Personalrückstellungen und Aufwandsabgrenzung Kerstin Halbedl (Mazars)
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uch im Bereich Personal ergeben sich notwendige Handlungen für den Rechnungsabschluss. Diese betreffen zum einen die Bildung, Dotierung bzw. Auflösung von Rückstellungen und zum anderen notwendige Buchungen zur Abgrenzung des Personalaufwands am Jahresende. Die Bildung von Rückstellungen verfolgt im Allgemeinen zwei wesentliche Ziele: • •
Die periodengerechte Verteilung bzw. Darstellung des Aufwandes Die korrekte (insbesondere vollständige) Darstellung der Passiva
Der Anspruch auf Jubiläumsgeld oder Abfertigung wird über die Dienstzeit verteilt erworben, jedoch nur zu den jeweiligen Stichtagen des Dienstjubiläums bzw. des Pensionierungszeitpunktes ausbezahlt. Dieses zeitliche Auseinanderfallen wird durch die VRV 2015 über die Rückstellungen im Vermögenshaushalt und die Veränderungen der Rückstellung im Ergebnishaushalt dargestellt. Die Urlaubsrückstellung hat daher viel mehr die Funktion der korrekten und vollständigen Darstellung des Personalaufwands für eine Berichtsperiode. Für die periodengerechte Darstellung des Aufwandes ist die Aufgabe von Rückstellungen daher so zu verstehen, dass zwar ein in der Periode verursachter Aufwand feststellbar bzw. wahrscheinlich eingetreten ist, aber gleichzeitig noch keine Verbindlichkeit entstanden ist. Verbindlichkeiten sind tatsächlich vorhandene Schulden, die sowohl hinsichtlich der Höhe als auch des Zeitpunktes der Zahlung bestimmt sind. Bei den Rückstellungen ist hingegen der Eintritt wahrschein-
lich, aber nicht zwingend notwendig und die Höhe oder der Zeitpunkt können ebenso noch nicht final bestimmt sein. Beispiel: Die Frage, ob eine Mitarbeiterin, die seit 15 Jahren in der Gemeinde tätig ist, das 25-jährige Dienstjubiläum erreichen wird und wie hoch dann ihr Monatsentgelt sein wird, kann zwar mit einer recht hohen Wahrscheinlichkeit, aber eben nicht exakt, ermittelt werden. Daher liegt eine Rückstellung vor. Hingegen sind die Höhe und der Zeitpunkt von Zahlungen im Rahmen einer Altersteilzeitverpflichtung exakt definierbar und daher als Verbindlichkeit auszuweisen. Personalaufwendungen sind in jenem Finanzjahr zu erfassen, in welchem die Gegen- bzw. Arbeitsleistung in Anspruch genommen wird. Diese Regelung hat jedoch nicht nur auf die Bildung von Rückstellungen Auswirkung. Sie ist auch dann beachtlich, wenn Entgelte erst nach dem Abschlussstichtag für Zeiträume vor dem Stichtag ausbezahlt werden. Beispiel: Die Lohnnebenkosten werden stets nach dem Monatsletzten bereits im neuen Monat bzw. Jahr ausbezahlt. Im Rechnungsabschluss eines jeden Jahres sind die Lohnnebenkosten für den Dezember allerdings als kurzfristige Schuld auszuweisen. Bei der Erstellung des Rechnungsabschlusses ist daher darauf zu achten, dass der Personalaufwand in der richtigen Berichtsperiode erfasst wurde. Es ist eine Aufwandsabgrenzung vorzunehmen, wenn der Zeitpunkt des Aufwands und die Zahlung auseinanderfallen. Dies betrifft vor allem:
• Zahlungen für Beamtengehälter für Jänner 2021, die bereits Ende Dezember 2020 erfolgen. Hier darf der Aufwand erst im Jahr 2021 dargestellt werden und es ist somit zum Jahresende 2020 eine aktive Rechnungsabgrenzung (siehe Beitrag auf Seite 24) zu bilden. • Zahlungen der Lohnnebenkosten aller Mitarbeiter für Dezember 2020, die Mitte Jänner 2021 fällig werden. Hier muss der Aufwand im Jahr 2020 noch dargestellt und somit abgegrenzt werden. Im Rechnungsabschluss 2020 sind die Lohnnebenkosten aller Mitarbeiter für Dezember als kurzfristige Verbindlichkeit auszuweisen.
Bewertung der Personalrückstellungen Für die Bewertung ist allgemein eine Einteilung in kurz- und langfristige Rückstellungen zu beachten. Die Bewertung von kurzfristigen Rückstellungen hat nach § 28 Abs. 2 VRV 2015 allgemein mit dem Zahlungsbetrag, der zur Erfüllung der Verpflichtung notwendig ist, zu erfolgen. Bei der Ermittlung des Erfüllungsbetrages ist allgemein auf den Erfüllungszeitpunkt abzustellen. Es sind sodann sämtliche wertbeeinflussende Faktoren bis zum Erfüllungszeitpunkt, wie etwa Entgelterhöhungen oder Kostensteigerungen, bei der Wertermittlung zu berücksichtigen. Zu den kurzfristigen Personalrückstellungen zählen nach § 28 Abs. 3 VRV 2015: • •
Rückstellungen für nicht konsumierte Urlaube Rückstellungen für Mehrleistungen bzw. Überstunden »
public VRV 9/2020
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