπτικές αρχές, μέσω

των Επιτροπών Κεφαλαιαγοράς, στην Ευρώπη και στις ΗΠΑ, αναμένουν, επίσης, πιο συγκεκριμένες και εξατομικευμένες γνωστοποιήσεις από τους εκδότες για τις αναμενόμενες επιπτώσεις από το Brexit, αλλά και την κυβερνοασφάλεια. Παράλληλα, αναλύθηκαν από τους εισηγητές θέματα στα οποία οι εποπτικές αρχές έλαβαν μέτρα, κατόπιν σχετικών ελέγχων που έγιναν κατά το 2017, μεταξύ άλλων σε θέματα παρουσίασης οικονομικών καταστάσεων, και ειδικότερα της κατάστασης χρηματοοικονομικής απόδοσης και παρουσίασης Εναλλακτικών Δεικτών Απόδοσης (APMs). «Έχουν διατυπωθεί, επίσης, από το SEC προβληματισμοί όσον αφορά τις νέες τεχνολογίες, όπως το blockchain και τα ICOs, με κύρια την ανησυχία ότι η προστασία των επενδυτών είναι σημαντικά μικρότερη από ό,τι στις παραδοσιακές αγορές μετοχών. Ωστόσο, δεν θα πρέπει να τίθεται σε αμφισβήτηση η θεμελιώδης αρχή της διασφάλισης εφαρμογής των νόμων περί κινητών αξιών», τόνισε η κ.

ΜΑΡΤΙΟΣ

συμπλήρωσε: «Τα στελέχη της οικονομικής διεύθυνσης οφείλουν να εκμεταλλευτούν τα οφέλη των έξυπνων τεχνολογιών και να μετατρέψουν τα δεδομένα σε πληροφόρηση που πραγματικά παρέχει αξία».

ACCOUNTANCY GREECE

ως κάποια ξεχωριστή λειτουργία. Είναι ένας τρόπος σκέψης και οργάνωσης που πρέπει να ενσωματωθεί σε ολόκληρη την αλυσίδα αξίας –από τη στρατηγική και τον σχεδιασμό μέχρι την εκτέλεση και τη διαχείριση των κινδύνων», σημείωσε, ενώ συμπλήρωσε: «Η τεχνολογία του blockchain δεν είναι εδώ για να αντικαταστήσει τα υπάρχοντα συστήματα, αλλά έρχεται συμπληρωματικά σε αυτά, τροφοδοτώντας τα με πληροφορίες». ΜΑΚΡΟΠΡΌΘΕΣΜΗ ΑΞΊΑ: ΜΕΤΡΆΜΕ ΌΣΑ ΠΡΑΓΜΑΤΙΚΆ ΜΕΤΡΆΝΕ; Στους παράγοντες που ενισχύουν τη συζήτηση για τη δημιουργία αξίας αναφέρθηκε η κ. Κιάρα Κόντη, Senior Manager στο Τμήμα Υπηρεσιών Κλιματικής Αλλαγής και Βιώσιμης Ανάπτυξης, ΕΥ Ελλάδος, κατά την παρουσίασή της, αναφέροντας τους ακόλουθους: Εμπιστοσύνη: Η εμπιστοσύνη στις επιχειρήσεις βρίσκεται σε ιστορικό χαμηλό. Αξία: Ένα αυξημένο μερίδιο της αξίας μιας επιχείρησης βρίσκεται στα άυλα περιουσιακά της στοιχεία. Επενδύσεις: Η αλυσίδα επενδύσεων τείνει να εστιάζει στη δημιουργία βραχυπρόθεσμης αξία, παρά τις επιθυμίες για μακροπρόθεσμη αξία.

Big data: Τα big data αποτελούν ταυτόχρονα μετασχηματιστική πληροφόρηση, αλλά και έναν νέο τρόπο μέτρησης αξίας. «Σήμερα, η αξία μιας εταιρείας δεν αντανακλάται μόνο στη βραχυπρόθεσμη χρηματοοικονομική της απόδοση, αλλά και στα άυλα περιουσιακά της στοιχεία, όπως στην πνευματική ιδιοκτησία, το ταλέντο, το brand και την καινοτομία, καθώς και τον αντίκτυπο που έχει στην κοινωνία και το περιβάλλον, τα οποία δεν αποτυπώνονται εξολοκλήρου στις παραδοσιακές χρημα-

52

34

τοοικονομικές αναφορές», τόνισε η κ. Κόντη, παρουσιάζοντας την πρωτοβουλία της ΕΥ, μέσω του Embankment Project, για τη δημιουργία ενός πλαισίου μέτρησης της μακροπρόθεσμης αξίας. ΤΙ ΈΔΕΙΞΕ Η ΕΜΠΕΙΡΊΑ ΜΕ ΤΑ ΣΗΜΑΝΤΙΚΌΤΕΡΑ ΘΈΜΑΤΑ ΕΛΈΓΧΟΥ ΣΤΗ ΝΈΑ ΈΚΘΕΣΗ ΕΛΈΓΧΟΥ Για τον πρώτο χρόνο εφαρμογής των Σημαντικότερων Θεμάτων Ελέγχου (Key Audit Matters) μίλησε ο κ. Βασίλης Τζίφας, Associate Partner στο Τμήμα Υπηρεσιών Διασφάλισης, ΕΥ Ελλάδος, παρουσιάζοντας σχετικά στατιστικά και πληροφορίες από το Χρηματιστήριο Αθηνών, αλλά και τα αποτελέσματα από έρευνα της ΕΥ σε 42 χώρες που εφάρμοσαν ήδη τη νέα έκθεση ελέγχου. «Τα αποτελέσματα από την ενσωμάτωση των Σημαντικότερων Θεμάτων Ελέγχου στις εκθέσεις ελέγχου ήταν θετικά, οδηγώντας σε μεγαλύτερη διαφάνεια στις οικονομικές καταστάσεις, υψηλότερου επιπέδου ελέγχους και καλύτερη εταιρική διακυβέρνηση. Βεβαίως, υπάρχουν και σημεία τα οποία χρήζουν βελτίωσης», σημείωσε ο κ. Τζίφας. ΠΡΟΚΛΉΣΕΙΣ ΚΑΤΆ ΤΗΝ ΕΦΑΡΜΟΓΉ ΤΟΥ ΝΈΟΥ ΠΡΟΤΎΠΟΥ ΓΙΑ ΜΙΣΘΏΣΕΙΣ Οι προκλήσεις κατά την εφαρμογή του νέου προτύπου για τις μισθώσεις συζητήθηκαν σε πάνελ που συντόνισαν οι κ. Κώστας Σταθόπουλος, εταίρος και επικεφαλής του Τμήματος Χρηματοοικονομικών Λογιστικών Συμβουλευτικών Υπηρεσιών, ΕΥ Ελλάδος, και Τριαντάφυλλος Σταυράκης, Senior Manager στο Τμήμα Χρηματοοικονομικών Λογιστικών Συμβουλευτικών Υπηρεσιών, ΕΥ Ελλάδος, με τη συμμετοχή των κ. Απόστολου Μαρκούτση, Financial Advisor Group Accounting,

Εθνική Τράπεζα, και Πάνου Σιάτη, Deputy Group Controller, ΕΛΠΕ. ΝΈΟ ΠΡΌΤΥΠΟ ΓΙΑ ΈΣΟΔΑ: ΕΣΤΙΆΖΟΝΤΑΣ ΣΤΙΣ ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΉΣΕΙΣ Στις νέες εκτενέστερες γνωστοποιήσεις που απαιτούνται από το νέο πρότυπο εσόδων αναφέρθηκε ο κ. Ευάγγελος Αναλυτής, εταίρος στο Τμήμα Υπηρεσιών Διασφάλισης, ΕΥ Ελλάδος, τονίζοντας: «Η βασική αρχή των γνωστοποιήσεων είναι οι χρήστες των οικονομικών καταστάσεων να μπορέσουν να κατανοήσουν τη φύση, το ποσό, τη χρονική στιγμή, αλλά και την αβεβαιότητα των εσόδων και των ταμειακών ροών, που απορρέουν από συμβόλαια με πελάτες». Παράλληλα, ο κ. Αναλυτής παρουσίασε παραδείγματα περιπτώσεων όπου οι εποπτικές αρχές ζήτησαν πρόσθετες και πιο εξατομικευμένες γνωστοποιήσεις μετά από ελέγχους, καθώς και δημοσιευμένα παραδείγματα σχετικών γνωστοποιήσεων. ΛΟΙΠΈΣ ΕΞΕΛΊΞΕΙΣ ΣΕ ΘΈΜΑΤΑ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΉΣ ΠΛΗΡΟΦΌΡΗΣΗΣ Η εκδήλωση έκλεισε με την κ. Παναγίδου να παρουσιάζει τα λοιπά έργα που βρίσκονται στην ατζέντα του Συμβουλίου Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (ΣΔΛΠ), καθώς και εξελίξεις, συζητήσεις και διερμηνείες των προτύπων σε σημαντικά θέματα, όπως το θέμα των αβέβαιων φορολογικών θέσεων, τη συζήτηση για πιθανή επιστροφή σε απόσβεση της υπεραξίας κ.ά. Παράλληλα, τόνισε πως η έννοια της «καλύτερης επικοινωνίας στη χρηματοοικονομική πληροφόρηση» είναι στο επίκεντρο του ΣΔΛΠ και αναμένονται εξελίξεις και προτάσεις σε αυτόν τον τομέα στο αμέσως επόμενο διάστημα.

Α

ΝΙΚΌΛΑΟΣ ΔΗΜΆΚΟΣ Γενικός Διευθυντής, Συμβουλευτικό Τμήμα, KPMG

Σύμφωνα με αρκετές μελέτες, εκτιμάται ότι περίπου 80% των δεδομένων μιας μέσης επιχείρησης είναι «μη δομημένη» –και βρίσκεται κυρίως σε κείμενο που περιέχεται σε μηνύματα ηλεκτρονικού ταχυδρομείου και σε έγγραφα. Μέσα σε αυτή τη μάζα δεδομένων κρύβεται ένας θησαυρός πολύ σημαντικών και χρήσιμων πληροφοριών. Παραδοσιακά, ο μόνος τρόπος να καταστούν αυτά τα δεδομένα χρήσιμα είναι να διαβαστούν και να επεξεργαστούν από

2019

Η ΚΡΥΦΉ ΑΞΊΑ ΤΩΝ ΕΓΓΡΆΦΩΝ ΣΑΣ

ΜΑΡΤΙΟΣ

ΤΈΣΣΕΡΙΣ ΤΆΣΕΙΣ ΠΟΥ ΔΙΑΜΟΡΦΏΝΟΥΝ ΚΑΙ ΒΕΛΤΙΏΝΟΥΝ ΤΗΝ ΕΦΑΡΜΟΓΉ ΤΗΣ ΤΕΧΝΗΤΉΣ ΝΟΗΜΟΣΎΝΗΣ ΣΤΙΣ ΕΠΙΧΕΙΡΉΣΕΙΣ

ργά αλλά σταθερά, η μηχανική μάθηση έχει ξεκινήσει να επηρεάζει την καθημερινότητά μας. Είτε ρωτάτε τον οικιακό εικονικό βοηθό σας να ελέγξει το δελτίο καιρού είτε παραχωρείτε μέρος του προγραμματισμού (ίσως και της οδήγησης) της καθημερινής σας διαδρομής στο «έξυπνο» αυτοκίνητό σας, η μηχανική μάθηση έχει έρθει για να διευκολύνει τη ζωή μας. Ωστόσο, και ενώ φαίνεται ότι έχουμε αποδεχτεί τη μηχανική μάθηση στο σπίτι, η κατανόηση και υιοθέτηση των δυνατοτήτων της στις επιχειρήσεις εξακολουθεί να παρουσιάζει προκλήσεις. Κρίνοντας από την εμπειρία μου με τους πελάτες μας, η επιθυμία υπάρχει και γίνονται πειράματα, αλλά η δυσκολία βρίσκεται στην εισαγωγή ουσιαστικών αλλαγών. Πολλές επιχειρήσεις δεν τολμούν ακόμα να κάνουν αυτές τις ρηξικέλευθες αλλαγές οδηγούμενες από τη μηχανική μάθηση, που είναι απαραίτητες για να εξασφαλίσουν την επιτυχία τους για το μέλλον. Παρόλα αυτά, κάνουν κάποιες πρώτες κινήσεις, οι οποίες θα λειτουργήσουν ως δομικά στοιχεία για μελλοντικές αλλαγές και μετασχηματισμό. Με αυτό το πνεύμα, παραθέτω παρακάτω τέσσερις σύγχρονες τάσεις που αποδεικνύουν τον τρόπο με τον οποίο η μηχανική μάθηση προσθέτει πραγματική αξία στον χώρο εργασίας.

ACCOUNTANCY GREECE

ανθρώπους. Λόγω του μεγάλου όγκου και της αυξημένης δυσκολίας στη χρήση των δεδομένων, οι εταιρείες κατορθώνουν να επεξεργαστούν μικρό μόνο μέρος των διαθέσιμων δεδομένων με τον παραδοσιακό τρόπο –συχνά μόνο τις πιο βασικές πληροφορίες που ζητούν οι ρυθμιστικές αρχές για λόγους συμμόρφωσης. Η αυξημένη κανονιστική συμμόρφωση αποτελεί έναν τομέα όπου η μηχανική μάθηση και η επεξεργασία/κατανόηση της φυσικής γλώσσας (natural language processing/understanding) αλλάζουν δραστικά το τοπίο στα δεδομένα (ειδικά στις χρηματοοικονομικές υπηρεσίες και τις βιοεπιστήμες). Όταν εφαρμόζεται με αυτόν τον τρόπο, η μηχανική μάθηση προάγει την ταχύτητα και την αποτελεσματικότητα στη συμμόρφωση, τη διαχείριση του ρίσκου και τη μείωση του κανονιστικού φορτίου. Πέρα από τη συμμόρφωση, υπάρχει επίσης ένας τεράστιος όγκος αναξιοποίητης αξίας από την επεξεργασία κειμένου, που θα έδινε τη δυνατότητα για ταχύτατη εξαγωγή ουσιαστικών συμπερασμάτων από μη δομημένα δεδομένα, π.χ. σχετικά με τους πελάτες και τα συμβόλαια.

ΠΈΡΑ ΑΠΌ ΤΗΝ ΑΥΤΟΜΑΤΟΠΟΊΗΣΗ Τα στελέχη αδημονούν να δουν τον τρόπο με τον οποίο η μηχανική μάθηση μπορεί να αυξήσει την αυτοματοποίηση. Ωστόσο, θα ήταν λάθος να περιορίσουμε τις δυνατότητες της μηχανικής μάθησης για την επιχείρηση μόνο και μόνο στη βελτίωση της αυτοματοποίησης. Η πλήρης της αξία αποκαλύπτεται όταν εφαρμόζεται σε δεδομένα τα οποία οι άνθρωποι ή οι παραδοσιακές αναλυτικές μέθοδοι δυσκολεύονται να επεξεργαστούν. Πολλές διαδικασίες διαθέτουν τέτοια ποσότητα και πολυπλοκότητα δεδομένων και τόσο υψηλές ταχύτητες, που η μηχανική μάθηση, αλλά ακόμα και η βαθιά μάθηση

54

34

(deep learning), είναι απαραίτητες για να βγει κάποιο νόημα. Οι διαδικασίες των εταιρειών για την παρακολούθηση τεράστιων όγκων δεδομένων για συγκεκριμένες τάσεις και μοντέλα, ώστε να εντοπιστούν ανωμαλίες ή αθέμιτες συμπεριφορές, είναι πλέον ώριμες για την εφαρμογή της μηχανικής μάθησης. Αυτό μπορεί να αφορά πράγματα όπως η καταπολέμηση του ξεπλύματος χρήματος, η διαρροή εσόδων, ο διαχωρισμός των πελατών κ.ά. Εδώ, πλέον, η μηχανική μάθηση αποκαλύπτει συμπεράσματα τα οποία δεν ήταν δυνατόν να εντοπιστούν μέχρι τώρα, σε ρυθμούς που είναι εκθετικά ταχύτεροι και πιο αποτελεσματικοί από τις παραδοσιακές προσεγγίσεις.

Η ΜΗΧΑΝΙΚΉ ΜΆΘΗΣΗ ΒΡΊΣΚΕΙ ΤΗ ΦΩΝΉ ΤΗΣ Έως το 2020 εκτιμάται ότι το 80% των συνομιλιών μεταξύ εταιρειών και πελατών θα γίνονται από μηχανές ή bot. Αυτό θα έχει σημαντικό αντίκτυπο σε όλες τις επιχειρήσεις, τόσο στις επιχειρηματικές διαδικασίες όσο και στις μελλοντικές ανάγκες στελέχωσης. Τα στελέχη θα χρειαστεί να διαθέτουν ξεκάθαρο όραμα και ισχυρή κουλτούρα για να κατορθώσουν να σχεδιάσουν και να διαχειριστούν αποτελεσματικά αυτή τη στροφή προς τις έξυπνες αλληλεπιδράσεις που υποστηρίζονται από τη μηχανική μάθηση. Μια τέτοια περίπτωση είναι η πρόσφατη συνεργασία μας με μια εταιρεία χρηματοοικονομικών υπηρεσιών. Ιστορικά, οι αλληλεπιδράσεις τους με τους πελάτες υποστηρίζονταν αποκλειστικά από ανθρώπους. Ωστόσο, η εταιρεία έχει πλέον στόχο να αυτοματοποιήσει έως 75% αυτών των εργασιών. Θα σκεφτόταν κανείς ότι μια τόσο μεγάλη αλλαγή θα είχε αρνητικό αντίκτυπο στην εταιρική κουλτούρα, καθώς θα έπρεπε να απολυθούν πολλοί εργαζόμενοι. Παρόλα αυτά, μετά από με-

λέτη των εναλλαγών του προσωπικού στο τηλεφωνικό κέντρο, η εταιρεία αντιλήφθηκε ότι θα μπορούσε να εφαρμόσει τη στρατηγική της για την αυτοματοποίηση με βάση τη μηχανική μάθηση σταδιακά, χωρίς να χρειαστεί να απολύσει ούτε έναν υπάλληλο, περιορίζοντας ταυτόχρονα τον κίνδυνο της εξάντλησης, γνωστό ως «burn out» (μόνιμο πρόβλημα στα τηλεφωνικά κέντρα), για όσους παραμείνουν. Άλλες εταιρείες χρηματοοικονομικών υπηρεσιών εξετάζουν τη χρήση τεχνολογιών μηχανικής μάθησης φωνής για να δημιουργήσουν εικονικούς βοηθούς με μεγάλη εξειδίκευση στον χρηματοοικονομικό σχεδιασμό και την πρόβλεψη, ενώ άλλοι οργανισμοί πειραματίζονται με τεχνολογίες φωνής για να καταγράφουν τις συνεδριάσεις των συμβουλίων

Η μηχανική μάθηση προσφέρει στις επιχειρήσεις την ευκαιρία να εξάγουν ουσιαστικά συμπεράσματα από μεγάλους όγκους μη δομημένων δεδομένων, να αυτοματοποιήσουν και να επιταχύνουν τις υπάρχουσες επιχειρηματικές αναλύσεις, καθώς και να ενοποιήσουν και να επιτύχουν μεγαλύτερη συνοχή στις αλληλεπιδράσεις με τους πελάτες. Οι επιχειρήσεις όμως θα αντιληφθούν τα οφέλη αυτά μόνο όταν υιοθετήσουν μια στρατηγική η οποία θα μπορεί ταυτόχρονα να κλιμακωθεί σε όλες τις επιχειρηματικές διαδικασίες και

2019

ΚΛΙΜΑΚΟΎΜΕΝΗ ΣΤΡΑΤΗΓΙΚΉ ΜΗΧΑΝΙΚΉΣ ΜΆΘΗΣΗΣ

τα τμήματα, αλλά και να ευθυγραμμιστεί με την ευρύτερη στρατηγική της εταιρείας. Πολύ συχνά οι εταιρείες προσεγγίζουν τη μηχανική μάθηση με έναν συνδυασμό εξατομικευμένων τεχνολογιών και αλγόριθμων. Αυτό όμως οδηγεί σε ασύμβατες μη κλιμακούμενες λύσεις. Η συγκεκριμένη τεχνολογία δεν είναι διαθέσιμη στα ράφια των καταστημάτων, όπως ήταν το λογισμικό στο παρελθόν. Χρειάζεται να σχεδιαστεί και να αναπτυχθεί από την αρχή, ώστε να ανταποκριθεί στην πρόκληση της άντλησης συμπερασμάτων και προοπτικής με έναν επαναλαμβανόμενο και κλιμακούμενο τρόπο. Για να συμβεί αυτό, οι εταιρείες πρέπει να πάψουν να αντιμετωπίζουν τη μηχανική μάθηση ως μια σειρά ξεχωριστών και μεμονωμένων τεχνολογιών, αλλά να την ευθυγραμμί-

ΜΑΡΤΙΟΣ

και να κρατούν τα πρακτικά, προσφέροντας δυνατότητα αναζήτησης βάσει της συμβολής κάθε μέλους του συμβουλίου.

ζουν με την εταιρεία ως σύνολο. Αυτό μπορεί να συμβεί μέσω της δημιουργίας μιας εταιρικής αρχιτεκτονικής και στρατηγικής μηχανικής μάθησης που έχει την ικανότητα να προσφέρει την απαραίτητη υποστήριξη στα γενικότερα θέματα και τις ευκαιρίες μιας επιχείρησης, αντί να επικεντρώνεται σε μικρές ξεχωριστές περιοχές εφαρμογής. Για παράδειγμα, οι εταιρείες μέλη της KPMG γνωρίζουν καλά το μεταβαλλόμενο τοπίο και χρειάζεται πλέον να χρησιμοποιούν τη μηχανική μάθηση, τόσο για τους πελάτες μας όσο και για εμάς τους ίδιους. Η KPMG Ignite (η πλατφόρμα τεχνητής νοημοσύνης και το χαρτοφυλάκιο δυνατοτήτων μας) επιζητεί να κάνει αυτό ακριβώς, εφαρμόζοντας μια σπονδυλωτή προσέγγιση με βάση τους ξεχωριστούς τομείς, σε συνδυασμό με μια πρωτοπόρα λειτουργικότητα ανοιχτής πηγής με υποστήριξη από τον πωλητή, σε μια κλιμακούμενη πλατφόρμα μηχανικής μάθησης. Η KPMG Ignite επίσης αξιοποιεί μια επίσημη δομή διακυβέρνησης για να εξασφαλίσει ότι οι ευκαιρίες ανάπτυξης για τη μηχανική μάθηση βασίζονται σε μια ευρεία αξία πελατών, και διαθέτουν ένα τυποποιημένο πλαίσιο ανάπτυξης για να βοηθήσουν την επίτευξη συνοχής στη δημιουργία λύσεων, χωρίς να καταπνίγουν την καινοτομία. Κάθε ένας από αυτούς τους τέσσερις τομείς προσφέρει αξία σε μια επιχείρηση που επιδιώκει να υιοθετήσει τη μηχανική μάθηση και να προσθέσει αυξητική αξία, η οποία μπορεί να κλιμακωθεί, ώστε να οδηγήσει σε πραγματική αλλαγή. Η μηχανική μάθηση ήρθε για να μείνει, επομένως αξίζει να υιοθετήσουμε τους πρώιμους τομείς αυξητικής αξίας από τώρα, ώστε να μπορέσουμε να επιφέρουμε πραγματική αλλαγή στο μέλλον.

ACCOUNTANCY GREECE

34

ΔΙΑΦΆΝΕΙΑ ΚΑΙ ΝΈΕΣ ΤΕΧΝΟΛΟΓΊΕΣ ΤΟ ΜΈΛΛΟΝ ΤΩΝ ΕΤΑΙΡΙΚΏΝ ΑΝΑΦΟΡΏΝ

ΕΥ

56

Η

ικανότητα των επιχειρήσεων να δημιουργούν μακροπρόθεσμη αξία, βασισμένη στη διαφάνεια των χρηματοοικονομικών αναφορών, την ενσωμάτωση των έξυπνων τεχνολογιών και τις καινοτόμες προσεγγίσεις ως προς το ανθρώπινο δυναμικό, αναμένεται να αποτελέσει κεντρικό ζήτημα για το μέλλον των εταιρικών αναφορών, σύμφωνα με τα ευρήματα της τελευταίας ετήσιας έκθεσης του τμήματος Χρηματοοικονομικών Λογιστικών Συμβουλευτικών Υπηρεσιών (FAAS) της ΕΥ, με τίτλο «How can the digital transformation of reporting build the bridge between trust and longterm value?» Στην ετήσια παγκόσμια έρευνα συμμετείχαν περισσότεροι από 1.000 CFOs ή Financial Controllers μεγάλων επιχειρήσεων, με έσοδα άνω των 500 εκατ. δολαρίων, από 25 χώρες. Διαπιστώθηκε ότι οι αναφορές που χαρακτηρίζονται από διαφάνεια και βασίζονται στη δημιουργία αξίας, οι οποίες περιλαμβάνουν μη χρηματοοικονομικά δεδομένα και θα ενισχύσουν την εμπιστοσύνη του κοινού προς τις επιχειρήσεις, αποτελούν βασική πρόκληση σε ένα περιβάλλον παρατυπιών σε θέματα εταιρικής δεοντολογίας και άλλων αμφισβητήσεων. Διεθνώς, μόνο το 58% των χρηματοοικονομικών στελεχών, που συμμετείχαν στην έρευνα, εκτιμά ότι η εμπιστοσύνη του κοινού στις επιχειρήσεις είναι υψηλή, ενώ η διαφάνεια στις εταιρικές αναφορές αποτελεί βασική προϋπόθεση για την ενίσχυση της εμπιστοσύνης. Σε τοπικό επίπεδο, οι ερωτηθέντες στην Ιαπωνία εμφανίζονται ελαφρώς πιο αισιόδοξοι (68%) από τους ομολόγους τους στην αμερικανική ήπειρο (63%), την περιοχή Ασίας-Ειρηνικού (59%) και την Ευρώπη, τη Μέση Ανατολή, την Ινδία και την Αφρική (ΕΜΕΙΑ) (55%). Οι αναφορές για μη χρηματοοικονομικά στοιχεία αποκτούν πρωταρχική σημασία, με το 72% των χρηματοοικονομικών στελεχών να δηλώνει ότι η μη χρηματοοικονομική πληροφόρηση χρησιμοποιείται ολοένα και περισσότερο στις αποφάσεις των επενδυτών. Συνεπώς, οι οικονομικές διευθύνσεις θα πρέπει να διαχειρίζονται τη μη χρηματοοικονομική πληροφόρηση με την ίδια αυστηρότητα και διασφάλιση όπως τη χρηματοοικονομική πληροφόρηση. Ωστόσο, σύμφωνα με την έκθεση, το 19%

Ο ΜΕΤΑΣΧΗΜΑΤΙΣΜΌΣ ΤΟΥ ΕΡΓΑΤΙΚΟΎ ΔΥΝΑΜΙΚΟΎ «ΚΛΕΙΔΊ» ΓΙΑ ΤΙΣ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΈΣ ΑΝΑΦΟΡΈΣ Καθώς η λειτουργία των εταιρικών αναφορών υιοθετεί τις έξυπνες τεχνολογίες και τους νέους τρόπους ανταλλαγής πληροφοριών, θα απαιτηθεί και ένα διαφορετικό προφίλ ανθρώπινου δυναμικού και

79%

42%

44% 24%

32%

2019

ΤΑ ΈΞΥΠΝΑ ΔΕΔΟΜΈΝΑ, ΕΦΌΣΟΝ ΑΞΙΟΠΟΙΗΘΟΎΝ ΣΩΣΤΆ, ΑΝΑΜΈΝΕΤΑΙ ΝΑ ΠΑΡΈΧΟΥΝ ΠΡΌΣΘΕΤΗ ΠΛΗΡΟΦΌΡΗΣΗ ΓΙΑ ΤΙΣ ΕΚΘΈΣΕΙΣ ΕΤΑΙΡΙΚΏΝ ΑΝΑΦΟΡΏΝ Η έρευνα διαπιστώνει ότι ο τεράστιος όγκος δεδομένων που συλλέγεται από τις οικονομικές διευθύνσεις δεν αξιοποιείται επαρκώς. Οι επιχειρήσεις σε όλο τον κόσμο διαθέτουν σήμερα μεγαλύτερο όγκο δεδομένων από ποτέ άλλοτε, εξαιτίας της αύξησης των δυνατοτήτων επεξεργασίας των υπολογιστών, της αυξανόμενης συνδεσιμότητας, του cloud και των τεράστιων δυνατοτήτων αποθήκευσης δεδομένων. Ωστόσο, η μεγάλη ποικιλία και ο όγκος δεδομένων αποδεικνύονται συχνά δυσβάστακτοι για πολλές από τις ομάδες που συντάσσουν εταιρικές αναφορές, με το 49% των ερωτηθέντων να δηλώνει ότι δαπανά περισσότερο χρόνο για τη συλλογή και την επεξεργασία των δεδομένων παρά για την ανάλυσή τους. Η έρευνα εντοπίζει δύο προτεραιότητες ως προϋποθέσεις για την πλήρη αξιοποίηση των έξυπνων τεχνολογιών ως προς τις εταιρικές αναφορές: την αξιοποίηση της ραγδαίας τεχνολογικής προόδου, της τεχνητής νοημοσύνης και του blockchain, καθώς και την οικοδόμηση εμπιστοσύνης στα data analytics. Σύμφωνα με το 44% των ερωτηθέντων, η τεχνητή νοημοσύνη θα είναι η σημαντικότερη τεχνολογία σε πέντε χρόνια, ακολουθούμενη από τη ρομποτική αυτοματοποίηση διαδικασιών (RPA) (32%) και τα εργαλεία που βασίζονται στο blockchain (24%). Ωστόσο, ο κίνδυνος σχετικά με τα δεδομένα παραμένει η κορυφαία πρόκληση που αντιμετωπίζουν οι ομάδες εταιρικών αναφορών, με το 54% να τον αναδεικνύει ως την πρώτη πηγή ανησυχίας.

