public Sonderheft VRV 2015 by kdz_austria

12/2017

public Sonderheft

VRV 2015

Kompetenzzentrum für den öffentlichen Sektor Forschung · Beratung · Weiterbildung

www.kdz.or.at

VRV Neu Voranschlag und Rechnungsabschlussverordnung 2015

X Praxisorientierte Seminare (auch maßgeschneidert Inhouse) X Vermögensbewerter (Sachanlagen · Personalrückstellungen · Finanzanlagen · Forderungen) X Checkliste für den ersten Voranschlag X Leitfaden zur kommunalen Vermögensbewertung X Umsetzungsberatung nach individuellem Bedarf

Damit Sie zum Kern der Sache vordringen! Kontakt: KDZ · Zentrum für Verwaltungsforschung Mag. Alexander Maimer +43 1 892 34 92-23 · maimer@kdz.or.at Guglgasse 13 A-1110 Wien T: +43 1 892 34 92-0 institut@kdz.or.at

Vorwort 3 Liebe Leserin, lieber Leser! Die Uhr tickt für den Umsetzungszeitpunkt der VRV 2015, während gerade der Voranschlag 2018 beschlossen wird. Ab dem 1. Jänner 2020 ist das neue kommunale Haushaltsrecht zu realisieren. Mit der integrierten Drei-Komponenten-Rechnung werden sich Aufbau, Form und Inhalt substanziell ändern. Neben der bisherigen Finanzierungsrechnung wird es künftig auch eine Ergebnisrechnung sowie eine Vermögensrechnung geben. Mit der VRV 2015 wurden die Empfehlungen der EU-Fiskalrahmenrichtlinie 2011/85/EU des Rates vom 8. November 2011 umgesetzt. Die Bestimmungen der VRV 2015 orientieren sich durchwegs am Haushaltsrechts des Bundes. Bei der inhaltlichen Ausgestaltung der Ausweis- und Bewertungsregeln hat sich der Gesetzgeber an den International Public Sector Accounting Standards (IPSAS) orientiert. Diese stellen gegenwärtig die einzigen anerkannten internationalen Rechnungslegungsstandards für den öffentlichen Sektor dar und basieren auf den für die Privatwirtschaft entwickelten International Financial Reporting Standards (IFRS). Die vorliegende public-Ausgabe – die ein Gemeinschaftsprojekt des KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung und der Moore Stephens City Treuhand ist – gibt Ihnen kompakte Hinweise zu den Neuerungen und den Erfordernissen. Die Umstellung ist für die Gemeinden als Projekt zu organisieren. Sie fordert die Verwaltung, aber auch die Politik. Auf vorhandene Grundlagen (z. B. Erläuterungen, Leitfäden, Praxisplaner und Bewertungstools) soll zurückgegriffen und bewährte Weiterbildungsangebote genutzt werden. Die VRV ist richtig und pragmatisch umzusetzen. In den kommenden zwei Jahren sind die Vorbereitungen dafür zu treffen – das Vermögen zu erfassen und zu bewerten, der erste Voranschlag 2020 zu erstellen sowie die Eröffnungsbilanz im Laufe des Jahres 2020 vorzulegen. Die Novelle der VRV 2015 steht vor der Verlautbarung – wir geben einen ersten Überblick zu den wichtigsten Änderungen. Die Drei-Komponenten-Rechnung als Herz der Reform bringt neue Inhalte – wir stellen diese sowie den Aufbau der einzelnen Rechnungen vor und zeigen den Zusammenhang zwischen den drei Teilen. Das komplette Gemeindever-

Peter Biwald biwald@kdz.or.at

Michael Dessulemoustier-Bovekercke m.dessulemoustier@msct.at

mögen ist zu erfassen und zu bewerten – wir zeigen, was wie zu tun ist und auf welche Quellen und Instrumente zurückgegriffen werden kann. Rückstellungen sind erstmals zu ermitteln – wir zeigen was dahintersteckt und was zu tun ist. Der erste Voranschlag ist bis zum Herbst 2019 zu erstellen – wir bringen einen Überblick, was konkret zu erfolgen hat. Angesichts der Anforderungen ist der zweijährige Zeitraum kurz gefasst. Mit dem vorliegenden public-Sonderheft zur VRV 2015 wollen wir den österreichischen Gemeinden sowohl einen aktuellen Einblick zu den wichtigen Reforminhalten als auch eine Unterstützung bei der Umsetzung geben. Peter Biwald KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung Michael Dessulemoustier-Bovekercke Moore Stephens - City Treuhand

public VRV

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Inhalt 4

3 | Vorwort 4 | Impressum

5 | Was bringt die Novelle der VRV 2015? Ganz aktuell beleuchten wir die Änderungen aus der in Begutachtung beﬁndlichen Novelle. 8 | Erfahrungswerte und Herausforderungen Erste Fragen im Rahmen der Vermögensbewertung ﬁnden Sie hier beantwortet.

Impressum Herausgeber Moore Stephens City Treuhand GmbH, KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung Für den Inhalt verantwortlich Mag. Michael Dessulemoustier-Bovekerke (MSCT), Mag. Peter Biwald (KDZ) Verleger und Medieninhaber PBMedia GmbH Geschäftsführung Barbara Habicher, Mag. Peter Rauhofer Verlagsanschrift Hermanngasse 5, A-1070 Wien Tel. +43(0)1-522 2000, Fax +43(0)1-522-2000-22 Redaktionsanschrift Hermanngasse 5, A-1070 Wien Tel. +43(0)1-522 2000, Fax +43(0)1-522-2000-22 Internet www.gemeindemagazin.at E-Mail public@gemeindemagazin.at Autoren dieser Ausgabe Mag. Peter Biwald, Robert Blöschl, MA, Mag. Michael DessulemoustierBovekerke, Mag. (FH) Christoph Drescher, MMag. Clemens Hödl, Mag. Alexander Maimer Lektorat: Angelika Mählich Graﬁk u. Layout Team Wagner, ichmachedruck.com Aus Gründen der besseren Lesbarkeit wird auf die gleichzeitige Verwendung männlicher und weiblicher Wortformen verzichtet. Sämtliche Personenbezeichnungen gelten gleichwohl für beiderlei Geschlecht.

Rechtlicher Hinweis Die Inhalte dieser Ausgabe wurden auf Basis der in Begutachtung beﬁndlichen Novelle zur VRV 2015 (Stand 21.11.2017) mit größter Sorgfalt erstellt. Für die Aktualität der Inhalte können wir jedoch keine Gewähr übernehmen. Die in dieser Publikation enthaltenen Informationen sind zum Zeitpunkt der Drucklegung unserer Kenntnis nach richtig. Wir können jedoch für etwaige Schäden, die jemandem aus einer Handlung oder durch die Unterlassung einer Handlung als Folge der hier bereitgestellten Informationen entstehen, keine Haftung übernehmen. Diese Ausgabe ersetzt keine Beratungsleistung.

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18 | Aufbau des Finanzierungshaushalts Wie sieht die Finanzrechnung im Vergleich zu heute aus? 20 | Aufbau der Vermögensrechnung Die Darstellung des Vermögens in kurzer Form. 22 | Ein zentraler Schritt: Vermögenserfassung und -bewertung Die optimale Vorgangsweise bei der Erfassung und Bewertung des Vermögens.

10 | Herzstück der GemeindeHaushaltsreform: Die Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung Wie sieht das neue Rechnungswesen aus und wie funktioniert die neue Rechnungslegung?

25 | KDZ-Quicktest Neu auf Basis der VRV 2015 Der bekannte Quicktest, nun auf die Bedürfnisse der VRV2015 angepasst.

14 | Die Buchungslogik der VRV 2015 Wie in Zukunft die Buchungen vorgenommen werden, lesen Sie hier.

26 | Ziele und Funktionen von Rückstellungen Wozu braucht die VRV Rückstellungen, was ist das und wie ermittle ich diese?

16 | Aufbau des Ergebnishaushalts Eine kurze Einführung in die Darstellung des Ergebnisses.

29 | Der Weg zum 1. Voranschlag 2020 Ihr Fahrplan für die nächsten zwei Jahre.

Rückfragen zu Inhalten dieser Ausgabe richten Sie bitte an MOORE STEPHENS City Treuhand GmbH Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft Kärntner Ring 5-7, A - 1015 Wien Hafnerplatz 12, A - 3500 Krems Tel.: Fax: E-Mail: Web:

+43 1 53174 - 600 +43 1 53174 - 950 m.dessulemoustier@msct.at www.msct.at

KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung Guglgasse 13, 1110 Wien Tel.: Fax: E-Mail: Web:

+43 1 8923492 +43 1 8923492 -20 institut@kdz.or.at www.kdz.or.at

Was bringt die Novelle der VRV 2015? Robert Blöschl (KDZ), Alexander Maimer (KDZ)

m Oktober 2015 wurde die Voran-

Die vermutlich wesentlichste Änderung im

schlags- und Rechnungsabschlussverordnung 2015 kundgemacht. Seit der Veröffentlichung wurden im Rahmen von

Verordnungstext betrifft den Zeitpunkt der Anwendung des neuen Haushaltsrechts. Alle Gemeinden müssen nun spätestens

Arbeitsgruppen einige Bereiche identiﬁziert, welche einer Überarbeitung bedürfen. Eine entsprechende Novellierung der Verordnung wurde nun rund zwei Jahre nach der Erstveröffentlichung vom Bundesministerium für Finanzen in Begutachtung geschickt.

mit dem Jahr 2020 die VRV 2015 umsetzen. Freiwillig kann auch früher umgestellt werden. Konkret bedeutet dies, dass spätestens der Voranschlag 2020, die Eröffnungsbilanz zum 01.01.2020 sowie der Rechnungsabschluss 2020 nach den neuen Bestimmungen der VRV 2015 veröffentlicht werden müssen. Einen genauen Zeitpunkt der Veröffentlichung der Rechenwerke legt auch die novellierte VRV nicht fest. »

Was ändert sich im Verordnungstext?

drubig-photo - fotolia.com

Gleich zu Beginn sei festgehalten, dass auch mit der Novellierung der VRV die Grundlagen des neuen Haushaltsrechts bestehen bleiben. Der Verordnungstext, welcher zentraler Bestandteil der Verordnung ist, wurde nur geringfügig verändert. Es handelt sich bei den Änderungen überwiegend um Klarstellungen und redaktionelle Überarbeitungen.

Eine weitere Änderung betrifft den Be-

abteilungen tätigen PraktikerInnen durch

reich der Absetzungen. Gemäß VRV 1997 waren Absetzungen innerhalb eines Fi-

vereinfachte Buchungsvorgänge die Um-

Im Nachweis über Leasingverpﬂichtungen der Gemeinde wurden Begrifﬂich-

nanzjahrs zulässig, wenn es sich um nicht

stellung auf das neue Rechnungswesen zu erleichtern. Neben begrifﬂichen Anpas-

keiten geschärft und an in der Branche übliche Ausdrücke angepasst. Dies war

veranschlagte Rückersätze von Einnah-

sungen und redaktionellen Änderungen

notwendig, um später eine einheitliche

men und Ausgaben handelte. Im Bereich

wurden unter anderem folgende Änderun-

der Abgaben und im Bereich Personal waren Absetzungen zeitlich unbeschränkt

gen durchgeführt:

Befüllung des Nachweises zu garantieren. Der Nachweis über Haftungen der Gebiets-

möglich. Durch die Novellierung wird nun

• Neue Konten für die indirekte Verbu-

auch in der VRV 2015 die Möglichkeit der Absetzung von Mittelaufbringungen und Mittelverwendungen geschaffen. Im Bereich der Abgaben sind Absetzungen ins-

besondere für eine korrekte Berechnung der Finanzkraft der Gemeinden notwendig. Für Vermögensgegenstände mit einer Nutzungsdauer von unter zehn Jahren wird durch die Novellierung eine Übergangsregelung geschaffen. Für jene bereits erfassten Vermögensgegenstände müssen nicht die Nutzungsdauern gemäß Anlage 7 der VRV herangezogen werden. Es können die von der Gemeinde gewählten Nutzungsdauern beibehalten werden. Voraussetzung ist, dass der Vermögensgegenstand linear über die Laufzeit abgeschrieben wurde. Für alle anderen Vermögensgegenstände ist auf Basis der Nutzungsdauern der Anlage 7 eine Neuberechnung der linearen Abschreibung durchzuführen. Eine Klarstellung erfolgt hinsichtlich der Bestandteile von Voranschlag und Rechnungsabschluss. Festgehalten wird nun, dass der Detailnachweis – also die Darstellung der Erträge/Einzahlungen und Aufwendungen/Auszahlungen auf Kontenebene – Bestandteil von Voranschlag und Rechnungsabschluss ist. Klargestellt wird außerdem, dass der Gesamthaushalt um die internen Vergütungen zu bereinigen ist.

Anpassung des Kontenplans an die Gemeindepraxis Der Kontenplan der Gemeinden (Anlage 3b) wurde im Rahmen der Novellierung einer Generalüberholung unterzogen. Durch zahlreiche neue Kontengruppen, Zusammenführungen und Löschungen von Kontengruppen wurde der Kontenrahmen an die praktischen Gegebenheiten der Gemeinden angepasst. Zudem wurde darauf geachtet, den in den Finanz-

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körperschaft (ehemals Anlage 6s) wurde chung der Abschreibung;

im Rahmen der Novellierung erweitert. Der Nachweis steht nun im Einklang mit

• Eine gemeinsame Kontengruppe für alle Gebäude und Bauten;

der entsprechenden §15a-Vereinbarung über Haftungsobergrenzen.

• Umstrukturierung der Vorratskonten; • Eigene Kontengruppe für die Verbu-

Im Bereich der Nutzungsdauern (Anlage 7)

• • • • •

chung von Kassenstärkern; Neue Kontengruppe für Kommunalsteueraufwendungen; Eine gemeinsame Kontengruppe für alle Energiebezüge; Neue Kontengruppen für die Veräußerung von Anlagegütern; Zusammenfassung der Kontengruppen für Leistungs- und Nebenerlöse; Frei zu benennende Kontengruppen für weitere ausschließliche Landes-/Gemeindeabgaben.

Basierend auf dem neu veröffentlichten Gemeindekontenplan erarbeitet das KDZ eine aktualisierte Version des bekannten Kontierungsleitfadens für Gemeinden und Gemeindeverbände. Die Beschreibungen der Konten und Ansätze werden erstmals auch durch umfangreiche Buchungsbeispiele ergänzt. Dadurch soll der Umstieg auf das neue Haushaltsrecht erleichtert werden. Der Kontierungsleitfaden erscheint im Frühjahr 2018.

Neuerungen bei den Anlagen zum Voranschlag und Rechnungsabschluss Fast sämtliche Anlagen zum Voranschlag und Rechnungsabschluss wurden im Rahmen der Novellierung überarbeitet. Während sich die Änderungen in vielen Bereichen auf ein redaktionelles Ausmaß beschränken, gibt es einige Anlagen, welche sich grundlegend ändern. So muss nun zum Beispiel der Nachweis über interne Vergütungen lediglich auf Ebene der Gruppen dargestellt werden. In der ursprünglich verordneten Fassung war noch ein Ausweis auf Ebene der Ansätze verpﬂichtend.

wurden die vom Österreichischen Wasserund Abfallwirtschaftsverband (ÖWAV) und der Österreichische Vereinigung für das Gas- und Wasserfach (ÖVGW) vorgeschlagenen Nutzungsdauern für die Bereiche Abwasserentsorgung, Wasserversorgung, Hochwasserschutz und Abfallwirtschaft übernommen. Außerdem wurde die Nutzungsdauer einzelner Anlagengegenstände, wie z. B. der Gebäude angepasst. Der Nachweis über Kassenstärker wurde gänzlich gestrichen. Da zum Stichtag des Rechnungsabschlusses vorhandene Kassenstärker Finanzschulden begründen, sind diese mit den übrigen Finanzschulden in einer gemeinsamen Anlage darzustellen. Durch die Überarbeitungen im Rahmen der Novelle zur VRV 2015 gestalten sich somit die Anlagen zum Voranschlag und Rechnungsabschluss in vielen Bereichen neu. Die nachfolgende Graﬁk soll einen Überblick geben, welche Anlagen nun für den Voranschlag und Rechnungsabschluss erstellt werden müssen und welche Informationen für die Befüllung vorliegen müssen. Die Erläuterungen zur VRV werden an die novellierte Fassung der VRV angepasst. An einigen Stellen werden auch darüberhinausgehende Klarstellungen ergänzt, welche nicht Eingang in den Verordnungstext fanden. So soll zum Beispiel festgehalten werden, dass es im Bereich der internen Vergütungen aus steuerlichen Gründen zu Abweichungen zwischen den Erträgen und Aufwendungen kommen kann. Ein solcher Fall kann dann auftreten, wenn Verrech-

nungen zwischen Betrieben gewerblicher

men. Die wesentlichen Inhalte der VRV

schluss kommt es zu nicht unwesentlichen

Art und der Gemeinde stattﬁnden.

2015 bleiben bestehen, Klarstellungen und

Änderungen.

Ergänzungen sollen für eine reibungslose Umsetzung sorgen. Die wohl umfassends-

Mit der Novellierung der VRV 2015 kann nunmehr die Umsetzung starten. In Vorbe-

Zusammenfassung

ten Änderungen wurden im Kontenplan

reitung auf den ersten Voranschlag ist als

Durch die Novellierung der Voranschlags-

der Gemeinden vorgenommen, welcher

erster Schritt das Vermögen zu erfassen

und Rechnungsabschlussverordnung wird

an die Erfordernisse der Praxis angepasst

und zu bewerten. Die Eröffnungsbilanz

es zu keiner grundlegenden Richtungsänderung des neuen Haushaltsrechts kom-

wurde. Auch im Bereich der übrigen Anlagen zum Voranschlag und Rechnungsab-

muss erst im Laufe des Jahres 2020 erstellt werden.

Anlage

Inhalt

Datengrundlage

Erstellung für VA RA

Stellenplan für den Gesamthaushalt

Geplanter Personalstand zum Stichtag

Personalplanung

Anlage 4 – Personaldaten gemäß ÖStP 2012

Detaillierte Aufschlüsselung des Personalstandes und der Personalaufwendungen

Anlage 5b – Voranschlagsund Rechnungsquerschnitt

Ableitung des Finanzierungssaldos auf Veranschlagung bzw. Basis der bekannten Querschnittslogik laufende Buchhaltung

Anlage 6a – Nachweis über Transferzahlungen

Transferzahlungen nach Teilsektoren des Staates

Veranschlagung bzw. laufende Buchhaltung

Anlage 6b – Nachweis über Haushaltsrücklagen und Zahlungsmittelreserven

Nachweis über ﬁnanzierte und nicht ﬁnanzierte Haushaltsrücklagen inkl. der entsprechenden Zahlungsmittelreserven

Veranschlagung bzw. laufende Buchhaltung

Anlagen 6c und 6d – Nachweise über Finanzschulden und Schuldendienst

Detaillierte Aufschlüsselung der vorhandenen Darlehensverhältnisse und anderer Finanzschulden

Veranschlagung bzw. laufende Buchhaltung; Darlehensverträge; sonstige Verträge

Anlage 6f – Nachweis über haushaltinterne Vergütungen

Ausweis der haushaltsinternen Vergütungen auf Gruppenebene

Veranschlagung bzw. laufende Buchhaltung

Anlage 6g – Anlagenspiegel

Bestände und Veränderungen des langfristigen Vermögens

Laufende Buchhaltung

Anlage 6h – Liste der nicht bewerteten Kulturgüter

Kulturgüter, welche keiner Bewertung unterzogen wurden

Nebenaufzeichnungen

Anlage 6i – Leasingspiegel

Detaillierte Informationen zu Operating-Leasing- und Finanzierungsleasing-Verhältnissen

Laufende Buchhaltung; Leasingverträge

Anlagen 6j und 6k – Nachweis über unmittelbare und mittelbare Beteiligungen der Gebietskörperschaft

Beteiligungen, an denen die Gemeinde direkt bzw. über Tochtergesellschaften beteiligt ist

Firmenbuch; Jahresabschlüsse der Beteiligungen; Nebenaufzeichnungen

Anlage 6l – Nachweis über verwaltete Einrichtungen

Verwaltete Einrichtungen, die der Kontrolle bzw. Beherrschung der Gemeinde unterliegen

Abschlüsse der verwalteten Einrichtungen; Nebenaufzeichnungen

Anlagen 6m bis 6p – Nachweise über Finanzinstrumente

Aktive Finanzinstrumente sowie die sich daraus ergebenden Risiken

Laufende Buchhaltung; abgeschlossene Verträge; Nebenaufzeichnungen

Anlage 6q – Rückstellungsspiegel

Bestände und Veränderungen von Rückstellungen

Laufende Buchhaltung

Anlage 6r – Haftungsnachweis

Details zu Haftungsverhältnissen, welche die Gemeinde eingegangen ist

Nebenaufzeichnungen

Anlage 6s – Anzahl der Ruhe- und Versorgungsgenussempfänger und pensionsbezogene Aufwendungen

Pensionsbezogene Aufwendungen, für die die Gebietskörperschaft aufzukommen hat

Personalplanung

Anlage 6t – Einzelnachweis über die nicht voranschlagswirksame Gebarung

Bestände und Veränderungen der Konten der nicht voranschlagswirksamen Gebarung

Laufende Buchhaltung

Quelle: KDZ, 2017.

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Erfahrungswerte und Herausforderungen Michael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT), Alexander Maimer (KDZ)

iele Gemeinden haben sich bereits

nen und Mitarbeitern der Finanzabteilun-

in den letzten Monaten mit den Anforderungen der VRV beschäftigt. Dem Besuch erster Informationsver-

gen von Gemeinden Herausforderungen diskutiert und mit ihnen Lösungsansätze gesucht.

Mathias Rosenthal - fotolia.com

anstaltungen, Schulungen in den Grundprinzipien der VRV und weiterführenden Workshops zu einzelnen Bewertungsthemen folgten meistens Vorbereitungsarbeiten zur Erhebung des Vermögens. Die VRV 2015 verpﬂichtet Gemeinden, für ihren 1. Voranschlag auf Basis der VRV 2015 bzw. im Rahmen ihrer Eröffnungsbilanz zum 01.01.2020 (spätestens) eine vollständige Erfassung ihres Vermögens vorzunehmen. Bei unserer Tätigkeit und unseren Vorträgen haben wir mit vielen Mitarbeiterin-

weisen, dass schon jetzt mit den Umstellungsarbeiten begonnen werden sollte und hier eine entsprechende Planung zugrunde gelegt werden muss.

Projektmanagement

Erfassung des Vermögens

Die Umstellung auf die VRV 2015 fällt zusätzlich zum laufenden Geschäft einer Gemeinde an. Dafür braucht es einen Projektplan und entsprechende Sachressourcen. In vielen Teilen der Organisation besteht derzeit noch nicht ausreichend

Die Erfahrungen der letzten Monate zeigen, dass jene Gemeinden, die bereits in den vergangenen Jahren auf eine möglichst vollständige Inventarisierung ihrer Investitionen gesetzt haben, einen entscheidenden Vorteil haben. Aufbauend auf

Verständnis für die Notwendigkeit der Umstellung, zumal diese ja erst mit 2020 erfolgen wird. Wichtig ist darauf hinzu-

den bisherigen erfassten und dokumentierten Gegenständen, dem Inventar, ist lediglich eine Prüfung der Vollständigkeit

und Richtigkeit vorzunehmen. Fehlt eine

ergeben sich daraus, dass teilweise noch

derartige Dokumentation oder ist diese nicht ausreichend verlässlich, bleibt der

nicht alle GIP-Daten verfügbar sind.

Gemeinde leider nichts Anderes übrig, als

Bewertung des Vermögens

Basis dokumentierter Anschaffungskosten oder plausibler Schätzmethoden mit ihrem „Restnutzungswert“ bzw. Wiederbeschaffungszeitwert in die Eröffnungsbilanz

erfassen. Diese Maßnahme mag zwar sehr

Erst nach der Erfassung des Vermögens

aufzunehmen, ist für sich genommen selbstverständlich zulässig und auch not-

zeitintensiv sein, wird aber zumeist nicht von besonderen Schwierigkeiten beglei-

stellt sich die Frage der Bewertung und in

wendig, um die Vollständigkeit des Vermö-

diesem Zusammenhang haben sich bereits derzeit offenen Themen ergeben, die es

gens zu erreichen. Fraglich bleibt jedoch,

das bestehende Inventar im Einzelnen zu

tet.

wert sind, an dieser Stelle kurz dargestellt

in welcher Detailliertheit die Ermittlung von historischen Anschaffungskosten er-

zu werden. Eine nicht zu unterschätzende Tatsache ist

forderlich ist. Nicht nur die ﬂächenmäßige

und Grundstücken eine durchwegs lösbare Aufgabe dar. Gerade der Bereich des Grundvermögens ist durch die Erfassung

für jede Gemeinde dahingehend gegeben, dass ein zumeist recht hoher Anteil der

in die einzelnen Bestandteile Straße, Randstein, Gehweg, Fahrweg, Beleuchtung etc.

im Grundbuch sehr gut und vor allem lückenlos dokumentiert und kann damit aus verlässlichen Quellen abgeleitet oder mit diesen geprüft werden.

Grundstücke und auch der Gebäude der Gemeinde nicht zur freien Verfügung oder Nutzung stehen. Einerseits handelt es sich um Gebäude, die von der Gemeinde selbst genutzt werden und daher keiner weiteren Verwertung zur Verfügung stehen. Andererseits stellt das Grundvermögen unter öffentlichen Verkehrsﬂächen ebenso ein nicht verwertbares Wirtschaftsgut dar. Letztlich kann der Grund unter dem Hauptplatz, sei er noch so schön gestaltet, keinem anderen Zweck zugeführt werden, als dem den er bereits hat. Es handelt sich zwar um

ist mit erheblichem Aufwand verbunden, sondern auch die Erhebung unterschiedlicher Abnützungszustände und die Prüfung der zugrundeliegenden GIP-Daten auf Richtigkeit ist mit den bestehenden Ressourcen der Gemeinden nur sehr eingeschränkt möglich. In diesem Bereich sind zusätzlich auch die Brücken getrennt zu erfassen und bewerten. Auch die Ermittlung historischer Werte von in der Vergangenheit erteilten Bedarfszuweisungen und Investitionszuschüssen wird nicht ohne weitergehende Recherchen und Analysen möglich sein, da möglicherweise die Kosten des einzelnen Bauprojektes nicht in jener Qualität

Ebenso stellt die Erfassung von Gebäuden

Ebenso können die einer Gemeinde zuordenbaren Straßen aus den zugrundeliegenden Systemen und Datenbeständen der Graphenintegrations-Plattform GIP bzw. des Grundbuchs (Grundstücke unterhalb des Straßenaufbaus) abgeleitet und exportiert werden. Probleme beim Start

möglicherweise recht wertvolles – da unter Umständen Bauﬂäche – aber nicht weiter nutzbares Vermögen. Nun ist wohl die Funktion des langfristigen Vermögens üblicherweise auch jene, eine Gegenposition zu langfristigen Schulden in der Vermögensrechnung darzustellen – es darf hier die „goldene Bilanzregel“ in Erinnerung gerufen werden, wonach langfristig nutzbares Vermögen tunlichst auch langfristig zu ﬁnanzieren ist. Wenn aber ein sehr hoher Anteil des Grund- und Gebäudevermögenswertes einer Gemeinde nicht verwertbar ist und diese Information im Rechnungsabschluss nicht ersichtlich ist, stellt sich berechtigterweise die Frage, ob hier richtige und vollständige Information für einen Leser der Vermögensrechnung vorliegt. Ein gesonderter Unterausweis „davon nicht verwertbar“ in der Vermögensrechnung schafft hier sicher Klarheit. Ebenso stellt die Bewertung des Straßenaufbaus die Gemeinden vor tatsächlich hohe Herausforderungen. Die grundlegende Idee, Straßen nach ihrem Zustand auf

Trennung des Gegenstandes „Straßenzug“

dokumentiert oder verbucht wurden, die nun für eine Erstbewertung der Straße erforderlich wäre. Gleichzeitig gibt es österreichweit sehr unterschiedliche Annahmen bezüglich der Frage, was ein Quadratmeter Straße kostet. Die Annahmen weichen bis zu 200 Prozent voneinander ab. Dadurch ist die Vergleichbarkeit der Daten nur sehr beschränkt möglich. Es bleibt jedenfalls abzuwarten, ob es hier von Seiten des Bundes entsprechende klarstellende Ergänzungen oder Vorgaben geben wird oder ob die Länder einheitliche Vorgangsweisen und auch Erleichterungen in eigenen Verordnungen ermöglichen. Jedenfalls sollte die österreichweite Vergleichbarkeit des Ausweises und der Bewertung von Straßen und dem dazugehörigen Grundstück, der dazu erforderliche Ressourceneinsatz und die Notwendigkeit einer möglichst exakten Bewertung des einzelnen Straßenzuges gegeneinander abgewogen werden und eine möglichst efﬁziente Vorgangsweise gewählt werden.

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HERZSTÜCK DER GEMEINDE-HAUSHALTSREFORM

Die Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung Peter Biwald (KDZ), Alexander Maimer (KDZ)

om kameralen Voranschlag und

Erträgen und Aufwendungen) sowie eine

Rechnungsabschluss auf Basis der VRV 1997 wird mit der VRV 2015 auf eine Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung umgestellt. Neben dem Finanzierungshaushalt (auf Basis Einzahlungen und Auszahlungen) wird es spätestens mit Voranschlag 2020 auch einen Ergebnishaushalt (auf Basis von

Vermögensrechnung geben (Vermögen auf der Aktiv-Seite, Eigen- und Fremdmittel auf der Passivseite). Die Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung bedeutet sowohl für Voranschlag und Rechnungsabschluss künftig einen neuen Aufbau und neue Inhalte als auch weist sie einen in sich geschlossenen Zusammenhang auf.

VÄ liquider Mittel

Finanzierungshaushalt

Nettovermögen Investitionszuschüsse

Kfr. Vermögen

Langfr. Fremdmittel

Liquide Mittel

Kfr. Fremdmittel

Vermögenshaushalt

Erträge

Langfr. Vermögen

Aufwendungen

Einzahlungen

Auszahlungen

Abbildung 1: Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung

Nettoergebnis

Ergebnishaushalt Quelle: KDZ, 2017.

Abbildung 2: Gliederung Ergebnishaushalt – Musterbeispiel VA 2018 Erträge aus der operativen Verwaltungstätigkeit

23.000.000,00

VA 2017 22.500.000,00

RA 2016 21.920.300,25

Erträge aus Transfers

2.200.000,00

2.000.000,00

1.808.892,85

Finanzerträge

2.200.000,00

2.000.000,00

1.890.981,06

Summe Erträge

27.400.000,00

26.500.000,00

25.620.174,16

Personalaufwand

5.400.000,00

5.200.000,00

4.924.654,14

Sachaufwand (ohne Transferaufwand)

8.800.000,00

8.700.000,00

8.454.699,73

Transferaufwand (laufende Transfers und Kapitaltransfers)

7.200.000,00

7.000.000,00

6.903.506,15

Finanzaufwand

2.000.000,00

1.981.542,29

23.400.000,00

22.900.000,00

22.264.402,31

4.000.000,00

3.600.000,00

3.355.771,85

400.000,00

250.000,00

552.590,15

3.850.000,00

3.908.362,00

Summe Aufwendungen Nettoergebnis (21-22) Zuweisung und Entnahmen von Haushaltsrücklagen Nettoergebnis nach Zuweisung und Entnahmen von Haushaltsrücklagen

4.400.000,00

Quelle: Exemplarisches Beispiel, KDZ, 2017.

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Jeder Zahlungsstrom (Einzahlung/Auszahlung) wird im Finanzierungshaushalt verbucht. Wenn damit im Jahr des Zahlungsstroms auch ein Wertzuwachs oder Wertverbrauch verbunden ist, schlägt sich dies auch im Ergebnishaushalt nieder. Eine Ein- und Auszahlung findet sich im Vermögenshaushalt jedenfalls in einer Veränderung des Bank-/Kassabestands wie auch in den Forderungen und Verbindlichkeiten wieder. Am Ende des Jahres bildet die Differenz zwischen Einzahlungen und Auszahlungen die Veränderung liquider Mittel. Ein positiver Betrag, d. h. Einzahlungen, sind größer als Auszahlungen, spiegelt sich in einem höheren Kassa-/Bankbestand zum 31.12. gegenüber dem 1.1. desselben Jahres wider. Bei einem negativen Saldo ist es umgekehrt. Jeder Wertzuwachs (= Erträge) bzw. Wertverlust (= Aufwendungen) findet sich im Ergebnishaushalt wieder. Dieser kann vom Zahlungsstrom abweichen. Dies ist jedenfalls beim Anlagevermögen gegeben. Die Anschaffung eines langlebigen Wirtschaftsguts (z. B. ein Fahrzeug oder Gebäude) führt im Jahr der Anschaffung zu einer Ausgabe in Höhe des Anschaffungswertes (Zahlungsstrom in der Finanzierungsrechnung). Sie findet sich

Ergebnishaushalt – Wie ist er aufgebaut? Was sagt er aus?

jedoch erst in den Jahren der Nutzung

der Vermögenszugang im Bereich des

als Wertverbrauch (Aufwand) in der Ergebnisrechnung wieder. D. h., der Saldo

Finanz- und Sachanlagevermögens, der Beteiligungen sowie der Forderungen

der Ergebnisrechnung (= Nettoergebnis)

und Vorräte erhöht das Vermögen und da-

Der

weicht künftig vom Saldo 1 der Finanzie-

mit die Aktivseite. Jeder Abgang – durch

rungsrechnung (= Saldo der operativen

Nutzung, Ausscheiden oder Begleichen der Forderung – reduziert es. Jede zusätz-

Wertverbrauch (Aufwand) sowie Wertzuwachs (Ertrag) dar. Neben den laufen-

Gebarung) ab. Die Differenz zwischen Erträge und Aufwendungen bildet das

liche Verpﬂichtung – z. B. durch offene

Nettoergebnis, dieses geht 1:1 in das Ei-

Verbindlichkeiten, Darlehensaufnahmen,

genkapital ein (bzw. heißt dies künftig Nettovermögen).

oder höhere Rückstellungen – erhöht die Passivseite (wie auch umgekehrt). Das

Die

nur

Nettovermögen ändert sich primär auf

auszuweisen.