δεξιοτήτων. Σύμφωνα με την έκθεση, το ρη, μιας πιο ολοκληρωμένης εικόνας της 79% των ερωτηθέντων δηλώνει ότι υπάρ- εταιρικής απόδοσης και των δυνατοτήτων χει επείγουσα ανάγκη για τις οικονομικές μιας επιχείρησης να δημιουργεί αξία στο διευθύνσεις να προσλάβουν άτομα με νέες μέλλον. Το γεγονός ότι πολλά χρηματοοιδεξιότητες. Επιπλέον, σημαντική πλειοψη- κονομικά στελέχη συνειδητοποιούν ότι φία (76%) των ερωτηθέντων δηλώνει ότι η κοινή γνώμη δεν δείχνει αρκετή εμπιυπάρχει επείγουσα ανάγκη πρόσληψης στοσύνη στις επιχειρήσεις, θα πρέπει να στελεχών με μη παραδοσιακό υπόβαθρο. μας προβληματίσει ιδιαίτερα. Είναι πολύ Και ενώ οι οικονομικές διευθύνσεις αντι- σημαντικό οι επιχειρήσεις στη χώρα μας λαμβάνονται την αναγκαιότητα του μετα- να επενδύσουν στη δημιουργία εταιρικών σχηματισμού του ανθρώπινου δυναμικού, αναφορών, όχι μόνο χρηματοοικονομικών αναγνωρίζουν, επίσης, τα εμπόδια. Ειδικά αλλά και μη χρηματοοικονομικών, με έμσε ό,τι αφορά τις τεχνολογικές καινοτομίες, φαση στην ποιότητα και τη διαφάνεια, προσχεδόν τα δύο τρίτα (63%) των χρηματοοι- κειμένου να καταφέρουν να κερδίσουν την κονομικών στελεχών υποστηρίζουν ότι εμπιστοσύνη της κοινής γνώμης. Η παροχή η αντίσταση στην αλλαγή και οι διαφορές υψηλής ποιότητας μη χρηματοοικονομικής στην κουλτούρα εντός των ομάδων απο- πληροφόρησης θα δώσει στους επενδυτές τελούν ανασταλτικούς παράγοντες για την την ευκαιρία να έχουν πολύ βαθύτερη καψηφιακή καινοτομία. Η έρευνα προσδιο- τανόηση για τις προοπτικές και τις δυναρίζει δύο προτεραιότητες για τις ομάδες τότητες μιας εταιρείας να δημιουργεί αξία σύνταξης εταιρικών αναφορών σε σχέση για τους μετόχους και την κοινωνία. Για να με τις προκλήσεις του ανθρώπινου δυνα- καταφέρουν να το πετύχουν αυτό, θα πρέμικού: πραγματοποίηση προσλήψεων με πει να αξιοποιήσουν τις νέες τεχνολογίες, δημιουργικό τρόπο και καινοτόμος προσέγ- καθώς και να επενδύσουν σε ανθρώπινο γιση ως προς τις διαδικασίες προσέλκυσης δυναμικό με νέες δεξιότητες». προσωπικού. Οι δεξιότητες με υψηλή ζήτηση, όπως η 5η Έρευνα του τμήματος εμπειρία στην τεχνητή Χρηματοοικονομικών Λογιστικών νοημοσύνη, το blockchain Συμβουλευτικών Υπηρεσιών (FAAS) και το machine learning, θα είναι καίριας σημασίας για την προώθηση της καινοτομίας, με το 72% των ερωτηθέντων να θεωρεί τις δεξιότητες που σχετίζονται με την τεχνητή νοημοσύνη ως τις πλέον των χρηματοοικονομικών στελεχών δηλώνει ότι υπάρχει επείγουσα των χρηματοοικονομικών κρίσιμες. ανάγκη για τις οικονομικές στελεχών πιστεύει ότι ο Σχολιάζοντας τα ευρήδιευθύνσεις να προσλάβουν άτομα κόσμος δεν εμπιστεύεται με νέες δεξιότητες αρκετά τις επιχειρήσεις ματα της έρευνας, ο κ. Κώστας Σταθόπουλος, εταίρος και επικεφαλής του τμήμαΟι πιο σημαντικές τεχνολογίες σε πέντε χρόνια: τος Χρηματοοικονομικών Λογιστικών Συμβουλευτικών Υπηρεσιών της ΕΥ Τεχνητή Νοημοσύνη Ρομποτική Αυτοματοποίηση Ελλάδος, αναφέρει: «Η Διαδικασιών (RPA) παγκόσμια έρευνα της EY φανερώνει πως η προτεραιότητα για τις εταιρικές Blockchain αναφορές μετατοπίζεται πρωτίστως στη διαφάνεια και στην παροχή, προς όλα τα ενδιαφερόμενα μέ-

ΜΑΡΤΙΟΣ

των ερωτηθέντων δηλώνει ότι η μη χρηματοοικονομική πληροφόρηση δεν επαληθεύεται ξεχωριστά σήμερα.

ACCOUNTANCY GREECE

34

ΠΟΛΛΈΣ ΟΙ ΔΥΝΑΤΌΤΗΤΕΣ ΤΗΣ ΤΕΧΝΟΛΟΓΊΑΣ ΓΙΑ ΤΗ ΜΕΊΩΣΗ ΤΟΥ ΚΌΣΤΟΥΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΉΣ ΣΥΜΜΌΡΦΩΣΗΣ

ΈΚΘΕΣΗ ΤΗΣ PwC ΚΑΙ ΤΗΣ ΠΑΓΚΌΣΜΙΑΣ ΤΡΆΠΕΖΑΣ

58

Σ

ύμφωνα με την ετήσια έκθεση «Paying Taxes» της PwC και της Παγκόσμιας Τράπεζας για το 2019, οι φορολογικές αρχές θα μπορούσαν να αξιοποιήσουν πολύ περισσότερο τις δυνατότητες των νέων τεχνολογιών, με στόχο τη μείωση του κόστους που προκύπτει από τη φορολογική συμμόρφωση των φορολογούμενων. Η έκθεση αποκαλύπτει ότι το μέσο κόστος που συνδέεται με τη συμμόρφωση των επιχειρήσεων σε παγκόσμιο επίπεδο παραμένει σχεδόν αμετάβλητο, με βάση τέσσερα κριτήρια: τον χρόνο που απαιτείται για τη φορολογική συμμόρφωση (237 ώρες), τον αριθμό πληρωμών (23,8), τον συνολικό συντελεστή φόρων και εισφορών (ΣΣΦΕ) (40,4%) και τις διαδικασίες που απαιτούνται σε συνέχεια της υποβολής φορολογικής δήλωσης (59,6 από 100). Η έκθεση «Paying Taxes 2019» βασίζεται στη σύγκριση της φορολόγησης των επιχειρήσεων σε 190 οικονομίες, εξετάζει το σύστημα φορολόγησης επιχειρήσεων σε κάθε μια από αυτές και μελετά μια περίπτωση μεσαίας εγχώριας επιχείρησης. Βάσει των ευρημάτων, οι εξελιγμένες δυνατότητες των φορολογικών λογισμικών, των συστημάτων αναφορών σε πραγματικό χρόνο και των Data analytics μεταλλάσσουν τις δυνατότητες της φορολογικής διοίκησης. Κάποιες προηγμένες οικονομίες βελτιώνουν σταθερά τα συστήματά τους προς όφελος τόσο των φορολογούμενων όσο και των φορολογικών αρχών, επιτυγχάνοντας σημαντικές μειώσεις στον χρόνο για την προετοιμασία και την υποβολή των φορολογικών δηλώσεων, στην πληρωμή των φόρων, καθώς και στον αριθμό των πληρωμών. Το γεγονός ότι δεν παρατηρείται σημαντική αλλαγή στον παγκόσμιο μέσο όρο, παρά το γεγονός ότι 113 οικονομίες υλοποίησαν φορολογικές μεταρρυθμί-

ορίζοντα. Ελπίζουμε ότι η έκθεση αυτή θα βοηθήσει τους ενδιαφερόμενους στην ανάπτυξη αποτελεσματικότερων φορολογικών συστημάτων, είτε αφορούν κυβερνήσεις είτε επιχειρήσεις, την ακαδημαϊκή κοινότητα ή την κοινωνία των πολιτών. Σύμφωνα με τον Andrew Packman, επικεφαλής του τομέα Φορολογικής Διαφάνειας και Συνολικής Φορολογικής Συνεισφοράς της PwC: «Η έκθεση αυτή επισημαίνει τον βαθμό στον οποίο οι νέες τεχνολογίες, όταν εφαρμόζονται στρατηγικά, μπορούν να εξασφαλίσουν σημαντικά πλεονεκτήματα τόσο για τις φορολογικές αρχές όσο και για τις επιχειρήσεις. Ταυτόχρονα, είναι σημαντικό να θυμόμαστε ότι οι βελτιώσεις στα φορολογικά συστήματα δεν έρχονται αποκλειστικά και μόνο από την τεχνολογία. Απλά, λογικά, εύχρηστα και καταλλήλως διοικούμενα φορολογικά συστήματα μπορούν να συμβάλουν στην εξάλειψη των εμποδίων που αποτρέπουν τις επιχειρήσεις να μεταπηδήσουν από την παραοικονομία στην επίσημη οικονομία. Κάτι τέτοιο θα μπορούσε να διευρύνει τη φορολογική βάση και να αυξήσει τα έσοδα χωρίς την επιβολή νέων φόρων. Για να επιτευχθεί αυτό, οι φοροτεχνικοί και οι υπεύθυνοι χάραξης πολιτικής πρέπει να έχουν πρόσβαση στις κατάλληλες δεξιότητες και πληροφορίες, οι οποίες μπορούν να αξιοποιηθούν στον μέγιστο βαθμό χάρη στις δυνατότητες που προσφέρει η τεχνολογία».

2019

βαθμό όσον αφορά τη διάρκεια και την πολυπλοκότητα –οι φορολογούμενοι ενδέχεται να ξοδέψουν έως και 128 ώρες για τη συλλογή πληροφοριών για έναν έλεγχο. Παρόλα αυτά, για πολλούς ο αντίστοιχος χρόνος μπορεί να είναι μόνο μερικές ώρες. Η βελτίωση των δεξιοτήτων των στελεχών της φορολογικής διοίκησης είναι ζωτικής σημασίας, εφόσον υπάρχει ένα λειτουργικό φορολογικό σύστημα. Το 97% των οικονομιών παρέχει εκπαίδευση στα στελέχη της φορολογικής διοίκησης, όμως μόνο το 35% αυτών παρέχει εκπαίδευση σε τακτική βάση. Επισημαίνεται ακόμη ότι οι κυβερνήσεις χρειάζεται να λάβουν υπόψη το πώς οι νέες τεχνολογίες επηρεάζουν τη φύση της απασχόλησης και της παραγωγής κέρδους και, κατ’ επέκταση, τα κανάλια των εσόδων που υπόκεινται σε φορολόγηση. Η Rita Ramalho, εκπρόσωπος του Ομίλου της Παγκόσμιας Τράπεζας, σχολιάζει σχετικά: «Η τεχνολογία μεταβάλλει τη φύση των θέσεων εργασίας και τις απαιτούμενες δεξιότητες. Το γεγονός αυτό ενδέχεται να οδηγήσει στην ανάγκη για μεγαλύτερη επένδυση στο ανθρώπινο δυναμικό, ιδιαίτερα στον τομέα εκπαίδευσης και ανάπτυξης. Είναι, συνεπώς, ζωτικής σημασίας οι κυβερνήσεις να κατανοήσουν τις προκλήσεις του μέλλοντος και του τρόπου με τον οποίο μπορούν να διασφαλίσουν την ανθεκτικότητα των δημόσιων οικονομικών σε μακροπρόθεσμο

ΜΑΡΤΙΟΣ

σεις κατά τη διάρκεια του 2017, υποδεικνύει ότι οι μεταρρυθμίσεις αυτές είναι περιορισμένες ως προς τη φύση τους. Η εφαρμογή νέων τεχνολογιών για τη φορολογική συμμόρφωση ενδέχεται να αυξήσει το διοικητικό φορτίο, τουλάχιστον βραχυπρόθεσμα, καθώς και τον προσεκτικό σχεδιασμό και διαβούλευση για την υλοποίηση. Παρότι πολλές οικονομίες έχουν επιτύχει σημαντικές βελτιώσεις στα φορολογικά τους συστήματα τα τελευταία χρόνια, τα ευρήματα καταδεικνύουν ότι ορισμένες οικονομίες δυσκολεύονται να εφαρμόσουν διαδικτυακά συστήματα υποβολής δηλώσεων και πληρωμής φόρων λόγω έλλειψης πληροφορικής υποδομής, εμποδίων που συνδέονται με την κουλτούρα και σύνθετης φορολογικής νομοθεσίας. Τα συμπεράσματα της έκθεσης «Paying Taxes 2019» επιβεβαιώνουν τις τάσεις που επικρατούν σε σχέση με το έτος 2004, οπότε και διεξήχθη για πρώτη φορά: • Η χρήση της τεχνολογίας έχει συντελέσει στη μείωση του μέσου χρόνου που απαιτείται για τη συμμόρφωση κατά 84 ώρες, με αντίστοιχη μείωση του αριθμού των πληρωμών κατά 10,3.

• Το 2017, ο ΣΣΦΕ επί των κερδών μειώθηκε σε 58 οικονομίες και αυξήθηκε σε 37, ενώ αντιστρόφως ο ΣΣΦΕ επί της εργασίας μειώθηκε σε 17 οικονομίες και αυξήθηκε σε 39.

• Κατά μέσο όρο, η επιστροφή ΦΠΑ απαιτεί 19,2 εβδομάδες στις πλούσιες οικονομίες, ενώ στις φτωχότερες οικονομίες ο αντίστοιχος χρόνος είναι υπερδιπλάσιος (44 εβδομάδες). Η έκθεση επίσης εξετάζει τον αντίκτυπο του ρυθμιστικού περιβάλλοντος και των δεξιοτήτων στην επιβολή φόρων μέσω φορολογικών ελέγχων. Οι έλεγχοι μπορεί να διαφέρουν σε πολύ μεγάλο

ACCOUNTANCY GREECE

34

ΔΊΚΤΥΑ 5G, «ΈΞΥΠΝΑ» ΗΧΕΊΑ ΚΑΙ ΤΕΧΝΗΤΉ ΝΟΗΜΟΣΎΝΗ ΒΑΣΙΣΜΈΝΗ ΣΕ CLOUD ΑΥΞΆΝΟΥΝ ΤΗ ΣΥΝΔΕΣΙΜΌΤΗΤΑ

DELOITTE

60

T

α 7 δισεκατομμύρια δολάρια αναμένεται να φτάσει η συνολική αξία των «έξυπνων» ηχείων στην αγορά το 2019, καθιστώντας τη συγκεκριμένη κατηγορία την ταχύτερα αναπτυσσόμενη ανάμεσα στις υπόλοιπες συνδεόμενες συσκευές. Τα «έξυπνα» ηχεία αναμένεται να αγγίξουν τις 250 εκ. συσκευές στην αγορά, μέχρι το τέλος του χρόνου. Περίπου 50 διαφορετικοί πάροχοι θα προσφέρουν υπηρεσίες 5G μέχρι το 2020. Το 70% των εταιρειών που θα χρησιμοποιούν τεχνητή νοημοσύνη μέχρι το 2019, θα αποκτούν τη συγκεκριμένη δυνατότητα μέσω της τεχνολογίας cloud. Στις ΗΠΑ, 40% των τηλεοπτικών προγραμμάτων που παρακολουθούν άντρες 25-34 χρόνων θα αφορούν στον στοιχηματισμό αθλητικών γεγονότων. Τα παραπάνω αναμένεται να συμβούν, σύμφωνα με τις προβλέψεις της Deloitte Global για τους κλάδους της Τεχνολογίας, των Μέσων Μαζικής Ενημέρωσης και των Τηλεπικοινωνιών («ΤΜΤ Predictions 2019»). Τα λεγόμενα «έξυπνα» ηχεία συνεχίζουν να «εξαφανίζονται» από τα ράφια των καταστημάτων, αφού οι πωλήσεις τους αγγίζουν τις 164 εκατομμύρια συσκευές, με μέση τιμή πώλησης 43 $ ανά συσκευή. Τα συνολικά έσοδα της βιομηχανίας θα αυξηθούν κατά 63%, σε σύγκριση με τα 4,3 δισ. δολάρια το 2018. Ωστόσο, η βιομηχανία θα πρέπει να ξεπεράσει τα εμπόδια που υπάρχουν για να επιτύχει τις πλήρεις δυνατότητες ανάπτυξής της. Οι τεχνολογίες αναγνώρισης ομιλίας συνεχίζουν να βελτιώνονται, αλλά θα χρειαστεί να υποστηρίζονται περισσότερες γλώσσες, ώστε η τεχνολογία να μην αποκλείει μέρος του πληθυσμού και να υιοθετηθεί παγκοσμίως.

ΤΟ ΝΈΟ ΔΊΚΤΥΟ ΈΡΧΕΤΑΙ Τα ασύρματα δίκτυα 5ης γενιάς (5G)

αναμένεται να φτάσουν σύντομα, παρέχοντας ταχύτερες συνδέσεις για τους καταναλωτές και τις επιχειρήσεις, ανοίγοντας ευκαιρίες για τις εταιρείες τηλεπικοινωνιών. Οι πάροχοι ασύρματων δικτύων επεξεργάζονται τρόπους για την ανάπτυξη δικτύων 5G –στην πραγματικότητα, 72 πάροχοι δοκιμάζουν αυτή τη στιγμή αυτήν την υπηρεσία– ενώ η Deloitte προβλέπει ότι το 2019 25 πάροχοι ασύρματων δικτύων θα αρχίσουν να προσφέρουν υπηρεσίες 5G, αριθμός ο οποίος πιθανότατα θα διπλασιαστεί έως το 2020. Συνολικά, πάνω από ένα εκατομμύριο 5G συσκευές αναμένεται να πωληθούν το 2019 και ο αριθμός αυτός θα επεκταθεί σε 15-20 εκατομμύρια έως το 2020. Τέλος, ένα εκατομμύριο 5G

2019

«Μέχρι στιγμής, τα αρχικά οφέλη της τεχνητής νοημοσύνης έχουν συγκεντρωθεί κυρίως από “τεχνολογικούς γίγαντες” με εκτεταμένους οικονομικούς πόρους, ισχυρή υποδομή πληροφορικής και πολύ εξειδικευμένο ανθρώπινο κεφάλαιο», αναφέρει ο Paul Sallomi, επικεφαλής της Deloitte Global Technology, Media & Telecommunications. «Ωστόσο, το cloud θα ενισχύσει την αύξηση της αποτελεσματικότητας και την καλύτερη απόδοση των επενδύσεων και αναμένουμε ότι τα οφέλη αυτά θα επεκταθούν γρήγορα πέρα ​​από τους πρωτοπόρους της AI σε ένα ευρύτερο φάσμα επιχειρήσεων».

ΜΑΡΤΙΟΣ

Ο ΕΚΔΗΜΟΚΡΑΤΙΣΜΌΣ ΤΗΣ ΤΕΧΝΗΤΉΣ ΝΟΗΜΟΣΎΝΗΣ Η Deloitte προβλέπει επίσης ότι το 2019 οι εταιρείες θα επιταχύνουν περαιτέρω τη χρήση λογισμικού και υπηρεσιών που βασίζονται σε cloud με τεχνητή νοημοσύνη (AI). Μεταξύ των εταιρειών που χρησιμοποιούν το AI, το 70% θα αποκτήσει δυνατότητες AI μέσω επιχειρησιακού λογισμικού που βασίζεται σε cloud, το 65% θα δημιουργήσει εφαρμογές AI χρησιμοποιώντας υπηρεσίες ανάπτυξης με βάση το cloud και έως το 2020 το ποσοστό διείσδυσης επιχειρησιακού λογισμικού με ενσωματωμένη τεχνητή νοημοσύνη και υπηρεσίες ανάπτυξης τεχνητής νοημοσύνης θα φτάσουν το 87% και 83% αντίστοιχα.

ACCOUNTANCY GREECE

pucks/modems αναμένεται να πουληθούν το 2019. «Η ευρεία υιοθέτηση συσκευών 5G θα χρειαστεί χρόνο, αλλά πιστεύουμε ότι το 2019 θα είναι το σημείο εκκίνησης για αλλαγές στην βιομηχανία ασύρματων δικτύων» αναφέρει ο Craig Wigginton, επικεφαλής του τμήματος της Deloitte Global Telecommunications. «Το δίκτυο 5G μπορεί να προσφέρει σημαντική αύξηση στην ικανότητα μαζικής χρήσης δικτύων πέραν του 4G, και αυτό το γεγονός αποδεικνύει την ακόμα μεγαλύτερη προοπτική που παρουσιάζεται για το μέλλον της συνδεσιμότητας παγκοσμίως». ΕΠΙΠΡΌΣΘΕΤΑ ΕΥΡΉΜΑΤΑ ΑΠΌ ΤΙΣ ΠΡΟΒΛΈΨΕΙΣ ΤΗΣ DELOITTE ΓΙΑ ΤΟ 2019 Η συνδεσιμότητα της Κίνας προωθεί νέα ψηφιακά επιχειρηματικά μοντέλα: Η Deloitte προβλέπει ότι η Κίνα θα έχει κορυφαία τηλεπικοινωνιακά δίκτυα παγκοσμίως το 2019. Η υποδομή των επικοινωνιών της θα αποτελέσει το θεμέλιο για τουλάχιστον τρεις σημαντικές νέες βιομηχανίες, κάθε μία από τις οποίες θα μπορούσε να αποφέρει έσοδα δεκάδων δισεκατομμυρίων δολαρίων ετησίως έως το 2023. Στοιχηματισμός αθλητικών γεγονότων: Η Deloitte προβλέπει ότι το 60% των βορειοαμερικανών ανδρών ηλικίας 18-34 ετών που παρακολουθούν διάφορα αθλήματα στην τηλεόραση, θα προβεί σε κάποιου είδους στοιχηματισμό πάνω στο άθλημα που παρακολουθεί. Ως αποτέλεσμα, περίπου το 40% των αμερικανικών τηλεοπτικών σταθμών που παρακολου-

62

34

θούν οι άντρες ηλικίας 25-34 ετών θα χρηματοδοτούνται από αθλητικά στοιχήματα. Η τρισδιάστατη εκτύπωση αναπτύσσεται: Οι πωλήσεις 3D εκτυπωτών, υλικών και υπηρεσιών από μεγάλες δημόσιες εταιρείες θα ξεπεράσουν τα 2,7 δισεκατομμύρια δολάρια το 2019 και τα 3 δισεκατομμύρια δολάρια το 2020, αυξημένα κατά 12,5% ετησίως κάθε χρόνο. Ο κατάλογος των πιθανών εκτυπώσιμων υλικών σε 3D έχει υπερδιπλασιαστεί τα τελευταία πέντε χρόνια, γεγονός που (μαζί με άλλες βελτιώσεις) οδήγησε σε ανάκαμψη των αναπτυξιακών δυνατοτήτων της βιομηχανίας. Τα eSports συνεχίζουν να αυξάνονται: Η αγορά eSports της Βόρειας Αμερικής θα επεκταθεί κατά 35% με τη διαφήμιση, τη μετάδοση αδειών και τις πωλήσεις franchise. Τα βορειοαμερικανικά πρωταθλήματα eSports franchise θα επεκταθούν σε συγκεκριμένες πόλεις, ακολουθώντας το επαγγελματικό αθλητικό μοντέλο. Το ραδιόφωνο παραμένει δημοφιλές: Η Deloitte προβλέπει ότι πάνω από το 85% του ενήλικου πληθυσμού θα ακούει ραδιόφωνο τουλάχιστον εβδομαδιαίως στον ανεπτυγμένο κόσμο (το ίδιο ποσοστό με το 2018), αν και η εμβέλεια αναμένεται να μεγαλώσει. Σχεδόν 3 δισεκατομμύρια συνολικά άνθρωποι παγκοσμίως θα ακούνε ραδιοφωνικά προγράμματα εβδομαδιαίως. Στις ΗΠΑ, η Deloitte προβλέπει ότι περισσότερο από το 90% των ατόμων ηλικίας 18 έως 34 ετών θα ακούσουν ραδιόφωνο τουλάχιστον μία φορά την εβδομάδα το 2019 και πιθανότατα θα αφιερώνουν περισσότερο χρόνο στην ακρόαση του ραδιοφώνου παρά στην παρακολούθηση της

παραδοσιακής τηλεόρασης έως το 2025. Αξιολογώντας την κβαντική πληροφορική: Η κβαντική πληροφορική θα αναδειχθεί σε μία από τις μεγαλύτερες ευκαιρίες νέων εσόδων της τεχνολογίας κατά την επόμενη δεκαετία, αλλά είναι απίθανο να αντικαταστήσει τους κλασσικούς υπολογιστές. Η μελλοντική αγορά κβαντικής πληροφορικής αναμένεται να είναι συγκρίσιμη με την αγορά των υπερυπολογιστών –περίπου 50 δισεκατομμύρια δολάρια ετησίως από τη δεκαετία του 2030. Η Κίνα επεκτείνει την τεχνολογική της μαεστρία: Τα έσοδα από τους κινεζικής κατασκευής ημιαγωγούς θα αυξηθούν κατά 25%, στα 120 δισεκατομμύρια δολάρια, εδραιώνοντας την Κίνα σε έναν παγκοσμίως σημαντικό παράγοντα στον τομέα της μεταποίησης και της ανάπτυξης της τεχνητής νοημοσύνης. Η Κίνα θα έχει επίσης κορυφαίες τηλεπικοινωνίες το 2019, διευρύνοντας τις δυνατότητες για επιχειρηματικές ικανότητες και διαπροσωπικές επικοινωνίες. «Το 2019 θα καθοριστεί με βάση τον τρόπο με τον οποίο οι νέες τεχνολογίες αναδιαμορφώνουν σταθερά τον τρόπο με τον οποίο ζούμε και εργαζόμαστε» λέει ο Mark Casey, επικεφαλής της Deloitte Global Telecommunications, Media & Entertainment. «Από τα έξυπνα ηχεία έως τα δίκτυα 5G και παντού ενδιάμεσα, η προσβασιμότητα στις προηγμένες τεχνολογίες βελτιώνεται γρήγορα. Καθώς τα εμπόδια εξακολουθούν να μειώνονται, η δυνατότητα για μεγαλύτερη συνδεσιμότητα και περαιτέρω καινοτομία θα αυξηθεί εκθετικά».

ΜΑΡΤΙΟΣ

2019

ACCOUNTANCY GREECE

34

H ΡΕΆΛ ΜΑΔΡΊΤΗΣ Η ΠΛΟΥΣΙΌΤΕΡΗ ΠΟΔΟΣΦΑΙΡΙΚΉ ΟΜΆΔΑ ΣΤΟΝ ΚΌΣΜΟ

DELOITTE

64

Η

«βασίλισσα» Ρεάλ Μαδρίτης επιστρέφει στην πρώτη θέση για δωδέκατη φορά και για πρώτη φορά από το 2014/2015, με έσοδα ύψους 750,9 εκατ. ευρώ. Η Μπαρτσελόνα αναρριχήθηκε στη δεύτερη θέση, συμπληρώνοντας το 1-2 για τις ισπανικές ομάδες, με την Μάντσεστερ Γιουνάιτεντ να συμπληρώνει την τριάδα. Αξιοσημείωτο είναι το ρεκόρ που σημείωσαν οι αγγλικές ομάδες, καθώς έξι από αυτές κατατάχτηκαν στην πρώτη δεκάδα. Οι 20 πιο κερδοφόροι (υψηλότερα έσοδα στον κόσμο) ποδοσφαιρικοί σύλλογοι στον κόσμο κατέγραψαν ρεκόρ συνολικών εσόδων ύψους 8,3 δισ. ευρώ (4,4 δισ. δολάρια) το 2017/2018, με αύξηση 6% σε σχέση με το προηγούμενο έτος, σύμφωνα με την 22η έκδοση του συλλόγου Football Money League από το Sports Business Group της Deloitte. Η Ρεάλ Μαδρίτης (συνολικά έσοδα 750,9 εκατομμυρίων ευρώ), η Μπαρτσελόνα (690,4 εκατομμύρια ευρώ) και η Μάντσεστερ Γιουνάιτεντ (666 εκατομμύρια ευρώ), αποτέλεσαν τους τρεις πλουσιότερους συλλόγους, σύμφωνα με την έκθεση της Deloitte, καταγράφοντας συνολικά έσοδα 2,1 δισεκατομμύρια ευρώ, ποσό μεγαλύτερο από το διπλάσιο των συνολικών εισοδημάτων των τριών αυτών ομάδων 10 χρόνια πριν (περίοδος 2007/2008). Αξίζει να σημειωθεί πως για να εξασφαλίσει κάποιος μια θέση στην εικοσάδα αυτής της χρονιάς απαιτούνταν έσοδα ύψους τουλάχιστον 200 εκατομμυρίων ευρώ. Από τα συνολικά έσοδα ύψους 8,3 δισ. ευρώ των πλουσιότερων συλλόγων της πρώτης εικοσάδας, τα τηλεοπτικά δικαιώματα παραμένουν η σημαντικότερη πηγή εσόδων (43%). Ωστόσο, σύμφωνα με τη φετινή έκθεση, μια αξιοσημείωτη τάση

απόδειξη της διεθνούς αναγνώρισης του εμπορικού της σήματος. Ο Dan Jones, partner του Sports Business Group της Deloitte σχολιάζει: «Η εξαιρετική οικονομική απόδοση της Ρεάλ Μαδρίτης βασίζεται στη μακρά ιστορία επιτυχιών της στον αγωνιστικό χώρο, και φυσικά πιο πρόσφατα στους τρεις διαδοχικούς τίτλους της στο Champions League. Αυτό επέτρεψε στο σύλλογο να συνεχίσει να αυξάνει στα εμπορικά του έσοδα». Ενώ πρόσθεσε: «Οι περισσότεροι από τους συλλόγους του top 10 του Football Money League έχουν περάσει στους 16

2019

Η ΙΣΠΑΝΊΑ ΣΤΗΝ ΚΟΡΥΦΉ: ΞΑΝΆ ΣΤΙΣ ΔΎΟ ΠΡΏΤΕΣ ΘΈΣΕΙΣ ΙΣΠΑΝΙΚΈΣ ΟΜΆΔΕΣ ΜΕΤΆ ΤΗ ΣΕΖΌΝ 2014/2015 Έχοντας δημιουργήσει έσοδα ρεκόρ ύψους 750,9 εκατομμυρίων ευρώ, η Ρεάλ Μαδρίτης επέστρεψε στην πρώτη θέση του Football Money League, με τη διαφορά μεταξύ πρώτου και δεύτερου να είναι η δεύτερη υψηλότερη στην ιστορία της

έκθεσης (60,5 εκατομμύρια ευρώ) . Τα έσοδα των «Los Blancos» αυξήθηκαν πάνω από 75 εκατομμύρια ευρώ ετησίως, καθώς εξασφάλισαν τον τρίτο διαδοχικό τους τίτλο στο Champions League. Αυτό οφείλεται κυρίως στην εμπορική ανάπτυξη ύψους 54,8 εκ. ευρώ, συμπεριλαμβανομένης της αύξησης εσόδων από χορηγούς, πωλήσεις προϊόντων και της εκμετάλλευσης ολοένα και πιο κερδοφόρων φιλικών αγώνων πριν την έναρξη της σεζόν. Αγγίζοντας τα 356,2 εκ. ευρώ, η Ρεάλ Μαδρίτης έχει αυτή τη στιγμή τα υψηλότερα εμπορικά έσοδα από οποιοδήποτε ποδοσφαιρικό σύλλογο παγκοσμίως,

ΜΑΡΤΙΟΣ

ήταν η αύξηση των εμπορικών εσόδων για τους πλουσιότερους συλλόγους, τα οποία καλύπτουν πλέον το 40% των συνολικών εσόδων. Τα έσοδα από τους αγώνες παραμένουν αμετάβλητα στο 17%.

ACCOUNTANCY GREECE

του UEFA Champions League και προβλέπουν περαιτέρω αύξηση των εσόδων, που σημαίνει ότι η πορεία τους στην κορυφαία διοργάνωση της UEFA αυτής της σεζόν μπορεί να επηρεάσει αισθητά την κατάταξη για το επόμενο έτος». Η PREMIER LEAGUE ΚΥΡΙΑΡΧΕΊ ΣΤΟ TOP 10 Παρά την πτώση της Μάντσεστερ Γιουνάιτεντ από την πρώτη στην τρίτη θέση, η αγγλική Premier League έχει έξι ομάδες στις πρώτες 10 θέσεις φέτος, οι περισσότερες που έχουν υπάρξει ποτέ από μία χώρα. Η Tottenham Hotspur (συνολικά έσοδα 379,4 εκατομμυρίων δολαρίων) εισέρχεται ξανά στο top 10 της Money League για πρώτη φορά μετά το 2006/2007, διότι παίζοντας όλους τους αγώνες στο Wembley Stadium κατάφερε να αυξήσει τα έσοδά της κατά 26,5 εκ. ευρώ (54%). Η Μάντσεστερ Σίτι (£ 503,5 εκ.) έχει εδραιώσει τη θέση της στις πέντε πρώτες θέσεις, ενώ η Λίβερπουλ (£ 455,1 εκ.) κατέχει την έβδομη θέση μετά την εμφάνισή της στον τελικό του Champions League το 2017/2018, που συνέβαλε στην εντυπωσιακή αύξηση των εσόδων της κατά £ 90,6 εκ. Μόνο τα έσοδα από τις τηλεοπτικές μεταδόσεις της Λίβερπουλ, τα οποία αυξήθηκαν από £ 65,8 εκ. (€ 68,8 εκ.) σε £ 222,6 εκ. (€ 251,3 εκ.) θα αρκούσαν για μια θέση στις 15 πρώτες θέσεις της φετινής Money League. Επιπλέον, η Chelsea (£ 448 εκ.) διατηρεί την όγδοη θέση, ενώ η Arsenal (£ 389,1 εκ.) πέφτει στην ένατη, καθώς η απουσία της από το Champions League για πρώτη φορά από το 1997/1998 είχε ως αποτέλεσμα οι αντίπαλοί της να την ξεπεράσουν

66

34

σε έσοδα. Η Everton (£ 188,6 εκ.) και η West Ham (£ 175,3 εκ.) διατηρούν τις θέσεις τους στο top 20, με την επιστροφή της Newcastle United (£ 178,5 εκ.) στην Premier League το 2017/2018 να τους επιτρέπει την εξασφάλιση της 19ης θέσης. Ο Sam Boor, διευθυντής του Sports Business Group της Deloitte, σχολιάζει: «Η σημαντική παρουσία των συλλόγων της Premier League εξακολουθεί να γίνεται αισθητή στο φετινό Deloitte Football Money League. Ωστόσο, με τη διαδικασία της Premier League για τον επόμενο κύκλο των εγχώριων δικαιωμάτων από το 2019/2020 να έχει ολοκληρωθεί και με την πώληση των δικαιωμάτων στο εξωτερικό να έχουν σχεδόν περατωθεί, είναι σαφές ότι οι σύλλογοι της Premier League δεν θα είναι σε θέση να βασίζονται στην εκρηκτική ανάπτυξη των τηλεοπτικών μεταδόσεων, ως πηγή μελλοντικής ανάπτυξης, όπως συνέβη τα τελευταία χρόνια. Ως αποτέλεσμα, αναμένουμε οι σύλλογοι να δώσουν ακόμα μεγαλύτερη έμφαση στην δική τους ανάπτυξη την επερχόμενη σεζόν και ειδικότερα στην βελτιστοποίηση των εμπορικών εσόδων, η οποία ήταν ένας βασικός τομέας διαφοροποίησης των ηγετικών ευρωπαϊκών ομάδων τα τελευταία χρόνια». ΟΙ ΕΥΡΩΠΑΊΟΙ ΓΊΓΑΝΤΕΣ ΕΠΩΦΕΛΟΎΝΤΑΙ ΑΠΌ ΤΙΣ ΜΕΤΑΓΡΑΦΈΣ Η Paris Saint-Germain έχει ανατρέψει δύο συνεχόμενα χρόνια πτώσης, ανεβαίνοντας μία θέση και «τερματίζοντας» έκτη στο φετινό Money League. Οι κορυφαίες μετάγραφες των Neymar Jr. και Kylian Mbappé το καλοκαίρι του 2017 είχαν αξι-

οσημείωτα θετική επίδραση στα έσοδα της PSG, με τον σύλλογο να πετυχαίνει συνολικά έσοδα 541,7 εκ. ευρώ, καθώς η επιθυμία παρακολούθησης μερικών από τους καλύτερους παίκτες στον κόσμο μεταφράστηκε σε βελτιωμένα έσοδα από εισιτήρια και τηλεοπτικά δικαιώματα. Η Μπάγερν Μονάχου κατέχει την τέταρτη θέση, παραμένοντας για 11 συνεχόμενες χρονιές στην πρώτη πεντάδα. Η Inter Milan ανεβαίνει μια θέση, καταλήγοντας στη 14η μετά από άλλο ένα έτος αύξησης των εμπορικών εσόδων, ενώ οι AS Roma και AC Milan επιστρέφουν στην πρώτη εικοσάδα χάρη στις επιδόσεις στις διοργανώσεις της UEFA. Οι αποδόσεις τους στο Champions League ήταν επίσης καθοριστική για την Beşiktas (26η), η οποία πέτυχε την υψηλότερη θέση που είχε ποτέ στο Money League, ενώ η Σεβίλλη βρίσκεται στην 27η. Ο κ. Boor προσέθεσε: «Η έρευνά μας έχει εντοπίσει πως η δυνατότητα ενός παγκόσμιου αστεριού να προσφέρει ένα ανταγωνιστικό πλεονέκτημα εκτός αγωνιστικού χώρου ίσως γίνεται ένα σημαντικό στοιχείο που πρέπει να λαμβάνουν υπόψη οι σύλλογοι κατά την εκπόνηση της πολιτικής μεταγραφών τους. Έχουμε ήδη δει περιπτώσεις που αποδεικνύουν πως η απόκτηση αυτών των παικτών μπορεί να έχει θετικό οικονομικό αντίκτυπο και στο επόμενο έτος θα είναι ενδιαφέρον να δούμε αν η απόκτηση του Cristiano Ronaldo το καλοκαίρι του 2018 θα φέρει παρόμοια πλεονεκτήματα εντός και εκτός γηπέδου στη Γιουβέντους, η οποία έχει πέσει κάτω από την πρώτη δεκάδα για πρώτη φορά από το 2011/2012».

ΤΜΉΜΑ ΠΟΙΟΤΙΚΟΎ ΕΛΈΓΧΟΥ ΣΟΕΛ

Ο

2019

ΚΑΝΟΝΙΣΤΙΚΌ ΠΛΑΊΣΙΟ ΔΙΕΝΈΡΓΕΙΑΣ ΠΟΙΟΤΙΚΏΝ ΕΛΈΓΧΩΝ Αρμόδιο όργανο για την εποπτεία του συστήματος ποιοτικού ελέγχου των ορκωτών ελεγκτών λογιστών και των ελεγκτικών εταιρειών στην Ελλάδα είναι η ΕΛΤΕ. Η διοικητική μέριμνα για την εκτέλεση του ποιοτικού ελέγχου έχει ανατεθεί στο Συμβούλιο Ποιοτικού Ελέγχου (ΣΠΕ) της ΕΛΤΕ (άρθρο 5 Ν. 3148/2003). Περιεχόμενο των ποιοτικών ελέγχων δύναται να αποτελούν, σύμφωνα με πρόσφατη ανακοίνωση της ΕΛΤΕ (002/2019 της 11/2/2019): α) Η αξιολόγηση του σχεδιασμού του εσωτερικού συστήματος διασφάλισης της

ΜΑΡΤΙΟΣ

ΔΙΕΝΈΡΓΕΙΑ ΠΟΙΟΤΙΚΏΝ ΕΛΈΓΧΩΝ

ποιοτικός έλεγχος αποτελεί έναν από τους βασικούς πυλώνες προστασίας του κύρους και της αξιοπιστίας του θεσμού των ορκωτών ελεγκτών λογιστών και κατ’ επέκταση της διασφάλισης του δημόσιου συμφέροντος. Η διενέργειά του από ανεξάρτητες αρχές για την αποφυγή σύγκρουσης συμφερόντων έχει πλέον υιοθετηθεί ευρέως, βάσει της Ευρωπαϊκής Οδηγίας 2014/56/ΕΕ και του Κανονισμού 2014/537/ ΕΕ. Στόχος του ποιοτικού ελέγχου είναι να αξιολογηθεί: α) η δυνατότητα του εσωτερικού συστήματος ποιοτικού ελέγχου του ελεγχόμενου φορέα να διασφαλίζει ευλόγως τη συμμόρφωσή του με τα επαγγελματικά πρότυπα και το νομικό πλαίσιο, β) η λήψη ή μη επαρκών και κατάλληλων με τις περιστάσεις ελεγκτικών τεκμήριων από τον ελεγκτή για τη στήριξη των εκθέσεων ελέγχου και της απόκτησης ή μη εύλογης διασφάλισης για τη μη ύπαρξη ουσιώδους σφάλματος ή παράλειψης που οφείλεται σε απάτη ή λάθος.

ACCOUNTANCY GREECE

ποιότητας ελέγχου που υποχρεούται να διατηρεί ο ελεγχόμενος φορέας, σύμφωνα με το άρθρο 26 παρ. 1 του Ν. 4449/2017, καθώς και ο έλεγχος της αποτελεσματικής τήρησης αυτού. β) Η αξιολόγηση των ελεγκτικών εργασιών επί των υποχρεωτικών ελέγχων που αναλαμβάνει ο ελεγχόμενος φορέας, σύμφωνα με τα ισχύοντα πρότυπα ελέγχου και την κείμενη νομοθεσία. γ) Η αξιολόγηση του περιεχομένου της πιο πρόσφατης Έκθεσης Διαφάνειας που έχει δημοσιεύσει η ελεγχόμενη ελεγκτική εταιρεία. δ) Η αξιολόγηση της συμπληρωματικής έκθεσης προς την επιτροπή ελέγχου της ελεγχόμενης οντότητας (άρθρο 11 του Κανονισμού 537/2014). ε) Η αξιολόγηση των θεμάτων ανεξαρτησίας, των αμοιβών και της απαγόρευσης παροχής μη ελεγκτικών υπηρεσιών (άρθρο 21 του Ν. 4449/2017, άρθρα 4, 5 και 6 Κανονισμού 537/2014). στ) Η αξιολόγηση του διορισμού των ορκωτών ελεγκτών λογιστών και των ελεγκτικών εταιρειών και της διάρκειας της ελεγκτικής εργασίας (άρθρα 16 και 17 του Κανονισμού 537/2014). ζ) Η αξιολόγηση της επάρκειας των μέτρων και διαδικασιών που έχουν υιοθετήσει οι ορκωτοί ελεγκτές λογιστές και οι ελεγκτικές εταιρείες του άρθρου 2 παρ. 3 του Ν. 4449/2017 σχετικά με την πρόληψη και καταστολή της νομιμοποίησης εσόδων από εγκληματικές δραστηριότητες και της χρηματοδότησης της τρομοκρατίας, σύμφωνα με τις διατάξεις της κείμενης νομοθεσίας (Ν. 4557/2018). Για την επιλογή των προς έλεγχο φορέων και ελεγκτικών φακέλων η ΕΛΤΕ λαμβάνει υπόψη τα ακόλουθα κριτήρια (ανακοίνωση 002/2019 της 11/2/2019):

68

34

• Τον βαθμό συγκέντρωσης κινδύνου για το δημόσιο συμφέρον στον ελεγχόμενο φορέα. Για την εκτίμηση της συγκέντρωσης κινδύνου λαμβάνονται υπόψη ιδίως ο αριθμός ή/και η κεφαλαιοποίηση των οντοτήτων δημοσίου ενδιαφέροντος που ελέγχει ο ελεγχόμενος φορέας και οι εκάστοτε συνθήκες αγοράς.

• Τη δυνητική διακύβευση της ανεξαρτησίας του ελεγχόμενου φορέα εξαιτίας της τυχόν συγκέντρωσης των πηγών εσόδων του σε περιορισμένο αριθμό ελεγχόμενων οντοτήτων.

• Εισαγγελικές παραγγελίες για τη διερεύνηση υποθέσεων, αρμοδιότητας της ΕΛΤΕ.

• Αναφορές στην έκθεση του ελεγκτή οι οποίες σχετίζονται με τη συνέχιση της δραστηριότητας (going concern) της ελεγχόμενης εταιρείας (ΔΠΕ 570 - Αναθεωρημένο).

• Τη γνωστοποίηση των σημαντικότερων θεμάτων ελέγχου στην έκθεση του ελεγκτή, σύμφωνα με το ΔΠΕ 701 (πρώτη εφαρμογή).

• Αιτήματα ή πληροφορίες από εποπτικές αρχές της Ελλάδας ή ομόλογες αρχές των χωρών μελών της Ε.Ε. ή τρίτων χωρών.

• Επίκαιρα ζητήματα, κρίσιμα λογιστικά και ελεγκτικά θέματα.

• Διαπιστωθείσες στο παρελθόν παραβάσεις και τα ευρήματα των ποιοτικών ελέγχων που η ΕΛΤΕ έχει ήδη διενεργήσει.

• Καταγγελίες και αναφορές που έχουν περιέλθει σε γνώση της ΕΛΤΕ.

• Τις τυχόν δυσανάλογα χαμηλές αμοιβές ελεγκτικών υπηρεσιών σε σχέση με το μέγεθος των ελεγχόμενων οντοτήτων.

• Τις αμοιβές υποχρεωτικού ελέγχου που αναλαμβάνεται για πρώτη φορά και είναι μικρότερες σε ποσοστό 15% και άνω από τις αμοιβές της προηγούμενης χρήσης.

• Χαμηλές αμοιβές σε οντότητες του

ευρύτερου δημόσιου τομέα, όπως δήμοι, δημοτικές επιχειρήσεις και νοσοκομεία. ΕΠΙΤΡΟΠΉ ΠΟΙΟΤΙΚΟΎ ΕΛΈΓΧΟΥ Στις αρχές του έτους, η ΕΛΤΕ ανακοίνωσε την ανάθεση του ποιοτικού ελέγχου των ορκωτών ελεγκτών λογιστών και των ελεγκτικών εταιρειών που διενεργούν ελέγχους σε οντότητες μη δημοσίου συμφέροντος στην Επιτροπή Ποιοτικού Ελέγχου (ΕΠΕ) (Ν. 4449/2017, Κανονιστική Πράξη 155/4/19.10.2018, ΦΕΚ Β’ 5241/23.11.2018). Η ΕΠΕ αποτελεί πενταμελές ανεξάρτητο όργανο, τριετούς θητείας. Ο πρόεδρος και τα μέλη της ΕΠΕ είναι «μη επαγγελματίες», εγνωσμένου κύρους και ευρύτερης αποδοχής με αποδεδειγμένη πείρα και επιστημονική κατάρτιση στα θέματα του υποχρεωτικού ελέγχου. Ο πρόεδρος της ΕΠΕ ορίζεται από το Εποπτικό Συμβούλιο του ΣΟΕΛ, δύο από τα μέλη της, με τους αναπληρωτές τους, ορίζονται από το Δ.Σ. της ΕΛΤΕ και τα άλλα δύο μέλη, με τους αναπληρωτές τους, εκλέγονται από τη Γενική Συνέλευση του ΣΟΕΛ. Οι ποιοτικοί έλεγχοι που ανατίθενται στην ΕΠΕ διενεργούνται από φυσικά πρόσωπα τα οποία ενεργούν ως ειδικοί εντεταλμένοι ελεγκτές της, με ανάλογες αρμοδιότητες και υποχρεώσεις που προβλέπονται για τους ελεγκτές της ΕΛΤΕ. Με

2019

ΔΙΕΝΈΡΓΕΙΑ ΠΟΙΟΤΙΚΏΝ ΕΛΈΓΧΩΝ ΑΠΌ ΤΗΝ ΕΠΕ Αρμόδια για την κατάρτιση του προγράμματος διενέργειας ποιοτικών ελέγχων, τις ελεγκτικές εταιρείες που θα υπαχθούν σε αυτό, καθώς και τους φακέλους ελεγκτικής τεκμηρίωσης που ανατίθενται στην ΕΠΕ, είναι η ΕΛΤΕ. Οι ειδικοί εντεταλμένοι ελεγκτές της ΕΠΕ για την επισκόπηση χρησιμοποιούν ερωτηματολόγιο ποιοτικού ελέγχου, το οποίο είναι εγκεκριμένο από την ΕΠΕ και το ΣΠΕ. Οι ποιοτικοί έλεγχοι θα πρέπει να είναι κατάλληλοι και αναλογικοί σε σχέση με την κλίμακα και την πολυπλοκότητα

της δραστηριότητας του ορκωτού ελεγκτή λογιστή ή της ελεγκτικής εταιρείας. Με απόφαση του Δ.Σ. της ΕΛΤΕ, δύναται να προβλέπονται πιο απλουστευμένες απαιτήσεις για τους ελέγχους που αναφέρονται στις περιπτώσεις β και ε της παραγράφου 1 του άρθρου 2 του Ν. 4449/2017. Μετά το πέρας του εκάστοτε ποιοτικού ελέγχου από τους ειδικούς εντεταλμένους ελεγκτές της ΕΠΕ, υποβάλλονται τα ευρήματα που ενδεχομένως έχουν προκύψει, τηρούμενης της εμπιστευτικότητας, στο ΣΠΕ. Το ΣΠΕ κοινοποιεί την οριστική έκθεση ποιοτικού ελέγχου στους ελεγχόμενους φορείς (άρθρο 7 Κανονιστικής Πράξης). Σε περίπτωση που το ΣΠΕ θεωρεί ότι ο ελεγχόμενος φορέας έχει προβεί ή ενδέχεται να έχει προβεί σε παραβατική πράξη ή συμπεριφορά ή σε παράλειψη συμμόρφωσης με την κείμενη νομοθεσία, παραπέμπει την υπόθεση στο Διοικητικό Συμβούλιο της ΕΛΤΕ, σύμφωνα με τα άρθρα 34 και 35 του Ν.

4449/2017. Ιδιαίτερης σημασίας είναι οι αυστηρότατες υπαγορεύσεις του κανονιστικού πλαισίου για τους ελεγχόμενους από την ΕΠΕ φορείς. Οι φορείς έχουν την υποχρέωση πλήρους και απρόσκοπτης συνεργασίας με τους ειδικούς εντεταλμένους ελεγκτές της ΕΠΕ στο πλαίσιο της διενέργειας ποιοτικού ελέγχου. Η συνεργασία αυτή περιλαμβάνει

ΜΑΡΤΙΟΣ

απόφαση του ΣΠΕ δύναται στις ομάδες ποιοτικού ελέγχου της ΕΠΕ να συμμετέχουν και εντεταλμένοι ελεγκτές της ΕΛΤΕ, με σκοπό να δημιουργηθούν κοινά κλιμάκια ποιοτικού ελέγχου. Οι ελεγκτές της ΕΠΕ έχουν κατάλληλη επαγγελματική κατάρτιση και εμπειρία και έχουν λάβει εξειδικευμένη εκπαίδευση σε θέματα διενέργειας ποιοτικών ελέγχων. Για τη διασφάλιση της ανεξαρτησίας, της αντικειμενικότητας και της αξιοπιστίας των ποιοτικών ελέγχων, η ΕΠΕ και οι ειδικοί εντεταλμένοι ελεγκτές της υποχρεούνται κατά την άσκηση των καθηκόντων τους στην τήρηση του επαγγελματικού απορρήτου.

συμμόρφωση των εποπτευόμενων με κάθε αίτημα της ΕΠΕ και των ειδικών εντεταλμένων ελεγκτών της, στο πλαίσιο άσκησης των αρμοδιοτήτων τους, σχετικά με: α) την προετοιμασία και διαθεσιμότητα όλων των απαραίτητων εγγράφων, στοιχείων και πληροφοριών, καθώς και του αρμόδιου προσωπικού του ελεγχόμενου φορέα προς την ΕΠΕ και τους ειδικούς εντεταλμένους ελεγκτές της, για την απρόσκοπτη διεκπεραίωση του ποιοτικού ελέγχου της ΕΠΕ, β) την παροχή πρόσβασης και τη διαβίβαση κάθε έγγραφου, στοιχείου και πληροφορίας που σχετίζονται ή μπορεί να σχετίζονται με τον υπό εκτέλεση ποιοτικό έλεγχο της ΕΠΕ και βρίσκεται στην κατοχή του ελεγχόμενου φορέα, γ) την παροχή πληροφοριών και διευκρινίσεων μέσω συνεντεύξεων, γραπτών αναφορών ή κάθε άλλου πρόσφορου, κατά την κρίση της ΕΠΕ, μέσου. Οι ελεγχόμενοι φορείς δεν μπορούν να επικαλεστούν λόγους επαγγελματικού, ή άλλης φύσεως, απορρήτου για τη μη συμμόρφωσή τους με τις προβλεπόμενες υποχρεώσεις τους, καθότι η ΕΠΕ και οι ειδικοί εντεταλμένοι ελεγκτές της λειτουργούν κατ’ εντολή και για λογαριασμό της ΕΛΤΕ, όπως προβλέπεται στο άρθρο 33 του Ν. 4449/2017. Βάσει του εν ισχύι πλαισίου, η ΕΠΕ θα συνεισφέρει με ουσιαστικό, συστηματικό και μεθοδικό τρόπο στη διατήρηση του κύρους και της αξιοπιστίας του θεσμού των ορκωτών ελεγκτών λογιστών, διενεργώντας ποιοτικούς ελέγχους που θα συμβάλλουν στη βελτίωση των εσωτερικών συστημάτων ποιοτικού ελέγχου των ελεγχόμενων φορέων και στη διασφάλιση παροχής ελεγκτικών υπηρεσιών υψηλής ποιότητας.

ACCOUNTANCY GREECE

34

ΟΙ ΝΈΟΙ ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΊΕΣ ΖΗΤΟΎΝ ΣΤΟΧΕΥΜΈΝΑ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΆ ΚΊΝΗΤΡΑ ΚΑΙ ΜΕΊΩΣΗ ΤΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΉΣ ΓΡΑΦΕΙΟΚΡΑΤΊΑΣ

EY

70

Η

νέα έκθεση της EY προτείνει τέσσερις τρόπους με τους οποίους οι κυβερνήσεις των χωρών G20 μπορούν να διευκολύνουν τη φορολογική συμμόρφωση και να υποστηρίξουν την επιχειρηματική εκπαίδευση για νέους επιχειρηματίες Με περισσότερους από 70 εκατομμύρια άνεργους νέους διεθνώς και με το ποσοστό ανεργίας των νέων να αυξάνεται σε όλο τον κόσμο, οι κυβερνήσεις των χωρών G20 πρέπει να εξετάσουν το ενδεχόμενο υποστήριξης των νέων επιχειρηματιών μέσω υιοθέτησης στοχευμένων φορολογικών κινήτρων και απλούστευσης των φορολογικών διαδικασιών. Αυτό προκύπτει από τη νέα έκθεση της EY, «Smart taxation for yοung entrepreneurs: navigating tax rules and planning for growth». Στο πλαίσιο της Συνόδου Κορυφής της Συμμαχίας των Νέων Επιχειρηματιών G20 (G20 Young Entrepreneurs’ Alliance 2018 Summit), η οποία πραγματοποιήθηκε τον προηγούμενο Σεπτέμβριο στο Μπουένος Άιρες της Αργεντινής, η έκθεση εξηγεί πώς η «έξυπνη» φορολογία και, γενικότερα, ένα ανταγωνιστικό κανονιστικό περιβάλλον, μπορούν να στηρίξουν τους νέους επιχειρηματίες, αντί να παρεμβάλλουν εμπόδια στο δρόμο τους προς την ανάπτυξη. ΠΡΟΤΆΣΕΙΣ ΓΙΑ ΤΗ ΔΙΕΥΚΌΛΥΝΣΗ ΤΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΉΣ ΣΥΜΜΌΡΦΩΣΗΣ Η έκθεση περιλαμβάνει τέσσερις βασικές προτάσεις για τη διευκόλυνση της φορολογικής συμμόρφωσης, καθώς και τρόπους εξασφάλισης πρόσβασης σε εργαλεία και εκπαίδευση για αποτελεσματική εφαρμογή της φορολογικής πολιτικής:

αντίκτυπο και στην κοινωνία, μέσω της δημιουργίας νέων θέσεων εργασίας. Το φορολογικό κίνητρο θα μπορούσε να συνίσταται στην απαλλαγή από τη φορολόγηση τυχόν κεφαλαιακών κερδών (υπεραξίας) που αποκτούν τα φυσικά πρόσωπα από την πώληση του κεφαλαίου (μετοχών) τους, εφόσον αυτό αποκτήθηκε όταν η επιχείρηση βρισκόταν κάτω από ένα συγκεκριμένο όριο εσόδων, το οποίο θα καθορίζεται κατά τη διακριτική ευχέρεια κάθε χώρας των G20. Επιπρόσθετα, θα μπορούσε να προβλεφθεί μια ελάχιστη περίοδος διακράτησης τέτοιου κεφαλαίου (μετοχών) για τη χορήγηση των φορολογικών απαλλαγών, καθώς και η καθιέρωση ενός ανώτατου ορίου του απαλλασσόμενου κεφαλαιακού κέρδους. Σχολιάζοντας τις προτάσεις της ΕΥ, ο κ. Στέφανος Μήτσιος, επικεφαλής του Φορολογικού Τμήματος της ΕΥ Ελλάδος, αναφέρει: «Η στήριξη της επιχειρηματικότητας και κυρίως των νέων επιχειρηματιών αποτελεί βασικό πυλώνα της κουλτούρας της ΕΥ. Οι προτάσεις που προέκυψαν μέσα από αυτήν τη μελέτη, εφόσον εφαρμοσθούν, θα δώσουν περισσότερες ευκαιρίες σε νέους επιχειρηματίες να πετύχουν βιώσιμη ανάπτυξη. Την ώρα που η χώρα μας μαστίζεται από την ανεργία, ορισμένα από αυτά τα μέτρα θα μπορούσαν να προσαρμοσθούν στα ελληνικά δεδομένα και να εφαρμοσθούν και στη χώρα μας, δίνοντας ευκαιρίες βιώσιμης ανάπτυξης στην επιχειρηματικότητα των νέων».

2019

σης και ενδυνάμωση της φορολογικής εκπαίδευσης. Καθιέρωση της «ταμειακής βάσης» αντί της «δεδουλευμένης βάσης», για την αναγνώριση των εσόδων και των εξόδων, και κατάργηση της τήρησης χωριστών φορολογικών και λογιστικών βιβλίων. Επιπλέον, παροχή δυνατότητας έκδοσης και λήψης τιμολογίων μέσω πιστοποιημένων ηλεκτρονικών εφαρμογών ή ψηφιακών εργαλείων, σχεδιασμένων από τις αρμόδιες φορολογικές αρχές, που θα παρέχονται δωρεάν. Οι εφαρμογές αυτές θα παράγουν αυτόματα τις φορολογικές δηλώσεις τόσο για τους άμεσους όσο και για τους έμμεσους φόρους, οι οποίες θα μπορούν να υποβληθούν ηλεκτρονικά μέσω ασφαλών διαύλων. Όσον αφορά τη φορολογική εκπαίδευση για νέους επιχειρηματίες, οι χώρες θα πρέπει να καθιερώσουν τη χρήση ψηφιακών εργαλείων μέσω των ιστοσελίδων της φορολογικής διοίκησης, όπως είναι τα webcasts και η φωνητική ή online συνομιλία για παροχή βοήθειας.

4. Υιοθέτηση φορολογικών κινήτρων για την αύξηση των κεφαλαιακών ροών στις νέες επιχειρήσεις. Η εισροή κεφαλαίων είναι πολύ σημαντικός παράγοντας για τις νέες επιχειρήσεις. Η καθιέρωση ενός ευνοϊκού φορολογικού πλαισίου για την εισροή κεφαλαίων –εν είδει αμοιβής– σε μια επιχείρηση, τόσο από τους νέους επιχειρηματίες όσο και από τους εργαζόμενους σε αυτή, θα ενδυνάμωνε σημαντικά την επιχείρηση, με θετικό

ΜΑΡΤΙΟΣ

1. Εισαγωγή ενός προαιρετικού ελάχιστου ορίου υπαγωγής στους έμμεσους φόρους, όπως ο ΦΠΑ, βάσει του κύκλου εργασιών των νέων επιχειρήσεων. Στην αρχή της δραστηριότητας μιας νέας επιχείρησης δεν υπάρχει κάποια επιβάρυνση από πλευράς άμεσης φορολογίας (φόρου εισοδήματος), εφόσον η επιχείρηση δεν είναι ακόμη κερδοφόρα. Ωστόσο, υπάρχουν έμμεσες επιβαρύνσεις και υποχρεώσεις συμμόρφωσης που σχετίζονται με τον προσδιορισμό και την απόδοση των έμμεσων φόρων, που ενδέχεται να έχουν αρνητικό αντίκτυπο στη ρευστότητα της επιχείρησης.

2. Υποστήριξη της επιχειρηματικής εκπαίδευσης για νέους επιχειρηματίες. Οι χώρες που δεν προβλέπουν ρητά τη δυνατότητα έκπτωσης των δαπανών εκπαίδευσης από τα ακαθάριστα έσοδα μιας επιχείρησης για τον προσδιορισμό του φόρου εισοδήματός της, θα πρέπει να αναθεωρήσουν τους κανόνες τους. Με αυτόν τον τρόπο θα είναι δυνατή η έκπτωση εύλογων δαπανών που πραγματοποιούνται για την επαγγελματική κατάρτιση τόσο του προσωπικού όσο και των εξωτερικών συνεργατών των νέων επιχειρήσεων, ανεξάρτητα από το εάν η εν λόγω εκπαίδευση ή κατάρτιση παρέχεται από πιστοποιημένα εκπαιδευτικά ιδρύματα ή μεμονωμένους συμβούλους επιχειρήσεων.

3. Απλοποίηση και ψηφιοποίηση της διαδικασίας φορολογικής συμμόρφω-

ACCOUNTANCY GREECE

34

GLOBAL ECONOMY WATCH: ΕΠΙΒΡΆΔΥΝΣΗ ΤΗΣ ΠΑΓΚΌΣΜΙΑΣ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΉΣ ΑΝΆΠΤΥΞΗΣ ΑΝΑΜΈΝΕΤΑΙ ΓΙΑ ΤΟ 2019

PwC

72

Η

παγκόσμια οικονομία συνολικά αναμένεται να επιβραδύνει το 2019, καθώς οι χώρες των G7 επιστρέφουν σε σταθερούς μέσους ρυθμούς ανάπτυξης, σύμφωνα με τις προβλέψεις που παρουσιάζονται στην τελευταία έκθεση «Global Economy Watch» της PwC. Η PwC εκτιμά ότι η άνοδος της ανάπτυξης στις περισσότερες μεγάλες οικονομίες, που παρατηρήθηκε μεταξύ του τέλους του 2016 και των αρχών του 2018, έχει φτάσει στο τέλος της. Στις ΗΠΑ, η ώθηση που δόθηκε μέσω της παροχής δημοσιονομικών κινήτρων αναμένεται να ατονήσει, τα αυξημένα επιτόκια εκτιμάται ότι θα οδηγήσουν στη μείωση της καταναλωτικής δαπάνης και το ισχυρό δολάριο θα συνεχίσει να επηρεάζει αρνητικά τις καθαρές εξαγωγές. Σύμφωνα με την PwC, η ανάπτυξη των ΗΠΑ προβλέπεται να μειωθεί από περίπου 2,8% το 2018 σε περίπου 2,3% το 2019. Η Κίνα επίσης αναμένεται να σημειώσει επιβράδυνση σε σχέση με το 2018. Παρά το γεγονός ότι η κυβέρνηση θα επιδιώξει να περιορίσει την καθοδική πορεία της οικονομίας στο ελάχιστο, ο αντίκτυπος των δασμών που έχουν επιβάλει οι ΗΠΑ και η ανάγκη διαχείρισης του χρέους είναι πιθανό να επιβραδύνουν ώς ένα βαθμό την ανάπτυξη το 2019. Η αγορά εργασίας στις ανεπτυγμένες οικονομίες αναμένεται να συνεχίσει την πορεία σε οριακά επίπεδα, με την ανεργία να σημειώνει περαιτέρω μείωση, ακόμη και στην περίπτωση μείωσης νέων θέσεων. Ως αποτέλεσμα, αναμένεται αύξηση στους μισθούς, αλλά και δημιουργία δυσκολίας για τις επιχειρήσεις που αναζητούν ταλαντούχα στελέχη. Το 2019, η PwC εκτιμά ότι η ανεργία θα μειωθεί περαιτέ-

ταχύτερα αναπτυσσόμενη μεγάλη οικονομία του πλανήτη, με τεράστιο πληθυσμό, θετικά δημογραφικά χαρακτηριστικά και μεγάλα περιθώρια ανάπτυξης, λόγω του χαμηλού αρχικού επιπέδου του κατά κεφαλήν εισοδήματος. Είναι σχεδόν βέβαιο ότι θα συνεχίσει την ανοδική της πορεία στην παγκόσμια κατάταξη του ΑΕΠ και στις ερχόμενες δεκαετίες. Το Ηνωμένο Βασίλειο και η Γαλλία στο παρελθόν έχουν επανειλημμένα διαδεχθεί η μία την άλλη στην κορυφή της κατάταξης, παρόλα αυτά η υποτονική ανάπτυξη του Ηνωμένου Βασιλείου το 2018 αλλά και το 2019 είναι πιθανό να γείρει την πλάστιγγα υπέρ της Γαλλίας. Η δύναμη του ευρώ έναντι της στερλίνας αποτελεί επίσης σημαντικό παράγοντα».