Je-

Basis des Saldos der Ergebnisrechnung.

Vermögensrechnung

Rechnungsabschluss

ist

Ergebnishaushalt

stellt

künftig

den Aufwendungen kommen künftig insbesondere Abschreibungen auf das Anlagevermögen sowie die Dotierung für Rückstellungen hinzu. Das Nettoergebnis (Gewinn bzw. Verlust) zeigt für den Gesamthaushalt, wie weit die kommunalen »

11 Abbildung 3: Gliederung Finanzierungshaushalt – Musterbeispiel VA 2018

VA 2017

RA 2016

23.000.000,00

22.500.000,00

21.920.300,25

Einzahlungen aus Transfers (ohne Kapitaltransfers)

2.200.000,00

2.000.000,00

1.808.892,85

Einzahlungen aus Finanzerträgen

2.200.000,00

2.000.000,00

1.890.981,06

27.400.000,00

26.500.000,00

25.620.174,16

5.000.000,00

4.800.000,00

4.549.654,14

Erträge aus der operativen Verwaltungstätigkeit

Summe Einzahlungen operative Gebarung Auszahlungen aus Personalaufwand Auszahlungen aus Sachaufwand (ohne Transferaufwand)

6.300.000,00

6.200.000,00

5.930.727,98

Auszahlungen aus Transfers (ohne Kapitaltransfers)

7.200.000,00

7.000.000,00

6.903.506,15

Auszahlungen aus Finanzaufwand Summe Auszahlungen operative Gebarung Saldo (1) Geldﬂuss aus der operativen Gebarung (31-32) Einzahlungen aus Investitionstätigkeit Einzahlungen aus der Rückzahlung von Darlehen sowie gewährten Vorschüssen

2.000.000,00

1.981.542,29

20.500.000,00

20.000.000,00

19.365.430,56

6.900.000,00

6.500.000,00

6.254.743,60

500.000,00

608.713,00

7.000,00

6.048,00

Einzahlungen aus Kapitaltransfers

1.600.000,00

1.500.000,00

1.470.708,46

Summe Einzahlungen investive Gebarung

2.107.000,00

2.007.000,00

2.085.469,46

Auszahlungen aus der Investitionstätigkeit

4.500.000,00

5.000.000,00

7.457.544,16

22.000,00

20.000,00

21.600,00

Auszahlungen von gewährten Darlehen sowie gewährten Vorschüssen Auszahlungen aus Kapitaltransfers

520.000,00

500.000,00

463.913,95

Summe Auszahlungen investive Gebarung

5.042.000,00

5.520.000,00

7.943.058,11

Saldo (2) Geldﬂuss aus der investiven Gebarung (33-34)

-2.935.000,00

-3.513.000,00

-5.857.588,65

Saldo (3) Nettoﬁnanzierungssaldo (Saldo 1 + Saldo 2)

3.965.000,00

2.987.000,00

397.154,95

Einzahlungen aus der Aufnahme von Finanzschulden

1.000.000,00

1.500.000,00

2.400.000,00

Einzahlungen infolge eines Kapitaltausches bei derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft

350.000,00

300.000,00

Summe Einzahlungen aus der Finanzierungstätigkeit

1.350.000,00

1.800.000,00

2.700.000,00

Auszahlungen aus der Tilgung von Finanzschulden

1.300.000,00

1.500.000,00

1.395.457,42

Auszahlungen zur Tilgung von zur Kassenstärkung eingegangenen Geldverbindlichkeiten

400.000,00

Einzahlungen aus dem Abgang von Finanzinstrumenten

Auszahlungen infolge eines Kapitaltausches bei derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft

Auszahlungen für den Erwerb von Finanzinstrumenten

1.700.000,00

1.900.000,00

1.795.457,42

-350.000,00

-100.000,00

904.542,58

3.615.000,00

2.887.000,00

1.301.697,53

Summe Auszahlungen aus der Finanzierungstätigkeit Saldo (4) Geldﬂuss aus der Finanzierungstätigkeit Saldo (5) Geldﬂuss aus der voranschlagswirksamen Gebarung (Saldo 3 - Saldo 4)

(35-36)

Quelle: Exemplarisches Beispiel, KDZ, 2017.

public VRV

12/2017

Leistungen und die dafür erforderliche

wird für den Gesamthaushalt künftig das

Liquidität der Gemeinde und zur Finan-

Infrastruktur mit eigenen Mitteln ﬁnanziert werden können. Ist das Nettoergeb-

Aussehen der Abbildung 2 haben.

zierung des Gesamthaushalts sowie sei-

nis positiv, dann hat die Gemeinde genug

ner Teilbereiche.

nen die Aufwendungen für kommunale

Finanzierungshaushalt – Wie ist er aufgebaut? Was sagt er aus?

Dienstleistungen und Infrastruktur nicht abgedeckt werden. Der Ergebnishaushalt

Der Finanzierungshaushalt baut auf dem Status auf und liefert Informationen zur

Erträge erwirtschaftet, ist es negativ, kön-

Abbildung 4: Vermögensrechnung Aktivseite – Musterbeispiel Aktiva

55.352.101,00

Immatierielle Vermögenswerte Sachanlagen Aktive Finanzierungsinstrumente/ Langfristiges Finanzvermögen Beteiligungen Langfristige Forderungen Kurzfristiges Vermögen

53.351.285,00

2.000.816,00

52.739.101,00

50.864.285,00

1.874.816,00

2.430.000,00

2.330.000,00

100.000,00

183.000,00

157.000,00

26.000,00 371.009,00

3.057.498,00

54.000,00

48.000,00

6.000,00

Vorräte

47.000,00

53.000,00

-6.000,00

3.327.507,00

2.956.498,00

371.009,00

Aktive Finanzierungsinstrumente/ Kurzfristiges Finanzvermögen

Aktive Rechnungsabgrenzung

58.780.608,00

56.408.783,00

2.371.825,00

Vermögensrechnung Passivseite – Musterbeispiel Passiva

Stand 31.12.2016 Stand 31.12.2015

Differenz

Nettovermögen (Ausgleichsposten)

47.313.396,00

45.248.426,00

Saldo der Eröffnungsbilanz

45.248.426,00

Kumuliertes Nettoergebnis

1.864.970,00

200.000,00

Haushaltsrücklagen

2.064.970,00 -

Neubewertungsrücklagen (Umbewertungskonto) Fremdwährungsumrechnungsrücklagen Sonderposten Investitionszuschüsse (Kapitaltransfers) Investitionszuschüsse Langfristige Fremdmittel Langfristige Finanzschulden, netto Langfristige Verbindlichkeiten

10.999.212,00

10.751.357,00

247.855,00

9.727.212,00

9.534.357,00

192.855,00

287.000,00

273.000,00

14.000,00

Langfristige Rückstellungen

985.000,00

944.000,00

41.000,00

Kurzfristige Fremdmittel

468.000,00

409.000,00

59.000,00

Kurzfristige Finanzschulden, netto

247.000,00

218.000,00

29.000,00

Kurzfristige Verbindlichkeiten

104.000,00

97.000,00

7.000,00

Kurzfristige Rückstellungen

117.000,00

94.000,00

23.000,00

58.780.608,00

56.408.783,00

2.371.825,00

Passive Rechnungsabgrenzung Summe Passiva

Quelle: Exemplarisches Beispiel, KDZ, 2017.

12/2017

public VRV

können und wie viel für die Tilgung von Schulden sowie den Aufbau von Cash-

den die Ist-Werte (Einzahlungen und AusDifferenz

3.428.507,00

Summe Aktiva

Investitionen (Saldo 2) gedeckt werden

künftigen Finanzierungs-Rechnung wer-

Kurzfristige Forderungen Liquide Mittel

weit mit dem Saldo 1 (Überschuss der laufenden bzw. operativen Gebarung) die

Reserven (Rücklagen) übrig bleibt. In der

Stand 31.12.2016 Stand 31.12.2015

Langfristiges Vermögen

Für den Gesamthaushalt zeigt sich, wie-

zahlungen) ausgewiesen und nicht wie derzeit auch die Soll-Werte (Anspruch und Verpﬂichtung) – siehe Abbildung 3.

Vermögensrechnung – Wie ist sie aufgebaut? Was sagt sie aus? Mit der Vermögensrechnung ist künftig – ähnlich einer Bilanz – das gesamte Gemeindevermögen (Anlage- und Umlaufvermögen) den Fremdmitteln (Schulden, Rückstellungen, Verbindlichkeiten) gegenüberzustellen. Die Differenz ist das Nettovermögen (Eigenkapital). Was bringt nun die Vermögensrechnung? Sie legt offen, welches Vermögen – insbesondere Sachanlagevermögen – die Gemeinde hat und welche Substanz sie erhalten muss. Mit den Informationen aus Vermögens- und Ergebnisrechnung kann künftig besser beurteilt werden, wieweit die Gemeinde mit ihren Investitionen und Instandhaltungen die Vermögenssubstanz erhalten kann. Weiters zeigt die Vermögensrechnung, wie die Gemeinde ihre Vermögen ﬁnanziert hat – mit Eigenmitteln (= Nettovermögen) oder mit Fremdmitteln – siehe Abbildung 4. Auf der Passivseite sind folgende Positionen auszuweisen – siehe Abbildung 4. Die Vermögensrechnung ist für den ersten Voranschlag soweit relevant, als die Abschreibungen und Veränderungen von Rückstellungen in der Ergebnisrechnung zu veranschlagen sind. Die Eröffnungsbilanz wird in den meisten Gemeinden erst im Laufe des Jahres 2020 vorzulegen sein. Im Mittelpunkt steht daher, die Voraussetzungen für den ersten Voranschlag zu schaffen, die Eröffnungsbilanz folgt ein Jahr später.

Wesentlich dabei ist, dass viele Dinge,

positives Nettoergebnis bedeutet, dass

de hat und welche Substanz sie erhalten

die für die Eröffnungsbilanz gemacht werden müssen, bereits für den 1. Vor-

die Gemeinde ihre Pﬂichtleistungen und freiwilligen Leistungen sowie die dafür

muss. Mit den Informationen aus Vermögens- und Ergebnisrechnung kann künf-

anschlag notwendig sind. Dies erhöht

erforderliche Infrastruktur (dargestellt

natürlich die Notwendigkeit früh zu beginnen.

durch die Abschreibungen) mit ihren

tig besser beurteilt werden, wie weit die Gemeinde mit ihren Investitionen und

Erträgen (insbesondere aus Steuern, Ge-

Instandhaltungen die Vermögenssubs-

bühren und Leistungserlösen) ﬁnanzieren kann. Ein negatives Nettoergebnis

tanz erhalten kann.

heißt, dass dies nicht möglich ist. Ein Teil

Weiters zeigt die Vermögensrechnung,

des Infrastrukturverbrauchs kann somit nicht gedeckt werden.

wie die Gemeinde ihre Vermögen ﬁnanziert hat – mit Eigenmitteln (= Netto-

Wie ist der Haushalt künftig gegliedert? Der Gemeindehaushalt ist künftig wie

vermögen) oder mit Fremdmitteln. Das

folgt zu gliedern – siehe Abbildung 5.

Welche Informationen liefert die Integrierte Drei-KomponentenRechnung? Die Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung bedeutet sowohl für Vorschlag als auch für Rechnungsabschluss künftig einen neuen Aufbau und neue Inhalte. Die Finanzierungsrechnung baut auf dem Status auf und liefert Informationen zur Liquidität der Gemeinde und zur Finanzierung des Gesamthaushalts sowie seiner Teilbereiche. Für den Gesamthaushalt zeigt die Finanzierungsrechnung wie bisher, wieweit mit dem Saldo 1 (Überschuss der laufenden bzw. operativen Gebarung) die Investitionen (Saldo 2) gedeckt werden können und wie viel für die Tilgung von Schulden sowie den Aufbau von Cash-Reserven (Rücklagen) übrig bleibt.

Kann die Gemeinde ihre Leistungen und die Infrastruktur mit eigenen Mitteln ﬁnanzieren? Mit dem Nettoergebnis wird die Differenz von Wertzuwachs (Ertrag) und Wertverbrauch (Aufwand) ermittelt. Ein

Nettovermögen ist somit keine disponible Wertgröße, sondern primär eine

Reduktion der Kostendeckungs-Illusionen Die Ergebnisrechnung wird durchgehend bis auf die Ebene der Ansätze (z. B. 240 Kinderbetreuung, 850 Wasserversorgung) geführt. Damit werden in den Gebührenhaushalten auch die Abschreibungen dargestellt. Das Ausmaß der Kostendeckung kann damit von Politik, interessierten Bürgerinnen und Bürgern, aber auch von Prüforganen (wie dem Rechnungshof) besser beurteilt werden. In den Zuschussbereichen (wie z. B. Kinderbetreuung) ist das durch Abgaben zu deckende Ausmaß umfassender erkennbar.

Mit der Integrierten Drei-KomponentenRechnung werden somit der Politik, der Verwaltung und der interessierten Öffentlichkeit zusätzliche Informationen bereitgestellt, die sich insbesondere aus der Ergebnis- und Vermögensrechnung wie auch einzelnen Anlagen ergeben. Das neue Haushaltswesen hat auch Auswirkungen auf die Auswertung und Analyse der Gemeindeﬁnanzdaten.

Überblick zum Vermögen und seiner Finanzierung Mit der Vermögensrechnung ist künftig – ähnlich einer Bilanz – das gesamte Gemeinde-Vermögen (Anlage- und Umlaufvermögen) den Fremdmitteln (Schulden, Rückstellungen, Verbindlichkeiten) gegenüberzustellen. Die Differenz ist das Nettovermögen (Eigenkapital). Was bringt nun die Vermögensrechnung? Sie legt offen, welches Vermögen – insbesondere Sachanlagevermögen – die Gemein-

Abbildung 5: Aufbau von VA und RA

Details zum KDZ-Quicktest ﬁnden sich auf Seite 25.

KDZ-Quicktest Neu ab 2020 Kennzahl 1 – Nettoergebnis-Quote (NEQ) Kennzahl 2a – Freie Finanzspitze (FSQ) Kennzahl 2b – Eigenﬁnanzierungsquote (EFQ)

Aufbau von Voranschlag und Rechnungsabschluss

VVA

RRA

Ergebnisvoranschlag/Ergebnisrechnung (siehe Abbildung 2)

Finanzierungsvoranschlag/Finanzierungsrechnung (Abbildung 3)

Vermögensrechnung (Abbildung 4 + 5)

Ergebnisvoranschlag/Ergebnisrechnung je Gruppe 0 bis 9

Finanzierungsvoranschlag/Finanzierungsrechnung je Gruppe 0 bis 9

Detailnachweis auf Kontenebene je Unterabschnitt

Nettovermögensveränderungsrechnung Beilagen

Finanzierungsgröße. Damit Vermögensillusionen nicht gefördert werden, ist das Vermögen – insbesondere das Sachanlagevermögen – so zu gliedern, dass die Art des Vermögens (z. B. Straßen, Schulgebäude) direkt erkennbar ist.

X X

Kennzahl 3a – Verschuldungsdauer Kennzahl 3b – Schuldentilgungsquote Kennzahl 4 – Nettovermögensquote (NVQ) Kennzahl 5 – Substanzerhaltungsquote (SEQ)

Quelle: VRV 2015, aufbereitet KDZ, 2017.

public VRV

12/2017

Die Buchungslogik der VRV 2015 Michael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT), Christoph Drescher (MSCT)

ie VRV 2015 bringt eine grundlegen-

ge und Rechnungsabschlüsse mittels eines

Unter einer integrierten Haushaltsrech-

de Änderung der Buchungslogik

auf einheitlichen Grundsätzen beruhenden integrierten Ergebnis-, Finanzierungs- und

nung versteht man daher, wenn die drei Rechenwerke nicht nebeneinander beste-

Vermögenshaushalts zu erfolgen hat.

hen, sondern miteinander verwoben sind. Die Art und Weise, wie diese Rechenwerke verzahnt sind, wurde bereits im Artikel zur Drei-Komponenten-Rechnung dargestellt (siehe Seite 10-13).

im Vergleich zum bisherigen System. Während bisher die Erfassung von Zahlungsvorgängen zu unterschiedlichen

Zeitpunkten (Phasen) das Herzstück des öffentlichen Rechnungswesens für Gemeinden und Länder war, ergibt sich aus der vorgesehenen Drei-Komponenten-Rechnung auch ein Eintrag in mindestens zwei, zumeist aber drei Rechnungen! In § 13 Abs 3 VRV 2015 wird die verpﬂichtende Anwendung des Kontenplans für Länder (Anlage 3a) bzw. für Gemeinden (Anlage 3b) geregelt und darüber hinaus normiert, dass sämtliche Salden in die Ergebnis-, Vermögens- und Finanzierungsrechnung überzuleiten sind.