2019

Το Ηνωμένο Βασίλειο αναμένεται να σημειώσει πτώση στην κατάταξη των μεγαλύτερων οικονομιών του κόσμου. Τόσο η Ινδία όσο και η Γαλλία αναμένεται να ξεπεράσουν σε οικονομικό μέγεθος το Ηνωμένο Βασίλειο το 2019, εκτοπίζοντάς το από την πέμπτη στην έβδομη θέση της παγκόσμιας κατάταξης. Η εναλλαγή θέσεων μεταξύ του Ηνωμένου Βασιλείου και της Γαλλίας αποτελεί συχνό φαινόμενο, λόγω παρόμοιων επιπέδων ανάπτυξης και σχεδόν ίσων πληθυσμών, όμως η άνοδος της Ινδίας είναι πιθανό να είναι μόνιμη. Σύμφωνα με τις προβλέψεις της PwC, το 2019 η αύξηση του πραγματικού ΑΕΠ στο Ηνωμένο Βασίλειο, τη Γαλλία και την Ινδία αναμένεται να ανέλθει σε 1,6%, 1,7% και 7,6% αντίστοιχα. Σύμφωνα με τον Mike Jakeman, senior economist της PwC: «Η Ινδία αποτελεί την

ΜΑΡΤΙΟΣ

ρω στις ΗΠΑ και τη Γερμανία, στις οποίες οι ρυθμοί αύξησης των θέσεων εργασίας παραμένουν υψηλοί. Σύμφωνα με τον Barret Kupelian, senior economist στην PwC: «Η δημιουργία 4,5 εκ. θέσεων εργασίας στις ανεπτυγμένες οικονομίες αποτέλεσε τη σημαντικότερη οικονομική είδηση της χρονιάς που πέρασε. Προβλέπουμε ότι αυτή η τάση το 2019 σταδιακά θα ατονήσει, με τα ποσοστά ανεργίας κάποιων οικονομιών, όπως των ΗΠΑ, του Καναδά και της Γερμανίας, να προσεγγίζουν τα αρχικά επίπεδα και τους ρυθμούς αύξησης των μισθών σταδιακά να αυξάνονται. Στην περίπτωση ομαλής εξόδου του Ηνωμένου Βασιλείου από την Ε.Ε., εκτιμάται ότι και εκεί η ανεργία θα σημειώσει κάποια μείωση. Αντιθέτως, μια ανώμαλη έξοδος θα μπορούσε να οδηγήσει σε σημαντική αύξηση της ανεργίας».

ACCOUNTANCY GREECE

34

ΟΙ ΕΠΙΧΕΙΡΉΣΕΙΣ ΚΑΤΑΝΑΛΩΤΙΚΏΝ ΠΡΟΪΌΝΤΩΝ ΚΙΝΔΥΝΕΎΟΥΝ ΝΑ ΒΡΕΘΟΎΝ ΣΤΟ ΠΕΡΙΘΏΡΙΟ

EY

74

Ο

ι επιχειρήσεις καταναλωτικών προϊόντων θα πρέπει να αναθεωρήσουν την προσέγγιση του μετασχηματισμού τους και να προχωρήσουν σε τολμηρές κινήσεις, προκειμένου να παραμείνουν ανταγωνιστικές για τους «έξυπνους» καταναλωτές, που αξιοποιούν την τεχνολογία και τα δεδομένα. Αυτό προκύπτει από την έκθεση της ΕΥ «FutureConsumer.

Now», η οποία εντοπίζει πέντε κρίσιμες προτεραιότητες για τις επιχειρήσεις καταναλωτικών προϊόντων. Οι προτεραιότητες της έκθεσης «FutureConsumer.Now» προκύπτουν από μια ποιοτική έρευνα που διήρκεσε πάνω από έναν χρόνο και στην οποία συμμετείχαν περισσότεροι από 200 κορυφαίοι επιχειρηματίες, οραματιστές και επαγγελματίες από διάφορους κλάδους, προκειμένου να διαμορφωθεί μια ολοκληρωμένη άποψη για το πώς θα είναι ο καταναλωτής του μέλλοντος και πώς θα επηρεάσει τις επιχειρήσεις σήμερα. Με βάση την έρευνα, η ΕΥ κατέληξε στις ακόλουθες προτάσεις για τις επιχειρήσεις καταναλωτικών προϊόντων, προκειμένου να αντιμετωπίσουν τις πέντε επιχειρηματικές προτεραιότητες: 1. Αμφισβητήστε κάθε παραδοχή: Ενώ οι ευέλικτοι νέοι παίκτες στην αγορά χρησιμοποιούν την τεχνολογία και τα νέα κανάλια για να αμφισβητήσουν τα υφιστάμενα επιχειρηματικά μοντέλα, η πλειονότητα των επιχειρήσεων προσπαθούν να προστατεύσουν τις παραδοσιακές τους δραστηριότητες, αξιοποιώντας οικονομίες κλίμακας και επιδιώκοντας σταδιακές βελτιώσεις. Οι επιχειρήσεις θα πρέπει να αντιμετωπίσουν τρεις προκλήσεις: να μεγιστοποιήσουν τα οφέλη των σημερινών επιχειρηματικών μοντέλων,

το πώς μπορούν να προσθέσουν αξία. Οι επιχειρήσεις πρέπει να εντοπίσουν το πελατοκεντρικό οικοσύστημα, το οποίο θέλουν να δημιουργήσουν, και να αποφασίσουν τον ρόλο που θέλουν να παίξουν μέσα σε αυτό το οικοσύστημα. Αναφερόμενος στα ευρήματα της έκθεσης, ο κ. Θάνος Μαύρος, εταίρος και επικεφαλής του κλάδου Καταναλωτικών Προϊόντων και Λιανεμπορίου της ΕΥ για την περιοχή της Νότιας Ευρώπης, σχολίασε: «Οι ανάγκες και οι επιθυμίες των καταναλωτών από τα προϊόντα και τις υπηρεσίες που χρησιμοποιούν μεταβάλλονται μέρα με τη μέρα με εκθετικούς ρυθμούς. Ο καταναλωτής του μέλλοντος θα αποφασίζει για τις αγορές του σε κλάσματα του δευτερολέπτου, μέσα στα οποία οι επιχειρήσεις θα πρέπει να είναι σε θέση να του τραβήξουν την προσοχή. Οι επιχειρήσεις καταναλωτικών προϊόντων θα επιβιώσουν και θα ξεχωρίσουν στο μέλλον μόνο αν αφήσουν πίσω τους τα επιχειρηματικά μοντέλα του παρελθόντος, αξιοποιήσουν τις νέες τεχνολογίες και μετασχηματίσουν ριζικά τον τρόπο λειτουργίας τους, για να μπορέσουν να ανταποκριθούν στις προσδοκίες των πελατών τους».

2019

προσφέρουν, καθώς οι καταναλωτές αποφασίζουν για τις αγορές τους σε κλάσματα του δευτερολέπτου, ανεξαρτήτως της μάρκας (brand).

4. Δημιουργήστε μετρήσιμα αποτελέσματα: Καθώς η τεχνολογία προσφέρει στους καταναλωτές περισσότερες πληροφορίες από ποτέ άλλοτε σχετικά με τις αγορές τους, οι γενικές υποσχέσεις μιας μάρκας (brand) θα ξεπεραστούν, με τους καταναλωτές να απαιτούν πιο μετρήσιμα και εξατομικευμένα αποτελέσματα, τα οποία υπερβαίνουν τα βασικά πλεονεκτήματα ενός προϊόντος ή μιας υπηρεσίας. Οι «έξυπνοι» καταναλωτές του μέλλοντος θα έχουν πλήρη εικόνα σχετικά με τις μετρήσιμες επιπτώσεις κάθε αγοράς και κατανάλωσης προϊόντος ή υπηρεσίας που πραγματοποιούν. Οι επιχειρήσεις μπορούν να δείξουν τη διαφανή, θετική επίδραση του προϊόντος ή της υπηρεσίας τους, προκειμένου να προσελκύσουν αποτελεσματικότερα τους καταναλωτές της προτίμησής τους.

5. Δαμάστε το οικοσύστημα: Καθώς οι νέες τεχνολογίες και τα επιχειρηματικά μοντέλα διαταράσσουν τις καθιερωμένες αλυσίδες αξίας, οι επιτυχημένες εταιρείες καταναλωτικών προϊόντων θα αξιοποιήσουν νέες ευκαιρίες με βάση το πού και

ΜΑΡΤΙΟΣ

που βρίσκονται σε υποχώρηση, για να χρηματοδοτήσουν τον μετασχηματισμό, να αξιοποιήσουν τις υπάρχουσες δυνατότητες της επιχείρησης με τέτοιο τρόπο ώστε να ενισχύσουν νέα επιχειρηματικά μοντέλα και, τέλος, να δημιουργήσουν νέες δυνατότητες, οι οποίες να επιτρέπουν την αξιοποίηση νέων ευκαιριών.

2. Επιλέξτε τον τρόπο λειτουργίας σας: Οι επιχειρήσεις που αναλαμβάνουν ηγετικό ρόλο ως προς τις αξίες και τις ανησυχίες των ενδιαφερομένων μερών που σημαίνουν περισσότερα για την εταιρεία τους είναι αυτές που θα αποκτήσουν ανταγωνιστικό πλεονέκτημα. Διαφοροποιώντας τον σκοπό τους και ενσωματώνοντάς τον σε κάθε πτυχή του οργανισμού τους, θα μπορέσουν να δημιουργήσουν βαθιές, διαρκείς και κερδοφόρες σχέσεις με τους καταναλωτές, το ανθρώπινο δυναμικό και τα άλλα ενδιαφερόμενα μέρη.

3. Κερδίστε την κάθε μικρή στιγμή: Οι καταναλωτές που αξιοποιούν την τεχνολογία θα αγοράζουν όλο και περισσότερο αγαθά, υπηρεσίες και εμπειρίες σε «μικρές στιγμές», χωρίς να δείχνουν προτίμηση σε κάποια συγκεκριμένη πλατφόρμα. Οι επιχειρήσεις θα πρέπει να προσαρμόσουν τα προϊόντα που προσφέρουν, και τις τιμές, αλλά και τον χρόνο που τα

ACCOUNTANCY GREECE

34

Η ΚΥΒΕΡΝΟΑΣΦΆΛΕΙΑ ΠΡΈΠΕΙ ΝΑ ΕΝΙΣΧΎΕΙ ΤΟ ΑΝΤΑΓΩΝΙΣΤΙΚΌ ΠΛΕΟΝΈΚΤΗΜΑ ΤΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΉΣΕΩΝ

EY

76

Έ

ναν χρόνο μετά τα ισχυρά χτυπήματα κυβερνοεπιθέσεων σε επιχειρήσεις, αλλά και τις συνεχιζόμενες καταγγελίες για επιθέσεις υποστηριζόμενες από κυβερνήσεις, η φετινή έκδοση της ετήσιας έρευνας της ΕΥ «Global Security Information Survey (GISS) 2018-19» εμφανίζει τα ζητήματα της κυβερνοασφάλειας να κυριαρχούν όλο και περισσότερο στην ατζέντα των διοικητικών συμβουλίων. Η έρευνα καταγράφει τις απόψεις περισσότερων από 1.400 διευθυντικών στελεχών κυβερνοασφάλειας και διαχείρισης κινδύνων από τις μεγαλύτερες και πλέον αναγνωρισμένες επιχειρήσεις παγκοσμίως, συμπεριλαμβανομένης και της Ελλάδας, με έσοδα που κυμαίνονται από 10 εκατ. δολάρια έως και πάνω από 10 δισ. δολάρια. Παράλληλα, μέσα από την έρευνα αναδεικνύονται μερικές από τις πιο πιεστικές ανησυχίες σχετικά με την κυβερνοασφάλεια και τις προσπάθειες διαχείρισής τους. Σύμφωνα με την έρευνα, το 87% των επιχειρήσεων προσπαθεί με περιορισμένο προϋπολογισμό να εξασφαλίσει το επίπεδο κυβερνοασφάλειας και ανθεκτικότητας που απαιτείται, ενώ το 55% αναφέρει ότι δεν έχει ακόμη κατορθώσει να καταστήσει την προστασία της επιχείρησης αναπόσπαστο μέρος της συνολικής επιχειρησιακής τους στρατηγικής και της υλοποίησής της. Παραδόξως, οι μεγαλύτερες επιχειρήσεις υστερούν περισσότερο από τις μικρότερες σε αυτόν τον τομέα (58% έναντι 54%). Ωστόσο, οι προϋπολογισμοί για την κυβερνοασφάλεια αυξάνονται, καθώς οι μεγαλύτερες εταιρείες είναι πιο πιθανό να αυξήσουν τον προϋπολογισμό τους φέτος (63%) και την επόμενη χρονιά (67%), σε σχέση με τις μικρότερες επιχειρήσεις (50% και 66% αντίστοιχα). Η πλειοψηφία των επιχειρήσεων (77%) επιδιώκει πλέον να προχωρήσει πέρα από τη στοιχειώδη προστασία στον κυβερνοχώρο, προς την τελειοποίηση των δυνατοτήτων της, αξιοποιώντας προηγμένες τεχνολογίες, όπως η τεχνητή νοημοσύνη, η ρομποτική αυτοματοποίηση διαδικασιών και τα data analytics. Οι επιχειρήσεις αυτές εξακολουθούν να επικεντρώνονται στα

ασφαλείας. Ωστόσο, πολλές επιχειρήσεις (82%) δεν έχουν σαφή εικόνα για το κατά πόσον εντοπίζουν αποτελεσματικά τυχόν παραβιάσεις. Μεταξύ των επιχειρήσεων που έχουν πληγεί από κάποια επίθεση κατά το περασμένο έτος, λιγότερο από το ένα τρίτο (31%) αναφέρει ότι η παραβίαση ανακαλύφθηκε από το κέντρο ασφαλείας τους. Η ΚΥΒΕΡΝΟΑΣΦΆΛΕΙΑ ΔΕΝ ΕΠΗΡΕΆΖΕΙ ΠΛΉΡΩΣ ΤΑ ΣΤΡΑΤΗΓΙΚΆ ΣΧΈΔΙΑ ΤΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΉΣΕΩΝ, ΚΑΘΏΣ ΤΟ ΑΡΜΌΔΙΟ ΣΤΈΛΕΧΟΣ ΔΕΝ ΜΕΤΈΧΕΙ ΣΤΟ Δ.Σ. Οι επιχειρήσεις έχουν πλέον πεισθεί ότι η μέριμνα για τους κινδύνους στον κυβερνοχώρο και η οικοδόμηση μέτρων κυβερνοασφάλειας από τα πρώτα βήματα είναι επιτακτική ανάγκη στην ψηφιακή εποχή. Σύμφωνα με την έρευνα, μόνο το 18% των επιχειρήσεων αναφέρει ότι η ασφάλεια

των πληροφοριών επηρεάζει σημαντικά τα στρατηγικά σχέδια μιας επιχείρησης σε τακτική βάση, ενώ το 60% των επιχειρήσεων δηλώνει ότι το πρόσωπο που είναι άμεσα υπεύθυνο για την ασφάλεια των πληροφοριών δεν αποτελεί μέλος του Διοικητικού Συμβουλίου. Ωστόσο, το 70% όλων των επιχειρήσεων (73% των μεγαλύτερων και 68% των μικρότερων) δηλώνει ότι η ηγετική ομάδα έχει ολοκληρωμένη κατανόηση των θεμάτων ασφαλείας ή κάνει θετικά βήματα για να βελτιώσει την κατανόησή τους. Ο κ. Παναγιώτης Παπαγιαννακόπουλος, Associate P a r t n e r και υπεύθυνος των υπηρεσιών Cybersecurity, D a t a Protection & Privacy της ΕΥ Ελλάδος και Νοτιοανατολικής Ευρώπης, σχολιάζει: «Καθώς οι κυβερνοεπιθέσεις γίνονται όλο και πιο συχνές και όλο και πιο περίπλοκες, οι επιχειρήσεις αρχίζουν να συνειδητοποιούν τη σημασία των λειτουργιών κυβερνοασφάλειας. Οι επιχειρήσεις στη χώρα μας πρέπει να επενδύσουν στην προστασία των πληροφοριών και κυβερνοασφάλειας, προκειμένου να είναι σε θέση να εντοπίζουν και να αντιμετωπίζουν αποτελεσματικά τις κυβερνοεπιθέσεις. Όσο πιο καλά θωρακισμένος είναι ένας οργανισμός απέναντι σε απειλές, τόσο πιο ασφαλής θεωρείται, και τόσο μεγαλύτερη θα είναι η εμπιστοσύνη που του δείχνουν οι πελάτες του, δίνοντάς του ένα ανταγωνιστικό πλεονέκτημα. Οι επιχειρήσεις θα πρέπει να αντιμετωπίσουν το κόστος της κυβερνοασφάλειας σαν μία επένδυση που θα μπορούσε να τους αποφέρει κέρδος και όχι σαν μία ακόμα δαπάνη».

2019

ΟΙ ΑΠΡΌΣΕΚΤΟΙ ΥΠΆΛΛΗΛΟΙ ΑΠΟΤΕΛΟΎΝ ΤΗΝ «ΑΧΊΛΛΕΙΟ ΠΤΈΡΝΑ» ΤΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΉΣΕΩΝ, ΕΝΏ ΟΙ ΠΕΡΙΣΣΌΤΕΡΕΣ ΕΠΙΧΕΙΡΉΣΕΙΣ ΕΝΔΈΧΕΤΑΙ ΝΑ ΜΗΝ ΕΝΤΟΠΊΖΟΥΝ ΌΛΕΣ ΤΙΣ ΠΑΡΑΒΙΆΣΕΙΣ Οι επιχειρήσεις παραδέχονται ότι δεν είναι πιθανό να ενισχύσουν τις διαδικασίες κυβερνοασφάλειας ή να δαπανήσουν περισσότερα χρήματα, εκτός εάν αντιμετωπίσουν κάποιο περιστατικό επίθεσης με σημαντικές αρνητικές επιπτώσεις. Σύμφωνα με την έρευνα, τα πιο επικίνδυνα τρωτά ση-

μεία των επιχειρήσεων είναι οι απρόσεκτοι ή μη πλήρως ενήμεροι υπάλληλοι (34%), οι ξεπερασμένοι έλεγχοι ασφαλείας (26%), η μη εξουσιοδοτημένη πρόσβαση (13%) και η χρήση του cloud computing (10%). Μόνο το 8% των ερωτηθέντων δηλώνει ότι τα συστήματα ασφαλείας καλύπτουν πλήρως τις ανάγκες του, ενώ το 38% θεωρεί ότι δεν είναι πιθανό να εντοπιστεί μια περίπλοκη παραβίαση και λιγότερο από το 10% πιστεύει ότι διαθέτει ώριμα συστήματα

ΜΑΡΤΙΟΣ

απαραίτητα στοιχεία κυβερνοασφάλειας, ενώ, παράλληλα, επανεξετάζουν το πλαίσιο και την αρχιτεκτονική της κυβερνοασφάλειας, για να μπορούν να υποστηρίξουν τις δραστηριότητές τους πιο αποτελεσματικά και αποδοτικά. Παρόλα αυτά, η έρευνα διαπιστώνει ότι μόνο το 8% των ερωτηθέντων θεωρεί ότι οι υπηρεσίες του για την ασφάλεια των πληροφοριών ανταποκρίνονται πλήρως στις ανάγκες, ενώ το 78% και το 65% των μεγαλύτερων και μικρότερων επιχειρήσεων, αντίστοιχα, αναφέρουν ότι καλύπτονται τουλάχιστον μερικώς οι ανάγκες τους. Όλες οι επιχειρήσεις που συμμετείχαν στην έρευνα πραγματοποιούν έργα ψηφιακού μετασχηματισμού και αυξάνουν τις δαπάνες τους στις αναδυόμενες τεχνολογίες. Σύμφωνα με την έρευνα, το cloud computing (52%), τα cybersecurity analytics (38%), και το mobile computing (33%) αποτελούν τις κορυφαίες προτεραιότητες για επενδύσεις στις αναδυόμενες τεχνολογίες για την κυβερνοασφάλεια φέτος.

ACCOUNTANCY GREECE

34

ΣΗΜΆΔΙΑ ΑΝΆΚΑΜΨΗΣ ΠΑΡΟΥΣΊΑΣΑΝ ΟΙ ΔΑΠΆΝΕΣ ΥΓΕΊΑΣ ΤΗ ΔΙΕΤΊΑ 2014-2016

Σ DELOITTE

78

ημάδια ανάκαμψης παρουσίασαν οι δαπάνες υγείας στην Ελλάδα κατά τη διετία 2014-2016, μετά από ένα διάστημα σημαντικών πιέσεων (2009–2014) που δέχθηκε ο κλάδος της υγείας κατά τη διάρκεια της κρίσης, σύμφωνα με όσα καταγράφει η έκθεση της Deloitte Life Sciences & Healthcare in Greece. Πιο συγκεκριμένα, συνολική αύξηση 4.5% στις δαπάνες υγείας σημειώθηκε κατά την περίοδο 2014-2016. Ενώ παράλληλα παρατηρήθηκε σταθεροποίηση στις φαρμακευτικές δαπάνες με οριακή πτώση -1.4% για τη διετία 2014-2016. Αξιοσημείωτο είναι επίσης, το ότι η Ελλάδα σημείωσε το 2016 το χαμηλότερο ποσοστό (59%) κρατικής ιατρικής κάλυψης μεταξύ των υπόλοιπων εξεταζόμενων χωρών της Ευρώπης.

2019

της Ισπανίας. Την ίδια στιγμή, σύμφωνα με την έκθεση, τα νοικοκυριά στην Ελλάδα ξόδεψαν το 7.4% των συνολικών δαπανών τους για το 2016 σε υγειονομική περίθαλψη, το δεύτερο μεγαλύτερο ποσοστό που καταγράφεται την τελευταία οκταετία, μετά το 2015 (7.5%). Αναφορικά με το ποσοστό της κρατικής υγειονομικής κάλυψης για το 2016, αυτό έφτασε το 59%, με το υπόλοιπο 41% να μοιράζεται σε χρήματα από την «τσέπη» του Έλληνα πολίτη (34%), από ιδιωτικές ασφάλειες (4%), καθώς και άλλες πηγές (1%). Αξίζει να σημειωθεί, ότι το 59% αποτελεί το χαμηλότερο ποσοστό μεταξύ των υπόλοιπων εξεταζόμενων χωρών της Ευρώπης, με τα μεγαλύτερα να είναι αυτά της Μεγάλης Βρετανίας (80%) και της Γαλλίας (79%).

ΜΑΡΤΙΟΣ

Συγκεκριμένα, σύμφωνα με την έκθεση της Deloitte, οι δαπάνες υγείας παρουσίασαν τα πρώτα σημάδια ανάκαμψης, εν μέσω οικονομικής κρίσης, με τη συνολική αύξηση για τη διετία 2014-2016 να αγγίζει το 4.5%, τη στιγμή που την περίοδο 2009-2014 οι δαπάνες υγείας στην Ελλάδα σημείωσαν συνολική πτώση της τάξεως του 11.7%. Παρόλο που οι τάσεις για τον κλάδο της υγείας στην Ελλάδα παρουσιάζονται θετικές και η συνεχόμενη πτώση των προηγούμενων χρόνων δείχνει να σταθεροποιείται, η χώρα παραμένει στις τελευταίες θέσεις μεταξύ των υπόλοιπων εξεταζόμενων χωρών της Ευρώπης, σε ότι αφορά την κατά κεφαλήν δαπάνη υγείας για το 2016, με μ.ό. $ 2,263, ποσό 53% χαμηλότερο από αυτό που καταγράφεται στη Γαλλία και 30% από αυτό

Σε ότι αφορά τις αντίστοιχες φαρμακευτικές δαπάνες για την περίοδο 2014-2016, τα σημάδια ήταν και πάλι ελαφρώς ενθαρρυντικά, με τις δαπάνες να σταθεροποιούνται, παρουσιάζοντας μια μικρή πτώση (-1.4%), μετά από μια επταετία συνεχούς πτώσης, συνολικού ποσοστού 62%. Σταθεροποίηση παρατηρείται και στις συνολικές πωλήσεις των φαρμακευτικών εταιρειών, αποδεικνύοντας τη γενικότερη τάση σταθεροποίησης του φαρμακευτικού κλάδου, μετά από μια πενταετία συνεχόμενης πτώσης (-6.5%), από τα € 8.3 δισεκατομμύρια το 2009, στα € 5.6 δισεκατομμύρια το 2014 και 2015. Αναφορικά με τις επενδύσεις σε έρευνα και ανάπτυξη στον φαρμακευτικό κλάδο, οι ελληνικές εταιρίες το 2016 επένδυσαν μόλις € 80 εκατομμύρια, δηλαδή το 5.7% του ποσού που επένδυσαν οι εταιρείες που δραστηριοποιούνται στην Ιταλία (€ 1.42 δις.) και το 8.8% αυτών της Ισπανίας (€ 908 εκατομμύρια). Σύμφωνα με την έκθεση, η μεγάλη αυτή διαφορά στον τομέα των επενδύσεων σε έρευνα και ανάπτυξη, αποδίδεται κυρίως στην έλλειψη κινήτρων για τις εταιρείες. Τέλος, σε ότι αφορά τις σημαντικότερες τελευταίες μεταρρυθμίσεις, οι οποίες κατά βάση προέρχονται κατόπιν αιτήματος των δανειστών, σημειώνονται μεταξύ άλλων, ο ψηφιακός μετασχηματισμός του ΕΟΠΥΥ, καθώς και η εφαρμογή των νέων μέτρων rebate (θεσμοθετημένη έκπτωση την οποία παρέχουν οι ιδιώτες πάροχοι στον ΕΟΠΥΥ) και clowback (επιστροφή χρηματικού ποσού από τις φαρμακευτικές εταιρείες προς το δημόσιο). © 2019. Για περισσότερες πληροφορίες, επικοινωνήστε με τη Deloitte Ελλάδος.

ACCOUNTANCY GREECE

34

ΙΣΤΟΡΙΑ ΤΗΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ

Η ΙΣΤΟΡΊΑ ΤΗΣ ΑΝΏΝΥΜΗΣ ΕΤΑΙΡΕΊΑΣ ΣΤΗΝ ΕΛΛΆΔΑ

Κωνσταντίνος Ι. Νιφορόπουλος Ορκωτός Ελεγκτής Λογιστής, Ωρίων Α.Ε.

80

ΜΑΡΤΙΟΣ

2019

ACCOUNTANCY GREECE

Η ΙΣΤΟΡΙΚΉ ΔΙΑΔΡΟΜΉ ΤΗΣ ΑΝΏΝΥΜΗΣ ΕΤΑΙΡΕΊΑΣ Αρχικές μορφές εταιρειών που προοιωνίζονται την ανώνυμη εταιρεία εντοπίζονται ήδη τον Μεσαίωνα. Όμως η ιστορία της ανώνυμης εταιρείας έχει την ουσιαστική αφετηρία της σε επιχειρήσεις που τον 17ο και τον 18ο αιώνα δημιουργήθηκαν στην Ολλανδία, την Αγγλία και τη Γερμανία. Επρόκειτο για εν μέρει ιδιωτικές και εν μέρει κρατικές επιχειρήσεις, που αποτέλεσαν όργανο επιχειρηματικής διείσδυσης σε χώρες όπως η Ινδία, η Αμερική και άλλες αποικίες. Η ίδρυση των εταιρειών αυτών με βασιλική χάρτα (παραχώρηση, «octroi») προσέδιδε κύρος στις εταιρείες αυτές, σε νομικό δε επίπεδο νομική προσωπικότητα. Η παροχή βασιλικών προνομίων, που εκτείνονταν και σε ζητήματα κρατικής κυριαρχίας, όπως επιβολή φορολογίας στον τρόπο της δράσης τους ή μονοπωλίων, συνόδευε τις εταιρείες αυτές. Ο Γαλλικός Εμπορικός Κώδικας (Code de Commerce) του 1807 εξάρτησε την ίδρυση της Α.Ε. από κυβερνητική άδεια, η χορήγηση της οποίας ανήκε στη διακριτική ευχέρεια της διοίκησης («διοικητικό σύστημα»). Οι μέτοχοι είχαν περιορισμένη ευθύνη και οι μετοχές μπορούσαν να ενσωματωθούν σε τίτλους. Γενικότερα, ο 19ος αιώνας υπήρξε εποχή ανάπτυξης του δικαίου της Α.Ε. Τα δίκαια των κρατών της Ευρώπης, ιδίως της Γαλλίας και της ενωμένης Γερμανίας, δημιούργησαν τον τύπο της ευρωπαϊκής Α.Ε., με τα κοινά χαρακτηριστικά της διοικητικά εποπτευόμενης εταιρείας, της ίδρυσης της εταιρείας με βάση το «κανονιστικό σύστημα» (διοικητικός έλεγχος της πλήρωσης ορισμένων νόμιμων προϋποθέσεων για την ίδρυση), της περιορισμένης ευθύνης των μετόχων, της διοίκησής της από διοικητικό συμβούλιο, της προστασίας των δανειστών μέσω του θεσμού του μετοχικού κεφαλαίου, του μεταβιβαστού της μετοχής, αλλά και της πολύ περιορισμένης δυνατότητας εισαγωγής καταστατικών ρυθμίσεων κατ’ απόκλιση εκείνων του νόμου. Παράλληλα, παρουσιάσθηκε το πιο φιλελεύθερο μοντέλο της αμερικανικής Α.Ε., χωρίς διοικητική εποπτεία, και με μεγαλύτερη καταστατική ελευθερία. Επίσης κατά τον 19ο αιώνα η ανάπτυξη των κεφαλαιαγορών βοήθησε την ανάπτυξη της Α.Ε., αλλά και τη δημιουργία δικαίου για την προστασία των επενδυτών (Πηγή: Ευάγγελος Περάκης «Το Δίκαιο της Ανώνυμης Εταιρείας», Νομική Βιβλιοθήκη, 2010).

1835: ΤΟ ΠΡΏΤΟ ΕΠΊΣΗΜΟ ΔΙΆΤΑΓΜΑ ΓΙΑ ΤΙΣ ΑΝΏΝΥΜΕΣ ΕΤΑΙΡΕΊΕΣ Ο Γαλλικός Εμπορικός Κώδικας του 1807 είχε υιοθετηθεί ήδη από την Α’ Εθνοσυνέλευση της Επιδαύρου (1822). Επί βασιλείας Όθωνος εκπονήθηκε επίσημη μετάφραση, που δημοσιεύθηκε με το διάταγμα της

82

34

Όμως, παρά το γεγονός ότι ο Αύγουστος χρησιμοποιούσε τη λογιστική ως εργαλείο διαχείρισης και νομιμοποίησης, οι ηγέτες χρειάστηκαν περίπου 1.700 χρόνια για τη νομιμοποίηση της πολιτικής εξουσίας και των ενεργειών τους, που πραγματοποιήθηκε μέσω της δημοσίευσης οικονομικών στοιχείων από λογιστικά βιβλία

19.4/1.5.1835 (ΦΕΚ 15, 11/5/1835). Στον νόμο αυτό, εκτός των άλλων, γίνεται αναφορά στην τήρηση των βιβλίων και στις μορφές των εμπορικών εταιρειών. Συγκεκριμένα: Άρθρο 19: «Ο νόμος γνωρίζει τρία είδη εμπορικών εταιρειών: την ομόρρυθμον, την ετερόρρυθμον και την ανώνυμον». Άρθρο 29: «Η ανώνυμος εταιρεία δεν λαμβάνει εταιρικόν όνομα, ουδέ ονομάζεται με το όνομα συνεταίρου τινός». Άρθρο 30: «Αύτη λαμβάνει την επωνυμίαν από το είδος της επιχειρήσεως αυτής». Άρθρο 33: «Οι συνεταίροι δεν υπόκεινται εις ζημίας, ειμή καθ’ όσον αύται δεν υπερβαίνουν το ποσόν της εις την εταιρείαν μετοχής των». Άρθρο 37: «Η ανώνυμος εταιρεία δεν δύναται να υπάρξη ειμή δια βασιλικής αδείας και εγκρίσεως του καταστατικού αυτής εγγράφου. Η έγκρισις αύτη πρέπει να είναι κατά τον τύπον των διοικητικών διαταγμάτων». Άρθρο 45: «Το βασιλικόν διάταγμα, το επικυρούν τας ανωνύμους εταιρείας, πρέπει να τοιχοκολλάται ομού με το καταστατικόν της εταιρείας έγγραφον και να μένη τοιχοκολλημένον επί τον αυτόν χρόνον» (σ.σ.: Η δημοσιοποίηση με τοιχοκόλληση καταργήθηκε με τον Ν. 3761/1929).