Unterschiede VRV-UGB Die Buchungslogik der VRV weicht in ihrem Grundsatz aber auch von den in Österreich gängigen Systemen der doppelten Buchhaltung nach UGB ab. Während im Rechnungswesen für private Unternehmen nach dem UGB die Finanzierungsrechnung, üblicherweise Cashﬂow-Rechnung genannt, aus den Einträgen in der Ergebnisrechnung (Gewinn- und Verlustrechnung) und der Vermögenrechnung (Bilanz) abgeleitet wird und damit nur indirekt ermittelt wird, sind die Einträge in der Finanzierungsrechnung der VRV direkt zu erfassen.

In einem derartigen Haushalt müssen folgende Verbindungen zwischen den Haushalten gegeben sein: 1. Das Nettoergebnis nach Zuweisung und Entnahmen von Haushaltsrücklagen im Ergebnishaushalt entspricht der Veränderung des kumulierten Nettoergebnisses im Vermögenshaushalt. 2. Die Summe aus kurz- und langfristigen Vermögen entspricht der Summe aus kurz- und langfristigen Fremdmitteln, dem Sonderposten Investitionszuschüsse und dem Nettovermögen (Ausgleichsposten). 3. Die Veränderung der liquiden Mittel im Vermögenshaushalt entspricht der Veränderung der liquiden Mittel im Finanzierungshaushalt.

Komponenten-Rechnung anzuwenden ist. Die Erläuterungen zur VRV ergänzen, dass eine zwingende Erstellung der Voranschlä-

12/2017

public VRV

Jeder Buchungssatz löst, da es sich um eine Drei-Komponenten-Rechnung handelt, Einträge in drei Rechnungen aus. Dabei erfolgt die laufende Erfassung von Geschäftsfällen wie auch in einem System der doppelten Buchhaltung auf jeweils zwei Konten des vorgegebenen Kontenplans (Anlage 3a bzw. 3b zur VRV). Sobald ein Konto der liquiden Mittel im Rahmen eines Buchungssatzes bebucht wird, erfolgt verpﬂichtend auch ein Eintrag in der Finanzierungsrechnung. Bildlich gesprochen, wird die Finanzie-

Abbildung 1: Die Buchungslogik der VRV Erfassung eines Geschäftsfalls im Rechnungswesen Eintrag und vollständige Überleitung in die Ergebnis- und Vermögensrechnung (§ 13 Abs 3 VRV)

Vermögensrechnung lfr. Fremdmittel

Nettovermögen

kfr. Fremdmittel

lfr. Fremdmittel kfr. Fremdmittel

Finanzierungsrechnung wird direkt bei Zahlungsvorgang durchgebucht

Ergebnisrechnung Personalaufwand

Haushaltsgrundsatz nach der VRV Der Haushaltsgrundsatz der VRV 2015 besagt, dass anstelle der bisherigen Haushaltsvollziehung durch Anordnung und Ausführung in Form der kameralen Buchführung eine integrierte Haushaltsrechnung, bestehend aus Ergebnis-, Finanzierungs- und Vermögenshaushalt in Form einer Drei-

Die Buchungslogik

Erträge

Sachaufwand Finanzierungsrechnung Finanzaufwand Einzahlungen operat. Verwaltungstätigkeit Einzahlungen aus Transfers Einzahlungen aus Finanzerträgen

Auszahlungen aus Personalaufwand Auszahlungen aus Sachaufwand Auszahlungen aus Transfers Auszahlungen aus Finanzaufwand

Zuführung zu Haushaltsrücklagen

Entnahme von Haushaltsrücklagen

rungsrechnung mittels Blaupause bzw.

Posten in den Haushaltsrechnungen vorse-

ten des Rechnungsabschlusses die einzelnen

Durchschreiben bebucht. Die Graﬁk (Abbildung 1) soll den Zusammenhang bei der Er-

hen. Durch eine Bebuchung eines Kontos oder einer Gruppe ist daher unveränderbar

Konten ausgewiesen werden. Posten stellen

fassung eines Geschäftsfalls zwischen den

auch der Eintrag dieses Buchungssatzes in

somit eine Aggregation von Konten dar. Sofern eigene Konten angelegt werden, diese

drei Rechnungen verdeutlichen.

den jeweiligen Rechnungen bedingt.

Möglichkeit besteht, ist darauf zu achten,

Den in nach den Anlagen 3a und 3b zur VRV

Zum Jahresende werden sämtliche Salden

dass die korrekten MVAG-Codes zugeordnet

2015 enthaltenen Konten bzw. Gruppen sind jeweils MVAG-Codes zugeordnet. Hierbei

der einzelnen Konten bzw. Gruppen in die

werden, da andernfalls Konten den falschen

Vermögens- und die Ergebnisrechnung übergeleitet. Dabei ist auch auf die Mittelverwen-

Posten des Jahresabschlusses zugeordnet werden. Im Zusammenhang mit den MVAG-

dungs- und -aufbringungscodes (MVAG) im

Codes ist zu beachten, dass den Konten

verpﬂichtend anzuwendenden Kontenplan zu achten. Diese legen fest, in welchem Pos-

der Ergebnisrechnung, die ﬁnanzierungswirksam sein können, nicht also etwa den

handelt es sich um die vierstelligen Mittelverwendungs- und -aufbringungscodes, welche eine eindeutige Zuordnung der jeweiligen Gruppen und Konten zu einzelnen

Abschreibungen, MVAG-Codes für die Finan-

Abbildung 2: Buchungsbeispiel: Anschaffung eines Gemeindefahrzeugs gegen Rechnung Die Anschaffung eines Gemeindefahrzeugs gegen Rechnung wird wie folgt gebucht. Soll (Aktiv)

gegen Haben (Passiv)

MVAG 0 2

A A.II.5

Klasse 0 Unterklasse 04 Gruppe 040 (Fahrzeuge) Klasse 3 Unterklasse 33 Gruppe 331 (Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (kurzfristig)

Durch die Tatsache, dass der Gruppe 040 Fahrzeuge der MVAG 1025 zugeordnet ist, wird die Buchung auf dieser Gruppe automatisch in der Vermögensrechnung im Posten A.II.5 Technische Anlagen, Fahrzeuge und Maschinen ausgewiesen, da diesem Posten in der Anlage 1c zur VRV der idente MVAG zugewiesen ist:

AKTIVA Langfristiges Vermögen Technische Anlagen, Fahrzeuge und Maschinen

Code 10 1025

Der Gruppe 331 Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (kurzfristig) ist der MVAG 1521 zugeordnet und wird daher aufgrund der Vorgabe der Anlage 1c unter dem Posten F.II.1 Kurzfristige Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen unter den Kurzfristigen Fremdmitteln bei den Passiva der Vermögenrechnung dargestellt. Der Ausweis einer Zahlung im Finanzierungshaushalt erfolgt nun aufgrund jener MVAGCodes, die für Einzahlungen und Auszahlungen der jeweiligen Gruppe zugeordnet sind. So sind der Gruppe 040 der MVAG 3314 (Einzahlungen) und der MVAG 3414 (Auszahlungen) zugeordnet. Zu finden sind diese Codes in der Anlage 3b unter der Bezeichnung MVAG EFH und AFH. Diese Abkürzungen stehen für Einzahlungen Finanzierungshaushalt (EFH) und Auszahlungen Finanzierungshaushalt (AFH). Bei einem Blick in den Finanzierungshaushalt (siehe Anlage 1b) findet sich im Posten Saldo 2 Geldfluss aus der Investiven Gebarung der Eintrag Auszahlungen für den Erwerb von technischen Anlagen, Fahrzeuge und Maschinen mit dem MVAG Code 3414. MVAG Mittelverwendungs- und -aufbringungsgruppen (1. und 2. Ebene) 1 Auszahlungen aus der Investitionstätigkeit 2 Auszahlungen für den Erwerb von technischen Anlagen, Fahrzeuge und Maschinen Sobald die oben angeführte Rechnung des Fahrzeuges daher einer Zahlung zugeführt wird und folgende Buchung vorgenommen wird, erfolgt damit ein Eintrag in den Finanzierungshaushalt, da ein Zahlungsmittelkonto angesprochen wird:

Soll (Aktiv)

gegen Haben (Passiv)

zierungsrechnung zugeordnet sind. Erst dies

MVAG/Code 341 3414

Klasse 3 Unterklasse 33 Gruppe 331 (Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (kurzfristig) Klasse 2 Unterklasse 21 Gruppe 210 Guthaben bei Kreditinstituten

Durch die Tatsache, dass das Zahlungsmittelkonto im Haben bebucht wird und es sich daher um eine Auszahlung handelt, wird für den Eintrag im Finanzierungshaushalt der MVAG AFH-Code der Gruppe 040 Fahrzeuge herangezogen.

ermöglicht es, Ergebnis- und Finanzierungsrechnung nicht nur untereinander, sondern auch nebeneinander darzustellen, wie dies im Rahmen der Rechnungsabschlusserstellung nach VRV 2015 zulässig ist. Hinsichtlich der Gliederungsschemata für die Vermögens-, Ergebnis- und Finanzierungsrechnung ist zu beachten, dass diese zwingend und unverändert zu verwenden sind. Es sind somit keinerlei Anpassungen möglich. Dies bedeutet auch, dass insbesondere auf verbale Erläuterungen im Textteil des Abschlusses zurückgegriffen werden muss, sofern das reine Zahlenwerk nicht in der Lage ist, die ﬁnanzielle Situation der berichtenden Gebietskörperschaft zu vermitteln.

Gliederung des Voranschlags – keine Veränderung Die Gliederung des Voranschlags wird auch bei einer geänderten Buchungslogik wie bisher gewohnt in einer ähnlichen Form erfolgen. Der Ergebnis- und Finanzierungshaushalt ist unter lückenloser Verwendung des Kontenplans nach den Anlage 3a und 3b zur VRV 2015 zu veranschlagen. Daher werden bei Ländern die Ansätze auf Konten (4 Stellen) und bei den Gemeinden auf Gruppen (3 Stellen) weitergeführt. Bei Bedarf können die in den Anlagen 3a und 3b zur VRV 2015 dargestellten Konten bzw Gruppen in bis zu drei weitere Dekaden (5.–7. Dekade bei Ländern und 4.–6. Dekade bei Gemeinden) untergliedert werden. Die Veranschlagung wird daher pro Eintrag das bisher gewohnte Aussehen haben. Die Vorgangsweise ist für Länder und Gemeinden ident mit der Ausnahme, dass die Bezeichnungen der Konten für Länder vier Stellen aufweisen und jene der Gruppen für Gemeinden drei Stellen.

public VRV

12/2017

Aufbau des Ergebnishaushalts Michael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT)

rgebnisrechnung als Teil des ge-

Komponenten-Rechnung

samten Haushalts: Der Haushaltsgrundsatz der VRV 2015 besagt, dass

ist.Im Ergebnishaushalt sind nach § 3 Abs 2 VRV 2015 alle Erträge und Aufwendungen periodengerecht abzugrenzen. Der

anstelle der bisherigen Haushaltsvollziehung durch Anordnung und Ausführung in Form der kameralen Buchführung eine integrierte Haushaltsrechnung, bestehend aus Ergebnis-, Finanzierungs- und Vermögenshaushalt in Form einer Drei-

vorzunehmen

Ergebnishaushalt ist als Ergebnisvoranschlag und Ergebnisrechnung zu führen. In der Ergebnisrechnung – als Teil des Ergebnishaushalts – werden die so genann-

Abbildung 1: Erträge

Gina Sanders - fotolia.com

MVAGEbene

MVAGCode

Erträge aus der operativen Verwaltungstätigkeit

Erträge aus eigenen Abgaben

2111

211

Erträge aus Ertragsanteilen

2112

Erträge aus Gebühren

2113

Erträge aus Leistungen

2114

Erträge aus Besitz und wirtschaftlicher Tätigkeit

2115

Erträge aus Veräußerung und sonstige Erträge

2116

Nicht ﬁnanzierungswirksame operative Erträge

2117

Erträge aus Transfers

Transferertrag von Trägern des öffentlichen Rechts

Transferertrag von Beteiligungen

2122

Transferertrag von Unternehmen (mit Finanzunternehmen)

2123

Transferertrag von Haushalten und Organisationen ohne Erwerbscharakter

2124

Transferertrag vom Ausland

2125

Investitions- und Tilgungszuschüsse zwischen Unternehmungen und Betrieben der Gebietskörperschaft und der Gebietskörperschaft

2126

Nicht ﬁnanzierungswirksamer Transferertrag

2127

Finanzerträge

Erträge aus Zinsen

2131

Erträge aus Zinsen aus derivativen Finanzinstrumenten ohne Grundgeschäft

2132

Erträge aus Gewinnentnahmen von marktbestimmten Betrieben

2133

Sonstige Finanzerträge

2134

Erträge aus Dividenden/Gewinnausschüttungen

2135

Sonstige nicht ﬁnanzierungswirksame Finanzerträge

2136

Summe Erträge

212 2121

213

ten Erfolgskonten dargestellt und das so

Diese (Mindest-)Gliederung entspricht der

Notwendigkeit dieser Mindestgliederung

genannte Nettoergebnis der Gemeinde ermittelt. Dieses ergibt sich aus der Dif-

Mittelverwendungs- und -aufbringungsgruppe 1, wie sie in Anlage 1a zur VRV 2015

ergibt sich aber daraus, dass der Ergebnisund der Finanzierungsvoranschlag neben-

ferenz zwischen Erträgen und Aufwen-

dargestellt ist. Als Aufwand wird ein Wert-

einander dargestellt werden können.

dungen. Die Ergebnisrechnung wird nach

verbrauch verstanden, der unabhängig vom Zahlungszeitpunkt zu einem Einsatz von

Hinsichtlich der geforderten Periodenrein-

dem Gesamtkostenverfahren aufgestellt. Dabei werden die Aufwendungen nach ihrem Inhalt ausgewiesen und nicht nach jenen Bereichen, in welchen sie entstanden sind.

Inhalt des Ergebnishaushalts Erträge stellen dabei Wertzuwächse dar, wobei es auf den Zeitpunkt der Zahlung nicht ankommt. Aufwendungen resultieren aus einem Werteverzehr, wobei es auch hier nicht auf den Zahlungszeitpunkt ankommt. Die Bestimmung des § 15 Abs 1 VRV 2015 letzter Satz regelt, dass Wertzuwächse und Werteverzehr nur aus Vorgängen mit fremden Dritten und nicht aus bloß internen Verrechnungen resultieren dürfen. Im Ergebnishaushalt sind alle Erträge und Aufwendungen periodengerecht abzugrenzen. In der Ergebnisrechnung werden die so genannten Erfolgskonten dargestellt. Das sich nach Rücklagenbewegungen ergebende Nettoergebnis wird in den Vermögenshaushalt übernommen. Diese Buchung ist die letzte im Rahmen der jährlichen Abschlusserstellung. Sämtliche Erfolgskonten sind damit ausgeglichen (saldiert) und werden damit nur indirekt über den Ergebnisvortrag ins nächste Jahr übertragen.

Gliederung Anders als beim Vermögens- und Finanzierungshaushalt, gibt die VRV 2015 keine eindeutige Mindestgliederung für die Ergebnisrechnung vor (vgl § 11 Abs 1 VRV 2015 über die Mindestgliederung des Finanzierungsvoranschlages sowie § 18 über die Mindestgliederung der Vermögensrechnung). Grundsätzlich unterscheidet die VRV 2015 zwischen Erträgen aus der operativen Verwaltungstätigkeit, Erträgen aus Transfers und Finanzerträgen. Die Erträge stellen sich nach der Anlage 1a zur VRV 2015 wie folgt dar (siehe Abbildung 1).

Personal oder Verbrauch von Material führt. Die Aufwendungen lt Anlage 1a zur VRV gliedern sich wie folgt (siehe Abbildung 2). Anders als bei den beiden anderen Rechnungen ist nicht konkretisiert, dass diese Gliederung ein Mindestmaß darstellt. Die

heit ist anzumerken, dass Aufwendungen und Erträge in jener Periode dargestellt sein sollen, der sie wirtschaftlich zuzuordnen sind. Abgrenzungen erfolgen über die so genannten Rechnungsabgrenzungsposten (vgl Anlage 1c zur VRV 2015).

Abbildung 2: Aufwendungen MVAGEbene

MVAGCode

Personalaufwand

221

Personalaufwand (Bezüge, Nebengeb., Mehrleistungen)

2211

Gesetzlicher und freiwilliger Sozialaufwand

2212

Sonstiger Personalaufwand

2213

Nicht ﬁnanzierungswirksamer Personalaufwand

2214

Sachaufwand (ohne Transferaufwand)

Gebrauchs- und Verbrauchsgüter, Handelswaren

2221

Verwaltungs- und Betriebsaufwand

2222

Leasing- und Mietaufwand

2223

Instandhaltung

2224

Sonstiger Sachaufwand

2225

Nicht ﬁnanzierungswirksamer Sachaufwand

2226

Transferaufwand (laufende Transfers und Kapitaltransfers)

Transferaufwand an Träger des öffentlichen Rechts

2231

Transferaufwand an Beteiligungen

2232

Transferaufwand an Unternehmen (mit Finanzunternehmen)

2233

Transferaufwand an Haushalte und Organisationen ohne Erwerbscharakter

2234

Transferaufwand an das Ausland

2235

Investitions- und Tilgungszuschüsse zwischen Unternehmungen und Betrieben der Gebietskörperschaft und der Gebietskörperschaft

2236

Nicht ﬁnanzierungswirksamer Transferaufwand

2237

Finanzaufwand

Zinsen aus Finanzschulden , Finanzierungsleasing, Forderungskauf und derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft

2241

Zinsen und sonstige Aufwendungen aus derivativen Finanzinstrumenten ohne Grundgeschäft

2242

Gewinnentnahmen von Unternehmungen und marktbestimmten Betrieben der Gebietskörperschaft (innerhalb der Gebietskörperschaft)

2243

Sonstiger Finanzaufwand

2244

Nicht ﬁnanzierungswirksamer Finanzaufwand

2245

Summe Aufwendungen

222

223

224

public VRV

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Aufbau des Finanzierungshaushalts Michael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT)

I 18

m Finanzierungshaushalt der VRV

rung darstellen, dürfen aber keine Aus-

ist ein großer Unterschied zum her-

wirkung auf die Finanzierungsrechnung

kömmlichen System der doppelten Buchhaltung nach UGB zu erkennen. Während die so genannte Cashﬂow-Rechnung

haben. Dies wären z. B. der Kauf von Vermögenswerten auf Ziel oder die Inanspruchnahme von Dienstleistungen mit

(Kapitalﬂussrechnung) im System der doppelten Buchhaltung regelmäßig eine abgeleitete Rechnung darstellt, ist die Finanzierungsrechnung der VRV 2015 ein integraler Bestandteil der Drei-Komponenten-Rechnung. Anders als in der doppischen Buchführung erfolgen bei der Buchhaltung nach VRV 2015 jeweils Einträge in drei unterschiedlichen Rechenwerken. Neben den Einträgen auf den bei jedem Buchungssatz angesprochenen Konten erfolgt gleichzeitig eine Erfassung in der Finanzierungsrechnung. Die Einträge im Ergebnishaushalt sind auch Basis für die Finanzierungsrechnung. Die Summe der ﬁnanzierungswirksamen Aufwendungen entspricht

späterer Zahlung oder die Bewertung von Rückstellungen.

den Auszahlungen aus der operativen Verwaltungstätigkeit (Personal-, Sachund Finanzaufwand) und den Transfers in der Finanzierungsrechnung. Während im Voranschlag Anpassungen notwendig sein können, sofern Zahlungen erst in einer Folgeperiode erfolgen, sollte sich aufgrund der eingerichteten Buchhaltung im Rahmen der Rechnungsabschlusserstellung kein Anpassungsbedarf ergeben. Ein Eintrag in die Finanzierungsrechnung darf demnach erst dann erfolgen, wenn auch tatsächlich ein Zahlungsmittelkonto angesprochen wird. Als Verbindungsstück zwischen dem Ergebnis- und dem Finanzierungshaushalt dienen die Mittelverwendungs- und aufbringungsgruppen (MVAG) der ersten (MVAG 1) und zweiten (MVAG 2) Ebene – siehe die Ausführungen im Artikel zur Buchungslogistik (Seite 14). Rein unbare Vorgänge können demnach Aufwand oder auch eine Vermögensmeh-

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public VRV

Der Finanzierungshaushalt zeigt folgende Grundstruktur1 (siehe Abbildung 1).

Gliederung des Finanzierungshaushalts Einzahlungen und Auszahlungen der operativen Gebarung sind in folgende Mittelaufbringungs- und -verwendungsgruppen zu gliedern (siehe Anlage 1b): 1. Einzahlungen aus operativer Verwaltungstätigkeit 2. 3. 4. 5. 6. 7.

Einzahlungen aus Transfers Einzahlungen aus Finanzerträgen Auszahlungen aus Personalaufwand Auszahlungen aus Sachaufwand Auszahlungen aus Transfers Auszahlungen aus Finanzaufwand

Ein- und Auszahlungen der investiven Gebarung sind in folgende Mittelaufbringungs- und verwendungsgruppen (siehe Anlage 1b) zu gliedern: 1. Einzahlungen aus der Investitionstätigkeit 2. Einzahlungen aus der Rückzahlung von Darlehen sowie gewährten Vorschüssen 3. Einzahlungen aus Kapitaltransfers (Investitionszuschüsse) 4. Auszahlungen aus der Investitionstätigkeit 5. Auszahlungen von gewährten Darlehen sowie gewährten Vorschüssen 6. Auszahlungen aus Kapitaltransfers 1 siehe auch Michael Dessulemoustier-Bovekercke, „Rechnungsabschluss der Gemeinden“, Loseblattsammlung, Weka

Diese Mindestgliederung entspricht der Mittelverwendungs- und -aufbringungsgruppe 1, wie sie in Anlage 1b dargestellt ist.

Investitionstätigkeit Neben einer Finanzierungsrechnung für die operative Gebarung ist auch eine solche für die investive Gebarung zu erstellen, welche folgende Mindestgliederung zu umfassen hat (Anlage 1b): 1. Einzahlungen aus der Investitionstätigkeit 2. Einzahlungen aus der Rückzahlung von Darlehen sowie gewährten Vorschüssen 3. Einzahlungen aus Kapitaltransfers 4. Auszahlungen aus der Investitionstätigkeit 5. Auszahlungen von gewährten Darlehen sowie gewährten Vorschüssen 6. Auszahlungen für Kapitaltransfers Einzahlungen aus der Investitionstätigkeit ergeben sich dabei aus dem Abgang von Sachanlagen, immateriellen Vermögenswerten und Beteiligungen. Auszahlungen aus der Investitionstätigkeit sollen als Zugang nach der VRV 2015 denselben Bereich umfassen, wobei die Anforderung gestellt wird, dass der Anschaffungswert von Sachanlagen und immateriellen Vermögenswerten EUR 400,00 übersteigt. Liegt der Wert darunter, erfolgt ein Ausweis unter den Auszahlungen für Sachaufwand. Konsequenterweise müsste dann aber auch der Aufwand aus den geringwertigen Wirtschaftsgütern im Sachaufwand erfolgen. Des Weiteren sind tatsächliche Auszahlungen für den Zugang von Beteiligungen im Investitionsbereich der Finanzierungsrechnung auszuweisen. Auszahlungen und Einzahlungen für den Zugang bzw. aus dem Abgang von Finanzinstrumenten sind hingegen dem Finanzierungsbe-

reich zuzuordnen. Die in der Verordnung

Vermögensgegenstände

erstellt,

den zudem Beträge, die für die Anschaf-

zwingend vorgenommene Zuordnung der Finanzinstrumente zum Finanzierungs-

etwa ein Gebäude, sind die getätigten Ausgaben dem Investitionsbereich zuzuord-

fung beweglichen Vermögens ausgegeben werden.

bereich lässt es demnach nicht zu, aus

nen. Dabei muss unterstellt werden, dass

Veranlagungsgründen erworbene Wert-

der dem UGB als auch den IFRS gänzlich

papiere oder Wertrechte im Investitions-

unbekannte Begriff der „Eigenregie“ mit „selbst erstellt“ gleichzusetzen ist. Durch

bereich auszuweisen, selbst wenn es sich tatsächlich um solche handelt.

selbst

den Ausweis der Ausgaben im Sach- und Personalaufwand kommt es jedoch zu

Nettofinanzierungssaldo Die Summe der Geldflüsse aus der operativen und der investiven Gebarung ergibt den Nettofinanzierungssaldo. Dieser ist

Lediglich Auszahlungen für die Herstellung beweglicher Vermögensgegenstände

einem Auseinanderklaffen von Zugängen zum Anlagevermögen und den Beträgen

mittels Geldﬂuss aus der Finanzierungs-

sind nicht in den Investitionsbereich zu

in der Finanzierungsrechnung. Weiterhin

gende Mindestgliederung:

gliedern. Werden demnach unbewegliche

im Investitionsbereich ausgewiesen wer-

1. Einzahlungen aus der Aufnahme von Finanzschulden

Abbildung 1: Darstellung der Finanzierungsrechnung Geldﬂuss aus der operativen Gebarung

Geldﬂuss aus der investiven Gebarung

Geldﬂuss aus der Finanzierungstätigkeit

Geldﬂuss aus der voranschlagswirksamen Gebarung

Einzahlungen aus operativen Verwaltungstätigkeit

Einzahlungen und Auszahlungen aus Investitionstätigkeit

Einzahlung aus der Aufnahme von Finanzschulden

Einzahlungen aus dem Abbau von nicht voranschlagswirksamen Forderungen

Einzahlungen und Auszahlungen aus Transfers

Einzahlungen und Auszahlungen aus der Rückzahlung vor Darlehen und Vorschüssen

Einzahlungen aus Finanzerträgen

Einzahlung und Auszahlungen aus Kapitaltransfers

Einzahlungen aus dem Aufbau von nicht voranschlagswirksamen Verbindlichkeiten Auszahlungen aus der Tilgung von Finanzschulden

Auszahlungen aus dem Aufbau von nicht voranschlagswirksamen Forderungen

Auszahlungen aus Personalaufwand

Einzahlungen aus dem Abgang und Auszahlungen für den Erwerb von Finanzinstrumenten

Auszahlungen aus dem Abbau von nicht voranschlagswirksamen Verbindlichkeiten

Auszahlungen aus Finanzaufwand

Einzahlungen und Auszahlungen infolge eines Kapitaltausch bei derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft

Einzahlungen aus der Aufnahme und Auszahlungen zur Tilgung von zur Kassenstärkung eingegangenen Geldverbindlichkeiten

Saldo Geldﬂuss aus der operativen Gebarung (Saldo 1)

Saldo Geldﬂuss aus der investiven Gebarung (Saldo 2)

Nettoﬁnanzierungssaldo (Saldo 3)

Saldo Geldﬂuss aus der Finanzierungstätigkeit (Saldo 4)

Saldo Geldﬂuss aus der voranschlagswirksamen Gebarung (Saldo 5)

Veränderung der liquiden Mittel

Saldo Geldﬂuss aus der nicht voranschlagswirksamen Gebarung (Saldo 6)

rechnung auszugleichen. Dieser hat fol-

2. Einzahlungen infolge eines Kapitalaustausches bei derivativen Finanzinstrumenten 3 Einzahlungen aus dem Abgang von Finanzanlagen 4. Auszahlungen aus der Tilgung von Finanzschulden 5. Auszahlungen infolge eines Kapitalaustausches bei derivativen Finanzinstrumenten 6. Auszahlungen für den Erwerb von Finanzinstrumenten

Gesamtdarstellung des Finanzierungshaushalts Der Finanzierungshaushalt hat sieben Salden auszuweisen: • Saldo 1: Geldfluss der operativen Gebarung • Saldo 2: Geldfluss der investiven Gebarung • Saldo 3: Nettofinanzierungssaldo • Saldo 4: Geldfluss aus der Finanzierungstätigkeit • Saldo 5: Geldfluss aus der voranschlagswirksamen Gebarung • Saldo 6: Geldfluss aus der nicht voranschlagswirksamen Gebarung • Saldo 7: Veränderung der liquiden Mittel Die Veränderung der liquiden Mittel ist dabei auch aus der Vermögensrechnung ableitbar. Der Finanzmittelfonds umfasst grundsätzlich Bargeld, Bankguthaben und kurzfristige Termineinlagen. Die Finanzierungsrechnung wird nicht aus der Ergebnis- und Vermögensrechnung abgeleitet. Sie ist vielmehr ein zusätzliches Produkt der laufenden Buchführung.

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Aufbau der Vermögensrechnung Michael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT)

m Vermögenshaushalt werden das langund kurzfristige Vermögen und die

langund kurzfristigen Fremdmittel dargestellt. Der Vermögenshaushalt ist jedenfalls als Vermögensrechnung zu führen. Als

einziger Bestandteil des Gemeindehaushalts ist ein Vermögensvoranschlag nicht zwingend erforderlich. Die VRV 2015 sieht eine Gesamtvermögensrechnung vor, welche die Zielsetzungen und Besonderheiten des öffentlichen Sektors berücksichtigt. Das Ziel besteht in der einheitlichen und vollständigen Darstellung von Vermögen und Schulden. Die Gliederung der Vermögensrechnung orientiert sich an den Vorgaben des IPSAS 1 Presentation of Financial Statements und weicht damit deutlich von der gewohnten Gliederung des UGB in Anlage- und Umlaufvermögen bzw. Eigenkapital, Rückstellungen und Verbindlichkeiten ab.

Gliederung der Vermögensrechnung Die Mindestgliederung einer Vermögensrechnung stellt sich wie folgt dar (siehe Abb. 1).

Unter den langfristigen Fremdmitteln sind alle langfristigen, mit einer voraussichtli-

Auch wenn keine Verpﬂichtung zur Erstel-

chen Behaltedauer von mehr als einem Jahr

genshaushalt besteht, darf ein derartiger Vermögensvoranschlag überdacht werden. Für die Veranschlagung der nicht ﬁnanzie-

versehenen Finanzschulden, Rückstellungen und Verbindlichkeiten ausgewiesen. Unter den kurzfristigen Fremdmitteln sind Finanzschulden, Rückstellungen und Verbindlichkeiten ausgewiesen, von denen auszugehen ist, dass sie binnen einen Jahres in Zahlungsströme umgewandelt werden und damit „verbraucht“ werden. Ebenso sind auch die passiven Rechnungsabgrenzungen zugeordnet. Es handelt sich dabei um Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, in jenem Ausmaß, in dem sie einen Ertrag für einen Zeitraum nach diesem Tag darstellen. Die kurzfristigen Fremdmittel weisen eine ähnliche Zusammensetzung wie die langfristigen auf. Die Vermögensrechnung hat im Rechnungsabschluss zumindest die Hauptposten und die darunterliegende zweite Ebene (Postenbezeichnungen mit römischen Zahlen) zu enthalten. In welchen Fällen auch die dritte Gliederungsebene anzuwenden ist, wird von der VRV 2015 hingegen nicht geregelt.

Zum langfristigen Vermögen werden alle Vermögenswerte gezählt, die länger als ein Jahr in der Gemeinde eingesetzt werden, langfristig gebunden sind und dazu bestimmt sind, der Gemeinde dauerhaft zu dienen. Als kurzfristiges Vermögen werden hingegen alle Vermögenswerte bezeichnet, die innerhalb eines Jahres verbraucht oder in liquide Mittel umgewandelt werden, zum baldigen Verbrauch oder zur Veräußerung innerhalb des Finanzjahres bestimmt sind. Im kurzfristigen Vermögen wird auch die aktive Rechnungsabgrenzung ausgewiesen – hierbei handelt es sich um Ausgaben vor dem 31.12., die jedoch Aufwendungen betreffen, die zeitlich erst nach dem 31.12. anfallen.

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lung eines Voranschlags für den Vermö-

rungswirksamen Aufwendungen, welche sich aus Veränderungen im Vermögen oder in Fremdmitteln ergeben können, kann ein Voranschlag sinnvoll sein. Zudem wird sich bei einer Aufstellung eines Ergebnisvoranschlags und eines Finanzierungsvoranschlags aufgrund der integralen Verknüpfung der drei Rechenwerke der Vermögensvoranschlag in einem Großen Ausmaß bereits ergeben. Insbesondere die Abschreibungen auf Sachanlagen und immaterielle Vermögenswerte und die Dotierung von Personalrückstellungen werden eine wesentliche Auswirkung auf den Ergebnisvoranschlag haben. Diese Veränderungen können jedoch nur mit der Veranschlagung der jeweiligen Vermögensposten für die jeweils folgende Jahr ermittelt werden. In Abbildung 2 sind die Inhalte der Posten der Vermögensrechnung in kurzer Form zusammengefasst.