1836: «ΑΧΑΪΚΉ ΑΣΦΑΛΙΣΤΙΚΉ ΤΗΣ ΘΑΛΑΣΣΟΠΛΟΐΑΣ ΕΤΑΙΡΕΊΑ», Η ΠΡΏΤΗ ΑΝΏΝΥΜΗ ΕΤΑΙΡΕΊΑ ΣΤΗΝ ΕΛΛΆΔΑ Δια του διατάγματος της 1/13 Ιουνίου 1836 (ΦΕΚ A 37/1836) ενεκρίθη το καταστατικό της πρώτης ιδρυθείσας Ανώνυμης Εταιρείας «Αχαϊκή Ασφαλιστική της θαλασσοπλοΐας Εταιρεία», με έδρα την Πάτρα. Ιδιαίτερο ενδιαφέρον παρουσιάζει το άρθρο 7 του διατάγματος: «Έχομεν δε πεποίθησιν ενδόμυχον ότι η Αχαϊκή Ασφαλιστική Εταιρεία, κατά το αξιέπαινον παράδειγμα άλλων ομοίων εταιρειών εν τη Ελλάδι, θέλει προσφέρει εκ του κέρδους της εις τα σχολεία και εις άλλα αγαθοεργά καταστήματα». Μέχρι το 1840, ιδρύθηκαν 7 θαλάσσιες ασφαλιστικές εταιρείες, 6 στη Σύρο και 1 στην Αθήνα (Πηγή: «Αι ανώνυμοι εταιρείαι εν Ελλάδι από οικονομικής και δημοσιονομικής απόψεως», υπό Άγγελου Θ. Αγγελόπουλου, «Αρχείο Οικονομικών και Κοινωνικών Επιστημών», 1928). Σημειώνω ότι οι ανώνυμες εταιρείες στην Ελλάδα δεν υπόκειντο σε φόρο εισοδήματος έως το έτος 1877, οπότε τους επιβλήθηκε φόρος, για πρώτη φορά, 2%, επί των μερισμάτων μόνο...

1835-2017: Η ΕΞΈΛΙΞΗ ΤΟΥ ΘΕΣΜΟΎ ΤΩΝ ΑΝΩΝΎΜΩΝ ΕΤΑΙΡΕΙΏΝ Στην Ελλάδα η βασική νομοθεσία για την Α.Ε. υπήρξε εξαρχής ο ΕμπΝ με τις στοιχειώδες διατάξει του των άρθρων 18, 29-37, 40 και 45. Οι διατάξεις αυτές καταργήθηκαν με τον Ν.

3604/2007... Από τον ΕμπΝ μέχρι το 1920 λίγες

1918: ΟΙ ΠΡΏΤΕΣ ΔΙΑΤΆΞΕΙΣ ΓΙΑ ΤΟ ΠΕΡΙΕΧΌΜΕΝΟ ΤΟΥ ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΎ Το έτος 1918, με τον Ν. 1348 «περί εποπτείας ανωνύμων εταιρειών», θεσπίστηκαν, για πρώτη φορά, διατάξεις περί της καταρτίσεως και του περιεχομένου του ισολογισμού των ανωνύμων εταιρειών, οι οποίες το έτος 1920 περιλήφθηκαν σχεδόν αυτούσιες στον γνωστό νόμο 2190/20.

«108. 1. Είναι ήδη γνωστόν, ότι η ανώνυμος εταιρεία, ούσα κατά τον νόμον έμπορος από της συστασεώς της, υποβάλλεται εις πάσας τας υποχρεώσεις του εμπόρου, ότι δε μεταξύ των υποχρεώσεων τούτων είναι (άρθρον 9 Ε.Ν.) και η της συντάξεως κατ’ έτος ιδιωτικής απογραφής της εταιρικής περιουσίας την οποίαν κατά συνήθειαν ακολουθεί ισολογισμός... Ο νόμος 2190 επιβάλλει ρητώς εις την ανώνυμον εταιρείαν την σύνταξιν ισολογισμού κατά την έναρξιν της λειτουργίας αυτής και εις το τέλος εκάστης “εταιρικής χρήσεως”... 3. Οι γενικοί

1962: ΚΑΘΙΈΡΩΣΗ ΤΥΠΟΠΟΙΗΜΈΝΩΝ ΜΟΡΦΏΝ ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΎ ΚΑΙ ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΎ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΆΤΩΝ ΧΡΉΣΕΩΣ (Ν.Δ.

4237/1962) Με το Ν.Δ. 4237/1962 και την κωδικοποίηση σε ενιαίο κείμενο, που έγινε με το Β.Δ. 174/1963 (ΦΕΚ Α’ 37/30.3.1963), απαιτήθηκε για πρώτη φορά, στην ουσία, ενιαίος τύπος ισολογισμού. Έτσι ορίσθηκαν: i) Ο τρόπος παρουσίασης του ισολογισμού Άρθρο 42α 1. Ο Ισολογισμός δέον να είναι συντεταγμένος μετ’ απολύτου σαφηνείας... 2. Δέον να εμφανίζη κεχωρισμένως τα κατωτέρω στοιχεία Εις το σκέλος του Ενεργητικού: α) Τα πάγια περιουσιακά στοιχεία κατά τας εξής διακρίσεις: Γήπεδα, κτίρια, μηχανήματα και μηχανικαί εγκαταστάσεις, μέσα μεταφοράς, εργαλεία και όργανα, έπιπλα και σκεύη, άυλα αγαθά και δικαιώματα (διπλώματα ευρεσιτεχνίας, σήματα, διοικητικαί ή άλλης φύσεως παραχωρήσεις κ.λπ.) Μετοχαί και εταιρικαί μερίδες, μακροπρόθεσμοι απαιτήσεις (πέραν του έτους) και παν έτερον

περιουσιακόν στοιχείον προωρισμένον παγίως δια την εκμετάλλευσιν της Εταιρείας. β ) Τα κ υ κ λ ο φ ο ρ ο ύ ν τ α π ε ρ ι ο υ σ ι α κά στοιχεία κατά τας εξής διακρίσεις: 1. Ενσώματα αγαθά, πρώται ύλαι και υλικά, προϊόντα ημικατεργασμένα, εμπορεύματα (προϊόντα έτοιμα), υποπροϊόντα, υλικά συσκευασίας, εμπορεύματα παρά τρίτοις ή καθ’ οδόν, καύσιμοι ύλαι.

2. Εισπρακτέαι αξίαι, απαιτήσεις βραχυπρόθεσμοι, απαιτήσεις κατά πελατών, ανταπροκριτών, πρακτόρων, εκ προκαταβολών προ τρίτους, εκ χρεωστών διαφόρων, συναλλαγματικαί και γραμμάτια εισπρακτέα, αξίαι προς είσπραξιν, αποθετήρια, χρεώγραφα, μεταβατικοί λογαριασμοί Ενεργητικού, έξοδα επομένης χρήσεως και παν έτερον περιουσιακόν στοιχείον ταχείας κυκλοφορίας. γ) Τα διαθέσιμα περιουσιακά στοιχεία κατά τας εξής διακρίσεις: Τράπεζαι (λογαριασμοί όψεως και βραχυπρόθεσμοι), εξωτερικόν συνάλλαγμα (διαθέσιμον), Ταμείον, τοκομερίδια ληξιπρόθεσμα και παν έτερον περιουσιακόν στοιχείον ασφαλούς και αμέσου ρευστοποιήσεως. δ) Το χρεωστικόν υπόλοιπον του λογαριασμού «Αποτελέσματα Χρήσεως» των παρελθουσών χρήσεως αφ’ ενός και της κλειομένης τοιαύτης αφ’ ετέρου (σ.σ.: Δηλαδή οι ζημιές εμφανίζονταν στο σκέλος του Ενεργητικού). Εις το σκέλος του Παθητικού: α) Το κεφάλαιον και τα αποθεματικά κατά τας εξής διακρίσεις: Μετοχικόν κεφάλαιον, μνημονευομένου του αριθμού των μετοχών και της ονομαστικής αξίας εκάστης μετοχής, διαφορά εκδόσεως μετοχών υπέρ το άρτιον, αποθεματικά κατά νόμον, αποθεματικά Καταστατικού, ειδικά αποθεματικά φορολογικών διατάξεων, πιστωτική διαφορά εξ αναπροσαρμογής ισολογισμού και παν έτερον στοιχείον Παθητικού συνιστών πρόσθετον ίδιον Κεφάλαιον. β) Αι προβλέψεις δι’ υποτίμησιν στοιχείων Ενεργητικού (εφ’ όσον δεν φέρονται αφαιρετικώς εκ των οικείων στοιχείων) και αι προβλέψεις δι’ υπερτίμησιν στοιχείων Παθητικού. γ) Αι υποχρεώσεις κατά τας εξής διακρίσεις: Μακροπρόθεσμαι ... βραχυπρόθεσμοι ... απαραιτήτως διακινόμεναι κατ’ είδος ... μερίσματα πληρωτέα, μεταβατικοί λογαριασμοί Παθητικού (έσοδα επομένης χρήσεως), αναγράφονται ιδιαιτέρως. δ ) Το α π ο μ έ ν ο ν α δ ι ά θ ε τ ο ν υ π ό λ ο ιπ ον τ ων κ α θ α ρ ώ ν κ ε ρ δ ώ ν. ii) Ο τρόπος παρουσίασης των αποτελεσμάτων χρήσεως και διάθεσης των αποτελεσμάτων Άρθρο 42β 1. Ο λογαριασμός αποτελέσματα χρήσεως, όστις δέον απαραιτήτως να ακολουθή τον ισολογισμόν, οφείλει να είναι πλήρης και σαφής, εμφανίζων τα πραγματικώς επιτευχθέντα

2019

Ο Ν. 3604/2007 Εκτεταμένες τροποποιήσεις επέφερε ο Ν.

3604/2007, κυρίως σε θέματα κρατικής εποπτείας, διευρυμένων δυνατοτήτων καταστατικών διαμορφώσεων, δικαιωμάτων των μετόχων και προστασίας της μειοψηφίας, ευθύνης του Δ.Σ., ελαττωματικών αποφάσεων της Γ.Σ., εξαγορών κ.λπ. (Περάκης, ό.π.)

κανόνες, οι αφορώντες εις την κατάρτισιν του ισολογισμού: α) ορίζουσιν, ότι ο ισολογισμός δέον να είναι συντεταγμένος μετ’ απολύτου σαφηνείας εις τρόπον ώστε να δύναται να εξάγεται εξ αυτού ευκόλως και ασφαλώς η αληθής οικονομική κατάστασις της εταιρείας˙ β) επιβάλλουσι όπως τον ισολογισμόν ακολουθή πλήρης και σαφής ανάλυσις του “λογαριασμού κερδών και ζημιών”, αποδεικνύουσα τα πραγματικώς επιτευχθέντα κέρδη και τας πραγματοποιηθείσας ζημίας, και γ) αποκλείουσι το να συμπεριλαμβάνονται εν τω αυτώ κονδυλίω του ισολογισμού ή της αναλύσεως κερδών και ζημιών ανομοιογενή στοιχεία...

7. Όσον αφορά τους κανόνας, καθ’ ους γίνεται η αναγραφή των στοιχείων της εταιρικής περιουσίας εν τω ισολογισμώ (άρθρ. 43 έδ.

2-3), παρατηρητέον το εξής: α) Η αναγραφή των περιουσιακών τούτων στοιχείων γίνεται εν τω ισολογισμώ κατά την αξίαν, την οποίαν ταύτα έχουν κατά τον χρόνον της συντάξεως αυτού. Ουχ ήττον του κανόνος τούτου ορίζονται εν τω νόμω πολυάριθμοι εξαιρέσεις εις τρόπον, ώστε κατ’ ουσίαν το σύστημα του νόμου δεν είναι το της “τρεχούσης τιμής”, αλλά το της “χαμηλοτέρας τιμής” ή “τιμής του κόστους”» («Εμπορικόν Δίκαιον. Κατά τας αυθεντικάς παραδόσεις του Καθηγητού Κ. Θρ. Γ. Πετιμεζά», Τεύχος Α’, Εν Αθήναις 1925) Το 1922 ιδρύθηκε ο Σύνδεσμος Α.Ε. και ΕΠΕ (το 1956 μετά τη θεσμοθέτηση στη χώρα μας, με τον Ν. 3190/1955, της ΕΠΕ, συμπεριέλαβε στα μέλη του και αυτές), το οποίο είναι ανεξάρτητο επιχειρηματικό σωματείο, που εκδίδει το μηνιαίο «Δελτίο Ανωνύμων Εταιρειών και ΕΠΕ».

ΜΑΡΤΙΟΣ

υπήρξαν οι διατάξεις για την Α.Ε. Σημαντικότερα ήταν τα νομοθετήματα που αφορούσαν το χρηματιστήριο, καθώς και ο Ν. 1348/1918 για την εποπτεία των Α.Ε., που υπήρξε ο «προπομπός» του Ν. 2190/1920. Ο Ν. 2190/1920 είχε φιλοδοξία να ρυθμίσει τον θεσμό της Α.Ε. στο πλαίσιο της «λαμβανούσης από της ενάρξεως του παγκοσμίου πολέμου εξαιρετικής όλως αναπτύξεως της οικονομικής του τόπου ζωής», όπως ανέγραφε η από 9.12.1919 κυβερνητική εισηγητική έκθεση... Ο νόμος 2190/1920 υπήρξε ιδιαίτερα μακρόβιος, αλλά βέβαια σήμερα (σ.σ.: 2010) απέχει πολύ από την αρχική του μορφή. Μετά από ορισμένες τροποποιήσεις, ιδιαίτερα με τους Ν. 5076/1931 και 4237/1961, κωδικοποιήθηκε με το Π.Δ. 174/1963. Μεταγενέστεροι νόμοι επίσης τροποποίησαν τον Ν. 2190/1920 (ιδίως Α.Ν. 148/1967, Ν. 2065/1992, Ν. 2339/1995, Ν. 2741/1999 κ.ά.), ενώ μια σειρά νομοθετημάτων ενσωμάτωσε διάφορες κοινοτικές εταιρικές οδηγίες (ιδίως τα Π.Δ. 406/1986, 498/1987, 14/1993, 360/1993, 325/1994, 326/1994, 367/1994, 382/1994). Πρέπει να σημειωθεί ότι η ενσωμάτωση οδηγιών δεν γίνεται πάντοτε με τροποποίηση του Ν.

2190/1920, αλλά και με ψήφιση ειδικών νόμων (π.χ. ο Ν. 3777/2009 για τις διασυνοριακές συγχωνεύσεις).

ACCOUNTANCY GREECE

κέρδη και τας πραγματοποιηθείσας ζημίας.

2. Δέον να εμφανίζη κεχωρισμένως τα κατωτέρω κονδύλια εν συνεχεία προσθαφαιρούμενα, εκτός εάν ο ειδικός κλάδος της επιχειρήσεως απαιτή ιδιαιτέραν διαρρύθμισιν, ήτις εν πάση περιπτώσει δέον να ανταποκρίνηται προς τα εν τοις επομένοις οριζόμενα. Το μικτόν κέρδος της επιχειρήσεως το προκύπτον μετ’ αφαίρεσιν του κόστους παραγωγής (σ.σ.: δεν απαιτείτο η αναγραφή του κύκλου εργασιών). Εκ του ούτω προκύπτοντος μικτού κέρδους αφαιρούνται: α) τα έξοδα διοικήσεως, β) τα έξοδα χρηματοδοτήσεως και γ) τα έξοδα προϊόντων (εμπορευμάτων) ή υπηρεσιών. Εις το ούτω προκύπτον κέρδος εκ συνήθων εργασιών της Εταιρείας προστίθενται τα έσοδα ή κέρδη εκ συμμετοχών, τα έσοδα ή κέρδη εκ παρεπομένων ασχολιών, οι πιστωτικοί τόκοι και αι έκτακτοι τυχόν ωφέλειαι ή κέρδη... Τέλος, εκ των ούτω προκυπτόντων κερδών, αφαιρούνται οι επ’ αυτών φόροι εισοδήματος...

3. Ο λογαριασμός «Αποτελέσματα Χρήσεως» δέον όπως ακολουθήται υπό πίνακος εμφαίνοντος τον τρόπον διαθέσεως των καθαρών κερδών... Άρθρο 42γ 1. Ο Ισολογισμός και ο λογαριασμός «Αποτελέσματα Χρήσεως» καταρτίζονται εις δύο τουλάχιστον στήλας, παρατιθεμένων των αντιστοίχων ομοειδών κονδυλίων κλειομένης και παρελθούσης χρήσεως (σ.σ.: για πρώτη φορά απαιτείτο η αναγραφή των κονδυλίων της προηγούμενης χρήσεως) iii) Κανόνες αποτίμησης και Έκθεση Διοικητικού Συμβουλίου Άρθρο 43 1. Εν τω Ισολογισμώ αναγράφονται τα περιουσιακά στοιχεία της εταιρείας κατά την αξίαν, ην έχουσιν εν τω χρόνω της συντάξεως του ισολογισμού. Εξαιρετικώς: α)...τα χρεώγραφα και τα εμπορεύματα δεν δύνανται ν’ αναγράφωνται εις τιμήν μεγαλυτέραν της τιμής της αποκτήσεως ή της κατασκευής αυτών, πλην εάν η τιμή αύτη είναι ανωτέρα της τρεχούσης κατά το κλείσιμον του ισολογισμού τιμής πάντων των χρεωγράφων και των εμπορευμάτων, υπολογιζομένων συνολικώς... 3. Η απόσβεσις ορίζεται τουλάχιστον αναλόγως της ετησίας αναλώσεως και φθοράς των εταιρικών πραγμάτων και της πιθανής διαρκείας της χρησιμοποιήσεως αυτών... 7. Εν τη εκθέσει του Διοικητικού Συμβουλίου προς την τακτικήν Γενικήν Συνέλευσιν αναφέρονται πάντα τα ενεργητικά και παθητικά ως και τα στοιχεία του λογαριασμού αποτελεσμάτων όσο το δυνατόν αναλυτικότερον ...ως και σημαντικαί ζημίαι προβλεπόμεναι ή πραγματοποιηηθείσαι εντός του χρονικού διαστήματος

84

34

Ακόμα μια φορά, η λογιστική εμφανιζόταν όπως το νήμα της Αριάδνης σε έναν λαβύρινθο οικονομικής και πολιτικής λογοδοσίας, για να εξαφανιστεί τη στιγμή που οι μεταρρυθμιστές προσπαθούσαν να το πιάσουν

από της λήξεως της εταιρικής χρήσεως μέχρι της υποβολής της εκθέσεως (σ.σ.: Προσάρτημα δεν προβλεπόταν).

1986: Προσαρμογή της ελληνικής νομοθεσίας περί ανωνύμων εταιριών προς το κοινοτικό δίκαιο Με το Π.Δ. 409/1986, που ισχύσε από την 1η Ιανουαρίου 1987, έγινε η προσαρμογή του Ν. 2190/1920, όπως κωδικοποιήθηκε με το Β.Δ. 174/1963, προς τις διατάξεις της Τέταρτης Οδηγίας 78/660/ΕΟΚ, «περί των ετήσιων λογαριασμών εταιρειών ορισμένων μορφών»

και προς τις διατάξεις των άρθρων 1, 2, 3 και 41 της Οδηγίας 83/349/ΕΟΚ «Έβδομη Οδηγία του Συμβουλίου της 13ης Ιουνίου 1983, για ενοποιημένους λογαριασμούς».

2014: Κατάργηση των «Λογιστικών διατάξεων» του Κ.Ν. 2190/1920 Για περιόδους μετά την 31η Δεκεμβρίου 2014 παύουν να ισχύουν οι «Λογιστικές διατάξεις» που υπήρχαν στον Ν. 2190/20 (κυρίως οι περισσότερες διατάξεις των άρθρων 42, 42α, 42β, 43, 43α, 43γ και τα άρθρα 110 έως 130) οι οποίες αντικαταστάθηκαν από τις διατάξεις του Ν.

4308/2014 «Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα», ο οποίος ενσωματώνει στο εσωτερικό δίκαιο τις λογιστικές διατάξεις της Οδηγίας 34/2013/ΕΕ. Οι δημοσιεύσεις στο ΦΕΚ (Φύλλο Εφημερίδας της Κυβέρνησης) και από τον Αριθμό Μητρώου Α.Ε. (ΑΡΜΑΕ) στον αριθμό ΓΕΜΗ Το 1928 με διάταγμα ιδρύεται το «Δελτίο Ανωνύμων Εταιρειών». Το 1939 με διάταγμα ορίζεται να δημοσιεύονται περισσότερα στοιχεία των Ανωνύμων Εταιρειών στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως του Βασιλείου της Ελλάδος. Το 2014 καταργούνται οι δημοσιεύσεις των Ανωνύμων Εταιρειών και των Εταιρειών Περιορισμένης Ευθύνης και το τεύχος μετονομάζεται σε «Τεύχος Καταχώρισης πράξεων και στοιχείων λοιπών φορέων δημοσίου και ιδιωτικού τομέα». Με τον Ν. 3419/2005 καθιερώνεται Γενικό Εμπορικό Μητρώο (ΓΕΜΗ), στο οποίο εγγράφονται υποχρεωτικά, μεταξύ των άλλων, και οι ανώνυμες εταιρείες. Από 1/1/2019 η δημοσιότητα πραγματοποιείται μόνο μέσω του ΓΕΜΗ, με την καταχώριση των δημοσιευτέων πράξεων και στοιχείων και καταργείται η καταχώριση, ύστερα από έλεγχο, των πράξεων και στοιχείων στο Μητρώο Ανωνύμων Εταιρειών, που προέβλεπε το άρθρο 7β «Δημοσιότητα - Τρόπος πραγματοποίησης της δημοσιότητας» του Κ.Ν. 2190/20.

2018: Η νέα νομοθεσία (Ν. 4548/2018) για τις ανώνυμες εταιρείες Από 1η Ιανουαρίου 2019 ισχύει ο νέος νόμος για τις ανώνυμες εταιρείες (Ν. 4548/2018) αντί του προηγούμενου (εμβληματικού) νόμου 2190/1920, ο οποίος καταργήθηκε. Δεν καταργήθηκαν (προς το παρόν) τα κεφάλαια του Ν.

2190/20 που αφορούν μετατροπές, συγχωνεύσεις, διασπάσεις κ.λπ. Γενικότερα ολόκληρο το λογιστικό δίκαιο, το ελεγκτικό δίκαιο, το σύστημα δημοσιότητας, προσεχώς δε και το δίκαιο των μετασχηματισμών έχει ήδη αποχωριστεί ή αποχωρίζεται από τον νόμο για τις ανώνυμες εταιρείες, με τη λογική ότι δεν αφορά μόνο αυτές, αλλά κι άλλες εταιρικές μορφές.

Γεώργιος Ανδρ. Κεραμόντε τ. Ορκωτός Ελεγκτής Λογιστής

ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ 2 Εισόδημα από Μισθωτή Εργασία και Συντάξεις

ΚΩΔΙΚΟΠΟΙΗΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ

e.book

Περιεχόμενα Αντί προλόγου. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . ......................................................................... 01

Κωδικοποίηση . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 03 1 ΝΟΜΟΣ ΥΠ’ ΑΡΙΘ. 4172 Φορολογία εισοδήματος, επείγοντα μέτρα εφαρμογής του Ν . 4046/2012, του Ν .4093/2012

και του Ν . 4127/2013 και άλλες διατάξεις . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 06 .4

Α΄ ΤΜΗΜΑ ΠΡΩΤΟ - ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 06 4 ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ - ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 06 4 ΚΕΦΑΛΑΙΟ Β - ΕΙΣΟΔΗΜΑ ΑΠΟ ΜΙΣΘΩΤΗ ΕΡΓΑΣΙΑ ΚΑΙ ΣΥΝΤΑΞΕΙΣ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 06 4 Άρθρο 12 Εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 06 .4 Άρθρο 13 Παροχές σε είδος . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10 .8 Άρθρο 14 Απαλλαγές εισοδήματος από μισθωτή εργασία . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .113 1 Άρθρο 15 Φορολογικός συντελεστής . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .116 4 Άρθρο 16 Μείωση φόρου εισοδήματος . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .119 7

Άρθρο 17 Πρόσθετες μειώσεις φόρου . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .121 9

22

Άρθρο 18 Μειώσεις φόρου για ιατρικές δαπάνες . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .20

23 Άρθρο 19 Μειώσεις φόρου για δωρεές . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .21 Άρθρο 20 Πίστωση φόρου και ρυθμίσεις για τους φορολογούμενους που δεν έχουν 23 τη φορολογική τους κατοικία στην Ελλάδα . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .21

ΜΕΡΟΣ ΤΕΤΑΡΤΟ - ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΣΗ ΦΟΡΟΥ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 24 ΚΕΦΑΛΑΙΟ Α’ - ΦΟΡΟΛΟΓΗΣΗ ΣΤΗΝ ΠΗΓΗ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 24

Άρθρο 60 Φορολογικός συντελεστής . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .224 2

Αντί Προλόγου Σε συνέχεια της πρώτης μου εργασίας, που αφορούσε στην Ενότητα «ΓΕΝΙΚΕΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ», με την κωδικοποίηση των διατάξεων των άρθρων 1 έως και 11 του Κ.Φ.Ε., σειρά έχουν οι διατάξεις των άρθρων 12 έως και 20 που αναφέρονται στο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες και συντάξεις, καθώς και του άρθρου 60, με το οποίο ορίζονται οι φορολογικοί συντελεστές σχετικά με την παρακράτηση του φόρου στα ανωτέρω εισοδήματα. Σημειώνεται σχετικά ότι, η κωδικοποίηση των διατάξεων που αναφέρονται: • στο άρθρο 43Α, για την επιβολή και παρακράτηση του τέλους επιτηδεύματος και της ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης στα φυσικά πρόσωπα, (άρθρα 29 και 31 ν. 3986/2011 - ΦΕΚ Α΄ 152/01.07.2011), μαζί με το άρθρο 67, θα περιληφθούν στην Ενότητα «ΥΠΟΒΟΛΗ ΔΗΛΩΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΚΑΙ ΚΑΤΑΒΟΛΗ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ», και • στο άρθρο 61, για εκείνους που είναι υπόχρεοι σε παρακράτηση φόρου, καθώς και στο άρθρο 62 για τις πληρωμές που υπόκεινται σε παρακράτηση, θα περιληφθούν στην Ενότητα «ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΣΗ ΦΟΡΟΥ».

Διευκρινιστικές σημειώσεις σχετικά με την κωδικοποίηση Δεδομένου ότι η πλήρης παράθεση των διατάξεων κάθε νομοθετήματος, καθώς και των συναφών και σχετικών με τα εξεταζόμενα άρθρα του Κ.Φ.Ε. διατάξεων θα απαιτούσε τεράστιο χώρο, περιορίσθηκα στην αναγραφή παραπομπών προκειμένου να μπορεί ο αναγνώστης να επιλέξει και να ανατρέξει όπου αυτός επιθυμεί ή κρίνει σκόπιμο. Έτσι, η παραπομπή που τίθεται εντός παρενθέσεως, μεταξύ του αριθμού και του τίτλου, αναφέρεται στο άρθρο και την παράγραφο του νομοθετήματος ή της συναφούς και σχετικής διατάξεως, ενώ η δεύτερη, εντός αγκύλης και με έντονη γραφή, που τίθεται στο τέλος, αναφέρεται στο άρθρο του Κ.Φ.Ε. Διευκρινίζεται ότι, έχουν ληφθεί υπόψη, όχι μόνον οι συναφείς και σχετικές διατάξεις που μεταβάλλουν (προσθέτουν, καταργούν ή τροποποιούν) διατάξεις των οικείων άρθρων, αλλά και εκείνες στις οποίες γίνεται απλή αναφορά σε διάφορα άρθρα του Κ.Φ.Ε. Πιο συγκεκριμένα, στις περιπτώσεις όπου με την επιλεγμένη συναφή ή σχετική διάταξη στην οποία γίνεται η πρώτη παραπομπή, V πρέπει να διαβαστεί ολόκληρο το κείμενό της, η παρένθεση απεικονίζεται ως (ΟΛ), V όταν δεν επέρχεται μεταβολή αλλά γίνεται απλή αναφορά, (π.χ. «όπως αναφέρεται στο άρθρο …..», ή «σύμφωνα με το άρθρο …..» κ.λπ.) η παρένθεση απεικονίζεται ως (ΑΝΦ άρθ…) ή (ΑΝΦ ΟΛ), όταν σε κάποια σημεία του κειμένου γίνεται άμεση ή έμμεση αναφορά. Εξυπακούεται ότι δεν αναγράφεται παραπομπή στις περιπτώσεις εκείνες που οι μεταβολές περιλαμβάνονται ως υποσημειώσεις στα εξεταζόμενα άρθρα του Κ.Φ.Ε. Επισημαίνεται ότι, όπως σε κάθε εργασία, έτσι και στην παρούσα, υπεισέρχεται το προσωπικό στοιχείο, με συνέπεια να υπάρξουν κάποιες ελλείψεις ή και πλεονασμοί, γι’ αυτό και θα παρακαλούσα να έχω από φίλους, συναδέλφους και λοιπούς ενδιαφερομένους τυχόν υποδείξεις, τόσο για την βελτίωση αυτής της προσπάθειας όσο και για την διευκόλυνση όλων μας. Ο αναγνώστης θα πρέπει να έχει υπόψη του ότι η ισχύς των διατάξεων της κωδικοποίησης, εξαντλείται με τα τελευταία νομοθετήματα και τις συναφείς και σχετικές διατάξεις, που περιλαμβάνονται μέχρι την ημερομηνία ολοκλήρωσης του παρόντος. Κεραμόντε Ανδρ. Γεώργιος, τ. Ορκωτός Ελεγκτής Λογιστής Αθήνα, Οκτώβριος 2018

01

Γεώργιος Ανδρ. Κεραμόντε τ. Ορκωτός Ελεγκτής Λογιστής

ΦΟΡΟΛΟΓΊΑ ΕΊΣΟΔΉΜΑΤΟΣ ΦΥΣΊΚΏΝ ΠΡΟΣΏΠΏΝ Γενικές Διατάξεις

ΚΏΔΊΚΟΠΟΊΉΣΉ ΦΟΡΟΛΟΓΊΑΣ

e.book

Κωδικοποίηση Για την κωδικοποίηση των διατάξεων αυτής της ενότητας (άρθρα 12 έως και 20 και 60), που αφορούν αποκλειστικά και μόνο στην φορολόγηση των φυσικών προσώπων, περιλαμβάνονται ή ελήφθησαν υπόψη διατάξεις των επόμενων νομοθετημάτων, αποφάσεων Υ.Ο., ΠΟΛ, Γνωμοδοτήσεων του Σ.τ.Ε.κ.λπ.

ΝΟΜΟΙ • Ν. 4174/2013 (Οι περιληφθείσες συναφείς και σχετικές διατάξεις του) «Φορολογικές διαδικασίες και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 170/ 26.07.2013), [12,14,15,18,60] • Ν. 4223/2013 (Οι περιληφθείσες συναφείς και σχετικές διατάξεις και υποσημειώσεις του) «Ενιαίος Φόρος Ιδιοκτησίας Ακινήτων και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 287/31.12.2013), [12,13,15,17,60] • Ν. 4254/2014 (Οι περιληφθείσες συναφείς και σχετικές διατάξεις και υποσημειώσεις του) «Μέτρα στήριξης και ανάπτυξης της ελληνικής οικονομίας στο πλαίσιο εφαρμογής του Ν. 4046/2012 και άλλες διατάξεις (ΦΕΚ Α΄ 85/07.04.2014), [12,14,15,60] • Ν. 4305/2014 (Οι περιληφθείσες συναφείς και σχετικές διατάξεις και υποσημειώσεις του) «Ανοικτή διάθεση και περαιτέρω χρήση εγγράφων, πληροφοριών και δεδομένων του δημόσιου τομέα, τροποποίηση του Ν. 3448/2006 (Α΄ 57), προσαρμογή της εθνικής νομοθεσίας στις διατάξεις της Οδηγίας 2013/37/ΕΕ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, περαιτέρω ενίσχυση της διαφάνειας, ρυθμίσεις θεμάτων Εισαγωγικού Διαγωνισμού Ε.Σ.Δ.Δ.Α. και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 237/31.10.2014), [14,15,60] • Ν. 4387/2016 (Οι περιληφθείσες συναφείς και σχετικές διατάξεις και υποσημειώσεις του) «Ενιαίο Σύστημα Κοινωνικής Ασφάλειας - Μεταρρύθμιση ασφαλιστικού-συνταξιοδοτικού συστήματος -Ρυθμίσεις φορολογίας εισοδήματος και τυχερών παιγνίων και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 85/12.05.2016) [όπως τροποποιήθηκε με τους Ν. 4389, 4393, 4415, 4425, 4445 του 2016, 4461, 4472, 4484, 4487, 4488, 4494, του 2017 και 4549 του 2018], [13,15,16] • Ν. 4389/2016 (Οι περιληφθείσες συναφείς και σχετικές διατάξεις και υποσημειώσεις του) «Επείγουσες διατάξεις για την εφαρμογή της συμφωνίας δημοσιονομικών στόχων και διαρθρωτικών μεταρρυθμίσεων και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 94/27.05.2016), [13,15,16] • Ν. 4430/2016 (Οι περιληφθείσες υποσημειώσεις του) «Κοινωνική και Αλληλέγγυα Οικονομία και ανάπτυξη των φορέων της και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 205/31.10.2016), [12,15] • Ν. 4446/2016 (Οι περιληφθείσες συναφείς και σχετικές διατάξεις και υποσημειώσεις του) «Πτωχευτικός Κώδικας, Διοικητική Δικαιοσύνη, Τέλη-Παράβολα, Οικειοθελής αποκάλυψη φορολογητέας ύλης παρελθόντων ετών, Ηλεκτρονικές συναλλαγές, Τροποποιήσεις του N. 4270/2014 και λοιπές διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 240/22.12.2016), [13,16,18,60] • N. 4472/2017 (Οι περιληφθείσες υποσημειώσεις του) «Συνταξιοδοτικές διατάξεις Δημοσίου και τροποποίηση διατάξεων του Ν. 4387/2016, μέτρα εφαρμογής των δημοσιονομικών στόχων και μεταρρυθμίσεων, μέτρα κοινωνικής στήριξης και εργασιακές ρυθμίσεις, Μεσοπρόθεσμο Πλαίσιο Δημοσιονομικής Στρατηγικής 2018-2021 και λοιπές διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 74/19.05.2017), [15,16,18,19,60] • Ν. 4537/2018 (Οι περιληφθείσες υποσημειώσεις του) «Ενσωμάτωση στην ελληνική νομοθεσία της Οδηγίας 2015/2366/ΕΕ για τις υπηρεσίες πληρωμών και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 84/15.05.2018), [14] • N. 4549/2018 (Οι περιληφθείσες υποσημειώσεις του) «Διατάξεις για την ολοκλήρωση της Συμφωνίας Δημοσιονομικών Στόχων και Διαρθρωτικών Μεταρρυθμίσεων - Μεσοπρόθεσμο Πλαίσιο Δημοσιονομικής Στρατηγικής 2019-2022 και λοιπές διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 105/14.06.2018), [15,60] • Ν. 4569/2018 (Μέρος Τρίτο/Λοιπές Διατάξεις/Άρθρο 35.) «I) Κεντρικά Αποθετήρια Τίτλων, II) Προσαρμογή της Ελληνικής Νομοθεσίας στις διατάξεις της Οδηγίας (ΕΕ) 2016/2258 και άλλες διατάξεις και ΙΙΙ) Λοιπές διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 179/11.10.2018), [14]

1

03

ΚΩΔΙΚΟΠΟΙΗΣΗ

• ΑΠΟΦΑΣΕΙΣ Υ.Ο. ΚΑΙ ΠΟΛ • ΠΟΛ. 1010/02.01.2014 (ΟΛ), [19] • ΠΟΛ./1034/30.01.2014 (ΟΛ), [13 παρ.3] • Δ12Α 1023686/03.02.2014 (ΟΛ), [14] • ΠΟΛ. 1049/11.02.2014 (ΦΕΚ Β’ 429/21.02.2014) [όπως τροποποιήθηκε με την ΠΟΛ 1217/2014], [60] • Δ12Α 1030493/17.02.2014, [12] • Δ12Α 1039466/04.03.2014, [12] • Δ12Α 1039468/04.03.2014, [12] • ΠΟΛ 1070/07.03.2014, [12] • Δ12Α 1046040/14.03.2014, [12] • ΠΟΛ 1090/02.04.2014 (ΟΛ), [15] • Δ12Α 1055825/03.04.2014, [12] • Δ12Α 1058454/08.04.2014, [12] • Δ12Α 1133819/02.10.2014 (ΟΛ), [14] • ΠΟΛ 1219/03.10.2014 (ΟΛ), [13] • Δ12 1168638/18.12.2014 (ΟΛ), [13] • Δ12Α 1002763/09.01.2015, [12 παρ.2] • ΠΟΛ 1047/12.02.2015 (ΑΝΦ παρ. 4,5,6,7) [όπως διευκρινίστηκε με την Απόφ. Υ.Ο. ΔΕΑΦΑ 1107028/15 και την ΠΟΛ 1087/18], [12 παρ.2] • ΠΟΛ 1051/19.02.2015 (ΑΝΦ άρθρα 2 έως και 9), [12] • ΠΟΛ 1052/20.02.2015 (ΟΛ), [17,18,19] • Δ12 1027881/27.02.2015 (ΟΛ), [12 παρ.2] • ΠΟΛ 1072/31.03.2015 (ΟΛ), [60] • ΠΟΛ 1083/08.04.2015 (ΟΛ), [13] • ΠΟΛ 1084/08.04.2015 (ΟΛ), [15] • ΔΕΑΦ 1055728/23.04.2015 (ΟΛ), [13] • ΔΕΑΦΑ 1058536/30.04.2015 (ΟΛ), [60] • ΔΕΑΦΑ 1061179/05.05.2015 (ΟΛ), [13] • ΔΕΑΦΑ 1064780/11.05.2015 (ΟΛ), [12] • ΚΕΜΕΕΠ 13280/26.05.2015 (ΟΛ), [14] • ΔΕΑΦΑ 1075426/02.06.2015 (ΟΛ), [12] • ΠΟΛ 1139/30.06.2015 (ΟΛ), [12] • ΔΕΑΦΑ 1095974/14.07.2015 (ΟΛ), [12] • ΔΕΑΦΑ 1107028/08.08.15 (ΟΛ), [12 παρ.2] • ΠΟΛ 1179/13.08.2015 (ΟΛ), [60] • ΔΕΑΦΑ 1148240/12.11.2015 (ΟΛ), [14] • ΔΕΑΦΑ 1033546/02.03.2016 (ΑΝΦ παρ.4), [12] • ΔΕΑΦΑ 1035394/04.03.2016 (ΑΝΦ παρ.1), [12] • ΔΕΑΦΑ 1054130/04.04.2016 (ΟΛ), [12] • ΔΕΑΦΑ 1060851/12.04.2016 (ΑΝΦ παρ.2), [15] • ΔΕΑΦ 1096157/22.06.2016 (ΟΛ), [13] • ΠΟΛ 1087/23.06.2016 (ΑΝΦ παρ.1,2,3), [13,15] • ΠΟΛ 1098/30.06.2016 (ΟΛ), [14] • ΔΕΑΦΑ 1101713/04.07.2016 (ΑΝΦ παρ.3,4), [12 παρ.2] 2

04

ΚΩΔΙΚΟΠΟΙΗΣΗ

• ΔΕΑΦΑ 1118203/29.07.2016 (ΟΛ), [17] • ΔΕΑΦΑ 1134898/16.09.2016 (ΟΛ), [12,13] • ΔΕΑΦ 1160724/03.11.2016 (ΟΛ), [15 παρ.4] • ΔΕΕΦΒ 1182799/07.12.2016 (ΟΛ), [13 παρ.3] • ΑΤΚΕ 12249/30.12.2016 (ΟΛ)», [15] • ΠΟΛ 1005/25.01.2017 (ΟΛ) [όπως τροποποιήθηκε με την ΠΟΛ 1100/2017], [16] • ΠΟΛ 1045/24.03.2017 (ΟΛ), [13 παρ.2] • ΠΟΛ 1054/05.04.2017 (ΟΛ), [12] • ΔΕΑΦΑ 1060761/06.04.2017 (ΟΛ), [12] • ΠΟΛ 1062/12.04.2017 (ΟΛ), [16 παρ.3] • ΔΕΑΦΑ 1065567/03.05.2017 (ΑΝΦ παρ. 1,2,3), [14] • ΠΟΛ 1096/03.07.2017 (ΟΛ), [12 παρ.2] • ΔΕΑΦΑ 1110513/19.07.2017 (ΟΛ), [17] • ΠΟΛ 1109/20.07.2017 (ΟΛ), [12 παρ.2] • ΔΕΑΦ 1118853/04.08.2017 (ΟΛ), [12] • ΠΟΛ 1167/06.11.2017 (ΟΛ), [15] • ΔΕΑΦ 1191444/21.12.2017 (ΟΛ), [15 παρ.4] • ΔΕΑΦ 1017521/01.02.2018 (ΟΛ), [13 παρ.2] • ΠΟΛ 1020/01.02.2018 (ΟΛ), [15] • ΔΕΑΦ 1021217/01.02.2018 (ΟΛ), [14 παρ.1] • ΠΟΛ 1029/15.02.2018 (ΟΛ), [12 παρ.2] • ΠΟΛ 1036/28.02.2018 (ΟΛ), [14 παρ.1] • ΠΟΛ 1045/07.03.2018 (άρθρα 1,2), [60] • ΠΟΛ 1063/30.03.2018 (ΟΛ), [16 παρ.3] • ΔΕΑΦ 1071818/09.05.2018 (ΟΛ), [14 παρ.1] • ΠΟΛ 1087/11.05.2018 (ΟΛ), [12 παρ.2] • ΔΕΑΦ 1112676/23.07.18 (ΟΛ), [12 παρ.2] • ΔΕΑΦΑ 1139648/21.09.2018 (ΟΛ), [14] • ΔΕΑΦ 1115232/27.07.2018 (ΟΛ), [12 παρ.2] • ΔΕΑΦΑ 1142016/26.09.2018 (ΟΛ), [14, 60]

ΑΠΟΦΑΣΕΙΣ ΤΟΥ Σ.τ.Ε.

• Σ.τ.Ε.29/10.01.2014, [12] • Σ.τ.Ε.2306/24.06.2014 (παρ.8), [12]

ΓΝΩΜΟΔΟΤΗΣΕΙΣ ΤΟΥ Ν.Σ.Κ.

• Ν.Σ.Κ. 82/04.04.2016 (Ιστορικό, Απάντηση), [14 παρ.2] • Ν.Σ.Κ. 22/10.02.2017, [12] • Ν.Σ.Κ. 180/14.07.2017 (Απάντηση), [14 παρ.1] • Ν.Σ.Κ. 266/28.11.2017 (Απάντηση), [15 παρ.4]

ΕΓΚΥΚΛΙΟΙ ΤΟΥ Ι.Κ.Α.

• Εγκύκλιος ΙΚΑ 50/11.07.2014 (Θέμα Α), [14 παρ.2]

3

05

ΤΜΗΜΑ ΠΡΩΤΟ - ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

ΝΟΜΟΣ ΥΠ’ ΑΡΙΘ . 4172 Φορολογία εισοδήματος, επείγοντα μέτρα εφαρμογής του Ν . 4046/2012, του Ν .4093/2012 και του Ν . 4127/2013 και άλλες διατάξεις . (ΦΕΚ Α’ 167/23-07-2013) Ο ΠΡΟΕΔΡΟΣ ΤΗΣ ΕΛΛΗΝΙΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ Εκδίδομε τον ακόλουθο νόμο που ψήφισε η Βουλή:

Α΄ ΤΜΗΜΑ ΠΡΩΤΟ ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Β’ ΕΙΣΟΔΗΜΑ ΑΠΟ ΜΙΣΘΩΤΗ ΕΡΓΑΣΙΑ ΚΑΙ ΣΥΝΤΑΞΕΙΣ

Άρθρο 12 Εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις 1. Το ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις περιλαμβάνει τα πάσης φύσεως εισοδήματα σε χρήμα ή σε είδος που αποκτώνται στο πλαίσιο υφιστάμενης, παρελθούσας ή μελλοντικής εργασιακής σχέσης.

2. Για τους σκοπούς του Κ.Φ.Ε., εργασιακή σχέση υφίσταται όταν ένα φυσικό πρόσωπο παρέχει υπηρεσίες: α) στο πλαίσιο σύμβασης εργασίας, σύμφωνα με το εργατικό δίκαιο, β) βάσει σύμβασης, προφορικής ή έγγραφης, με την οποία το φυσικό πρόσωπο αποκτά σχέση εξαρτημένης εργασίας με άλλο πρόσωπο, το οποίο έχει το δικαίωμα να ορίζει και να ελέγχει τον τρόπο, το χρόνο και τον τόπο εκτέλεσης των υπηρεσιών, γ) οι οποίες ρυθμίζονται από τη νομοθεσία περί μισθολογίου και ειδικών μισθολογίων των υπαλλήλων και λειτουργών του Δημοσίου, δ)1 ως διευθυντής ή μέλος του ΔΣ εταιρείας ή κάθε άλλου νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας, ε) ως δικηγόρος έναντι πάγιας αντιμισθίας για την παροχή νομικών υπηρεσιών, στ)2 βάσει έγγραφων συμβάσεων παροχής υπηρεσιών ή συμβάσεων έργου, με φυσικά ή νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες τα οποία δεν υπερβαίνουν τα τρία (3) ή, εφόσον υπερβαίνουν τον αριθμό αυτόν, ποσοστό εβδομήντα πέντε τοις εκατό (75%) του ακαθάριστου εισοδήματος από επιχειρηματική δραστηριότητα προέρχεται από ένα (1) από τα φυσικά ή νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες που λαμβάνουν τις εν λόγω υπηρεσίες 3και εφόσον δεν έχει την εμπορική ιδιότητα, ούτε διατηρεί επαγγελματική εγκατάσταση που είναι διαφορετική από την κατοικία του.

1. Με την περίπτ. γ΄ της παρ. 6 του άρθρου 26 του Ν. 4430/2016 (ΦΕΚ Α΄ 205/31.10.2016) ορίζεται ότι, οι αμοιβές που λαμβάνουν τα μέλη του συνεταιρισμού, υπάγονται στις διατάξεις του αυτού του εδαφίου, καθώς και στις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 15, εκπίπτονται από τα ακαθάριστα έσοδα του Συνεταιρισμού.

2. Με την παρ. 2 του άρθρου 22 του Ν. 4223/2013 (ΦΕΚ Α΄ 287/31.12.2013) ορίζεται: «στο πρώτο εδάφιο της περίπτωσης στ’ της παρ. 2 του άρθρου 12 του Ν. 4172/2013 οι λέξεις «και εφόσον δεν έχει την εμπορική ιδιότητα και δεν διατηρεί επαγγελματική εγκατάσταση που διαφέρει από την κατοικία του» διαγράφονται.». [Όμως, στο αρχικό κείμενο του πρώτου εδαφίου της περίπτ. στ΄ της παρ. 2 του άρθρου 12 δεν αναγράφονται οι λέξεις αυτές.].

3. Με την περίπτ. 2α΄ της υποπαρ. Δ1 της παρ. Δ του ν. 4254/2014 (ΦΕΚ Α΄ 85/07.04.2014) αντικαταστάθηκαν οι λέξεις στο πρώτο εδάφιο της περίπτ. στ’ της παρ. 2 του άρθρου 12 «και εφόσον οι ετήσιες επιχειρηματικές δαπάνες που θα εξέπιπταν, σύμφωνα με το άρθρο 22, δεν υπερβαίνουν το ποσό των εννέα χιλιάδων διακοσίων πενήντα (9.250) ευρώ» με τις λέξεις «και εφόσον δεν έχει την εμπορική ιδιότητα, ούτε διατηρεί επαγγελματική εγκατάσταση που είναι διαφορετική από την κατοικία του». Ισχύς από 01.01.2014 και μετά.

4

06

ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ - ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ

Η διάταξη του προηγούμενου εδαφίου δεν εφαρμόζεται στην περίπτωση που ο φορολογούμενος αποκτά εισόδημα από μισθωτή εργασία, σύμφωνα με μία από τις περιπτώσεις α’ έως ε’ του παρόντος άρθρου.

4 Με απόφαση του Γενικού Γραμματέα μπορούν να προβλέπονται περαιτέρω προϋποθέσεις και να καθορίζονται όλες οι αναγκαίες λεπτομέρειες για την εφαρμογή αυτής της περίπτωσης.

3. Ως ακαθάριστα εισοδήματα από μισθωτή εργασία και συντάξεις θεωρούνται τα εξής: α) ημερομίσθιο, μισθός, επίδομα αδείας, επίδομα ασθενείας, επίδομα εορτών, αποζημίωση μη ληφθείσας άδειας, αμοιβές, προμήθειες, επιμίσθια και φιλοδωρήματα, β) επιδόματα περιλαμβανομένων του επιδόματος κόστους διαβίωσης, του επιδόματος ενοικίου, της αποζημίωσης εξόδων φιλοξενίας ή ταξιδίου, γ) αποζημίωση εξόδων στα οποία έχει υποβληθεί ο εργαζόμενος ή συγγενικό πρόσωπο του εργαζομένου, δ) παροχή οποιασδήποτε μορφής που λαμβάνει ο εργαζόμενος πριν την έναρξη της εργασιακής σχέσης, ε) αποζημιώσεις για τη λύση ή καταγγελία της εργασιακής σχέσης, στ) συντάξεις που χορηγούνται από κύριο και επικουρικό φορέα υποχρεωτικής ασφάλισης, καθώς και από επαγγελματικά ταμεία που έχουν συσταθεί με νόμο, ζ) το ασφάλισμα που καταβάλλεται εφάπαξ ή με τη μορφή περιοδικής παροχής στο πλαίσιο ομαδικών ασφαλιστηρίων συνταξιοδοτικών συμβολαίων, η) κάθε άλλη παροχή που εισπράττεται έναντι υφιστάμενης, παρελθούσας ή μελλοντικής εργασιακής σχέσης.

5 θ) Ποσοστό έως 35% των κερδών προ φόρων, το οποίο καταβάλλεται από τους Φορείς Κοινωνικής και Αλληλέγγυας Οικονομίας στους εργαζομένους τους.

4. Το εδάφιο αυτό προστέθηκε στο τέλος της περίπτ. στ’ της παρ. 2 του άρθρου 12 με την περίπτ. 2β΄ της υποπαρ. Δ1 της παρ. Δ του ν. 4254/2014 (ΦΕΚ Α΄ 85/07.04.2014) και ισχύει από 01.01.2014 και μετά.

5. Η περ. θ΄ προστέθηκε στην παρ. 3 του άρθρου 12 με την παρ. 1 του άρθρου 72 του ν. 4430/2016 (ΦΕΚ Α΄ 205/31.10.2016) και ισχύει από 31.10.2016 και μετά.

07

5

ΤΜΗΜΑ ΠΡΩΤΟ - ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

ΣΧΕΤΙΚΕΣ ΚΑΙ ΣΥΝΑΦΕΙΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ • Σ.τ.Ε.29/10.01.2014 (Περίληψη) «Εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες. Κάθε παροχή που καταβάλλεται στο μισθωτό, με οποιαδήποτε ονομασία (επιχορήγηση, αποζημίωση, επίδομα κλπ.) που, κατά το νόμο ή από τη φύση της προορίζεται να καλύψει δαπάνες στις οποίες αυτός υποβάλλεται για την εκτέλεση της υπηρεσίας που του έχει ανατεθεί ή την ταχύτερη και αποτελεσματικότερη διεξαγωγή της δεν αποτελεί προσαύξηση μισθού και δεν υποβάλλεται σε φόρο εισοδήματος, έστω και αν από την παροχή αυτή ωφελείται έμμεσα ο μισθωτός», • Δ12Α 1030493/17.02.2014 (ΟΛ) «Παρακράτηση φόρου από μισθούς μελών Δ.Σ. Ανώνυμης Εταιρείας», • Δ12Α 1039466/04.03.2014 (ΟΛ) «Αμοιβές Μελών Δ.Σ. Ανωνύμων Εταιρειών», • Δ12Α 1039468/04.03.2014 (ΟΛ) «Αμοιβές Μελών Δ.Σ. Ανωνύμων Εταιρειών», • ΠΟΛ 1070/07.03.2014 (ΟΛ) «Καθορισμός δαπανών για τις οποίες απαιτείται η προσκόμιση αποδείξεων για το φορολογικό έτος 2014 (ΦΕΚ Β΄ 580/ 10.03.2014)», • Δ12Α 1046040/14.03.2014 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση των αμοιβών που λαμβάνουν μέλη Δ.Σ. ανωνύμων εταιρειών», • Δ12Α 1055825/03.04.2014 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση των αμοιβών που λαμβάνουν μέλη Δ.Σ. ανωνύμων εταιρειών», • Δ12Α 1058454/08.04.2014 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση των αμοιβών που λαμβάνουν μέλη Δ.Σ. ανωνύμων εταιρειών», • Σ.τ.Ε.2306/24.06.2014 (ΑΝΦ παρ.8) «Η διάταξη του άρθρου 12 παρ. 13 του Ν. 3052/2002, που προβλέπει την φορολόγηση της αποζημίωσης για δημιουργία και ενημέρωση βιβλιοθήκης και την κάλυψη δαπανών για συμμετοχή σε σεμινάρια, δηλαδή παροχής μη έχουσας τα εννοιολογικά γνωρίσματα του εισοδήματος, είναι αντισυνταγματική και ως εκ τούτου ανίσχυρη και μη εφαρμοστέα», • Δ12Α 1002763/09.01.2015 (ΟΛ) «Μεταβολή επαγγελματικής εγκατάστασης φυσικών προσώπων που παρέχουν υπηρεσίες και υπάγονται στις διατάξεις της περ. στ΄ παρ.2 άρθρου 12 του Ν. 4172/2013», • ΠΟΛ 1047/12.02.2015 (ΑΝΦ παρ. 4,5,6,7) «Διευκρινίσεις επί των διατάξεων των περιπτώσεων β’ και στ’ της παρ. 2 άρθρου 12 ν. 4172/2013» [όπως διευκρινίστηκε με την Απόφ. Υ.Ο. ΔΕΑΦΑ 1107028/15 και την ΠΟΛ 1087/18], • ΠΟΛ 1051/19.02.2015 (ΑΝΦ άρθρα 2 έως και 9) «Τύπος και περιεχόμενο της βεβαίωσης αποδοχών ή συντάξεων και της βεβαίωσης των αμοιβών από επιχειρηματική δραστηριότητα και υποβολή αυτών με τη χρήση ηλεκτρονικής μεθόδου επικοινωνίας μέσω διαδικτύου για το φορολογικό έτος 2014» [όπως τροποποιήθηκε με την ΠΟΛ 1091/2015]» (ΦΕΚ Β΄ 373/18.03.2015), • Δ12 1027881/27.02.2015 (ΟΛ) «Μεταβολή επαγγελματικής εγκατάστασης φυσικών προσώπων που παρέχουν υπηρεσίες και υπάγονται στις διατάξεις της περ. στ΄ παρ.2 άρθρου 12 του N. 4172/2013», • ΔΕΑΦΑ 1064780/11.05.2015 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση των αμοιβών που λαμβάνουν εταίροι και διαχειριστές ΕΠΕ, ΟΕ, και EE.», • ΔΕΑΦΑ 1075426/02.06.2015 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση περιστασιακών αμοιβών που καταβάλλει γυναικείος συνεταιρισμός», • ΠΟΛ 1139/30.06.2015 (ΟΛ) «Διευκρινίσεις σχετικά με τη φορολογική μεταχείριση των αμοιβών των μελών προσωπικών εταιρειών (Ο.Ε., Ε.Ε.) και αστικών εταιρειών μετά την έκδοση της ΠΟΛ 1113/2015 εγκυκλίου μας», • ΔΕΑΦΑ 1095974/14.07.2015 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση αμοιβών που λαμβάνουν αυτοαπασχολούμενοι από την παρακολούθηση επιδοτούμενων σεμιναρίων επαγγελματικής κατάρτισης και επιμόρφωσης», • ΔΕΑΦΑ 1107028/08.08.15 (ΟΛ) «Διευκρινίσεις επί της ΠΟΛ. 1047/12.2.2015»,

6

08

ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ - ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ

• ΔΕΑΦΑ 1033546/02.03.2016 (ΑΝΦ παρ.4) «Φορολογική μεταχείριση των αμοιβών του λοιπού προσωπικού καθώς και των ιατρών που προσφέρουν τις υπηρεσίες τους και στα απογευματινά ιατρεία των νοσοκομείων του Ε.Σ.Υ.», • ΔΕΑΦΑ 1035394/04.03.2016 (ΑΝΦ παρ.1) «Έκπτωση ασφαλιστικών εισφορών εταίρων προσωπικής εταιρείας», • ΔΕΑΦΑ 1054130/04.04.2016 (ΟΛ) «Απάντηση σε ερώτημα» [Υπαγωγή φορολογουμένου στις διατάξεις της περ. στ΄ της παρ. 2 του άρθρου 12 του N. 4172/2013], • ΔΕΑΦΑ 1101713/04.07.2016 (ΑΝΦ παρ.3,4) «Απάντηση σε ερώτημα υπαγωγής φορολογουμένου στις διατάξεις της περ. στ΄ της παρ. 2 του άρθρου 12 του Ν. 4172/2013, όταν ο ένας από τους δύο εργοδότες είναι στην αλλοδαπή και στερείται ελληνικού Α.Φ.Μ.», • ΔΕΑΦΑ 1134898/16.09.2016 (ΟΛ) «Έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα επιχείρησης των παροχών κοινωνικού χαρακτήρα προς τους εργαζομένους τους ή συγγενείς αυτών», • Ν.Σ.Κ. 22/10.02.2017 (Απάντηση) «Φορολογική αντιμετώπιση ομαδικών συνταξιοδοτικών προγραμμάτων», • ΠΟΛ 1054/05.04.2017 (ΟΛ) «Κοινοποίηση της υπ΄ αριθμ. 22/2017 γνωμοδότησης του ΝΣΚ ως προς τη φορολογική μεταχείριση της, προ της ενάρξεως της ισχύος των διατάξεων της παρ. 3 του άρθρου 7 του Ν.

4110/2013 (23.1.2013) καταβληθείσας παροχής - ασφαλίσματος που διενεργείται στα πλαίσια ομαδικών συνταξιοδοτικών προγραμμάτων (όπως τα DAF), που έχουν συνάψει οι ασφαλιστικές επιχειρήσεις για τους εργαζομένους τους, αυτή αποτελεί εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες σε κάθε περίπτωση σωρευτικής συνδρομής των κατωτέρω προϋποθέσεων», • ΔΕΑΦΑ 1060761/06.04.2017 (ΟΛ) «Έννοια του καθαρού εισοδήματος από μισθωτές υπηρεσίες αλλοδαπής προέλευσης», • ΠΟΛ 1096/03.07.2017 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση των αμοιβών που λαμβάνουν τα φυσικά πρόσωπα της περ. στ΄ της παρ. 2 του άρθρου 12 του Ν. 4172/2013, με ποσοστό αναπηρίας τουλάχιστον ογδόντα τοις εκατό (80%)», • ΠΟΛ 1109/20.07.2017 (ΟΛ) «Εφαρμογή των διατάξεων της περίπτωσης στ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του Ν. 4172/2013 (χαρακτηρισμός εισοδήματος από μισθωτές υπηρεσίες)», • ΔΕΑΦ 1118853/04.08.2017 (ΟΛ) «Εκπτώσεις από το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες αλλοδαπής προέλευσης», • ΠΟΛ 1029/15.02.2018 (ΟΛ) «Εφαρμογή των διατάξεων της περίπτωσης στ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του Ν. 4172/2013 στις περιπτώσεις που τα αντισυμβαλλόμενα φυσικά ή νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες που λαμβάνουν τις παρεχόμενες υπηρεσίες, έχουν φορολογική κατοικία ή μόνιμη εγκατάσταση στην αλλοδαπή», • ΠΟΛ 1087/11.05.2018 (ΟΛ) «Εφαρμογή των διατάξεων της περίπτωσης στ΄ της παρ. 2 του άρθρου 12 του Ν.

4172/2013, στην περίπτωση απόκτησης εισοδήματος από επιχειρηματική δραστηριότητα χωρίς έναρξη», • ΔΕΑΦ 1112676/23.07.18 (ΟΛ) «Υπαγωγή στις διατάξεις της περ. στ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του Ν. 4172/2013 του επαγγέλματος του φωτορεπόρτερ - φωτοειδησεογράφου», • ΔΕΑΦ 1115232/27.07.2018 (ΟΛ) «Εφαρμογή των διατάξεων της περ.στ΄ της παρ.2 του άρθρου 12 του Ν.

4172/2013 στις περιπτώσεις που οι φορολογούμενοι έχουν υποβάλει με επιφύλαξη τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος».

7

09

ΤΜΗΜΑ ΠΡΩΤΟ - ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

Άρθρο 13 Παροχές σε είδος 1. Με την επιφύλαξη των διατάξεων των παραγράφων 2, 3, 4 και 5 οποιεσδήποτε παροχές σε είδος που λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή συγγενικό πρόσωπο αυτού συνυπολογίζονται στο φορολογητέο εισόδημά του στην αγοραία αξία τους, εφόσον η συνολική αξία των παροχών σε είδος υπερβαίνει το ποσό των τριακοσίων (300) ευρώ ανά φορολογικό έτος.