Abbildung 1: Schematische Darstellung der Vermögensrechnung AKTIVA

PASSIVA

Langfristiges Vermögen A.I Immaterielle Vermögenswerte A.II Sachanlagen A.III Aktive Finanzinstrumente / Langfristiges Finanzvermögen A.IV Beteiligungen A.V Langfristige Forderungen

Nettovermögen (Ausgleichsposten) C.I Saldo der Eröffnungsbilanz C.II Kumuliertes Nettoergebnis C.III Haushaltsrücklagen C.IV Neubewertungsrücklagen C.V Fremdwährungsumrechnungsrücklagen

Kurzfristiges Vermögen B.I Kurzfristige Forderungen B.II Vorräte B.III Liquide Mittel B.IV Aktive Finanzinstrumente/ Kurzfristiges Finanzvermögen B.V Aktive Rechnungsabgrenzung

Sonderposten Investitionszuschüsse Langfristige Fremdmittel E.I Langfristige Finanzschulden E.II Langfristige Verbindlichkeiten E.III Langfristige Rückstellungen Kurzfristige Fremdmittel F.I Kurzfristige Finanzschulden F.II. Kurzfristige Verbindlichkeiten F.III Kurzfristige Rückstellungen F.IV Passive Rechnungsabgrenzung

Abbildung 2: Posten der Vermögensrechnung und deren Inhalt langfristige Vermögenswerte Immaterielle Vermögensrechte

Aktivierungsfähige Rechte, z. B. Software

Sachanlagen

Grundstücke, Grundstückseinrichtungen und Infrastruktur, wie z. B. Straßenbauten, Brücken, Tunnel Gebäude und Bauten, z. B. Schulen, Wohngebäude, Amtsgebäude Wasser- und Kanalisationsbauten, Technische Anlagen, Fahrzeuge und Maschinen Amts-, Betriebs- und Geschäftsausstattung, Kulturgüter Geleistete Anzahlungen für Anlagen und Anlagen in Bau

Aktive Finanzinstrumente / Langfristiges Finanzvermögen

bis zur Endfälligkeit gehaltene Finanzinstrumente, zur Veräußerung verfügbare Finanzinstrumente Partizipations- und Hybridkapital, derivative Finanzinstrumente ohne Grundgeschäft

Beteiligungen

Beteiligungen an verbundenen Unternehmen und an assoziierten Unternehmen, sonstige Beteiligungen und verwaltete Einrichtungen, die der Kontrolle unterliegen

Forderungen

Langfristige Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie aus gewährten Darlehen und andere langfristige Forderungen

kurzfristige Vermögenswerte Kurzfristige Forderungen

Kurzfristige Forderungen aus Lieferungen und Leistungen, aus Abgaben Sonstige kurzristige Forderungen auch aus der nicht voranschlagswirksame Gebarung

Vorräte

Ersatzteile, Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, Altmaterial, Baustoffe, Unfertige und fertige Erzeugnisse Für Distributionszwecke vorgesehene Vorräte Sonstige Vorräte und gegebene Anzahlungen

Liquide Mittel

Kassa, Bankguthaben, Schecks, Zahlungsmittelreserven, Zahlungsmitteläquivalente

Aktive Finanzinstrumente/ Kurzfristiges Finanzvermögen Aktive Rechnungsabgrenzung

langfristige Fremdmittel Finanzschulden

Langfristige Finanzschulden, z. B. aus Investitionsdarlehen Langfristige Forderungen (-) und langfristige Verbindlichkeiten aus derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft

Verbindlichkeiten

Langfristige Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen, Leasingverbindlichkeiten, Sonstige langfristige Verbindlichkeiten

Rückstellungen

Rückstellungen für Abfertigungen und für Jubiläumszuwendungen Rückstellungen für Haftungen, Rückstellungen für Sanierung von Altlasten Rückstellungen für Pensionen für Beamte (fakultativ), Rückstellungen für Betriebspensionen (fakultativ) Sonstige langfristige Rückstellungen

kurzfristige Fremdmittel Finanzschulden

kurzfristige Forderungen (-) und langfristige Verbindlichkeiten aus derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft Finanzschulden gegenüber öffentlichen Finanzunternehmen kurzfristig (ÖBFA-Barvorlagen), Sonstige kurzfristige Finanzschulden

Verbindlichkeiten

Kurzfristige Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen Kurzfristige Verbindlichkeiten aus Abgaben Sonstige langfristige Verbindlichkeiten (auch nicht voranschlagswirksam)

Rückstellungen

Rückstellungen für Prozesskosten Rückstellungen für nicht konsumierte Urlaube Rückstellungen für ausstehende Eingangsrechungen sonstige kurzfristige Rückstellungen"

Passive Rechnungsabgrenzung

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EIN ZENTRALER SCHRITT

Vermögenserfassung und -bewertung Robert Blöschl (KDZ), Clemens Hödl (KDZ)

it der VRV 2015 ist künftig eine vollständige Vermögensrechnung darzustellen, die auf der Aktivseite das Vermögen und auf der Passivseite die Verpﬂichtungen und das Nettovermögen transparent macht. Die Vermögens- und Kapitalpositionen sind in den kommenden Monaten von allen österreichischen Gemeinden zu erfassen und zu bewerten.

Was ist zu berücksichtigen? Die Aktivseite der Vermögensrechnung umfasst das Sachanlagevermögen, dort werden die Städte und Gemeinden in den meisten Fällen die höchsten Vermögenswerte ausweisen, weiters Finanzinstrumente wie Wertpapiere und Aktien, aber auch Beteiligungen an Unternehmen sowie Forderungen, Vorräte und liquide Mittel. Demgegenüber steht die Passivseite der Vermögensrechnung. Diese beinhaltet vor allem Fremdmittel, wie zum Beispiel Schulden und Rückstellungen und das Nettovermögen der Gemeinde. Werden Vermögenswerte nach dem Jahr 2020 angeschafft, werden diese direkt mit dem Anschaffungswert in die Vermögensrechnung übernommen. Für die Bewertung des bereits heute in den Gemeinden vorhandenen Vermögens gestaltet sich die Angelegenheit aufwendiger. Um die

Vermögensrechnung erstmals erstellen zu können, ist in einem ersten Schritt das

das Risiko ihres Verlustes oder ihrer Zerstörung trägt. Ein wesentlicher Arbeitsschritt

bereits vorhandene Vermögen zu erfassen und im Anschluss zu bewerten. Wichtig bei der Erstbewertung ist, dass keine Vermögensillusionen entstehen. Solche könnten beispielsweise bei der Bewertung von Vermögensgegenständen der Daseinsvorsorge auftreten. Diese Vermögensgegenstände haben oft einen erheblichen fortgeschriebenen Anschaffungsoder Herstellungswert, können aber von

wird in diesem Zusammenhang die Erhebung von Kaufverträgen, Verzeichnissen und anderen internen Dokumenten sein. Aufschluss über angeschaffte Vermögensgegenstände können die Rechnungsabschlüsse der letzten Jahre geben. Liegen der Gemeinde bereits Anlagen- oder Inventarverzeichnisse vor, so können diese herangezogen und ergänzt werden. Im Bereich der Grundstücke ist ein Abgleich mit den Grundbuchdaten ratsam. Für die Erfassung der Gemeindestraßen können die GIP-Daten bzw. GIS-Daten herangezogen und ergänzt werden. In der Abbildung 2 werden die zu erfassenden Merkmale der Vermögensge-

der Gemeinde nicht veräußert werden, da sie für gewöhnlich in der Gemeinde weiterhin benötigt werden.

Vermögen erfassen – Was ist zu tun? In einem ersten Schritt ist das Vermögen zu erfassen, was der Durchführung einer Inventur entspricht. Die Gemeinden müssen bei der Erfassung vor allem jene technischen Merkmale erheben, die für die Bewertung von Vermögensgegenständen benötigt werden. Eine wichtige Frage bei der Erfassung des Sachanlagevermögens ist jene nach dem wirtschaftlichen Eigentum. Dieses liegt unabhängig von einer zivilrechtlichen Eigentümerschaft vor, wenn die Gemeinde wirtschaftlich wie ein Eigentümer über eine Sache herrscht, indem sie diese insbesondere besitzt, gebraucht, die Verfügungsmacht über sie innehat und

Abbildung 1: Vorgehensweise – Zeitplan

Vermögen erfassen 2017/2018

Vermögen bewerten 2018

public VRV

Vermögen bewerten Für die Bewertung des Gemeindevermögens gilt es ausreichend Zeit einzuplanen, da in vielen Gemeinden ein lückenhaftes Vermögensverzeichnis vorliegt. Im Folgenden soll auf die Bewertung der wesentlichen Positionen der Vermögensrechnung eingegangen werden. Für weiterführende Praxisbeispiele und Spezialfälle hat das KDZ außerdem einen Leitfaden zur Vermögensbewertung erstellt, welcher unter www.praxisplaner.at zur Verfügung steht. Dieser kann als Ergänzung zu den bestehenden Bewertungsleitfäden einiger Bundesländer gesehen werden.

Wie werden Sachanlagen bewertet? in den Voranschlag aufnehmen 2019

Eröffnungsbilanz erstellen 2020 Quelle: KDZ, 2017.

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genstände aufgelistet.

Auf die lückenlose Erfassung und Inventarisierung der Sachanlagen folgt die Bewertung des erfassten Vermögens1. Die 1 Eine Ausnahme stellen Kulturgüter dar. Unter gewissen Voraussetzungen kann die Bewertung von Kulturgütern unterlassen werden.

Gemeinde sollte bei diesem Umsetzungs-

Grundstücke, Gebäude und Grundstücks-

kann jedoch von den vorgegebenen Nut-

schritt zuerst prüfen, inwieweit Daten aus bestehenden Vermögensverzeichnis-

einrichtungen (insb. Straßenbauten) im Rahmen der Erstellung der Eröffnungs-

zungsdauern abgewichen werden.

sen übernommen werden können. Diese

bilanz Ausnahmebestimmungen. Es kann

können – wenn sie nach bestem Wissen

auf

ermittelt wurden – als Ausgangsbasis he-

(Zeitwert, Durchschnittpreise, Schätzun-

rangezogen werden. Für jene Vermögensgegenstände, welche nicht Teil eines Ver-

gen, Gutachten usw.) zurückgegriffen werden.

Die Darstellung von Beteiligungen und Wertpapieren im Rechnungsabschluss ist für Gemeinden keine Neuerung. Auch bis-

die historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten zu erheben. Hier sollte im

Besonderes Augenmerk sollte auf die Bewertung der Gemeindestraßen gelegt

her war es verpﬂichtend, Beteiligungen

Sinne einer verwaltungsökonomischen

werden. Nachdem im Rahmen der Erfas-

Vorgehensweise gehandelt werden. Wenn

sung ein vollständiges Straßenverzeichnis erstellt wurde, müssen die unterschiedli-

weis zu führen. Neu ist für Gemeinden die Bewertung dieser Vermögensgegenstände. Neben der Rechtsform der Tochtergesell-

alternative

Bewertungsverfahren

mögensverzeichnisses waren, sind zuerst

historische Werte nur mit unverhältnismäßigem Aufwand zu ermitteln sind, sollten nach Möglichkeit alternative Bewertungsverfahren herangezogen werden. Sachanlagen sind grundsätzlich zu fortgeschriebenen Anschaffungs- und Herstellungskosten (= Buchwert) zu bewerten. Die fortgeschriebenen Anschaffungs- und Herstellungskosten errechnen sich aus den historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten abzüglich der bisherigen Abschreibungen. Abweichend von diesen Bestimmungen unterliegen Grundstücke keiner regelmäßigen Abschreibung. Überhaupt gelten für

chen, identiﬁzierten Straßentypen bewertet werden. Dabei wird die Straßenﬂäche mit dem typisierten Preis pro Quadratmeter multipliziert. Anhand des Zustands des Straßenabschnitts ist gegebenenfalls ein Abschlag zu berücksichtigen und so der fortgeschriebene Anschaffungs- bzw. Herstellungswert zu ermitteln. Im Zuge der Umstellung ist zu überlegen, welche Nutzungsdauern den Vermögensgegenständen zugrunde gelegt werden. Mit der Anlage 7 der VRV 2015 werden für viele Vermögenswerte Nutzungsdauern vorgegeben. In begründeten Ausnahmefällen

Beteiligungen und Finanzinstrumente

und Wertpapiere in einem eigenen Nach-

schaft, der rechtlichen Stellung der Gemeinde (z. B. unbeschränkt haftende Gesellschafterin) und dem Anteil der Gemeinde an der Beteiligung muss auch das Eigenkapital der Beteiligung vorliegen. Im Bereich der Finanzinstrumente wird zwischen zwei Kategorien unterschieden: bis zur Endfälligkeit gehaltene Finanzinstrumente und zur Veräußerung verfügbare Finanzinstrumente. Jedes im Besitz der Gemeinde beﬁndliche Finanzinstrument muss einer der beiden Kategorien zugewiesen werden. Je nach Zuordnung erfolgt die Bewertung nach unterschiedlichen Gesichtspunkten. »

Abbildung 2: Erfassung Vermögensgegenstände Vermögensgegenstände

Zu erfassende Merkmale

Quelle

Grundstücke

Grundstücke der Liegenschaft, Grundstücksﬂäche, Benützungsart, Eigentumsverhältnisse, Rechte und Lasten der Liegenschaft

Grundstückskataster

Gebäude

Nutzﬂäche, Errichtungsjahr, Sanierungsjahr

RA 2001 – 2016/17 Gebäudeverzeichnis

Straßen und Einrichtungen

Straßenlänge, -breite, Errichtungsjahr, Straßenzustand

GIS-Daten

Wasserversorgungsanlagen

Länge, Durchmesser der Leitungen, Pumpstationen, Volumen Hochbehälter …

Bestehendes Anlagenverzeichnis

Abwasserentsorgungsanlagen

Länge, Durchmesser der Kanäle, Pumpstationen …

Bestehendes AV

Kulturgüter

Art und Anzahl der Güter

Betriebs- und Geschäftsausstattung

Mit der Erfassung aus den RA seit 2001 ist noch vorhandene B&G erfasst

Rechnungsabschlüsse 2001 – 2016/17

Beteiligungen

Anteil am Unternehmen, Eigenkapital

Jahresabschlüsse der Beteiligungen

Vorräte

Werte der Vorräte zum 31.12.

Vorratsinventur

Aktive Rechnungsabgrenzungen

Eigene Vorauszahlungen

Buchhaltung

Investitionszuschüsse

Erhaltene Zuschüsse aus fremden Mitteln

RA 2001 – 2016/17

Rückstellung – Abfertigungen

Anzahl MA, Gehalt, Eintritt, voraussichtlicher Austritt, Fluktuationsrate, …

Personalverwaltung

Rückstellung – offene Urlaube

Anzahl offener Urlaubstage plus Aufwand pro Tag

Urlaubsverwaltung

Rückstellung – Jubiläumsgelder

Anzahl MA, Gehalt, Eintritt, Jubiläumszeitpunkt …

Personalverwaltung

Passive Rechnungsabgrenzungen

Fremde Vorauszahlungen

Buchhaltung Quelle: KDZ, 2017.

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Forderungen Forderungen sind in kurzfristige und lang-

werden. Risikogruppen spiegeln besondere

sind unter Berücksichtigung des strengen

Gefährdungsfälle wider und weisen dadurch ein höheres Ausfallsrisiko auf.

Niederstwertprinzips anwendbar.

fristige Forderungen einzuteilen. Während

Rechnungsabgrenzungen

kurzfristige Forderungen (z. B. Forderungen aus vorgeschriebenen Abgaben) und

Vorräte

langfristige verzinste Forderungen (z. B. Darlehen an Beteiligungen) zum Nominalwert zu bewerten sind, sind langfristige

Vorratspositionen3 , welche den Wert von 5.000 Euro zum Stichtag übersteigen, sind in der Eröffnungsbilanz darzustellen. In

Finanzjahr zu veranschlagen, dem sie wirt-

unverzinste Forderungen, die den Wert

der Praxis wird es sinnvoll sein, wertmäßig

nissen wie z. B. Mietverträgen eine zeitliche

von 10.000 Euro übersteigen, mit dem Bar-

relevante Vorratspositionen zu identiﬁzie-

wert anzusetzen.

ren (und zu aktivieren) und entsprechend dem tatsächlichen Verbrauch zu reduzieren bzw. zu erhöhen. Am Ende des Finanzjahres

Abgrenzung vorzunehmen ist. Die zeitliche Abgrenzung erfolgt über Rechnungsabgren-

Zweifelhafte Forderungen sind mittels Einzelwertberichtigungen zu kürzen, uneinbringliche Forderungen (z. B. bei bereits festgelegter Quote im Rahmen eines Ausgleichs- oder Konkursverfahrens, Abschluss eines Vergleichs oder Tod eines/ einer Steuerpﬂichtigen) sind auszubuchen. Die Verordnung lässt auch die gruppenweise Einzelwertberichtigung (pauschale Einzelwertberichtigung) von Forderungen zu2, wenn sie sachgerecht ist. Dafür müssen die Forderungen in Risikogruppen eingeteilt 2

Wenn Ausfälle häuﬁg, regelmäßig und über einen längeren Zeitraum vorkommen, ist die pauschale Wertberichtigung sogar verpﬂichtend.