6 2. Η αξία της παραχώρησης ενός οχήματος σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα εντός του φορολογικού έτους, υπολογίζεται ως ποσοστό της Λιανικής Τιμής Προ Φόρων (ΛΤΠΦ) του οχήματος ως εξής: α) για ΛΤΠΦ από 0 έως 12.000 ευρώ ως ποσοστό τέσσερα τοις εκατό (4%) της ΛΤΠΦ ως επιπλέον ετήσιο εισόδημα, β) για ΛΤΠΦ από 12.001 έως 17.000 ευρώ ως ποσοστό επτά τοις εκατό (7%) της ΛΤΠΦ ως επιπλέον ετήσιο εισόδημα, γ) για ΛΤΠΦ από 17.001 έως 20.000 ευρώ ως ποσοστό δεκατέσσερα τοις εκατό (14%) της ΛΤΠΦ ως επιπλέον ετήσιο εισόδημα, δ) για ΛΤΠΦ από 20.001 έως 25.000 ευρώ ως ποσοστό δεκαοκτώ τοις εκατό (18%) της ΛΤΠΦ ως επιπλέον ετήσιο εισόδημα, ε) για ΛΤΠΦ πλέον των 25.001 ευρώ ως ποσοστό είκοσι δύο τοις εκατό (22%) της ΛΤΠΦ ως επιπλέον ετήσιο εισόδημα, ανεξάρτητα αν το όχημα ανήκει στην επιχείρηση ή είναι μισθωμένο με οποιονδήποτε τρόπο στα ανωτέρω πρόσωπα. Το ανωτέρω ποσοστό καθενός οχήματος δεν επιμερίζεται σε περισσότερα του ενός πρόσωπα. Η αξία της παραχώρησης του οχήματος μειώνεται βάσει παλαιότητας ως εξής: i) 0-2 έτη καμία μείωση ii) 3-5 έτη μείωση δέκα τοις εκατό (10%) iii) 6-9 έτη μείωση είκοσι πέντε τοις εκατό (25%) iv) Από 10 έτη και μετά μείωση πενήντα τοις εκατό (50%). Από τις διατάξεις του παρόντος εξαιρούνται τα οχήματα που παραχωρούνται αποκλειστικά για επαγγελματικούς σκοπούς και έχουν Λιανική Τιμή Πώλησης προ Φόρων έως 12.000 ευρώ.» Οι διατάξεις της παραγράφου αυτής εφαρμόζονται για εισοδήματα που αποκτώνται από την 1 η Ιανουαρίου 2016 και μετά.

3. Οι παροχές σε είδος με τη μορφή δανείου, προς εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα περιβάλλονται τη μορφή έγγραφης συμφωνίας και αποτιμώνται με βάση το ποσό της διαφοράς που προκύπτει μεταξύ των τόκων που θα κατέβαλε ο εργαζόμενος στη διάρκεια του

6. Η παρ. 2 του άρθρου 13 αντικαταστάθηκε ως άνω με την παρ. 1 του άρθρου 99 του ν. 4446/2016 (ΦΕΚ Α΄ 240/22.12.2016) και οι διατάξεις της, σύμφωνα με την ίδια παράγραφο του αυτού άρθρου και νόμου, εφαρμόζονται για εισοδήματα που αποκτώνται από 01.01.2016 και μετά. Οι διατάξεις αυτής της παραγράφου παρουσίασαν τις κατωτέρω διαχρονικές μεταβολές Αρχική διάταξη «2. Η αγοραία αξία της παραχώρησης ενός οχήματος σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα ενός φορολογικού έτους, υπολογίζεται σε ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%) του κόστους του οχήματος που εγγράφεται ως δαπάνη στα βιβλία του εργοδότη με τη μορφή της απόσβεσης περιλαμβανομένων των τελών κυκλοφορίας, επισκευών, συντηρήσεων, καθώς και του σχετικού χρηματοδοτικού κόστους που αντιστοιχεί στην αγορά του οχήματος ή του μισθώματος. Σε περίπτωση που το κόστος είναι μηδενικό, η αγοραία αξία της παραχώρησης ορίζεται σε ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%) της μέσης δαπάνης ή απόσβεσης κατά τα τελευταία τρία (3) έτη.». Αντικατάσταση με την παρ. 1 του άρθρου 44 του Ν.4389/2016 (ΦΕΚ Α΄ 94/27.05.2016) «2. Η αγοραία αξία της παραχώρησης ενός οχήματος σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα ενός φορολογικού έτους, υπολογίζεται σε ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%) του κόστους του οχήματος που εγγράφεται ως δαπάνη στα βιβλία του εργοδότη με τη μορφή της απόσβεσης περιλαμβανομένων των τελών κυκλοφορίας, επισκευών, συντηρήσεων, καθώς και του σχετικού χρηματοδοτικού κόστους που αντιστοιχεί στην αγορά του οχήματος ή του μισθώματος. Σε περίπτωση που το κόστος είναι μηδενικό, η αγοραία αξία της παραχώρησης ορίζεται σε ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%) της μέσης δαπάνης ή απόσβεσης κατά τα τελευταία τρία (3) έτη.». Σύμφωνα με την παρ. 2 του ίδιου άρθρου και νόμου, οι διατάξεις αυτής της παραγράφου εφαρμόζονται για τα εισοδήματα που αποκτώνται από το φορολογικό έτος 2016 και επόμενα.

8

10

ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ - ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ

ημερολογιακού μήνα κατά τον οποίο έλαβε την παροχή, εάν το επιτόκιο υπολογισμού των τόκων ήταν το μέσο επιτόκιο αγοράς, 7 του οποίου η μέθοδος υπολογισμού ορίζεται με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, κατά τον ίδιο μήνα και των τόκων που τυχόν κατέβαλε ο εργαζόμενος στη διάρκεια του εν λόγω ημερολογιακού μήνα. Σε περίπτωση που δεν υφίσταται έγγραφη συμφωνία δανείου, το σύνολο του αρχικού κεφαλαίου λογίζεται ως παροχή σε είδος. Η προκαταβολή μισθού άνω των τριών (3) μηνών θεωρείται δάνειο.

4. Η αγοραία αξία των παροχών σε είδος που λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος από νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα με τη μορφή δικαιωμάτων προαίρεσης απόκτησης μετοχών προσδιορίζεται κατά το χρόνο άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης ή μεταβίβασής του και ανεξαρτήτως εάν συνεχίζει να ισχύει η εργασιακή σχέση. Η αγοραία αξία άσκησης δικαιώματος είναι η τιμή κλεισίματος της μετοχής στο χρηματιστήριο μειωμένη κατά την τιμή διάθεσης του δικαιώματος.

5. Η αγοραία αξία της παραχώρησης κατοικίας σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα ενός φορολογικού έτους, αποτιμάται στο ποσό του μισθώματος που καταβάλλει η επιχείρηση ή σε περίπτωση ιδιόκτητης κατοικίας σε ποσοστό τρία τοις εκατό (3%) επί της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου.

7. Με την παρ. 3 του άρθρου 22 του Ν. 4223/2013 (ΦΕΚ Α΄ 287/31.12.2013) διαγράφηκε η λέξη «όπως» του πρώτου εδαφίου της παρ. 3 του άρθρου 13 και αντικαταστάθηκε με τις λέξεις «του οποίου η μέθοδος υπολογισμού».

11

9

ΤΜΗΜΑ ΠΡΩΤΟ - ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

ΣΧΕΤΙΚΕΣ ΚΑΙ ΣΥΝΑΦΕΙΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ • ΠΟΛ./1034/30.01.2014 (ΟΛ) «Προσδιορισμός μέσου επιτοκίου αγοράς κατ’ εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 3 του άρθρου 13 του Ν. 4172/2013 (ΦΕΚ Α΄ 167)» (ΦΕΚ Β΄ 327/13.02.2014), • ΠΟΛ 1219/03.10.2014 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση παροχών σε είδος του άρθρου 13 του N. 4172/2013», • Δ12 1168638/18.12.2014 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση της παρεχόμενης μείωσης των διδάκτρων για τα παιδιά των εργαζόμενων, διευθυντών, διαχειριστών και μελών διοίκησης ιδιωτικών εκπαιδευτηρίων», • ΠΟΛ 1083/08.04.2015 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση παροχών σε είδος που δίνονται βάσει επιχειρησιακής συλλογικής σύμβασης εργασίας», • ΔΕΑΦ 1055728/23.04.2015 (ΟΛ) «Διευκρινίσεις σχετικά με το χρόνο άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης απόκτησης μετοχών προκειμένου για την εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 13 του Ν.

4172/2013», • ΔΕΑΦΑ 1061179/05.05.2015 (ΟΛ) «Ερώτημα φορολογουμένου» [Παροχή σε είδος με τη μορφή δικαιωμάτων προαίρεσης απόκτησης μετοχών της μητρικής εταιρείας προς υπαλλήλους της θυγατρικής της στην Ελλάδα], • ΔΕΑΦ 1096157/22.06.2016 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση των Ε.Ι.Χ. αυτοκινήτων που παραχωρούνται κατά χρήση στους υπαλλήλους της εταιρείας», • ΠΟΛ 1087/23.06.2016 (ΑΝΦ παρ.1,2,3) «Κοινοποίηση διατάξεων Ν. 4387/2016 (ΦΕΚ 85 Α΄) και Ν. 4389/2016 (ΦΕΚ 94 Α΄) που αφορούν φορολογία εισοδήματος φυσικών προσώπων», • ΔΕΕΦΒ 1182799/07.12.2016 (ΟΛ) «Τέλη χαρτοσήμου επί προκαταβολής μισθών εργαζομένων», • ΠΟΛ 1045/24.03.2017 (ΟΛ) «Παροχή οδηγιών για την εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 13 του Ν. 4172/2013, όπως αντικαταστάθηκε με την παρ. 1 του άρθρου 99 του Ν. 4446/2016 (Α΄ 240) για την παροχή σε είδος εταιρικού οχήματος», • ΔΕΑΦ 1017521/01.02.2018 (ΟΛ) «Πρόσθετες διευκρινίσεις σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων της παρ.

2 του άρθρου 13 του Ν. 4172/2013».

10

12

ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ - ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ

Άρθρο 14 Απαλλαγές εισοδήματος από μισθωτή εργασία 1. Από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις εξαιρούνται: α) η αποζημίωση εξόδων διαμονής και σίτισης και η ημερήσια αποζημίωση που έχουν καταβληθεί από τον εργαζόμενο αποκλειστικά για σκοπούς της επιχειρηματικής δραστηριότητας του εργοδότη, β) η αποζημίωση για έξοδα κίνησης που καταβάλλονται από τον εργοδότη για υπηρεσιακούς λόγους, εφόσον αφορούν έξοδα κίνησης που πραγματοποιήθηκαν από τον εργαζόμενο κατά την εκτέλεση της υπηρεσίας του 8και αποδεικνύονται από νόμιμα παραστατικά, γ) το επίδομα αλλοδαπής που χορηγείται σε υπαλλήλους του Υπουργείου Εξωτερικών και των λοιπών δημόσιων πολιτικών υπηρεσιών, δ) οι κρατήσεις υπέρ των ασφαλιστικών ταμείων, οι οποίες επιβάλλονται με νόμο, ε) οι ασφαλιστικές εισφορές που καταβάλλει ο εργαζόμενος περιλαμβανομένων των εισφορών εργοδότη και εργαζομένου υπέρ των επαγγελματικών ταμείων που έχουν συσταθεί με νόμο, στ) η εφάπαξ καταβαλλόμενη παροχή από ταμεία πρόνοιας και ασφαλιστικούς οργανισμούς του Δημοσίου, καθώς και επαγγελματικά ταμεία που έχουν συσταθεί με νόμο στους ασφαλισμένους και τα εξαρτώμενα μέλη του ασφαλισμένου, ζ) η αξία των διατακτικών σίτισης αξίας έως έξι (6) ευρώ ανά εργάσιμη ημέρα, η) οι παροχές ασήμαντης αξίας μέχρι του ποσού των είκοσι επτά (27) ευρώ ετησίως, ι) τα ασφάλιστρα που καταβάλλονται από τον εργαζόμενο ή τον εργοδότη για λογαριασμό του εργαζομένου στο πλαίσιο ομαδικών ασφαλιστηρίων συνταξιοδοτικών συμβολαίων και ια) τα ασφάλιστρα που καταβάλλονται από τον εργοδότη για την ιατροφαρμακευτική και νοσοκομειακή κάλυψη του υπαλληλικού του προσωπικού ή για την κάλυψη του κινδύνου ζωής ή ανικανότητάς του στο πλαίσιο ασφαλιστηρίου συμβολαίου, μέχρι του ποσού των χιλίων πεντακοσίων (1.500) ευρώ ετησίως ανά εργαζόμενο.

2. Οι ακόλουθες κατηγορίες εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις απαλλάσσονται από το φόρο: α) Το εισόδημα που αποκτάται κατά την άσκηση των καθηκόντων τους από αλλοδαπό διπλωματικό ή προξενικό εκπρόσωπο, κάθε φυσικό πρόσωπο που εργάζεται σε πρεσβεία, διπλωματική αποστολή, προξενείο ή αποστολή αλλοδαπού κράτους για τη διεκπεραίωση κρατικών υποθέσεων που είναι πολίτης του εν λόγω κράτους και κάτοχος διπλωματικού διαβατηρίου, καθώς και από κάθε φυσικό πρόσωπο που εργάζεται σε θεσμικό όργανο της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή Διεθνούς Οργανισμού που έχει εγκατασταθεί βάσει διεθνούς συνθήκης την οποία εφαρμόζει η Ελλάδα. β) Η διατροφή που λαμβάνει ο/η δικαιούχος, σύμφωνα με δικαστική απόφαση ή συμβολαιογραφική πράξη. γ) Η σύνταξη που καταβάλλεται σε ανάπηρους πολέμου και σε θύματα ή οικογένειες θυμάτων πολέμου, καθώς και σε ανάπηρους ειρηνικής περιόδου, στρατιωτικούς γενικά, που υπέστησαν βλάβη κατά την εκτέλεση της υπηρεσίας τους 9ή τις οικογένειές τους. δ) Το εξωιδρυματικό επίδομα και κάθε συναφές ποσό που καταβάλλεται σε ειδικές κατηγορίες ατόμων με αναπηρίες. ε) Οι μισθοί, οι συντάξεις και η πάγια αντιμισθία που χορηγούνται σε ανάπηρους με ποσοστό αναπηρίας τουλάχιστον ογδόντα τοις εκατό (80%). στ) Το επίδομα ανεργίας που καταβάλλει ο Ο.Α.Ε.Δ. στους δικαιούχους ανέργους, εφόσον το άθροισμα των λοιπών εισοδημάτων του φορολογούμενου δεν υπερβαίνει ετησίως τις δέκα χιλιάδες (10.000) ευρώ. ζ) Το επίδομα κοινωνικής αλληλεγγύης συνταξιούχων (Ε.Κ.Α.Σ.) που καταβάλλεται στους δικαιούχους.

8. Οι λέξεις «και αποδεικνύονται από νόμιμα παραστατικά» προστέθηκαν στην περίπτ. β΄ της παρ. 1 του άρθρου 14 με την περίπτ. α΄ της παρ. 2 του άρθρου 48 του ν. 4305/2014 (ΦΕΚ Α΄ 237/31.10.2014) 9. Οι λέξεις «ή τις οικογένειές τους» προστέθηκαν στην περίπτ. γ’ της παρ. 2 του άρθρου 14 με την περίπτ. 3α΄ της υποπαρ. Δ1 της παρ. Δ του Ν.4254/2014 (ΦΕΚ Α΄ 85/07.04.2014). Ισχύς από 01.01.2014 και μετά.

13

11

ΤΜΗΜΑ ΠΡΩΤΟ - ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

η) Τα χρηματικά ποσά που καταβάλλονται στους αναγνωρισμένους πολιτικούς πρόσφυγες, σε αυτούς που διαμένουν προσωρινά στην Ελλάδα για ανθρωπιστικούς λόγους και σε όσους έχουν υποβάλει αίτηση για αναγνώριση προσφυγικής ιδιότητας, η οποία βρίσκεται στο στάδιο εξέτασης από το Υπουργείο Δημόσιας Τάξης και Προστασίας του Πολίτη, από φορείς που υλοποιούν προγράμματα παροχής οικονομικής ενίσχυσης των προσφύγων, τα οποία χρηματοδοτούνται από την Ύπατη Αρμοστεία του Οργανισμού Ηνωμένων Εθνών (Ο.Η.Ε.) και την Ευρωπαϊκή Επιτροπή. θ)10 το επίδομα επικίνδυνης εργασίας που καταβάλλεται με τη μορφή πτητικού, καταδυτικού, ναρκαλιείας, αλεξιπτωτιστών, δυτών και υποβρυχίων καταστροφών σε αξιωματικούς, υπαξιωματικούς και οπλίτες των Ενόπλων Δυνάμεων, της Ελληνικής Αστυνομίας, της Πυροσβεστικής Υπηρεσίας και του Λιμενικού Σώματος, 11η πτητική αποζημίωση που καταβάλλεται στους πιλότους της πολιτικής αεροπορίας και της Υπηρεσίας Πολιτικής Αεροπορίας, καθώς και η ειδική αποζημίωση που καταβάλλεται στο ιατρικό και νοσηλευτικό προσωπικό και τα πληρώματα ασθενοφόρων του Ε.Κ.Α.Β. που εκτελούν διατεταγμένη υπηρεσία με αεροπορικά μέσα για παροχή Α’ Βοηθειών, κατά ποσοστό εξήντα πέντε τοις εκατό (65%).».

12 ι) Οι αμοιβές που καταβάλλει η Παγκόσμια Ένωση Αναπήρων Καλλιτεχνών (V.D.M.F.K.) στα μέλη της ζωγράφους με το πόδι και το στόμα, οι οποίοι είναι φορολογικοί κάτοικοι Ελλάδας, αποκλειστικά για την εργασία της ζωγραφικής που αμείβεται από την ως άνω Ένωση με συνάλλαγμα.

10. Η περίπτ. θ΄ προστέθηκε στην παρ. 2 του άρθρου 14 με την περίπτ. 3β΄ της υποπαρ. Δ1 της παρ. Δ του Ν.4254/2014 (ΦΕΚ Α΄ 85/07.04.2014) και ισχύει από 01.01.2014 και μετά.

11. Η φράση «η πτητική αποζημίωση που καταβάλλεται στους πιλότους της πολιτικής αεροπορίας και της Υπηρεσίας Πολιτικής Αεροπορίας» προστέθηκε με το άρθρο 35 του Ν. 4569/2018 (ΦΕΚ Α΄ 179/11.10.2018), μετά τη φράση «και του Λιμενικού Σώματος».

12. Η περίπτ. ι΄ προστέθηκε ως άνω στην παρ. 2 του άρθρου 14 με την παρ. 1 του άρθρου 114 του Ν. 4537/2018 (ΦΕΚ Α΄ 84/15.05.2018) και ισχύει από 15.05.2018 και μετά.

12

14

ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ - ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ

ΣΧΕΤΙΚΕΣ ΚΑΙ ΣΥΝΑΦΕΙΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ • Δ12Α 1023686/03.02.2014 (ΟΛ) «Απαλλαγή από την παρακράτηση του φόρου εισοδήματος των μισθών, συντάξεων που χορηγούνται σε πρόσωπα με αναπηρία, βάσει των διατάξεων, του Ν. 4172/2013», • Εγκύκλιος ΙΚΑ 50/11.07.2014 (Θέμα Α) «Διαχείριση αιτημάτων πιστοποίησης βαθμού αναπηρίας για απαλλαγή από το φόρο των εισοδημάτων που αποκτώνται από τα άτομα με αναπηρία, από 1/1/2014 και μετά».

[14 παρ.2] • Δ12Α 1133819/02.10.2014 (ΟΛ) «Επιδόματα επικίνδυνης εργασίας τα οποία σύμφωνα με την περ. θ της παρ.

2 του άρθρου 14 του N. 4172/2013 απαλλάσσονται κατά 65% του φόρου εισοδήματος», • ΚΕΜΕΕΠ 13280/26.05.2015 (ΟΛ) «Περί της φορολογικής μεταχείρισης των ποσών της εκτός έδρας αποζημίωσης που δίδονται στο προσωπικό», • ΔΕΑΦΑ 1148240/12.11.2015 (ΟΛ) «Οδηγίες σχετικά με την εκκαθάριση των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος φορολογικού έτους 2014 για τα άτομα με αναπηρία», • Ν.Σ.Κ. 82/04.04.2016 (Ιστορικό, Απάντηση) «Αμοιβή μελών Διοικητικού Συμβουλίου ανώνυμης εταιρείας - Φορολογική μεταχείριση των αμοιβών που καταβάλλονται σε μέλη του ΔΣ της εταιρείας με ποσοστό αναπηρίας 80%» • ΠΟΛ 1098/30.06.2016 (ΟΛ) «Κοινοποίηση της υπ΄ αριθ. 82/2016 γνωμοδοτήσεως του Ν.Σ.Κ.», • ΔΕΑΦΑ 1065567/03.05.2017 (ΑΝΦ παρ. 1,2,3) «Φορολογική μεταχείριση εισφορών για την εξαγορά χρόνου ασφάλισης που καταβάλλεται σε Ταμείο Επαγγελματικής Ασφάλισης», • Ν.Σ.Κ. 180/14.07.2017 (Απάντηση) «Έξοδα κίνησης και παράστασης προϊσταμένων υπηρεσιακών λειτουργιών της ΟΤΕ ΑΕ», • ΔΕΑΦ 1021217/01.02.2018 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση των αποζημιώσεων για έξοδα κίνησης που καταβάλλονται κατά την παροχή μισθωτής εργασίας στην αλλοδαπή», • ΠΟΛ 1036/28.02.2018 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση ημερήσιας αποζημίωσης στρατιωτικού προσωπικού», • ΔΕΑΦ 1071818/09.05.2018 (ΟΛ) «Διευκρινίσεις σχετικά με τη χορήγηση σε έντυπη μορφή βεβαιώσεων αποδοχών για τα ποσά που χορηγούνται σε υπαλλήλους για κάλυψη δαπανών που πραγματοποιούνται για λογαριασμό της υπηρεσίας τους», • ΔΕΑΦΑ 1139648/21.09.2018 (ΟΛ) «Φορολογική αντιμετώπιση εξόδων κηδείας που καταβάλλονται από επιχειρήσεις και οργανισμούς στο προσωπικό τους», • ΔΕΑΦΑ 1142016/26.09.2018 (ΟΛ) «Παρακράτηση φόρου μισθωτών υπηρεσιών στις αποδοχές εργαζομένων στους οποίους επιβάλλεται πειθαρχική ποινή προστίμου με στέρηση μηνιαίων αποδοχών».

15

13

ΤΜΗΜΑ ΠΡΩΤΟ - ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

Άρθρο 15 Φορολογικός συντελεστής 1.13 Το φορολογητέο εισόδημά από μισθωτή εργασία και συντάξεις υποβάλλεται σε φόρο, σύμφωνα με την ακόλουθη κλίμακα: Μισθοί, Συντάξεις, Επιχ. Δραστηριότητα Εισόδημα (ευρώ) Φορολογικός Συντελεστής από έως 0 20.000 20% 20.000,01 30.000 29% 30.000,01 40.000 37% >=40.000,01 45% 14

Όταν το πραγματικό εισόδημα των φορολογουμένων δεν υπερβαίνει το ποσό των 6.000 ευρώ και το τεκμαρτό τους εισόδημα δεν υπερβαίνει το ποσό των 9.500 ευρώ και εφόσον δεν ασκείται επιχειρηματική δραστηριότητα για την οποία απαιτείται η υποβολή δήλωσης έναρξης εργασιών ή ατομική αγροτική δραστηριότητα, το εισόδημα αυτό, εξαιρουμένου του εισοδήματος από κεφάλαιο και από υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου, και

13. Η παρ. 1 του άρθρου 15 αντικαταστάθηκε ως άνω με το άρθρο 12 του ν. 4472/2017 (ΦΕΚ Α΄ 74/19.05.2017) και σύμφωνα με την παρ. 1α του άρθρου 15 του ίδιου νόμου, έχουν εφαρμογή από 01.01.2020 υπό την προϋπόθεση και στο βαθμό που, σύμφωνα με εκτίμηση του Διεθνούς Νομισματικού Ταμείου και της Ευρωπαϊκής Επιτροπής, σε συνεργασία με την Ευρωπαϊκή Κεντρική Τράπεζα, τον Ευρωπαϊκό Μηχανισμό Σταθερότητας και τις ελληνικές αρχές, στο πλαίσιο της τελικής αξιολόγησης του Προγράμματος Οικονομικής Προσαρμογής, δεν προκαλείται απόκλιση από τους μεσοπρόθεσμους δημοσιονομικούς στόχους, όπως αυτοί καθορίζονται στο ως άνω Πρόγραμμα. Ο Υπουργός Οικονομικών δημοσιεύει στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως. Οι διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 15 παρουσίασαν τις ακόλουθες διαχρονικές μεταβολές: Αρχική διάταξη 1. Το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις υποβάλλεται σε φόρο, σύμφωνα με την ακόλουθη κλίμακα: Φορολογητέο εισόδημα (Ευρώ) ≤ 25.000 25.000,01 έως και 42.000 > 42.000

Φορολογικός συντελεστής (%) 22% 32% 22%

και σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 72, έχουν εφαρμογή για τα εισοδήματα που αποκτώνται και τις δαπάνες που πραγματοποιούνται, κατά περίπτωση, στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2014 και μετά. Αντικατάσταση με παρ. 1 άρθρου 112 Ν.4387/2016 (ΦΕΚ Α΄ 85/12.05.2016) 1. Το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις υποβάλλεται σε φόρο, σύμφωνα με την ακόλουθη κλίμακα: Εισόδημα (Μισθοί, Συντάξεις, Επιχειρηματική Δραστηριότητα) σε ευρώ Εισόδημα (Μισθοί, Συντάξεις, Επιχειρηματική Δραστηριότητα) σε ευρώ 020.001 - 30.000 30.001 - 40.000 40.001 -

Φορολογικός συντελεστής (%) 22% 29% 37% 45%

και έχει εφαρμογή, σύμφωνα με την παρ. 11 του ίδιου άρθρου και νόμου, για τα εισοδήματα που αποκτώνται από το φορολογικό έτος 2016 και επόμενα, ενώ η παρακράτηση του φόρου και της εισφοράς από μισθούς και συντάξεις με τις νέες κλίμακες αρχίζει να πραγματοποιείται από 19.05.2017 και μετά. Σημειώνονται σχετικά τα εξής: Με την περίπτ. γ΄ της παρ. 6 του άρθρου 26 του Ν. 4430/2016 (ΦΕΚ Α΄ 205/31.10.2016) ορίζεται ότι, οι αμοιβές που λαμβάνουν τα μέλη του συνεταιρισμού, υπάγονται στις διατάξεις του εδαφίου δ΄ της παρ. 2 του άρθρου 12, καθώς και στις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 15, εκπίπτονται από τα ακαθάριστα έσοδα του Συνεταιρισμού. Σημειώνονται σχετικά τα εξής: Με την περίπτ. γ΄ της παρ. 6 του άρθρου 26 του ν. 4430/2016 (ΦΕΚ Α΄ 205/31.10.2016) ορίζεται ότι, οι αμοιβές που λαμβάνουν τα μέλη του συνεταιρισμού, υπάγονται στις διατάξεις του εδαφίου δ΄ της παρ. 2 του άρθρου 12, καθώς και στις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 15, εκπίπτονται από τα ακαθάριστα έσοδα του Συνεταιρισμού.

14. Τα τρία αυτά εδάφια προστέθηκαν ως άνω στο τέλος της παρ. 1 του άρθρου 15, με την παρ. 2 του άρθρου 115 του ν. 4549/2018 (ΦΕΚ Α΄ 105/14.06.2018) και έχουν εφαρμογή από το φορολογικό έτος 2018 και επόμενα.

14

16

ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ - ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ

η προστιθέμενη διαφορά τεκμηρίων, φορολογούνται σύμφωνα με την παρούσα παράγραφο και την παράγραφο 1 του άρθρου 16. Εάν το πραγματικό εισόδημα υπερβαίνει το ποσό των 6.000 ευρώ, το υπερβάλλον ποσό φορολογείται σύμφωνα με την παράγραφο 1 του άρθρου 29. Οι διατάξεις του παρόντος άρθρου εφαρμόζονται και για τους φορολογούμενους που διέκοψαν την επιχειρηματική τους δραστηριότητα, για το εισόδημα που απέκτησαν μετά τη διακοπή της.

2. Η παράγραφος 1 δεν εφαρμόζεται για το εισόδημα από μισθωτή εργασία που αποκτούν: α) οι αξιωματικοί που υπηρετούν σε πλοία του εμπορικού ναυτικού και το οποίο φορολογείται με φορολογικό συντελεστή 15% και β) το κατώτερο πλήρωμα που υπηρετεί σε πλοία του εμπορικού ναυτικού και το οποίο φορολογείται με φορολογικό συντελεστή 10%.

3. Με την επιφύλαξη της περίπτωσης στ’ της παραγράφου 1 του άρθρου 14, φορολογείται αυτοτελώς με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης, κάθε εφάπαξ αποζημίωση που παρέχεται από οποιονδήποτε φορέα και για οποιονδήποτε λόγο διακοπής της σχέσεως εργασίας ή άλλης σύμβασης, η οποία συνδέει το φορέα με τον δικαιούχο της αποζημίωσης. Ο φόρος υπολογίζεται, σύμφωνα με την ακόλουθη κλίμακα: Κλιμάκιο αποζημίωσης (ευρώ) ≤ 60.000 60.000,01- 100.000 100.000,01- 150.000 > 150.000

Φορολογικός Συντελεστής 0% 10% 20% 30%

4. Το ασφάλισμα που καταβάλλεται στο πλαίσιο ομαδικών ασφαλιστήριων συνταξιοδοτικών συμβολαίων φορολογείται αυτοτελώς: α) Με συντελεστή δεκαπέντε τοις εκατό (15%) για κάθε περιοδικά καταβαλλόμενη παροχή. β) Με συντελεστή δέκα τοις εκατό (10%) για εφάπαξ καταβαλλόμενη παροχή μέχρι σαράντα χιλιάδες (40.000) ευρώ και με συντελεστή είκοσι τοις εκατό (20%) για εφάπαξ καταβαλλόμενη παροχή 15κατά το μέρος που υπερβαίνει τις σαράντα χιλιάδες (40.000) ευρώ. Οι συντελεστές των ανωτέρω περιπτώσεων αυξάνονται κατά πενήντα τοις εκατό (50%) σε περίπτωση είσπραξης από τον δικαιούχο ποσού πρόωρης εξαγοράς. Δεν θεωρείται πρόωρη εξαγορά κάθε καταβολή που πραγματοποιείται σε εργαζόμενο ο οποίος έχει θεμελιώσει συνταξιοδοτικό δικαίωμα ή έχει υπερβεί το 60ό έτος της ηλικίας του, καθώς και κάθε καταβολή που γίνεται χωρίς τη βούληση του εργαζομένου, όπως σε περίπτωση απόλυσης του εργαζομένου ή πτώχευσης του εργοδότη.

5.16 Για τους φορολογούμενους που κατοικούν μόνιμα σε νησιά με πληθυσμό, σύμφωνα με την τελευταία απογραφή, κάτω από τρεις χιλιάδες εκατό (3.100) κατοίκους, το φορολογητέο εισόδημα του πρώτου κλιμακίου της κλίμακας της παραγράφου 1 αυξάνεται κατά πενήντα τοις εκατό (50%), προκειμένου να υπολογιστεί το ποσό του φόρου που αναλογεί στο εισόδημά τους. Η διάταξη του προηγούμενου εδαφίου ισχύει μέχρι την 31η Δεκεμβρίου 2015.

15. Οι λέξεις «κατά το μέρος» προστέθηκαν στην περίπτ. β΄ της παρ. 4 του άρθρου 15 με την περίπτ. 4 της υποπαρ. Δ1 της παρ. Δ του Ν.4254/2014 (ΦΕΚ Α΄ 85/07.04.2014). Ισχύς από 01.01.2014 και μετά.

16. Η παρ. 5 προστέθηκε ως άνω στο άρθρο 15 με την παρ. 4 του άρθρου 22 του Ν.4223/2013 (ΦΕΚ Α΄ 287/31.12.2013) και οι διατάξεις της ισχύουν από 31.12.2013 και μέχρι 31.12.2015.