Erträge und Aufwendungen sind in jenem

hat ein Vergleich der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten mit den Wiederbeschaffungskosten zu erfolgen. Der niedrigere der beiden Werte ist in die Vermögensrechnung aufzunehmen. Gängige Bewertungsverfahren wie das Durchschnittspreisverfahren oder das FIFO-Verfahren (First In–First Out)

Die VRV 2015 bzw. die Erläuterungen zur VRV 2015 deﬁnieren den Begriff „Vorratsposition“ nicht. Aus Sicht des KDZ sollte eine Vorratsposition eine Gruppe gleichartiger Vorräte (in Art und Funktion) umfassen. Aus Gründen der Praxistauglichkeit kann aus Sicht des KDZ die Wertgrenze von 5.000 Euro auf Ebene des Ansatzes – und nicht auf Ebene des Gesamthaushalts – angesetzt werden.

schaftlich zuzuordnen sind. Dies bedeutet, dass insbesondere bei Dauerschuldverhält-

zungsposten, welche bei eigenen Vorauszahlungen aktivseitig und bei fremden Vorauszahlungen passivseitig Niederschlag ﬁnden. Seitens der Gemeinde ist daher zu prüfen, welche Dauerschuldverhältnisse (Miete, Pacht, Versicherungen, Telekommunikation usw.) eingegangen wurden und in welchen Bereichen Zahlungen vor Leistungserbringung getätigt bzw. vereinnahmt werden. Die KDZ-Vermögensbewerter Sachanlagen, Finanzanlagen, Personalrückstellungen und Forderungen (auf Excel-Basis) stehen allen Städten und Gemeinden kostenlos zur Verfügung.

www.praxisplaner.at

Abbildung 3: Zusammenfassung Vermögensbewertung Vermögensgegenstände

Bewertung

Quelle

Grundstücke

Anschaffungskosten- und Herstellungskosten oder alternativ für die Eröffnungsbilanz: Gutachten, interne plausible Wertfeststellung oder Schätzwertverfahren

Rechnungsabschlüsse der letzten Jahre, KDZ-Vermögensbewerter „Sachanlagen“

Gebäude und Grundstückseinrichtungen

Fortgeschriebene Anschaffungs- und Herstellungskosten oder alternativ für die Eröffnungsbilanz: Gutachten, interne plausible Wertfeststellung, sonstige Nachweise oder bei Gebäuden Durchschnittspreise vergleichbarer Gebäude

Rechnungsabschlüsse der letzten Jahre, KDZ-Vermögensbewerter „Sachanlagen“

Sonstige Sachanlagen

Fortgeschriebene Anschaffungs- und Herstellungskosten

Rechnungsabschlüsse der letzten Jahre, KDZ-Vermögensbewerter „Sachanlagen“

Beteiligungen und Finanzinstrumente

Anteiliges Eigenkapital der Beteiligung

Jahresabschluss der Beteiligung, KDZ-Vermögensbewerter „Finanzanlagen“

Finanzinstrumente

Zeitwert oder Anschaffungskosten inkl. anteiligem Agio oder Disagio

Bewertung des Kreditinstituts, KDZ-Vermögensbewerter „Finanzanlagen“

Forderungen

Nominalwert oder Barwert bei langfristigen unverzinsten Forderungen über 10.000 €

Rechnungsabschluss, bestehende Verträge, KDZ-Vermögensbewerter „Forderungen“

Vorräte

Strenges Niederstwertprinzip, Bewertungsvereinfachungsverfahren sind zulässig

Lagerbuchführung, sonstige interne Aufzeichnungen

Rechnungsabgrenzungen

Aktivierung bzw. Passivierung der eigenen bzw. fremden Vorauszahlungen

Bestehende Dauerschuldverhältnisse, sonstige relevante Leistungsverträge Quelle: KDZ, 2017.

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KDZ-Quicktest Neu auf Basis der VRV 2015 Peter Biwald (KDZ), Clemens Hödl (KDZ)

ür die Analyse kommunaler Haus-

Was ist neu?

Nachhaltig ausgeglichener Haushalt

neue Anforderungen und Möglichkeiten. Dies führt auch dazu, dass der KDZ-Quicktest auf die VRV 2015 umgestellt

Aus Sicht der Ertragskraft stellt sich die Fra-

Auf Basis des aktuellen ﬁnanzwirtschaft-

ge, was der Gemeinde im Ergebnishaushalt an Überschuss verbleibt? Die Nettoergebnis-

lich orientierten KDZ-Quicktests ist der Gemeindehaushalt dann nachhaltig im

und damit neu gestaltet wird. Der nunmehr seit zwanzig Jahren im Einsatz beﬁndliche KDZ-Quicktest auf Basis der VRV 1997 wird angepasst.

quote (NEQ) zeigt, wieweit mit den laufenden/operativen Erträgen die kommunalen Dienstleistungen und die Infrastruktur finanziert werden können. Aus Sicht der Zahlungsfähigkeit bzw. Liqudität stellt sich die Frage, wieweit können die laufende/operative Gemeindetätigkeit und die dafür erforderlichen Investitionen mit eigenen Geldüberschüssen (Liquidität) finanziert werden? Mit der freien Finanzspitze und Eigenfinanzierungskraft kann die finanzielle Leistungsfähigkeit differenziert eingeschätzt werden. Das Ausmaß der Verschuldung wird wie bisher mit der Verschuldungsdauer und der Schuldendienstquote analysiert. Neu ist die Beurteilung der Vermögensdeckung und Erhaltung der Vermögenssubstanz. Die Kennzahl NVQ zeigt, wieweit das Vermögen mit eigenen Mitteln finanziert werden kann. Die Kennzahl SEQ beurteilt, in welchem Ausmaß die getätigten Investitionen und Instandhaltungen die Vermögenssubstanz erhalten.

Gleichgewicht, wenn der Überschuss der laufenden Gebarung (operative Gebarung – Saldo 1) die Investitionen (investive Gebarung bzw. Saldo 2) plus Folgelasten im Rahmen einer vertretbaren Verschuldung abdeckt. Mit dem KDZ-Quicktest Neu kommt einerseits die Vermögensseite in Form der Substanzerhaltungsquote und der Vermögensdeckung hinzu. Zusätzlich zeigt die Ergebnisseite, wie weit die erbrachten Leistungen und die Infrastruktur mit eigenen Mitteln ﬁnanziert werden können (NEQ) und damit auch, ob das Nettovermögen wächst oder sinkt. Der KDZ-Quicktest Neu baut somit auf der bewährten kameralen Analyse auf und ergänzt diese um die Ergebnis- und Vermögensdimension. Auf die Besonderheiten des öffentlichen Sektors wird Rücksicht genommen, er ist auch künftig kein Abklatsch eines unternehmensorientierten Kennzahlensystems.

halte ergeben sich aus der VRV 2015

Der aktuelle KDZ-Quicktest basiert auf der ﬁnanzwirtschaftlichen Rechnung. Der KDZ-Quicktest Neu kann und wird zusätzlich den Ergebnis- und Vermögenshaushalt berücksichtigen. Damit ist der KDZ-Quicktest Neu eine wichtige Grundlage, um die Nachhaltigkeit der Gemeindeﬁnanzen zu beurteilen und zu steuern. Dafür bedarf es eines mehrdimensionalen Kennzahlensets, das die Finanz-, Ergebnis- und Vermögenssicht berücksichtigt. Diese Anforderungen wird der KDZ-Quickest Neu erfüllen, indem er den Gemeindehaushalt aus diesen drei Perspektiven beleuchtet und – wie bisher – zu einem Bonitäts- und Nachhaltigkeitswert verdichtet.

KDZ-Quicktest Neu im Überblick Ertragskraft • Nettoergebnisquote (NEQ) NEQ =

Nettoergebnis Aufwendungen

Finanzielle Leistungsfähigkeit und Liquidität • Freie Finanzspitze (FSQ) FSQ =

Saldo der operativen Gebarung abzgl. Tilgungen Summe operative Einzahlungen

• Eigenﬁnanzierungsquote (EFQ) EFQ =

Einzahlungen der operativen + investiven Gebarung Auszahlungen der operativen + investiven Gebarung

Verschuldung • Verschuldungsdauer (VSD) VSD =

Fremdmittel lt. Vermögensrechnung – Liquide Mittel Saldo der operativen Gebarung

• Schuldendienstquote (SDQ) SDQ =

Schuldendienst Abgabenerträge

Vermögensdeckung • Nettovermögensquote (NVQ) NVQ =

Nettovermögen (inkl. Investitionszuschüsse) Summe Aktiva (Gesamtvermögen)

Substanzerhaltung • Substanzerhaltungsquote (SEQ) SEQ =

Ersatzinvestitionen + Instandhaltungen Abschreibungen

public VRV

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Ziele und Funktionen von Rückstellungen Michael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT)

m Allgemeinen verfolgt die Bildung

ein in der Periode verursachter Aufwand

von Rückstellungen zwei wesentliche Ziele: • die periodengerechte Verteilung bzw.

eingetreten ist, aber gleichzeitig noch keine Verbindlichkeit entstanden ist. Diese Verbindlichkeit entsteht dann erst in

Darstellung des Aufwandes und

Robert Kneschke Kneschke h e - fotolia.com fotoli f t a.com

• die korrekte (insbesondere vollständige) Darstellung der Passiva Für die periodengerechte Darstellung des Aufwandes ist die Aufgabe von Rückstellungen so zu verstehen, dass zwar

der folgenden Rechnungsperiode, wobei sich aber die der Verbindlichkeit zugrundeliegenden Kosten auch auf die vergangene Periode beziehen. Die Bildung von Rückstellungen, deren zweckmäßige Verwendung und Auﬂösung sind unbare Vor-

gänge und haben somit niemals eine Aus-

Vergleich IFRS – VRV Gemäß IAS 37.14 ist eine Rückstellung

Die in Österreich angewendeten Rechnungslegungssysteme

verlangen,

Reduktion der Aktiva (daher im Wesentlichen zu einem Zahlungsﬂuss) führen. Die-

wirkung auf die Finanzierungsrechnung. dann anzusetzen, wenn

ser Mittelabﬂuss muss mit überwiegender Wahrscheinlichkeit, somit zumindest 51prozentigen Wahrscheinlichkeit, ange-

dass

ein Aufwand oder eine Verpﬂichtung in

1. einem Unternehmen aus einem Ereig-

nommen werden. Die VRV 2015 verlangt

jener Periode dargestellt wird, in der diese jeweils wirtschaftlich begründet wurde.

nis der Vergangenheit eine gegenwärtige Verpﬂichtung entstanden ist; und 2. der Abﬂuss von Ressourcen mit wirt-

diesbezüglich eine verlässliche Ermitt-

Rückstellungen sind nach § 28 Abs 1 VRV 2015 für Verpflichtungen einer Gebietskörperschaft anzusetzen, wenn 1. die Verpflichtung bereits vor dem Stichtag der Abschlussrechnung besteht und 2. das Verpflichtungsereignis bereits vor dem Stichtag der Abschlussrechnung eingetreten ist und 3. die Erfüllung der Verpflichtung mit überwiegender Wahrscheinlichkeit zu Mittelverwendungen der Gebietskörperschaft führen wird und 4. die Höhe der Verpflichtung verlässlich ermittelbar ist. Diese allgemeine Umschreibung, welche die Bildung einer Rückstellung zum Inhalt hat, entspricht jenen der IFRS.

schaftlichem Nutzen zur Erfüllung die-

lung, die auch durch Einschätzungen auf Basis von Erfahrungswerten oder durch externe Experten erfolgen kann.

ser Verpflichtung wahrscheinlich ist; und 3. eine verlässliche Schätzung der Höhe der Verpflichtung möglich ist. Allerdings schränkt die VRV 2015 – zumindest auf den ersten Blick – durch die Verde wendung des Begriffes „Verpflichtungsw ereignis“ den Begriff der Rückstellung er mehr ein, da die internationalen Rechm nungslegungsvorschriften ganz allgemein nu auf ein Ereignis in der Vergangenheit au abstellen und spezifizieren, dass die Verab pflichtung rechtlich oder sogar faktisch pfl entstanden sein kann. en

Ereignis in der Vergangenheit Er Ei Ereignis der Vergangenheit, das zu eiEin ner Verpflichtung führt, wird als verpflichne tendes Ereignis bezeichnet. Verpflichtend te ist ein Ereignis dann, wenn die Gemeinde keine realistische Alternative zur Erfüllung ke der entstandenen Verpflichtung hat. Die de Verpflichtung kann sowohl eine rechtlich Ve durchsetzbare als auch eine faktische Verdu pflichtungen sein und muss bereits zum pfl St Stichtag bestanden haben. Werterhellende Umstände nach dem Stichtag sind in der Um Berechnung der Rückstellung ebenso zu Be berücksichtigen wie bei der Entscheidung, be ob eine Rückstellungsverpflichtung überhaupt besteht. Wertbegründende Umstänha de, die erst nach dem Stichtag eingetreten de sind, sind jedoch weder bei der Beurteilung sin der abstrakten Bilanzierungsfähigkeit von de Rückstellungen noch bei der Bewertung Rü bereits angesetzter Rückstellungen zu bebe rücksichtigen. rü

A Abﬂuss von Ressourcen und Eintrittswahrscheinlichkeit Ei Di in der Rückstellung eingestellten Die Beträge müssen in der Zukunft zu einer Be

Verpﬂichtung gegenüber Dritten

Eine der Voraussetzungen, die den Ansatz von Rückstellungen erforderlich machen, ist auch das Vorliegen einer Verpflichtung. Diese Verpflichtung muss gegenüber einem externen Dritten bestehen. Reine „Innenverpflichtungen“ können daher nicht zum Ansatz einer Rückstellung führen. Ein Beispiel für eine derartige Innenverpflichtung sind die nach unternehmensrechtlichen Vorschriften ansetzbaren Aufwandsrückstellungen, wie etwa notwendig gewordene, aber unterlassene Instandhaltungen. Derartige Rückstellungen dürfen nach der VRV nicht bilanziert werden. Es mangelt an der Verpflichtung einem Dritten gegenüber. Zu den langfristigen Rückstellungen zählen nach § 28 Abs 4 VRV 2015 jedenfalls die folgenden (verkürzt – siehe Abbildung 1).

Rückstellungen für Haftungen Rückstellungen für Haftungen sind dann anzusetzen, wenn eine Inanspruchnahme zumindest überwiegend wahrscheinlich ist. Im Falle von Haftungen ist aber nicht das Abgeben einer Haftungszusage mit dem Entstehen einer Verpﬂichtung gleich»

Abbildung 1: langfristige Rückstellungen • Rückstellungen für Abfertigungen • Rückstellungen für Jubiläumsgelder • Rückstellungen für Haftungen (§ 30 VRV 2015) • Rückstellungen für die Sanierung von Altlasten • Rückstellungen für Pensionen (Wahlrecht; § 31 VRV 2015)

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zusetzen. Erst, wenn der Haftungsfall einzutreten droht, weil der Hauptschuldner seinen Verpﬂichtungen nicht nach-

Rückstellungen für Abfertigungsverpﬂichtungen und Jubiläumsgeldzahlungen

ob eine Verpﬂichtung aus der Haftung

Die Abfertigungsansprüche nach dem „al-

bereits entstanden ist oder zumindest mit

ten System“ gelten grundsätzlich für alle

Es handelt sich um Vorsorgen für • Prozesskosten

überwiegender Wahrscheinlichkeit entstehen wird. Es wird somit die Eintritts-

Arbeitnehmer, die vor dem 01.01.2003 eingetreten sind. Hat das Arbeitsverhältnis

• ausstehende Rechnungen • nicht konsumierte Urlaube

wahrscheinlichkeit

ununterbrochen drei Jahre gedauert, so

des

Haftungsfalles

beschrieben.

Rückstellungen für Pensionen Für den Ausweis von Pensionsleistungen in der Vermögensrechnung besteht ein Ausweiswahlrecht, wobei nicht geregelt wird, ob die Ausübung des Wahlrechtes einmalig bei der Erstellung der Eröffnungsbilanz gezogen werden kann oder ob es in späteren Jahren anders ausgeübt werden kann. Grundsätzlich sollte jedoch so vorgegangen werden, dass eine einmal erfolgte Aufnahme in die Vermögensrechnung jedenfalls bedeutet, dass die Pensionsansprüche (aktuelle und zukünftige) stets in der Vermögensrechnung enthalten bleiben müssen. Beamtenpensionen sind sofort bei Anspruchserwerb in voller Höhe in die Rückstellung aufzunehmen. Sie verändern sich um eine Zinskomponente und um Gehaltssteigerungen. Betriebspensionen hingegen wachsen durch die erbrachte Arbeitsleistung kontinuierlich an. Wirtschaftlich sind sie Teil des Arbeitsentgeltes, das jedoch erst in späteren Jahren ausbezahlt wird. Für die korrekte Ermittlung von Pensionsrückstellungen sind die Dienste eines Versicherungsmathematikers in Anspruch zu nehmen, da auf Basis biometrischer Grundlagen und unter Anwendung aktuarischer Rechenmodelle ein Rückstellungswert bzw. eine Dotierung aufgrund von Ansparungen (Verdienst) und aufgrund von Verzinsungen ermittelt wird. In der Anlage 6t sind die voraussichtlichen Pensionsaufwendungen und die voraussichtliche Anzahl der Pensionsempfänger der nächsten 30 Jahre getrennt nach der Gebietskörperschaft zuzurechnendem Personal und nach Personal von Betrieben iSd § 1 Abs 2 VRV 2015 anzugeben.

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Kurzfristige Rückstellungen sind in § 28 Abs 3 VRV 2015 demonstrativ aufgezählt.

kommt, ist eine Einschätzung zu treffen,

Kurzfristige Rückstellungen

public VRV

gebührt dem Arbeitnehmer bei Auﬂösung des Arbeitsverhältnisses eine Abfertigung.

Nach dem derzeitigen Stand der Entwick-

Das Ausmaß der Abfertigung ist nach der

der demonstrativen Aufzählung um die „sonstigen Rückstellungen“ zu rechnen. Neben den Prozesskosten sind auch die

Dienstdauer gestaffelt und beträgt zwischen 2 und 12 Monatsentgelten. Gesetzliche Gehaltsschemata für Beschäftigte im öffentlichen Bereich sehen zumeist vor, dass Dienstnehmer Anspruch auf Zahlung eines Jubiläumsgeldes haben, wenn sie eine gewisse Zeit bei der Gebietskörperschaft beschäftigt waren. In der Regel muss der Dienstgeber ein Monatsgehalt oder ein Vielfaches eines Monatsgehaltes zahlen, wenn der Dienstnehmer 25 oder 40 Jahre in der Gemeinde beschäftigt ist. Diese beiden Rückstellungen sind unter Anwendung der in den internationalen Rechnungslegungsvorschriften vorgesehenen Berechnungsmethoden zu ermitteln. Es handelt sich dabei ausschließlich um versicherungsmathematische Berechnungsmethoden, welche die Inanspruchnahme der Dienste eines Versicherungsmathematikers erforderlich machen. Finanzmathematische Berechnungen sind in den IFRS nicht vorgesehen. Im österreichischen UGB sind seit der letzten Gesetzesnovelle ebenfalls versicherungsmathematische Berechnungen vorgesehen. Allerdings haben Vergleichsrechnungen gezeigt, dass sich bei Abfertigungs- und Jubiläumsgeldrückstellungen vernachlässigbare Unterschiede ergeben, weshalb das AFRAC in seiner Stellungnahme Nummer 27 die Ansicht vertritt, dass weiterhin eine ﬁnanzmathematische Berechnung der Rückstellungsbeträge für Jahresabschlüsse nach dem UGB erfolgen kann. Allerdings muss nun auch der Gehaltstrend bei der Ermittlung berücksichtigt werden. Sofern sich diese Ansicht auch im Zusammenhang mit der Bilanzierung gemäß VRV 2015 durchsetzt, spricht nichts gegen eine rein ﬁnanzmathematische Berechnung von Abfertigungs- und Jubiläumsgeldrückstellungen.

lung der VRV ist mit einer Erweiterung

Rückstellungen für ausstehende Eingangsrechnungen, sofern deren Wert jeweils EUR 5.000,– übersteigt, darzustellen. Unter diesem Posten sind daher alle jene Kosten auszuweisen, die eindeutig dem jeweiligen Geschäftsjahr zuzuordnen sind, jedoch erst nach dem Abschlussstichtag vom Lieferanten verrechnet werden. Die Rückstellung für nicht konsumierten Urlaub zeigt den Rückstand an zu gewährender, bezahlter Freizeit für MitarbeiterInnen der Gemeinden, die bis zum Stichtag des Rechnungsabschlusses nicht verbraucht werden konnten. Bei der Ermittlung der Rückstellung wird die Menge an offene Urlaubstagen mit den Kosten je Urlaubstag bewertet. Für die Kosten pro Urlaubstag ist die Höhe der Entgeltfortzahlung für einen Mitarbeiter pro Urlaubstag zu ermitteln. Die Rückstellung zeigt somit die Menge an verpﬂichtend zur Verfügung zu stellender Freizeit, bewertet mit den Arbeitskosten des Mitarbeiters. Zusammenfassend muss daher festgestellt werden, dass für eine möglichst korrekte Darstellung des Gemeindehaushalts nach den Bestimmungen der VRV 2015 die Ermittlung und Bildung von Rückstellungen unumgänglich ist. Die Gemeinden werden daher entsprechende Vorkehrungen treffen müssen, um die relevanten Grunddaten zu erheben und damit die Berechnung von Rückstellungen vornehmen zu können. Ergebnis dieser Arbeit ist jedenfalls eine betragliche Darstellung aller zukünftiger Zahlungserfordernisse bzw. eine vollständige und korrekte Darstellung des in einem Geschäftsjahr angefallenen Aufwands, unabhängig vom Zeitpunkt der Zahlung.

Der Weg zum 1. Voranschlag 2020 Clemens Hödl (KDZ), Alexander Maimer (KDZ)

m Sommer/Herbst 2019 muss der ers-

sämtliche veranschlagten Erträge und

te Voranschlag nach der neuen VRV erstellt werden. Neu ist hierbei, dass

Aufwendungen enthält, sind im Finanzierungsvoranschlag Einzahlungen und

ein Ergebnisvoranschlag und ein Finanzierungsanschlag erstellt werden müssen. Während der Ergebnisvoranschlag

Auszahlungen enthalten. Abweichungen stellen beispielsweise die Dotierung von Rückstellungen sowie Abschreibungen

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dar, welche nur im Ergebnisvoranschlag

errechnet werden können. Als Abschluss

Ergebnisvoranschlag einﬂießen können.

enthalten sind. Um den Voranschlag 2020 spätestens im Herbst 2019 erstellen zu

für die Erstbewertung des Sachanlage-

Die dafür benötigten Informationen können aus den Rechnungsabschlüssen der

können, müssen die folgenden Schritte

2019 angepeilt werden, um ausreichend Zeit für die Voranschlagserstellung zu

Beteiligungen gewonnen werden.

gesetzt bzw. Informationen ermittelt werden.

haben.

Ähnliches gilt für die pauschale Einzel-

Auch die Dotierung und Auﬂösung von Rückstellungen muss im Ergebnisvor-

wertberichtigung von offenen Forderungen. Auch diese muss im Ergebnisvor-

anschlag 2020 Berücksichtigung ﬁnden.

anschlag 2020 einﬂießen, sofern es zu

Das bedeutet, dass Rückstellungen, z. B.

Änderungen bei der Einzelwertberichtigung kommt. Wichtig in diesem Zusam-

Ergebnisvoranschlag erstellen Für

den

ersten

Ergebnisvoranschlag

vermögens sollte spätesten der Sommer

müssen sämtliche Erträge und Aufwen-

Abfertigungsrückstellungen,

Jubiläums-

dungen ansatzweise veranschlagt werden, wie dies gemäß der bestehenden

rückstellungen, bereits bis zum Sommer 2019 berechnet sein müssen, so dass die

VRV bereits durchgeführt wird. Was neu

Veränderungen dieser Rückstellungen im

zelwertberichtigung von Forderungen mindestens die Forderungsbestände der

in diesem Zusammenhang ist, dass im Ergebnisvoranschlag auch Zahlen zu den Abschreibungen des Sachanlagevermögens, zur Veränderung der Rückstellungen, zur Auf- oder Abwertung von Beteiligungen, zur Veränderung der Wertberichtigung von offenen Forderungen, zur Veränderung des Vorratsbestandes und zur Rechnungsabgrenzung enthalten sein müssen. Informationen zur Abschreibung erhält die Gemeinde aus der Vermögensrechnung. Das bedeutet, dass die Bewertung des Sachanlagevermögens (Gebäude, Straßen, Geschäftsausstattung, Fuhrpark usw.) bereits vor der Erstellung des Voranschlages 2020 durchgeführt sein muss, so dass daraus die Abschreibungen

Voranschlag 2020 berücksichtigt werden können. Hinzu kommen z. B. Rückstellungen für Prozesskosten oder ausstehende Rechnungen, die zwar nicht im Vorfeld berechnet werden müssen, aber – falls im Finanzjahr 2020 benötigt – im Voranschlag 2020 enthalten sein müssen. Als Zeithorizont sollte für die Berechnung der Rückstellungen der Sommer 2019 ins Auge gefasst werden.

letzten drei Finanzjahre zur Verfügung stehen müssen. Daher lohnt es sich schon jetzt, genaue Aufzeichnungen zu führen. Auch die Veränderung des Vorratsbestandes muss im Ergebnisvoranschlag 2020 enthalten sein. Der Vorratsbestand der Gemeinde muss erstmalig erhoben werden und sollte bis zum Sommer 2019 durchgeführt werden. Grundsätzlich ist nur der Verbrauch an Vorräten im Laufe

Beteiligungen und Forderungen

des Finanzjahres zu veranschlagen. Die Rechnungsabgrenzung muss ebenfalls im Ergebnisvoranschlag 2020 be-

Weiters müssen für die Erstellung des ersten Voranschlags 2020 die Beteiligungen bis zum Sommer 2019 bewertet werden, damit auch hier Abwertungen bzw. Aufwertungen der Beteiligungen in den

rücksichtigt werden. Dies bedeutet, dass Erträge und Aufwendungen in jenem Finanzjahr zu veranschlagen sind, dem sie wirtschaftlich zuzuordnen sind. D. h., dass insbesondere bei Dauerschuld-

menhang ist, dass für die pauschale Ein-

Abbildung 1: Ergebnisvoranschlag erstellen Konkrete Maßnahmen

Bis wann?

Das Vermögensverzeichnis muss komplett vorliegen. Die Abschreibungen für das Haushaltsjahr 2020 müssen ermittelt sein. Abschreibungen auf Ansätzen/Unterabschnitten veranschlagen.

Start: Herbst 2017 Abschluss: Sommer 2019

Rückstellungen müssen komplett ermittelt sein, neue Themen sind vor allem Rückstellungen für Urlaube und ausstehende Rechnungen, Veränderung zentraler Rückstellungen für das Haushaltsjahr 2020 veranschlagen.

Erstberechnung: 2. Quartal 2018 Abschluss: Sommer 2019

Der Wert der Beteiligungen der Gemeinde an Unternehmen ist auf Basis des Eigenkapitals der Beteiligung zu ermitteln. Eine allfällige Auf- bzw. Abwertung der Beteiligung muss im Ergebnisvoranschlag dargestellt werden.

Grundlage ist der Jahresabschluss 2018 der Beteiligung, ausgehend von diesem wird die Auf- bzw. Abwertung ermittelt: Sommer 2019

Offene Forderungen, insbesondere aus dem Bereich der Hausbesitzabgaben und der Steuern, müssen ebenfalls im ersten Ergebnisvoranschlag dargestellt werden. Grundlage für die Darstellung sollten die ausstehenden Forderungen der letzten Jahre sein. Zentrale Grundlage ist der Rechnungsabschluss 2018.

Auf der Grundlage des Jahresabschlusses 2018 können ausstehende Forderungen ermittelt werden: Sommer 2019

Als Grundlage ist zu ermitteln, welche Vorräte in die Vermögensdarstellung der Gemeinde aufgenommen werden sollen. Hier sind Vorräte mit einem Wert von mehr als 5.000 Euro zu veranschlagen. Bei diesen Vorratspositionen kann es zu Veränderungen im Bestand kommen. Diese sind darzustellen.

Ermitteln der Vorräte, die Aufnahme in die Vermögensdarstellung ﬁnden sollen: Frühjahr 2019 Durchführen der Auf- bzw. Abwertung: Sommer 2019

Wichtige Rechnungsabgrenzungen veranschlagen.

Ersterhebung: Frühjahr 2019

Erträge/Aufwendungen ansatzweise veranschlagen.

Sommer/Herbst 2019 Quelle: KDZ, 2017.

12/2017

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vorzunehmen ist. Seitens der Gemeinde

D. h., man muss sich bei der Erstellung des Finanzierungsvoranschlages darüber

ist daher zu prüfen, welche Dauerschuldverhältnisse (Miete, Pacht, Versicherun-

Gedanken machen, in welchen Bereichen die Einzahlungen bzw. Auszahlungen

gen, Telekommunikation usw.) eingegan-

des Finanzierungsvoranschlages gerin-

gen wurden und in welchen Bereichen Zahlungen vor Leistungserbringung getä-

ger als die Erträge bzw. Aufwendungen des Ergebnisvoranschlages sein können.

Wie bereits erwähnt, sind im Gegensatz

tigt bzw. vereinnahmt werden. Informationen dazu erhält die Gemeinde aus dem

Hierfür sind die Daten der Vorjahre als

Voranschlag darzustellen. Diese Informationen können aus unterschiedlichen Berei-

verhältnissen eine zeitliche Abgrenzung

Erfahrungswerte heranzuziehen.

letztverfügbaren Rechnungsabschluss.

schlags und im Wesentlichen ein Ausﬂuss bei der Erstellung.

Prozesse organisieren zur VRV 1997 zusätzliche Informationen im

chen der Gemeindeverwaltung kommen

Die erwähnten Positionen wie Sachanlagevermögen, Beteiligungen, Forde-

Anlagen für den Voranschlag

bzw. müssen von diesen bereitgestellt werden. In einem ersten Schritt sollten diese

rungen, Vorräte und Rechnungsabgren-

Zusätzlich zum Ergebnis- und Finanzie-

Bereiche grundsätzlich über die VRV 2015

zungen müssen zwar für die Erstellung

rungsvoranschlag sind die unten genannten Anlagen 6a bis 6f zu erstellen. Die Anlagen ergeben sich im Wesentlichen im Rahmen der Voranschlagserstellung. Über den Voranschlag hinausgehende Informationen sind insbesondere bei der Anlage 6c Einzelnachweis über Finanzschulden und Schuldendienst bereitzustellen. Hier sind vertiefende Daten über den Darlehensstand, die Laufzeit und die Verzinsung der Darlehen beizubringen. Diese Informationen mussten allerdings bereits für Anlagen auf Basis der VRV 1997 bereitgestellt werden. Die Anlagenerstellung ist der letzte Schritt bei der Erstellung des Voran-

und ihre Anforderungen informiert wer-

des Ergebnisvoranschlages 2020 extra erhoben und erfasst werden, allerdings bilden die dabei gewonnenen Informationen auch bereits eine breite Basis für die Erstellung der Eröffnungsbilanz der Gemeinde und werden daher ohnehin auch an anderer Stelle benötigt.

Finanzierungsvoranschlag erstellen So wie im Ergebnisvoranschlag sämtliche Erträge und Aufwendungen ansatzweise veranschlagt werden müssen, werden im Finanzierungsvoranschlag alle Einzahlungen und Auszahlungen veranschlagt. Ergebnisvoranschlag und Finanzierungsvoranschlag unterscheiden sich nicht nur durch die nicht ﬁnanzierungswirksamen Aufwendungen wie Dotierungen von Rückstellungen oder Abschreibungen auf das Sachanlagevermögen, sondern auch durch Rechnungsabgrenzungen oder durch von Erträgen abweichende Einzahlungen. So wäre es beispielsweise bei der Vorschreibung von Hausbesitzabgaben möglich, dass nicht alle Bürgerinnen und Bürger die offenen Forderungen begleichen und somit der Ertrag des Finanzjahres von der Einzahlung abweicht. Der offene Betrag wird natürlich als offene Forderung ins kommende Jahr mitgenommen und voraussichtlich dort beglichen.

den. Darauf aufbauend sollte mittels Projektplan dargestellt werden, wer bis wann welche Informationen bereitzustellen hat, damit die Voranschlagserstellung optimal ablaufen kann. Die dargestellten Themen zeigen, dass mit den Umstellungsarbeiten auf die VRV 2015 und damit mit den Vorbereitungsarbeiten auf den 1. Voranschlag zeitnah begonnen werden sollte, da viele einzelne Maßnahmen zu setzen sind. Wichtig ist, dass die Bearbeitung dieses Themas als eigenes Projekt mit entsprechender Projektstruktur (Projektleitung und Projektteam) und entsprechenden Ressourcen geplant und auch umgesetzt wird.

Abbildung 3: Beilagen zum VA 2020 Konkrete Maßnahmen – Anlagen erstellen

Bis wann?

6a – Nachweis über Transferzahlungen 6b – Nachweis über Haushaltsrücklagen und Zahlungsmittelreserven

Sommer/

6c – Einzelnachweis über Finanzschulden und Schuldendienst

Herbst 2019

6f – Nachweis über haushaltsinterne Vergütungen

Abbildung 2: Finanzierungsvoranschlag erstellen Konkrete Maßnahmen

Bis wann?

Einzahlungen/Auszahlungen ansatzweise veranschlagen

Sommer/Herbst 2019

Hausbesitzabgaben – tatsächlich erwartete Einnahmen veranschlagen (abweichend von erwarteten Erträgen)

Sommer/Herbst 2019

Ertragsanteile werden wie bisher auf Basis der Vorgaben des Landes dargestellt (künftig im Ergebnisund Finanzierungsvoranschlag)

Sommer/Herbst 2019 Quelle: KDZ, 2017.

Abbildung 4: Prozesse neu gestalten Schwerpunkte

Konkrete Maßnahmen

Bis wann?

Prozesse organisieren

Informationsprozesse an die Finanzabteilung müssen deﬁniert werden – z. B. welche Informationen muss die Personalabteilung bis wann an die Finanzabteilung liefern

Ab Mitte 2018 umorganisieren Frühling 2019 ﬁxieren

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VRV 2015 8JS VOUFSTUĂ U[FO 4JF CFJ EFS 6NTFU[VOH

Welche MaĂ&#x;nahmen mĂźssen CJT getroffen werden? www.msct.at/VRV2015

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Articles inside

Der Weg zum 1. Voranschlag 2020 Ihr Fahrplan für die nächsten zwei Jahre

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