17

15

ΤΜΗΜΑ ΠΡΩΤΟ - ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

ΣΧΕΤΙΚΕΣ ΚΑΙ ΣΥΝΑΦΕΙΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ • ΠΟΛ 1090/02.04.2014 (ΟΛ) «Καθορισμός δαπανών για τις οποίες απαιτείται η προσκόμιση αποδείξεων για το φορολογικό έτος 2014», • ΠΟΛ 1084/08.04.2015 (ΟΛ) «Παρακράτηση φόρου στις αμοιβές αλλοδαπών αξιωματικών και κατώτερου πληρώματος που υπηρετούν σε εμπορικά πλοία», • ΔΕΑΦΑ 1060851/12.04.2016 (ΑΝΦ παρ.2) «Διευκρινίσεις αναφορικά με τη φορολογική μεταχείριση αποζημίωσης απόλυσης», • ΔΕΑΦ 1160724/03.11.2016 (ΟΛ) «Φορολογική μεταχείριση ληφθέντος ασφαλίσματος συνεπεία λήξης ομαδικού ασφαλιστηρίου συμβολαίου», • ΑΤΚΕ 12249/30.12.2016 (ΟΛ) «Διευκρινίσεις σχετικά με την φορολόγηση των αγροτών», • ΠΟΛ 1167/06.11.2017 (ΟΛ) «Κοινοποίηση της υπ΄ αριθμ.180/2017 γνωμοδότησης του ΝΣΚ», • Ν.Σ.Κ. 266/28.11.2017 (Απάντηση) «Ομαδικά συνταξιοδοτικά προγράμματα - Φορολογική αντιμετώπιση Ασφαλίσματος», • ΔΕΑΦ 1191444/21.12.2017 (ΟΛ) «Φορολογική αντιμετώπιση ληφθέντος ασφαλίσματος στο πλαίσιο προγράμματος εθελούσιας εξόδου», • ΠΟΛ 1020/01.02.2018 (ΟΛ) «Κοινοποίηση της υπ΄ αριθμ.266/2017 γνωμοδότησης του ΝΣΚ».

16

18

ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ - ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ

Άρθρο 16 Μείωση φόρου εισοδήματος17 1.18 Ο φόρος που προκύπτει κατά την εφαρμογή του άρθρου 15 μειώνεται κατά το ποσό των χιλίων διακοσίων πενήντα (1.250) ευρώ για το φορολογούμενο χωρίς εξαρτώμενα τέκνα, όπως αυτά ορίζονται στο άρθρο 11, όταν το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες και συντάξεις δεν υπερβαίνει το ποσό των είκοσι χιλιάδων (20.000) ευρώ. Η μείωση του φόρου ανέρχεται σε χίλια τριακόσια (1.300) ευρώ για το φορολογούμενο με ένα (1) εξαρτώμενο τέκνο, σε χίλια τριακόσια πενήντα (1.350) ευρώ για δύο (2) εξαρτώμενα τέκνα και σε χίλια τετρακόσια πενήντα (1.450) ευρώ για τρία (3) εξαρτώμενα τέκνα και άνω. Εάν το ποσό του φόρου είναι μικρότερο των ποσών αυτών, η μείωση του φόρου περιορίζεται στο ποσό του αναλογούντος φόρου 2. Για φορολογητέο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες και συντάξεις, το οποίο υπερβαίνει το ποσό των είκοσι χιλιάδων (20.000) ευρώ, το ποσό της μείωσης μειώνεται κατά δέκα (10) ευρώ ανά χίλια (1.000) ευρώ του φορολογητέου εισοδήματος από μισθούς και συντάξεις.

«3. α)19 Προκειμένου να διατηρηθεί η μείωση φόρου σύμφωνα με το άρθρο αυτό, ο φορολογούμενος απαιτείται να πραγματοποιήσει δαπάνες απόκτησης αγαθών και λήψης υπηρεσιών στην ημεδαπή ή σε κράτη-μέλη της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή του Ε.Ο.Χ., οι οποίες να έχουν εξοφληθεί με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής, όπως, ενδεικτικά αλλά όχι περιοριστικά, κάρτες και μέσα πληρωμής με κάρτες, πληρωμή μέσω λογαριασμού πληρωμών Παροχών Υπηρεσιών Πληρωμών του Ν. 3862/2010, χρήση ηλεκτρονικού πορτοφολιού κ.λπ., το ελάχιστο ποσό των οποίων προσδιορίζεται ως ποσοστό του φορολογητέου εισοδήματος του, σύμφωνα με την ακόλουθη κλίμακα: Εισόδημα (σε ευρώ) Ποσοστό ελάχιστης δαπάνης με ηλεκτρονική συναλλαγή και μέσα πληρωμής με κάρτα (Προοδευτική εφαρμογή) 1-10.000 10% 10.000,01-30.000 15% 30.000,01 και άνω 20% και μέχρι 30.000 ευρώ

17. Το άρθρο 16 αντικαταστάθηκε με την παρ. 2 του άρθρου 112 του ν. 4387/2016 (ΦΕΚ Α΄ 85/12.05.2016) και σύμφωνα με την παρ. 11 του ίδιου άρθρου και νόμου, όπως αντικαταστάθηκε αυτή με την παρ. 4 του άρθρου 44 του ν. 4389/2016 (ΦΕΚ 94/27.05.2016), έχει εφαρμογή για τα εισοδήματα που αποκτώνται από το φορολογικό έτος 2016 και επόμενα, ενώ η παρακράτηση του φόρου και της εισφοράς από τους μισθούς και τις συντάξεις με τις νέες κλίμακες αρχίζει να πραγματοποιείται από την ημερομηνία δημοσίευσης του παρόντος νόμου. Η αντικατασταθείσα αρχική διάταξη είχε ως εξής: «1. Ο φόρος που προκύπτει κατά την εφαρμογή του άρθρου 15 μειώνεται κατά το ποσό των δύο χιλιάδων εκατό (2.100) ευρώ, όταν το φορολογητέο εισόδημα δεν υπερβαίνει το ποσό των είκοσι ενός χιλιάδων (21.000) ευρώ. Εάν το ποσό του φόρου είναι μικρότερο των δύο χιλιάδων εκατό (2.100) ευρώ, το ποσό της μείωσης περιορίζεται στο ποσό του αναλογούντος φόρου.

2. Για φορολογητέο εισόδημα το οποίο υπερβαίνει το ποσό των είκοσι ενός χιλιάδων (21.000) ευρώ, το ποσό της μείωσης μειώνεται κατά εκατό (100) ευρώ ανά χίλια (1.000) ευρώ του φορολογητέου εισοδήματος.

3. Όταν το φορολογητέο εισόδημα υπερβαίνει το ποσό των σαράντα δύο χιλιάδων (42.000) ευρώ δεν χορηγείται.».

18. Η παρ. 1 του άρθρου 16 αντικαταστάθηκε ως άνω με την παρ. 1 του άρθρου 10 του ν. 4472/2017 (ΦΕΚ Α΄ 74/19.05.2017) και σύμφωνα με την παρ.

2 του ίδιου άρθρου και νόμου, οι διατάξεις αυτές ισχύουν για εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 01.01.2020 και εφεξής. Οι αντικατασταθείσες με τον ν. 4387/2016 διατάξεις είχαν ως εξής: «1. O φόρος που προκύπτει κατά την εφαρμογή του άρθρου 15 μειώνεται κατά το ποσό των χιλίων εννιακοσίων (1.900) ευρώ για το φορολογούμενο χωρίς εξαρτώμενα τέκνα, όπως αυτά ορίζονται στο άρθρο 11, όταν το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες και συντάξεις δεν υπερβαίνει το ποσό των είκοσι χιλιάδων (20.000) ευρώ. Η μείωση του φόρου ανέρχεται σε χίλια εννιακόσια πενήντα (1.950) ευρώ για το φορολογούμενο με ένα (1) εξαρτώμενο τέκνο, σε δύο χιλιάδες (2.000) ευρώ για δύο (2) εξαρτώμενα τέκνα και σε δύο χιλιάδες εκατό (2.100) ευρώ για τρία (3) εξαρτώμενα τέκνα και άνω. Εάν το ποσό του φόρου είναι μικρότερο των ποσών αυτών, η μείωση του φόρου περιορίζεται στο ποσό του αναλογούντος φόρου.».

19. Η παρ. 3 προστέθηκε ως άνω στο άρθρο 16 με την παρ. 1 του άρθρου 68 του ν. 4446/2016 (ΦΕΚ Α΄ 240/22.12.2016) και σύμφωνα με την παρ. 2 του ίδιου άρθρου και νόμου, ισχύει από το φορολογικό έτος 2017 και μετά.

19

17

ΤΜΗΜΑ ΠΡΩΤΟ - ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

β) Από την υποχρέωση χρήσης ηλεκτρονικών μέσων πληρωμής για την πραγματοποίηση των δαπανών της περίπτωσης α΄ εξαιρούνται φορολογούμενοι εβδομήντα (70) ετών και άνω, άτομα με ποσοστό αναπηρίας ογδόντα τοις εκατό (80%) και άνω, όσοι βρίσκονται σε δικαστική συμπαράσταση, οι φορολογικοί κάτοικοι της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ., υπό τις προϋποθέσεις του άρθρου 20 του Ν. 4172/2013, που υποχρεούνται σε υποβολή δήλωσης στην Ελλάδα και φορολογούνται με την κλίμακα από μισθωτή εργασία και συντάξεις. Για τους φορολογούμενους του προηγούμενου εδαφίου, απαιτείται η προσκόμιση αποδείξεων ίσης αξίας, σύμφωνα με την κλίμακα της προηγούμενης περίπτωσης. γ) Αν δεν καλύπτεται το ελάχιστο απαιτούμενο ποσό της παραπάνω κλίμακας, τότε ο φόρος προσαυξάνεται κατά το ποσό που προκύπτει από τη θετική διαφορά μεταξύ του απαιτούμενου και του δηλωθέντος ποσού, πολλαπλασιαζόμενης με συντελεστή είκοσι δύο τοις εκατό (22%). δ) Εξαιρούνται από την υποχρέωση χρήσης ηλεκτρονικών μέσων πληρωμής και προσκόμισης αποδείξεων για την πραγματοποίηση δαπανών, οι υπάλληλοι του Υπουργείου Εξωτερικών, οι στρατιωτικοί, εφόσον υπηρετούν στην αλλοδαπή, οι υπηρετούντες στη Μόνιμη Ελληνική Αντιπροσωπεία της Ευρωπαϊκής Ένωσης, όσοι διαμένουν σε οίκο ευγηρίας και σε ψυχιατρικό κατάστημα και οι φυλακισμένοι. ε) Με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων καθορίζεται η διαδικασία συγκέντρωσης των απαραίτητων δεδομένων από τους παρόχους υπηρεσιών πληρωμών. στ) Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών καθορίζονται οι εξαιρούμενες δαπάνες και άλλες κατηγορίες φορολογουμένων που εξαιρούνται από την υποχρέωση πραγματοποίησης των δαπανών με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής, τα επιπλέον κίνητρα για φορολογούμενους που υπερβαίνουν τα προβλεπόμενα ποσοστά ελάχιστης δαπάνης και κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια για την εφαρμογή της παρούσας.»

ΣΧΕΤΙΚΕΣ ΚΑΙ ΣΥΝΑΦΕΙΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ • ΠΟΛ 1005/25.01.2017 (ΟΛ) «Καθορισμός δαπανών για τις οποίες απαιτείται η χρήση ηλεκτρονικών μέσων πληρωμής ή/και συλλογής αποδείξεων για το φορολογικό έτος 2017 (ΦΕΚ Β΄ 145/25.01.2017)» [όπως τροποποιήθηκε με την ΠΟΛ 1100/2017], • ΠΟΛ 1062/12.04.2017 (ΟΛ) «Διευκρινίσεις για την εφαρμογή της παραγράφου 3 του άρθρου 16 του Ν.

4172/2013 καθώς και της ΑΥΟ ΠΟΛ .1005/2017 (ΦΕΚ Β΄ 145) σχετικά με τη μείωση του φόρου εισοδήματος», • ΠΟΛ 1063/30.03.2018 (ΟΛ) «Πληροφόρηση της Φορολογικής Αρχής ως προς τις Συναλλαγές Αγορών με Ηλεκτρονικά Μέσα Πληρωμών» (ΦΕΚ Β΄ 1173/30.03.2018).

18

20

ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ - ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ

Άρθρο 17 Πρόσθετες μειώσεις φόρου...20 Πρόσθετη μείωση φόρου ποσού διακοσίων (200) ευρώ προβλέπεται για το φορολογούμενο και τα εξαρτώμενα μέλη του: α) πρόσωπα με τουλάχιστον εξήντα επτά τοις εκατό (67%) αναπηρία βάσει γνωμάτευσης του Κέντρου Πιστοποίησης Αναπηρίας (ΚΕ.Π.Α.) ή της Ανώτατης του Στρατού Υγειονομικής Υπηρεσίας (Α.Σ.Υ.Ε.) για την πιστοποίηση αναπηρίας. Δεν λαμβάνεται υπόψη επαγγελματική ή ασφαλιστική αναπηρία, β) ανάπηροι αξιωματικοί και οπλίτες, οι οποίοι έχουν αποστρατευτεί ή/και αξιωματικοί, οι οποίοι υπέστησαν τραύμα ή νόσημα που επήλθε λόγω κακουχιών σε πολεμική περίοδο, γ) θύματα πολέμου ή τρομοκρατικών ενεργειών που δικαιούνται να λαμβάνουν σύνταξη από πολεμική αιτία, συμπεριλαμβανομένων μελών των οικογενειών αξιωματικών και οπλιτών που απεβίωσαν κατά την εκτέλεση διατεταγμένης υπηρεσίας, τα οποία δικαιούνται να λαμβάνουν σύνταξη από τον Κρατικό Προϋπολογισμό, δ) πρόσωπα που δικαιούνται σύνταξη από το δημόσιο ταμείο ως ανάπηροι ή θύματα εθνικής αντίστασης ή εμφυλίου πολέμου.

ΣΧΕΤΙΚΕΣ ΚΑΙ ΣΥΝΑΦΕΙΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ • ΠΟΛ 1052/20.02.2015 (ΟΛ) «Κοινοποίηση άρθρων του Ν. 4172/2013» (ΦΕΚ 167 Α΄), • ΔΕΑΦΑ 1118203/29.07.2016 (ΟΛ) «Χρονική διάρκεια των γνωματεύσεων αναπηρίας που εκδίδονται από τα ΚΕΠΑ», • ΔΕΑΦΑ 1110513/19.07.2017 (ΟΛ) «Διευκρινίσεις σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων της περ. γ΄ του άρθρου 17 του Ν. 4172/2013 στην περίπτωση που έχει ανασταλεί το δικαίωμα καταβολής της πολεμικής σύνταξης σε άγαμες ή διαζευγμένες θυγατέρες των αποβιωσάντων πολέμου».

20. Με την παρ. 5 του άρθρου 22 του ν. 4223/2013 (ΦΕΚ Α΄ 287/31.12.2013) διαγράφηκαν από τον τίτλο του άρθρου 17 οι λέξεις «για εξαρτώμενα μέλη» και στο πρώτο εδάφιο του ίδιου άρθρου 17, οι λέξεις «τα ακόλουθα εξαρτώμενα μέλη του φορολογούμενου» αντικαταστάθηκαν από τις λέξεις «το φορολογούμενο και τα εξαρτώμενα μέλη του».

21

19

ΤΜΗΜΑ ΠΡΩΤΟ - ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

Άρθρο 18 Μειώσεις φόρου για ιατρικές δαπάνες21 ....................

21. Οι διατάξεις του άρθρου 18 καταργήθηκαν με την παρ. 1 του άρθρου 69 του ν. 4472/2017 (ΦΕΚ Α΄ 74/19.05.2017) και σύμφωνα με την παρ. 4 του ίδιου άρθρου και νόμου ισχύει για δαπάνες που πραγματοποιούνται από 01.01.2017 και εφεξής. Οι καταργηθείσες διατάξεις είχαν ως εξής: Άρθρο 18 Μειώσεις φόρου για ιατρικές δαπάνες 1. Το ποσό του φόρου μειώνεται σε ποσοστό δέκα τοις εκατό (10%) για τα έξοδα ιατρικής και νοσοκομειακής περίθαλψης, εφόσον αυτά υπερβαίνουν το πέντε τοις εκατό (5%) του φορολογητέου εισοδήματος του φορολογούμενου. Το ποσό της μείωσης ανεξαρτήτως του ποσού των εξόδων δεν μπορεί να υπερβεί τις τρεις χιλιάδες (3.000) ευρώ.

2. Ως έξοδα ιατρικής και νοσοκομειακής περίθαλψης θεωρούνται οι παρακάτω δαπάνες, κατά το μέρος που δεν καλύπτονται από ασφαλιστικά ταμεία ή/και ασφαλιστικές εταιρείες: α) οι αμοιβές που καταβάλλονται σε ιατρούς και ιατρικά κέντρα, όλων των ειδικοτήτων για ιατρικές επισκέψεις, εξετάσεις και θεραπείες, β) τα έξοδα νοσηλείας που καταβάλλονται σε νοσηλευτικά ιδρύματα ή ιδιωτικές κλινικές, καθώς και οι δαπάνες που καταβάλλονται για διαρκή κάλυψη ιατρικών αναγκών, γ) τα έξοδα για ιατρική και φαρμακευτική περίθαλψη γενικά, δ) οι αμοιβές που καταβάλλονται σε νοσηλευτές για την παροχή υπηρεσιών σε ασθενή κατά τη νοσηλεία του σε νοσοκομείο ή κλινική ή κατ’ οίκον, ε) η δαπάνη για την αντικατάσταση μελών του σώματος με τεχνητά μέλη, καθώς και η δαπάνη για την αγορά ή τοποθέτηση στο σώμα του ασθενούς οργάνων, τα οποία είναι αναγκαία για τη φυσιολογική λειτουργία του ανθρώπινου οργανισμού, στ) τα έξοδα νοσοκομειακής περίθαλψης των τέκνων με ποσοστό αναπηρίας τουλάχιστον σαράντα τοις εκατό (40%) βάσει γνωμάτευσης του ΚΕ.Π.Α. ή της Α.Σ.Υ.Ε., εφόσον το ετήσιο φορολογούμενο και απαλλασσόμενο εισόδημα των τέκνων δεν υπερβαίνει το ποσό των έξι χιλιάδων (6.000) ευρώ, ζ) η δαπάνη για δίδακτρα ή τροφεία σε ειδικές για την πάθησή τους σχολές ή σε ειδικά ιδρύματα ή οργανισμούς που καταβάλλονται για τέκνα με ποσοστό αναπηρίας τουλάχιστον σαράντα τοις εκατό (40%) βάσει γνωμάτευσης του ΚΕ.Π.Α. ή της Α.Σ.Υ.Ε., εφόσον το ετήσιο φορολογούμενο και απαλλασσόμενο εισόδημα των τέκνων δεν υπερβαίνει το ποσό των έξι χιλιάδων (6.000) ευρώ και η) ποσό ίσο με το πενήντα τοις εκατό (50%) της δαπάνης που καταβάλλεται σε επιχειρήσεις περίθαλψης ηλικιωμένων.

3. Οι ιατρικές δαπάνες που πραγματοποιούνται για τα εξαρτώμενα μέλη του φορολογούμενου συνυπολογίζονται για τον προσδιορισμό του ποσού της μείωσης φόρου, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην παράγραφο 1.

4.Οι ως άνω αναφερόμενες ιατρικές δαπάνες συνυπολογίζονται για τον προσδιορισμό του ποσού μείωσης φόρου, υπό την προϋπόθεση ότι έχουν πραγματοποιηθεί με τη χρήση μέσων πληρωμής με κάρτα ή άλλου ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών καθορίζονται οι εξαιρέσεις και κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια για την εφαρμογή της παρούσας. [Η παρ. 4 προστέθηκε ως άνω στο άρθρο 18 με την παρ. 2 του άρθρου 68 του ν. 4446/2016 (ΦΕΚ Α΄ 240/22.12.2016) και σύμφωνα με το άρθρο 129 του ίδιου νόμου, ισχύει από 22.12.2016 και μετά.].

20

22

ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ - ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ

Άρθρο 19 Μειώσεις φόρου για δωρεές 1. Το ποσό του φόρου μειώνεται κατά δέκα τοις εκατό (10%) επί των ποσών δωρεών προς τους φορείς που ορίζονται στην απόφαση της επόμενης παραγράφου, εφόσον οι δωρεές υπερβαίνουν στη διάρκεια του φορολογικού έτους το ποσό των εκατό (100) ευρώ. Το συνολικό ποσό των δωρεών δεν μπορεί να υπερβαίνει το πέντε τοις εκατό (5%) του φορολογητέου εισοδήματος.

2. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών ορίζονται οι φορείς με έδρα την ημεδαπή ή άλλα κράτη - μέλη της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ. που αναγνωρίζονται για το σκοπό του προσδιορισμού της μείωσης φόρου επί του ποσού των χορηγούμενων σε αυτούς δωρεών, σύμφωνα με την προηγούμενη παράγραφο, εφόσον τα ποσά των δωρεών κατατίθενται σε ειδικούς για το σκοπό αυτόν λογαριασμούς τραπεζών που λειτουργούν νόμιμα σε κράτος - μέλος της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ.

22 3. Οι διατάξεις της παραγράφου 1 του παρόντος άρθρου έχουν εφαρμογή και για τις δωρεές που χορηγούνται σε δικαιούχους χρηματοδότησης, σύμφωνα με την περίπτωση ε΄ της παρ. 1 του άρθρου 1 του ν. 3023/2002, όπως ισχύει, δηλαδή σε πολιτικά κόμματα ή συνασπισμούς κομμάτων ή υποψηφίους ή αιρετούς αντιπροσώπους της Βουλής των Ελλήνων και του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου.

ΣΧΕΤΙΚΕΣ ΚΑΙ ΣΥΝΑΦΕΙΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ • ΠΟΛ. 1010/02.01.2014 (ΟΛ) «Καθορισμός των Φορέων που αναγνωρίζονται για το σκοπό του προσδιορισμού της μείωσης φόρου επί του ποσού των χορηγουμένων σε αυτούς δωρεών (αρθρ. 19 Ν.4172/2013)» (ΦΕΚ Β΄ 4/03.01.2014).]

Άρθρο 20 Πίστωση φόρου και ρυθμίσεις για τους φορολογούμενους που δεν έχουν τη φορολογική τους κατοικία στην Ελλάδα Οι φορολογούμενοι που δεν έχουν τη φορολογική κατοικία τους στην Ελλάδα δεν δικαιούνται τις μειώσεις φόρου, σύμφωνα με τα προηγούμενα άρθρα του παρόντος Κεφαλαίου, εκτός εάν: διατηρούν τη φορολογική τους κατοικία σε άλλο κράτος - μέλος της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ. και, α) τουλάχιστον το ενενήντα τοις εκατό (90%) του παγκόσμιου εισοδήματός τους αποκτάται στην Ελλάδα ή β) αποδεικνύουν ότι το φορολογητέο εισόδημά τους είναι τόσο χαμηλό ώστε θα δικαιούνταν της μείωσης του φόρου δυνάμει της φορολογικής νομοθεσίας του κράτους της κατοικίας τους.

22. Η παρ. 3 προστέθηκε ως άνω στο άρθρο 19 με την παρ. 1 του άρθρου 45 του ν. 4472/2017 (ΦΕΚ Α΄ 74/19.05.2017) και σύμφωνα με την παρ. 2 του ίδιου άρθρου και νόμου, Οι διατάξεις της ισχύουν για δαπάνες που πραγματοποιούνται από 01.01.2017 και εφεξής.

23

21

ΤΜΗΜΑ ΠΡΩΤΟ - ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

ΜΕΡΟΣ ΤΕΤΑΡΤΟ ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΣΗ ΦΟΡΟΥ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Α’ ΦΟΡΟΛΟΓΗΣΗ ΣΤΗΝ ΠΗΓΗ

Άρθρο 60 Φορολογικός συντελεστής 1. Το μηνιαίο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις, συμπεριλαμβανομένων των παροχών σε είδος, των ημερομισθίων και 23των εφάπαξ παροχών, υπόκειται σε παρακράτηση φόρου με βάση την κλίμακα της παραγράφου 1 του άρθρου 15 και του άρθρου 16 μετά από προηγούμενη αναγωγή του σε ετήσιο.

2. Με την επιφύλαξη της παραγράφου 1, το εισόδημα από μισθωτή εργασία που αποκτούν οι αξιωματικοί και το κατώτερο πλήρωμα που υπηρετεί σε πλοία του εμπορικού ναυτικού υπόκειται σε παρακράτηση φόρου σύμφωνα με τους συντελεστές της παραγράφου 2 του άρθρου 15.

24 3. …………….

3. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών καθορίζεται ο τρόπος αναγωγής του μηνιαίου εισοδήματος της παραγράφου 1 σε ετήσιο, καθώς και κάθε άλλο σχετικό θέμα για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου αυτού.

4. Στα εισοδήματα από μισθωτή εργασία και συντάξεις που καταβάλλονται αναδρομικά, σύμφωνα με 25το άρθρο 12, 26καθώς και στις πρόσθετες αμοιβές που δεν συμπεριλαμβάνονται στις τακτικές αποδοχές, διενεργείται παρακράτηση με συντελεστή είκοσι τοις εκατό (20%) στο καταβαλλόμενο ποσό ανεξάρτητα από το έτος στο οποίο ανάγονται για να φορολογηθούν τα εισοδήματα αυτά.

27 Ειδικά, στις καθαρές αμοιβές που καταβάλλονται σε αμειβόμενους με ημερομίσθιο, οι οποίοι παρέχουν υπηρεσίες ορισμένου χρόνου αλλά διάρκειας μικρότερης από ένα έτος, καθώς και σε ξεναγούς που υπάγονται στις διατάξεις του άρθρου 37 του Ν.1545/1985, διενεργείται παρακράτηση φόρου με συντελεστή πέντε τοις εκατό (5%.).

28 5. Ο φόρος που παρακρατείται σύμφωνα με τις ανωτέρω παραγράφους αποδίδεται το αργότερο μέχρι το τέλος του δεύτερου μήνα από την ημερομηνία καταβολής του υποκείμενου σε παρακράτηση εισοδήματος.

6.29 Οι διατάξεις του άρθρου αυτού δεν εφαρμόζονται για το εισόδημα από μισθωτή εργασία που καταβάλλουν η Ιερά Κοινότητα, οι Ιερές Μονές του Αγίου Όρους και τα εξαρτήματα αυτών.

23. Οι λέξεις στην παρ. 1 του άρθρου 60 «,των ημερομισθίων», προστέθηκαν μετά τη λέξη «είδος», με την περίπτ. 13α΄ της υποπαρ. Δ1 της παρ. Δ του Ν.4254/2014 (ΦΕΚ Α΄ 85/07.04.2014). Ισχύς από 01.01.2014 και μετά.

24. Η παρ. 3 του άρθρου 60, που σύμφωνα με την παρ. 4 του άρθρου 69 του Ν. 4472/2017 (ΦΕΚ Α΄ 74/19.05.2017) παύει να ισχύει για παρακρατήσεις σε εισοδήματα που αποκτώνται κατά τα φορολογικά έτη που αρχίζουν από 01.01.2018 και μετά, είχε ως εξής: «3. Ο φόρος που παρακρατείται σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος άρθρου μειώνεται κατά ποσοστό ενάμισυ τοις εκατό (1,5%) κατά την παρακράτησή του.». Με την παρ. 3 του ίδιου άρθρου και νόμου, οι παρ. 4, 5, 6, 7 του άρθρου 60 του Ν. 4172/2013 αναριθμούνται σε 3, 4, 5, 6 αντίστοιχα 25. Με την παρ. 2 του άρθρου 24 του ν. 4223/2013 (ΦΕΚ Α΄ 287/31.12.2013) αντικαταστάθηκαν στην παρ. 4 (αρχική παρ. 5) του άρθρου 60 οι λέξεις «την παράγραφο 4 του άρθρου 8» με τις λέξεις «το άρθρο 12».

26. Με την περίπτ. 13γ΄ της υποπαρ. Δ1 της παρ. Δ του ν. 4254/2014 (ΦΕΚ Α΄ 85/07.04.2014) προστέθηκαν στην παρ. 4 (αρχική παρ. 5) του άρθρου 60, μετά τις λέξεις «το άρθρο 12,» οι λέξεις «,καθώς και στις πρόσθετες αμοιβές που δεν συμπεριλαμβάνονται στις τακτικές αποδοχές». Ισχύς από 01.01.2014 και μετά.

27. Το εδάφιο αυτό προστέθηκε ως άνω στο τέλος της παρ. 4 του άρθρου 60, με την παρ. 11 του άρθρου 115 του ν. 4549/2018 (ΦΕΚ Α΄ 105/14.06.2018) και έχει εφαρμογή από 14.06.2018 και μετά.

28. Η παρ. 5 (αρχική παρ. 6) προστέθηκε ως άνω στο άρθρο 60 με την παρ. 3 του άρθρου 24 του Ν.4223/2013 (ΦΕΚ Α΄ 287/31.12.2013) και ισχύει από 31.12.2013 και μετά.

29. Η παρ. 6 είχε προστεθεί ως παρ. 7 στο άρθρο 60 με την περ. β΄ της παρ. 4 του άρθρου 99 του Ν.4446/2016 (ΦΕΚ Α΄ 240/22.12.2016) και σύμφωνα με την παρ. δ΄ της ίδιας παραγράφου, άρθρου και νόμου, οι διατάξεις της ισχύουν για τα εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από 01.01.2014 και μετά.

22

24

ΜΕΡΟΣ ΤΕΤΑΡΤΟ - ΦΟΡΟΛΟΓΗΣΗ ΣΤΗΝ ΠΗΓΗ

ΣΧΕΤΙΚΕΣ ΚΑΙ ΣΥΝΑΦΕΙΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ • ΠΟΛ. 1049/11.02.2014 (ΟΛ) «Καθορισμός του τρόπου υποβολής της δήλωσης και απόδοσης του φόρου που παρακρατείται στο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις και στην ειδική εισφορά αλληλεγγύης του άρθρου 29 του ν. 3986/2011» (ΦΕΚ Β’ 429/21.02.2014) [όπως τροποποιήθηκε με την ΠΟΛ 1217/2014], • ΠΟΛ 1072/31.03.2015 (ΟΛ) «Οδηγίες περί της εφαρμογής των διατάξεων του άρθρου 60 του ν. 4172/2013 αναφορικά με την παρακράτηση φόρου στο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις», [Όπως τροποποιήθηκε με την ΠΟΛ 1179/2015], • ΔΕΑΦΑ 1058536/30.04.2015 (ΟΛ) «Απάντηση Εγγράφου» [Φορολόγηση αλλοδαπού φυσικού προσώπου], • ΠΟΛ 1179/13.08.2015 (ΟΛ) «Τροποποίηση της ΠΟΛ. 1072/2015 σχετικά με οδηγίες περί της εφαρμογής των διατάξεων του άρθρου 60 του ν. 4172/2013 αναφορικά με την παρακράτηση φόρου στο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις», • ΠΟΛ 1045/07.03.2018 (άρθρα 1,2) «Τύπος και περιεχόμενο της βεβαίωσης αποδοχών ή συντάξεων, της βεβαίωσης των αμοιβών από επιχειρηματική δραστηριότητα και της βεβαίωσης εισοδημάτων από μερίσματα, τόκους, δικαιώματα καθώς και υποβολή αυτών με τη χρήση ηλεκτρονικής μεθόδου επικοινωνίας μέσω διαδικτύου για το φορολογικό έτος 2017», (ΦΕΚ Β΄ 881/13.03.2018.

25

23

Γεώργιος Ανδρ. Κεραμόντε

Γεώργιος Ανδρ. Κεραμόντε τ. Ορκωτός Ελεγκτής Λογιστής τ. Ορκωτός Ελεγκτής Λογιστής

ΦΟΡΟΛΟΓΊΑ ΦΟΡΟΛΟΓΊΑ ΕΊΣΟΔΉΜΑΤΟΣ ΕΊΣΟΔΉΜΑΤΟΣ ΦΥΣΊΚΏΝ ΦΥΣΊΚΏΝ ΠΡΟΣΏΠΏΝ ΠΡΟΣΏΠΏΝ

P Γενικές Διατάξεις

P Γενικές Διατάξεις